Регулирование налогообложения
Введение
налогообложение юридический законодательный
Налоговое законодательство совершенствовалось в соответствии с теми историческими событиями, которые происходили на каждом этапе развития нашего государства.
Наиболее важными НПА явились: Соборное уложение 1649 г., регулирующее податные отношения, Манифест 19 февраля 1861 г., определяющий статус крестьян как свободных участников правоотношений, Декрет Совета Народных Комиссаров, 24 ноября (7 декабря) 1917 г. «О взимании прямых налогов», устанавливавший налог на прирост прибылей с торговых и промышленных предприятий и доходов от личных промыслов», Закон СССР от 14 июля 1990 г. №1560-I «О налогах с предприятий, объединений и организаций», Закон СССР от 14 июня 1990 г. №1560-I «О налогах с предприятий, объединений и организаций», который установил обязанность предприятий, объединений и организаций уплачивать общесоюзные налоги: налог на прибыль, налог с оборота, налог на экспорт и импорт, Закон СССР от 23 апреля 1990 г. «О подоходном налоге с граждан СССР, иностранных граждан и лиц без гражданства».
После августовских событий 1991 г. были подготовлены и приняты основополагающие налоговые законы: Закон РФ от 27 декабря 1991 г. «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», Закон РФ от 27 декабря 1991 г. №2116-I «О налоге на прибыль предприятий и организаций», Закон РФ от 6 декабря 1991 г. №1992-I «О налоге на добавленную стоимость», Закон РФ от 7 декабря 1991 г. «О подоходном налоге с физических лиц». И хотя почти все перечисленные законы прекратили свое действие, все они послужили прочным фундаментом нынешней налоговой системы России. С 1 января 1999 г. и с 1 января 2001 г. были введены часть первая и часть вторая Налогового Кодекса РФ соответственно. Это обуславливает актуальность выбранной темы исследования.
Данная тема очень широко изучена в трудах русских и советских юристов: М.М. Агаркова, О.С. Иоффе, В.Ф. Маслова, К.П. Победоносцева, В.А. Рясенцева, И.С. Суворова, В.А. Тархова, Г.Ф. Шершеневича, P.O. Халфиной и других.
Из современных исследований данной проблеме посвящены работы: А.В. Брызгалина, А.П. Зрелова, С.С. Алексеева, В. Ансона, М.И. Брагинского, В. Варкало, А.А. Воронина, О.А. Марковой, А.В. Сергеева, Е.А. Суханова, Ю.К. Толстого.
Объектом исследования выступают общественные отношения, возникающие по поводу истории развития, определения современного состояния, а также совершенствования налогового законодательства.
Предметом исследования являются нормы российского законодательства о развитии, настоящем положении, а также изменениях и дальнейшем совершенствовании налогового законодательства.
Цель работы - изучить историю развития, современное состояние налогового законодательства, а также определить основные направления его совершенствования.
Перед работой поставлены следующие задачи:
дать характеристику действовавшему ранее и действующему сейчас налоговому законодательству;
определить специфику нормативно-правовых актов о налогах и сборах;
проследить особенности развития налогообложения;
перечислить наиболее важные в 2009 году и определить намечающиеся в скором времени изменения налогового законодательства;
найти проблемы совершенствования налогового законодательства и пути их решения.
Методологическую основу работы составляют современные методы теории познания, включая исторический, сравнительно-правовой, логико-юридический, системно-структурный, формально-логический и другие методы, позволившие объективно и всесторонне изучить исследуемые явления.
1. Общие положения о налогах и сборах в Российской Федерации
1.1 Юридические основы налогообложения в России
Приступив к изучению вопросов юридического обоснования, обеспечения интересов сторон в обложении населения налогами, необходимо обратиться к таким терминам как право, законодательство, налогообложение.
Право, назначение которого в первую очередь предполагает придание общественным отношениям некоторой упорядоченности, стабильности, рассматривается в многочисленных источниках чаще всего как объективный феномен, исторически сформировавшийся и получивший отражение в ряде документов в виде норм, как необходимость, получившая чаще всего осознание и закрепление в специальных нормах законов и подзаконных актов, не обошло стороной и вопросы обложения населения и организаций налогами, уплата которых признана обязательной.
Законодательство, категория скорее субъективная, отражающая в первую очередь волю законодателя, обладающего собственными воззрениями в вопросах регулирования общественных отношений, природы права и не всегда выполняющего наказы, веления народа, в такого рода делах как налогообложение возможно и проявляет свою регулирующую роль особо, устанавливая в большинстве своем императивные, обязательные для исполнения правила (в отличие от гражданского законодательства, где значение и количество диспозитивных, предоставляющих на выбор и усмотрение сторон многие вопросы, значительно).
Конституция РФ 1993 года играет при этом определяющую роль, наделена высшей юридической силой и представляет своего рода костяк всего законодательства России, определяет важнейшие ориентиры, принципы, в том числе и в вопросах налогообложения.
Принципы налогообложения и сборов в части, непосредственно предопределяемой положениями Конституции Российской Федерации, в соответствии с ее статьей 71 (пункт «а») находятся в ведении Российской Федерации. К ним относятся обеспечение единой финансовой политики, включающей в себя и единую налоговую политику, единство налоговой системы, равное налоговое бремя и установление налоговых изъятий только на основании закона.
Принцип единой финансовой политики и единство налоговой системы закреплены в ряде статей Конституции Российской Федерации, прежде всего в ее статье 114 (пункт «б» части 1), согласно которой Правительство Российской Федерации обеспечивает проведение единой финансовой, кредитной и денежной политики.
Эти положения развивают одну из основ конституционного строя Российской Федерации - принцип единства экономического пространства (статья 8, часть 1), означающий в том числе, что на территории Российской Федерации не допускается установление таможенных границ, пошлин, сборов и каких-либо иных препятствий для свободного перемещения товаров, услуг и финансовых средств (статья 74, часть 1), а ограничения перемещения товаров и услуг могут вводиться в соответствии с федеральным законом, если это необходимо для обеспечения безопасности, защиты жизни и здоровья людей, охраны природы и культурных ценностей.
Из приведенных конституционных норм следует, в частности, что не допускается установление налогов, нарушающее единство экономического пространства Российской Федерации. С этой точки зрения недопустимо как введение региональных налогов, которое может прямо или косвенно ограничивать свободное перемещение товаров, услуг, финансовых средств в пределах единого экономического пространства, так и введение региональных налогов, которое позволяет формировать бюджеты одних территорий за счет налоговых доходов других территорий либо переносить уплату налогов на налогоплательщиков других регионов.
Единство экономического пространства и, следовательно, единство налоговой системы обеспечиваются единой системой федеральных налоговых органов. Налоговые органы, как относящиеся к федеральным экономическим службам, в соответствии с Конституцией Российской Федерации находятся в ведении Российской Федерации (статья 71, пункт «ж»); налоговые органы в субъектах Российской Федерации являются территориальными органами федеральных органов исполнительной власти (статья 78, часть 1), а не органами субъектов Российской Федерации (в их число входят налоговые органы, органы федеральной налоговой службы, финансовые органы, таможенные органы и их должностные лица).
Налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации иных обязательных платежей. В указанную систему входят федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, и его территориальные органы.
Положения основного документа страны предполагают установление налогов не только на уровне федерального центра, но и в субъектах Федерации, а исходя из смысла статьи 132 и в муниципальных образованиях - органы местного самоуправления самостоятельно управляют муниципальной собственностью, формируют, утверждают и исполняют местный бюджет, устанавливают местные налоги и сборы, осуществляют охрану общественного порядка, а также решают иные вопросы местного значения.
Система налогов, взимаемых в федеральный бюджет, и общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации устанавливаются федеральным законом - другое положение акта установило обязательность и немедленность его принятия, с целью предотвращения возможных коллизионных ситуаций на местах.
Конституция РФ установила и другие гарантии в этих целях. Так, установлено правило о том, что законопроекты о введении или отмене налогов, освобождении от их уплаты, о выпуске государственных займов, об изменении финансовых обязательств государства, другие законопроекты, предусматривающие расходы, покрываемые за счет федерального бюджета, могут быть внесены только при наличии заключения Правительства Российской Федерации.
Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах детализируется в нормах Налогового Кодекса России - специализированного кодифицированного нормативного акта, и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. Этот кодекс установил систему налогов и сборов, а также общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации, в том числе:
) понятие и виды налогов и сборов, взимаемых в Российской Федерации;
) основания возникновения (изменения, прекращения) и порядок исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов;
) принципы установления, введения в действие и прекращения действия ранее введенных налогов субъектов Российской Федерации и местных налогов;
) права и обязанности налогоплательщиков, налоговых органов и других участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах;
) формы и методы налогового контроля;
) ответственность за совершение налоговых правонарушений;
) порядок обжалования актов налоговых органов и действий (бездействия) их должностных лиц.
Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.
В Российской Федерации устанавливаются следующие виды налогов и сборов: федеральные, региональные и местные.
Федеральными налогами и сборами признаются налоги и сборы, которые установлены Кодексом и обязательны к уплате на всей территории Российской Федерации, если иное им не предусмотрено. Региональными налогами признаются налоги, которые установлены и законами субъектов Российской Федерации о налогах и обязательны к уплате на территориях соответствующих субъектов Российской Федерации, если иное не предусмотрено.
Местными налогами признаются налоги, которые установлены Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах и обязательны к уплате на территориях соответствующих муниципальных образований, если иное не предусмотрено.
1.2 Полномочия законодательных органов власти по установлению налогов и сборов
Установление налогов и сборов осуществляется федеральными органами власти, органами государственной власти субъектов Российской Федерации и органами местного самоуправления, что следует из статей 71 (п. «з»), 73 и 132 (ч. 1) Конституции Российской Федерации.
Федеральный законодатель устанавливает федеральные налоги и сборы в соответствии с Конституцией Российской Федерации, самостоятельно определяя не только их перечень, но и все элементы налоговых обязательств.
К федеральным налогам и сборам отнесены:
) налог на добавленную стоимость;
) акцизы;
) налог на доходы физических лиц;
) единый социальный налог;
) налог на прибыль организаций;
) налог на добычу полезных ископаемых;
) утратил силу. - Федеральный закон от 01.07.2005 №78-ФЗ;
) водный налог;
) сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов;
) государственная пошлина.
К региональным налогам:
) налог на имущество организаций;
) налог на игорный бизнес;
) транспортный налог.
К местным налогам:
) земельный налог;
) налог на имущество физических лиц.
Следует упомянуть о некоторых принципиальных положениях в отношении установления новых налогов, которые были сформулированы еще Адамом Смитом.
Налог, который обязывается уплачивать каждое отдельное лицо, должен быть точно определен, а не произволен. Точная определенность того, что каждое отдельное лицо обязано платить, в вопросе налогового обложения представляется делом столь большого значения, что весьма значительная степень неравномерности, как это, по нашему мнению, явствует из опыта всех народов, составляет гораздо меньшее зло, чем весьма малая степень неопределенности. «Срок уплаты, способ платежа, сумма платежа - все это должно быть ясно и определенно для плательщика и для всякого другого лица». Каждый налог должен быть так задуман и разработан, чтобы он брал и удерживал из карманов народа возможно меньше сверх того, что он приносит казначейству государства.
Применительно к субъектам Российской Федерации и органам местного самоуправления понятие «установление налогов и сборов» имеет иной юридический смысл, право субъектов Российской Федерации на установление налогов всегда носит производный характер, поскольку субъекты Российской Федерации связаны этими общими принципами.
Из статей 5 (части 2 и 3), 72 (пункт «и» части 1) и 76 (часть 2) Конституции Российской Федерации вытекает, что регулирование федеральными законами региональных налогов носит рамочный характер и предполагает, что наполнение соответствующих правовых институтов конкретным юридическим содержанием осуществляется законодателем субъекта Российской Федерации.
Установление налога субъектом Российской Федерации означает его право самостоятельно решать, вводить или не вводить на своей территории соответствующий налог, поскольку исчерпывающий перечень региональных налогов порождает только право, но не обязанность установить налог. Установление регионального налога означает также конкретизацию общих правовых положений, в том числе детальное определение субъектов и объектов налогообложения, порядка и сроков уплаты налогов, правил предоставления льгот, способы исчисления конкретных ставок (дифференцированные, прогрессивные или регрессивные) и т.д.
.1 Специальное и общее налоговое законодательство
Налоговое законодательство - это совокупность налогово-правовых норм, содержащихся в законах РФ, законах субъектов РФ, актов представительных органов местного самоуправления, регулирующих общественные отношения в сфере налогообложения: устанавливающих систему налогов и сборов, общие принципы налогообложения, основания возникновения, изменения и прекращения отношений собственников и государства по уплате налогов и сборов, формы и методы налогового контроля, ответственность за нарушение налоговых обязательств, защиту прав налогоплательщиков и иных участников налоговых правоотношений.
Законодательство о налогах и сборах является по сути специальным налоговым законодательством. В соответствии со ст. 1 Налогового Кодекса РФ оно включает:
федеральное законодательство о налогах и сборах;
региональное законодательство о налогах и сборах;
местные акты о налогах и сборах, принятые представительными органами местного самоуправления в соответствии с НК РФ.
Однако налогово-правовые нормы содержатся и в иных законодательных актах РФ (например, в Конституции РФ, которая естественно не входит в НК РФ).
Поэтому, как представляется, иные федеральные законы, не входящие объем понятия «законодательство о налогах и сборах», но содержащие нормы налогового права, составляют общее налоговое законодательство. Таким образом, под налоговым законодательством следует понимать совокупность актов специального налогового законодательства и общего налогового законодательства.
Специальное налоговое законодательство включает:
а) федеральное законодательство о налогах и сборах, включающее:
НК РФ,
Иные федеральные законы о налогах и сборах, принятые в соответствии с НК РФ;
б) региональное законодательство о налогах и сборах:
Законы субъектов РФ,
Иные нормативные правовые акты о налогах и сборах, принятые законодательными органами субъектов РФ.
в) нормативные правовые акты о налогах и сборах, принятые представительными органами местного самоуправления.
Наиболее важные положения об организации и осуществлении налогообложении в России закреплены в Налоговом кодексе РФ.
В первой части НК РФ устанавливается система налогов и сборов, взимаемых в федеральный бюджет, а также общие принципы налогообложения и сборов в РФ. Вторая часть НК РФ посвящена определению порядка введения и взимания конкретных налогов и сборов.
Поскольку НК является основным источником налогового права, рассмотрим некоторые аспекты, касающиеся этого нормативно-правового акта, более детально.
За время реформирования налоговой системы российский законодатель принял значительное число налоговых законов, в соответствии с которыми было принято не меньше подзаконных нормативных актов в этой области разъясняющих и дополняющих их. Большое количество различных нормативных актов, сложность материи налогового права создало серьезные трудности в изучении, применении и использовании на практике налогового законодательства. При этом необходимо учитывать, что участниками налоговых правоотношений являются практически все юридические лица и все работающие граждане. Именно поэтому налоговое законодательство непременно должно быть максимально понятным и доступным для абсолютного большинства налогоплательщиков, во-первых, для того, чтобы избежать совершения неумышленных налоговых правонарушений, во-вторых, это значительно облегчит работу государственных налоговых инспекций, в-третьих, повысит правовую защищенность налогоплательщика.
В сложившейся ситуации панацеей казалось принятие Налогового кодекса, который обобщил бы и систематизировал существующую налоговую правовую базу, устранив присущие ей противоречия и неоднозначность. Действительно, кодификация, как особый вид систематизации законодательства, подразумевает под собой не только упорядочение действующих нормативно-правовых актов, но и внутреннюю переработку законодательства, а ее результатом является принятие единого нормативного акта, системно регулирующего определенную группу общественных отношений. Такого рода акт обязательно содержит в себе элемент новизны, поскольку при его разработке не просто объединяются действующие нормы, не утратившие своего значения, но и создаются новые, более совершенные, отвечающие современным потребностям развития общественных отношений.
Кодификация позволяет привести правовые нормы, регулирующие определенный вид общественных отношений, к единой юридической силе, унифицировать процедуры и методы правового регулирования, делает законодательство более компактным, согласованным, освобождает его от фактически утративших силу и недействующих правовых актов. Посредством кодификации создается единый, юридически и логически цельный, внутренне согласованный нормативно-правовой акт. Преимущества кодификации заключаются в том, что она устраняет противоречия, существующие в правовом регулировании, и существенно упрощает понимание и применение законодательства. Не удивительно поэтому, что именно на кодификацию российского налогового законодательства отечественные юристы, экономисты, политологи и политики возлагали большие надежды, к сожалению, во многом не оправдавшиеся. Стремление быстрее принять налоговый кодекс губительно отразилось на его содержании, о чем свидетельствует постоянная критика части первой Налогового кодекса РФ в юридической и экономической научной литературе и периодике, начавшаяся практически сразу же после принятия акта.
Вернемся к анализу налоговых нормативно-правовых актов.
К иным федеральным законам о налогах и сборах относятся:
федеральные законы о налогах и сборах, принятые до введения в действие НК РФ, действующие в настоящее время в части, не противоречащей НК;
Федеральные законы о налогах и сборах, принятые в соответствии с НК РФ.
Региональное законодательство о налогах и сборах представляет собой законодательство субъектов РФ о налогах и сборах. Оно состоит из законов и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах субъектов РФ, принятых в соответствии с НК РФ.
Нормативные правовые акты органов местного самоуправления о местных налогах и сборах принимаются представительными органами местного самоуправления в соответствии с НК РФ.
Подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборам:
Акты органов общей компетенции,
Акты органов специальной компетенции.
Кроме того, следует упомянуть Решения Конституционного Суда РФ, а также нормы международного права и международные договора РФ.
Решения Конституционного Суда РФ, содержащие нормы, так или иначе регулирующие налогообложение, являются важными источниками налогового права. Достаточно напомнить, что правовые позиции КС были во многом учтены при принятии Налогового кодекса РФ.
В настоящее время выделяют две группы международных актов, являющихся источниками налогового права России:
Международные акты, устанавливающие общие принципы налогового права и налогообложения, признанные цивилизованными нациями Европейская социальная хартия, принятая 18 октября 1961 г., вступившая в силу в 1965 г.);
Международные межправительственные конвенции по вопросам налогообложения (соглашения об устранении двойного налогообложения, а также соглашения, носящие индивидуальный характер и направленные на освобождение от уплаты налогов представительств и штаб-квартир конкретных международных организаций (ООН, ФИФА и т.д.) в странах пребывания и ряд других.
Рассмотрим подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами.
Акты органов общей компетенции:
А) Указы Президента РФ, которые не должны противоречить Конституции РФ и налоговому законодательству и имеют приоритетное значение по отношению к другим подзаконным актам.
Б) Постановления Правительства РФ - принимаются на основании и во исполнение нормативных правовых актов, имеющих высшую по сравнению с ними юридическую силу.
В) подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборам, принятые органами исполнительной власти субъектов РФ - нормативно-правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, изданные ими, не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах (п. 1 ст. 4 НК РФ).
Г) подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборам, принятые исполнительными органами местного самоуправления (аналогично пункту В).
Необходимо также рассмотреть акты органов специальной компетенции. К этой группе источников налогового права относятся ведомственные подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборам органов специальной компетенции, издание которых прямо предусмотрено НК РФ. Данные нормативные правовые акты не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах. Органами специальной компетенции являются - Федеральная Налоговая служба, Министерство финансов РФ, органы государственных внебюджетных фондов и другие органы государственной власти.
2.2 Несоответствие нормативных правовых актов о налогах и сборах Налоговому кодексу Российской Федерации
Согласно ст. 6 НК РФ нормативный правовой акт о налогах и сборах признается не соответствующим, если такой акт:
) издан органом, не имеющим права издавать подобного рода акты, либо издан с нарушением установленного порядка издания таких актов;
) отменяет или ограничивает права налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей либо полномочия налоговых органов, таможенных органов, органов государственных внебюджетных фондов;
) изменяет определенное содержание обязанностей участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, иных лиц;
) запрещает действия налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей;
) запрещает действия налоговых органов, таможенных органов, органов государственных внебюджетных фондов, их должностных лиц;
) разрешает или допускает действия;
) изменяет установленные основания, условия, последовательность или порядок действий участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, иных лиц;
) изменяет содержание понятий и терминов, определенных в настоящем Кодексе, либо использует эти понятия и термины в ином значении;
) иным образом противоречит общим началам и (или) буквальному смыслу.
Признание нормативного правового акта не соответствующим осуществляется в судебном порядке, если иное не предусмотрено. Правительство Российской Федерации, а также иной орган исполнительной власти или исполнительный орган местного самоуправления, принявшие указанный акт, либо их вышестоящие органы вправе до судебного рассмотрения отменить этот акт или внести в него необходимые изменения.
Данные положения распространяются также на нормативные правовые акты, регулирующие порядок взимания налогов и сборов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации.
Приведём пример из судебной практики. прокурор Волгоградской области обратился в Волгоградский областной суд с заявлением о признании недействующим и не подлежащим применению абзаца 7 статьи 2 Закона Волгоградской области №888-ОД от 28.11.2003 «О налоге на имущество организаций» в части слов «при условии, что выручка от реализации продукции, произведенной на территории Волгоградской области, за пределами Волгоградской области составляет не менее 50 процентов от общего объема выручки организации от реализации продукции, произведенной на территории Волгоградской области», ссылаясь на то, что вышеизложенные положения оспариваемого Закона, предоставившие организациям-производителям пива, расположенным на территории Волгоградской области, налоговую льготу в виде права полностью не уплачивать налог на имущество при условии реализации ими более 50 процентов продукции за пределами Волгоградской области, противоречат пунктам 2 и 4 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым налоги и сборы не могут иметь дискриминационный характер и различно применяться исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев.
Анализ оспариваемой нормы свидетельствует о том, что положений, из которых следует, что налоговые льготы установлены в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала, не имеется.
Анализ оспариваемой нормы свидетельствует о том, что установленные правила о предоставлении налоговой льготы не создают дискриминационных условий деятельности отдельных хозяйствующих субъектов и не имеют своим результатом допущение, ограничение, устранение конкуренции и ущемление интересов хозяйствующих субъектов.
Оспариваемой нормой не нарушается единое экономическое пространство Российской Федерации, поскольку не устанавливается прямое или косвенное ограничение возможности субъектов предпринимательской деятельности, осуществляющих один и тот же вид хозяйственной деятельности (в частности, производство пива), осуществлять свои права по свободному перемещению товаров, услуг, финансовых средств в пределах единого экономического пространства.
2.3 Особенности вступления в силу актов налогового законодательства и проблема их обратной силы
Для того чтобы грамотно применять на практике правовую информацию, необходимо знать действующее законодательство о порядке вступления в силу нормативных правовых актов. Обязательными условиями вступления в силу являются: обязательное официальное опубликование всех нормативных правовых актов; обязательная государственная регистрация нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти, затрагивающих права, свободы и обязанности человека и гражданина, устанавливающих правовой статус организаций или имеющих межведомственный характер. Причем государственной регистрации подлежат нормативные правовые акты, обладающие одним или несколькими вышеуказанными признаками.
Официальным опубликованием нормативного правового акта считается первая публикация полного текста документа в специальных изданиях, признанных официальными действующим законодательством.
В соответствии с п. 1 ст. 5 Налогового кодекса РФ федеральные законы, вносящие изменения в Налоговый кодекс РФ в части установления новых налогов и (или) сборов, вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия. Налоговый кодекс РФ предусматривает также, что акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу. Акты законодательства о сборах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования. Федеральный закон от 30.03.99 №51-ФЗ действие п. 1 ст. 5 Налогового кодекса РФ приостановил до 1 января 2000 г. Если акты законодательства устанавливают новые налоги и (или) сборы, повышают налоговые ставки, устанавливают или отягчают ответственность за налоговые правонарушения, устанавливают новые обязанности или иным образом ухудшают положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, то они не имеют обратной силы. Акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за налоговые правонарушения либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков иных сборов, имеют обратную силу. Если акты законодательства о налогах и сборах отменяют налоги и (или) сборы, снижают размеры ставок налогов (сборов), устраняют обязанности налогоплательщиков или плательщиков сборов или иным образом улучшают их положение, то они могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.
Если для одного и того же налога в зависимости от категории налогоплательщика или иных условий налогообложения установлены налоговые периоды различной продолжительности, дата вступления в силу соответствующего акта законодательства о налогах должна определяться применительно к каждому из установленных налоговых периодов.
Например, если закон о налоге на прибыль опубликован 28 ноября, а налоговым периодом у данного налога является календарный год, закон вступит в силу 1 января следующего года. Если же публикация состоялась 23 декабря, то закон не может вступить в силу до 24 января следующего года.
Менее жесткие правила установлены для актов законодательства о сборах. Они вступают в силу не ранее, чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования. Например, в случае опубликования закона о сборе на содержание милиции 15 января он не может вступить в силу до 16 февраля этого же года. Конечно, установленные законодателем варианты не препятствуют установлению более поздних сроков вступления их в силу, что оказывает существенную помощь налогоплательщикам в плане подготовки и усвоения существа внесенных изменений. Важным исключением из установленных Налоговым кодексом правил является то, что федеральные законы, вносящие изменения в Налоговый кодекс РФ в части установления новых налогов и (или) сборов, вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия.
Таким образом, законодатель предусмотрел особые, специально установленные для конкретных случаев, правила вступления в законную силу актов законодательства о налогах и сборах, что позволит участникам налоговых правоотношений безошибочно определить момент вступления в силу соответствующих законов.
По общему правилу, по правилу ст. 57 Конституции обратная сила налоговых законов запрещена. В ст. 57 Конституции сказано: законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют. Что такое «ухудшающие положение налогоплательщиков»? Ст. 5 НК дает ответ на вопрос, что такое ухудшение положения налогоплательщиков, когда обратная сила не допускается. К таковым относятся, во-первых, повышение налоговых ставок, установление или отягчение ответственности за налоговое правонарушение, установление новых обязанностей налогоплательщиков. Кроме того, ухудшение положения относится не только к налогоплательщикам, но и к иным участникам налоговых правоотношений, то есть не допускается ухудшение и иных участников правоотношений, в том числе налоговых агентов. Но на самом деле есть ситуации, когда обратная сила налогового закона возможна и желательна. В ст. 5 предусматриваются ситуации, когда автоматически придается обратная сила налоговому закону, то есть независимо от указания в самом налоговом законе. Понятно, что речь идет об улучшении положения налогоплательщиков. Речь идет об устранении или смягчении ответственности за налоговые правонарушения либо автоматически обратная сила возникает, когда устанавливаются дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков.
Наконец, в ст. 5 названа еще одна ситуация, когда допускается обратная сила, но по прямому указанию закона, то есть не автоматически, а только если это указано в законе. Но такое указание в законе допускается не всегда, а только в случаях, перечисленных в ст. 5, то есть основания обратной силы заложены в самой ст. 5. К этим ситуациям относится отмена налогов или сборов. Если налог отменяется, скажем, с 1 января следующего года, то отсутствие обратной силы (если не будет прямого указания) означает, что он будет взиматься до тех пор, пока будет возникать недоимка, то есть еще, как минимум, три года. Если же будет в законе придана обратная сила, то тем самым взимание отмененного налога прекращается на этапе вступления налогового закона в силу. Безусловно, это разные вещи. Поэтому такая обратная сила возможна, но если это прямо указано в самом налоговом законе. Вторая ситуация такой обратной силы - это снижение размеров налогов или сборов, снижение размеров ставок налогов или сборов. Третья ситуация допустимой обратной силы - это устранение обязанностей налогоплательщиков или плательщиков сборов или иное улучшение положения налогоплательщиков.
.1 Противоречия действующего налогового законодательства России
Действующая в России налоговая система вызывает множество нареканий со стороны предпринимателей, экономистов, депутатов, государственных чиновников, журналистов и рядовых налогоплательщиков. С каждыми очередными выборами создается впечатление, что первым шагом новых людей, пришедших в выборные органы власти, станут коренные изменения в области налогов. Проходит некоторое время, ожидания не оправдываются, надежды на улучшение системы рассеиваются, поскольку новые законодательные акты в этой области чаще ухудшают ее, чем совершенствуют, а критика остается. Она постоянный и неизменный спутник российских налогов.
Анализ различных взглядов показывает, что какой-либо общей основы у критиков нет. Каждый недоволен чем-то своим. Многим не нравится, что налоги слишком высокие. Одни по наивности думали, что в условиях рынка государство устанавливает низкие налоги, что-то вроде десятины в античном мире. Другие полагали, что свобода предпринимательства распространяется и на налоги: хочу - плачу, хочу - скрываю. Но при этом все дружно возмущаются и обвиняют Правительство, когда задерживается выплата заработной платы работникам бюджетных учреждений, пенсий, не во время оплачивается государственный заказ. Тут все становится ясным: оказывается, низкие налоги должны сочетаться с бесперебойным финансовым обеспечением всех государственных расходов.
Далее предметами для критики выступают: излишне фискальный характер налоговой системы; отсутствие должного стимулирования отечественных производителей; чрезмерное налогообложение прибыли (дохода); низкое налогообложение имущества; высокое налогообложение физических лиц при небольшой по сравнению с западными странами оплате труда; низкое налогообложение физических лиц, поскольку в других странах оно выше; введение налога на добавленную стоимость, о котором ранее и не слышали; слишком жесткие финансовые санкции к уклоняющимся от уплаты налога; недостаточность принимаемых мер по пресечению недоимок в бюджет; частые изменения отдельных налогов; низкое налогообложение природных ресурсов. И этот перечень можно продолжать еще долго. Наиболее радикальные предложения сводятся к тому, что налоговую систему следует отменить и вместо нее «придумать» какую-нибудь новую.
Обобщить и свести воедино все эти точки зрения невозможно, хотя во многих критических высказываниях и предложениях содержится рациональное зерно. Налоговая система, конечно, нуждается в совершенствовании. Но не на базе случайных идей, порой подхваченных, точнее выхваченных из комплекса, в западных странах, а порой просто дилетантских. России остро не хватает собственной научной школы или нескольких школ в области налогообложения, способных не только усовершенствовать действующую налоговую систему, но предвидеть, спрогнозировать все экономические и социальные последствия от проведения в жизнь того или иного комплекса мероприятий.
Оценивая прошедшие годы, следует помнить, что налоговая система России возникла и с первых же дней своего существования развивается в условиях экономического кризиса. В тяжелейшей ситуации она сдерживает нарастание бюджетного дефицита, обеспечивает функционирование всего хозяйственного аппарата страны, позволяет, хотя и не без перебоев, финансировать неотложные государственные потребности, в основном отвечает текущим задачам перехода к рыночной экономике. К созданию налоговой системы РФ был широко привлечен опыт развития зарубежных стран.
Подобная оценка, данная в целом, позволяет объективнее судить о реальности, но отнюдь не перечеркивает задачу улучшения налоговой системы, приведения ее постоянно в соответствие с текущими проблемами экономической политики.
И все-таки на некоторых аспектах хотелось бы еще остановиться. В чем сходится большинство критиков, так это в требованиях снижения налогового бремени. В известной мере они правы. Но лишь отчасти. Какими должны быть налоги: высокими или низкими - это вечная проблема в теории и практике мирового налогообложения.
Естественное и вполне объяснимое желание большинства населения уменьшить налоги вступает в противоречие с неотложными нуждами финансирования хозяйства, решения социальных вопросов, развития фундаментальной науки, обеспечения обороноспособности государства. С другой стороны, помимо насущных потребностей в расходах величина налогов должна определяться условиями расширения налоговой базы, которая может расти только тогда, когда учитываются интересы товаропроизводителей.
Однако нельзя и снижать налоги сверх меры. Вспомним, что они играют не только стимулирующую, но и ограничивающую роль. Чрезмерно низкие налоги могут привести к резкому взлету предпринимательской активности, что также может вызвать ряд негативных последствий.
Как уже отмечалось, часто можно слышать жалобы на нестабильность российских налогов, на постоянные смены правил «игры с государством». Это действительно. Без острой необходимости часто вводится большое количество частичных изменений и, что хуже всего, нередко задним числом. Видимо, под влиянием той или иной группировки политиков или экономистов делается попытка совместить несовместимое, учесть всё те предложения, о которых говорилось выше. Частые частичные изменения свидетельствуют об отсутствии стройной концепции, вновь и вновь возвращают нас к мысли о необходимости создания научной школы. Но в то же время, не оправдывая такие изменения, следует иметь в виду, что налоговая система сегодня не сможет быть застывшей. Налоговая реформа, следуя общему ходу всей экономической реформы, является неотъемлемым ее звеном.
Основы налоговой системы России законодательно оформлены в 1991 г. Создание новой особой формы взаимоотношений государства и налогоплательщика не обошлось без противоречий между налогообложением и отдельными элементами хозяйственного механизма: кредитованием, ценообразованием, валютным регулированием и др.
Во многом действующая налоговая система соответствует, по крайней мере, по форме, налоговым системам зарубежных стран. Слишком велико было желание внедрить сразу все атрибуты рыночной экономики уже на переходном этапе, который переживает российская экономика. Новые налоги тяжёлым бременем легли на предприятия, экономика которых и без того была подорвана непродуманными мерами в области политики цен. Налоги повлекли также и снижение уровня жизни россиян. К серьезным недостаткам налогового режима, ухудшающим инвестиционный климат в России, следует отнести его нестабильность. Нестабильность налоговой системы является существенным, если не основным, экономическим фактором, сдерживающим привлечение иностранного капитала в российскую экономику.
3.2 Особенности развития налогообложения
Важнейшей проблемой развития налогового законодательства является приведение его в соответствии с Конституцией РФ. На данном этапе формирования налогового законодательства налоговые законы не развивают в полной мера конституционные нормы, реализация которых не может быть осуществлена без взаимодействия с налоговым регулированием.
В этой связи необходимо проанализировать наиболее актуальные проблемы, касающиеся согласования норм Конституции РФ и налоговых норм и наметить пути их решения.
Одной из таких проблем является закрепление в налоговом праве правовых основ осуществления совместной компетенции Российской Федерации и ее субъектов, в установлении общих принципов налогообложения и сборов в Российской Федерации.
В законодательстве РФ установлены виды налогов и компетенция органов государственной власти, виды федеральных налогов, налоги субъектов РФ, местные налоги. Так как закон был принят до вступления в силу Конституции РФ, в нем не нашли отражения общие конституционные принципы налогообложения и сборов, составляющие основу налоговой политики РФ.
Правовая система РФ выработала модель кодификационного акта типа «общих принципов», для которой характерно указание на единые для РФ принципы правового регулирования в целях развития конституционных норм по реализации полномочий РФ и ее субъектов в области налогообложения.
В этой связи в Налоговом Кодексе усилена роль федерального регулирования общих принципов налогообложения и сборов с целью конкретизации и развития конституционных основ организаций и функционирования федеральной налоговой системы, разграничения компетенции РФ и ее субъектов, установления принципов и порядка совместного ведения в сфере налогообложения.
Основные разделы Налогового Кодекса устанавливают общие принципы налогообложения и сборов в РФ, систему различных органов налогового регулирования и налогового контроля, законность и правопорядок в сфере налоговых отношений и предотвращение налоговых правонарушений, предусматривает соответствующие методы воздействия налогового режима на социально-экономическую сферу.
Требует решения вопрос о законности осуществления взыскания в бесспорном (а не в судебном) порядке со счета юридического лица, основанного на частной собственности, недоимки по налогам, сумм штрафов и иных санкций, предусмотренных законами.
Признавая лишь бесспорный порядок взыскания недоимки, законодатель, очевидно, исходил из презумпции недобросовестности налогоплательщиков и высокого уровня компетентности работников налоговых органов.
Однако условия бесспорного взыскания недоимки и бесспорного обращения взыскания на имущество налогоплательщиков строго ограничивается рамками конституционных прав, нормами гражданского, налогового, финансового законодательства.
В Гражданском кодексе РФ установлена согласительная процедура удовлетворения требований погашения задолженности по обязательным платежам в бюджет и внебюджетные фонды при ликвидации юридического лица, когда ликвидационная комиссия принимает меры к выявлению дебиторской задолженности и письменно уведомляет кредиторов о ликвидации юридического лица. В ч. 4 ст. 64 предусмотрено, что в случае отказа ликвидационной комиссии удовлетворить требования кредитора либо уклонения от их рассмотрения кредитор вправе до утверждения ликвидационного баланса обратиться в суд с иском. Таким образом, недопустимо обращение взыскания на имущество предприятий без согласительной процедуры в налоговых и иных видах расчетов с бюджетом.
Статья 213 ГК РФ, регламентируя режим права собственности граждан и юридических лиц, устанавливает, что количество и стоимость имущества, находящегося в собственности граждан и юридических лиц, не ограничивается, за исключением случаев, когда такие ограничения установлены законом в целях защиты конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц, обеспечения обороны страны и безопасности государства.
Если не доказано, что имущество не является недоимкой, то на него распространяется статья 213 ГК РФ. Исходя из этого, взыскание в бесспорном, а не в судебном порядке, со счета юридического лица, основанного на частной собственности, недоимки по налогам, а также сумм штрафов и иных санкций, предусмотренных законами, не соответствует Конституции РФ.
Решение вопроса о том, не противоречит ли Конституции РФ предоставленное законами РФ органам налоговой полиции и должностным лицам налоговых органов право в бесспорном порядке применять к предприятиям, учреждениям, организациям финансовые санкции в виде взыскания в государственный бюджет недоимки по налогам, а также суммы штрафов и иных санкций.
Основываясь на ч. 2 ст. 8 Конституции РФ, где указано, что в Российской Федерации «признаются и защищаются равным образом частная, государственная, муниципальная и иные формы собственности», можно сказать, что налоговые органы и налогоплательщики имеют одинаковые права на защиту своих интересов и не следует исходить из презумпции правомерности действий налоговых органов и презумпции правомерного умысла у налогоплательщиков.
Обязанность платить налоги по ст. 57 Конституции РФ лежит в контексте ее гл. 2 «Права и свободы человека и гражданина». Это означает, что конституционные обязанности вытекают, прежде всего, из конституционных прав и свобод. Формулировка об обязанности платить законно установленные налоги предполагает необходимость использования судебной защиты для обоснования законности отчуждения денежных средств при налогообложении и защите имущественных интересов. Законность тех или иных действий устанавливается органами судебной власти.
3.3 Ошибки Налогового кодекса
Поспешность, с которой принимался данный документ, не могла не отразиться на его качестве. Противоречивость норм, неоднозначность формулировок, обилие опечаток, лексических и терминологических ошибок предоставляют все возможности недобросовестным налогоплательщикам для произвольного манипулирования положениями Налогового Кодекса РФ. Налоговый Кодекс РФ содержит смысловые неточности, способные оказать негативное влияние на функционирование и развитие налоговой системы в России, а также на эффективность документально-проверочной деятельности налоговых органов.
НК РФ использует термины: «компетенция», «полномочия», «права», «обязанности». Однако соотношение между ними не всегда чётко определяется. Иногда законодатель отождествляет понятия полномочия и права, а иногда «полномочия» используется как термин, охватывающий права и обязанности налоговых органов. Разграничение прав и обязанностей выглядит весьма искусственно. Так, например, право налоговых органов на привлечение налогоплательщиков к ответственности можно именовать и обязанностью. Нередки случаи, когда право формулируется одновременно и как обязанность. Мы полагаем, что такое положение не помогает налоговым органам эффективно пополнить доходную часть бюджета.
В частности вызывают сомнение следующие моменты:
согласно абзацу 2 п. 3 ст. 94 Налогового Кодекса РФ должностное лицо налогового органа обязано разъяснить присутствующим при производстве выемки их права и обязанности. В то же время Кодекс не определяет, каковы эти права и обязанности;
в п. 6 ст. 94 Налогового Кодекса РФ одновременно упоминаются такие термины как «выемка» и «изъятие». При этом ни из данной нормы, ни из других положений Кодекса невозможно уяснить, в чем заключается различие между изъятием и выемкой и есть ли такое различие. Следует особо подчеркнуть, что два официальных текста Налогового Кодекса РФ содержат разночтения в изложении указанной нормы. Так, в «Российской газете» говорится «о производстве выемки изъятия», а в Собрании законодательства Российской Федерации «о производстве выемки, изъятия»;
подпункт 1 п. 7 ст. 95 Налогового Кодекса РФ предоставляет проверяемому лицу право заявить отвод эксперту, но не указывает оснований, по которым такой отвод может быть заявлен, и не устанавливает последствий такого отвода;
ст. 125 Налогового Кодекса РФ устанавливает ответственность за нарушение порядка владения, пользования и (или) распоряжения арестованным имуществом. Признавая определенный смысл в указанных нормах, нельзя не задаться вопросом: каким образом налоговый либо таможенный орган может разрешить или не разрешить владение арестованным имуществом? Ситуация, при которой ограничивается право собственника пользоваться и распоряжаться арестованным имуществом, вполне понятна и осуществима. Однако правомочие владения, в отличие от правомочия пользования и правомочия распоряжения, не зависит от волеизъявления административного органа и может быть прекращено лишь с прекращением права собственности. С практической точки зрения, поскольку нарушить порядок владения не представляется возможным, то нельзя привлечь к ответственности недобросовестного налогоплательщика, нарушающего порядок пользования арестованным имуществом (ст. 125 Налогового Кодекса РФ не предусматривает ответственности только за нарушение порядка пользования арестованным имуществом, а требует одновременного нарушения порядка, как пользования, так и владения им);
в п. 5 ст. 101 Налогового Кодекса РФ говорится об основаниях отмены решения налогового органа судом. Подобная формулировка представляется юридически некорректной, поскольку ни суд общей юрисдикции, ни арбитражный суд не вправе отменить решение налогового органа. Решение, не соответствующее требованиям законодательства, подлежит признанию недействительным, а не отмене;
в соответствии с п. 6 ст. 108 Налогового Кодекса РФ каждый налогоплательщик считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим к законную силу решением суда. В то же время абзац 2 п. 1 ст. 104 Налогового Кодекса РФ предполагает возможность добровольной уплаты налогоплательщиком налоговой санкции во внесудебном порядке. Таким образом, буквальное следование п. 6 ст. 108 Налогового Кодекса РФ неминуемо приводит к выводу о том, что налогоплательщик, добровольно уплативший налоговую санкцию, привлечен налоговым органом к ответственности, не будучи виновным, в совершении налогового правонарушения;
категорическое несогласие вызывают нормы подпункта 3 п. 1 ст. 112 и п. 3 ст. 114 Налогового Кодекса РФ, предоставляющие налоговому органу право самостоятельно расширять перечень обстоятельств, смягчающих ответственность и неограниченно уменьшать размер налоговых санкций. Данные нормы направлены, по своей сути, не на защиту налогоплательщика, а на установление произвола недобросовестных должностных лиц налоговых органов. Предоставление таких прав суду не вызывает никаких возражений, учитывая наличие многоступенчатой системы пересмотра судебных актов в апелляционном, кассационном и надзорном порядке. В отношении актов, выносимых налоговыми органами, ничего подобного Кодекс не предусматривает;
ст. 106 Налогового Кодекса определяет субъектом налогового правонарушения «..налогоплательщика, налогового агента и их представителей…», однако лица, содействующие налоговому контролю (эксперт, специалист, переводчик и свидетель) фигурируют в гл. 16 Налогового Кодекса, ст. 128 и 129 в качестве субъектов налогового правонарушения, то есть налицо не полный состав правонарушения, и указанные статьи применяться не могут.
Необходимо отметить, что проблемы правового характера возникают из-за существования различных «лазеек» действующем законодательстве, замедленного реагирования отечественного отечественного права на существенные изменения в окружающей действительности, а также размытости отечественного налогового законодательства, его разветвлённости и корреспондирования с различными НПА, что порождает сложность и нестабильность налогового законодательства.
Проблема злоупотребления правом является одной из самых актуальных в современном налоговом законодательстве России. Безусловно, налоговое законодательство следует последовательно совершенствовать в пользу упрощения и удобства использования налогоплательщиком. Кроме того, российским налоговым органам следует рассмотреть возможность заимствования достаточно распространённой в зарубежных странах процедуры фискального рескрипта, представляющей собой получение письменного заключения фискальных органов об отсутствии в планируемых действиях, сделках налогоплательщика злоупотребления правом. Внедрение этой процедуры позволит снизить для государства риск неполучения налогов, для налогоплательщика решит проблемы неопределённости применяемых ими схем налогообложения, а для налоговых органов позволит избежать судебных издержек при рассмотрении споров в судах.
Как видим, пока не удалось решить одну из главных проблем: создать единую комплексную систему налогов в Российской Федерации, стабилизировать ее хотя бы в пределах одного финансового года, устранить противоречия в законодательных актах.
3.4 Обзор последних изменений налогового законодательства
Российский Налоговый кодекс в очередной раз был существенно обновлен. С этой особенностью законодательства российские граждане и организации сталкиваются практически ежегодно.
декабря 2007 г. Президент РФ подписал Федеральный закон «Об организации и о проведении XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 г. в городе Сочи, развитии города Сочи как горноклиматического курорта и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации». Основной идеей этого Закона является создание единых правовых основ для комплексного решения вопросов, поставленных перед Российской Федерацией Международным олимпийским комитетом, в связи с принятым решением о проведении в 2014 г. в г. Сочи XXII зимних Олимпийских игр и XI зимних Паралимпийских игр.
Предусмотренные Федеральным законом изменения и дополнения части второй НК РФ направлены на определение особенностей порядка налогообложения организаций, участвующих в деятельности по организации и обслуживанию игр, а также товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации, для их использования для организации и проведения игр. Для таких организаций устанавливается освобождение от уплаты налога на имущество, налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на транспортные средства или определены особенности налогообложения этими налогами.
С 1 января 2009 года вступают в силу следующие изменения.
Федеральным законом от 26.11.2008 №224-ФЗ «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» были изменены сроки вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах, улучшающих положение налогоплательщиков: такие акты могут вступать в силу со дня их официального опубликования в случае, если предусматривают это.
Законом установлено, что налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.
Установлен порядок и условия предоставления отсрочки или рассрочки по уплате федеральных налогов на срок, не превышающий 5 лет. Отсрочка или рассрочка может быть предоставлена по решению министра финансов в случае, если размер задолженности организации на 1-е число месяца подачи заявления о предоставлении отсрочки или рассрочки превышает 10 млрд. руб. и ее единовременное погашение создает угрозу возникновения неблагоприятных социально-экономических последствий. Такие решения могут быть приняты до 1 января 2010 г. На сумму задолженности, в отношении которой принято решение об отсрочке или рассрочке, начисляются проценты по ставке, равной одной второй ставки рефинансирования Центрального банка России, действовавшей за период отсрочки или рассрочки.
Уточнен порядок приостановления операций по счетам в банках для обеспечения исполнения решения о взыскании налога, сбора, пеней и штрафов. В частности, установлено, что решение об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика вручается должностным лицом налогового органа предъявителю банка под расписку или направляется в банк в электронном виде или иным способом, свидетельствующим о дате его получения банком, не позднее дня, следующего за днем принятия такого решения. Копия указанного решения передается налогоплательщику в срок не позднее дня, следующего за днем принятия такого решения.
Введен прямой запрет на использование доказательств, полученных с нарушением НК РФ.
Установлено, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности должно быть вручено в течение 5 дней после дня его вынесения.
Изменен порядок освобождения от НДС при ввозе на территорию Российской Федерации технологического оборудования. Освобождение от НДС будет предоставляться только в отношении ввозимого технологического оборудования (в том числе в виде вклада в уставный капитал) при условии, что его аналоги не производятся в России, по перечню, утвержденному Правительством РФ. Положения вступают в силу после утверждения соответствующего перечня.
Внесены изменения в ст. 168 НК РФ, согласно которым с 1 января 2009 г. налогоплательщик может принять к вычету НДС по авансовым платежам в том налоговом периоде, в котором произведен платеж (в настоящий момент право на принятие к вычету НДС по авансовым платежам возникает после отгрузки товаров, выполнения работ, оказания услуг).
Отменено требование о перечислении сумм НДС на основании отдельного платежного поручения при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг.
Увеличен размер имущественного вычета по НДФЛ на приобретение жилья с 1 до 2 млн. руб. Данное изменение имеет обратную силу и применяется к правоотношениям, возникшим с 1 января 2008 г.
Снижена ставка налога на прибыль с 24 до 20%.
Большое количество изменений связано с начислением амортизации. В частности, в отношении основных средств, относящихся к 3-7 амортизационным группам (со сроком полезного использования от 3 до 20 лет), установлена амортизационная премия не более 30% первоначальной стоимости основных средств либо соответствующих расходов. В случае реализации ранее, чем по истечении 5 лет с момента введения в эксплуатацию основных средств суммы расходов, включенных в состав расходов очередного отчетного (налогового) периода в виде указанной премии, подлежат восстановлению и включению в налоговую базу по налогу.
Временно приостановлено действие абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ. В настоящий момент предельная величина признаваемых расходами процентов в отсутствие сопоставимых долговых обязательств между российским организациями составляет 15% по долговым обязательствам в иностранной валюте и 1,1 ставки рефинансирования Центрального банка России - по долговым обязательствам в рублях. В период приостановления указанной нормы закон временно увеличивает этот предел: на период с 1 января по 31 декабря 2009 г. предельная величина признаваемых расходами процентов составит 22% по долговым обязательствам в иностранной валюте и 1,5 ставки рефинансирования Центрального банка России - по долговым обязательствам в рублях. Изменение применяется к отношениям, возникшим с 1 сентября 2008 г.
С 1 января 2009 г. в расходы для целей налогообложения прибыли в размере фактических затрат включаются расходы на добровольное страхование ответственности по договору, если оно предусмотрено международными обязательствами Российской Федерации или общепринятыми международными требованиями.
Федеральным законом от 04.12.2008 №251-ФЗ «О внесении изменений в статьи 154 и 164 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» установлено, что при реализации автомобилей, приобретенных у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками) для перепродажи, налоговая база определяется как разница между ценой, определяемой в соответствии со ст. 40 Кодекса (если иное не предусмотрено иными положениями ст. 40 НК РФ, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки; пока не доказано обратное, предполагается, что цена соответствует уровню рыночных цен), с учетом налога и ценой приобретения указанных автомобилей.
В Письме ФНС России от 17.11.2008 №ШС-6-3/832@ «О лицензировании деятельности по тушению лесных пожаров» указывается, что деятельность по тушению пожаров, осуществляемая организациями Рослесхоза, а также иными юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями, привлекаемыми в установленном порядке органами государственной власти субъектов Российской Федерации для выполнения работ (оказания услуг) по тушению лесных пожаров, не подлежит лицензированию.
Приказом Минфина России от 31.12.2008 №153н «Об утверждении формы налоговой декларации по НДФЛ» утверждена новая форма и порядок заполнения декларации по НДФЛ.
В Письме Департамента налоговой и таможенной тарифной политики Минфина России от 12.01.2009 №03-02-07/1-8 указывается, что об отсрочке уплаты федеральных налогов решение принимает ФНС России в течение месяца со дня получения заявления от заинтересованного лица. Минфин России разъяснил, какие документы должны быть приложены к указанному заявлению (документы, подтверждающие возможность наступления банкротства в случае единовременной уплаты сумм налогов, утверждённые уполномоченным органом и др.).
Также в настоящее время применяются следующие меры по совершенствованию законодательства.
.01.2009 г. статс-секретарь - заместитель министра финансов РФ Сергей Шаталов представил на заседании Президиума Правительства РФ проект федерального закона «О внесении изменений в статьи 149 и 162 части второй Налогового Кодекса Российской Федерации», который подготовлен в целях совершенствования применения налога на добавленную стоимость в отношении работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, капитальному ремонту, а также оказанию коммунальных услуг.
.02.2009 г. Правительство РФ одобрило проект федерального закона «О внесении изменений в главы 21 и 25 части второй Налогового Кодекса Российской Федерации». Документ, подготовленный Федеральной службой по финансовым рынкам, направлен на совершенствование правового регулирования налогообложения финансовых инструментов срочных сделок. В связи с достижением российским финансовым рынком относительной зрелости, актуальной задачей становится формирование в России регионального финансового центра. В условиях углубления процесса глобализации и конкуренции между мировыми финансовыми центрами формирование такого центра требует реализации комплекса мер, направленных на совершенствование налогового законодательства. Действующее налоговое законодательство не всегда учитывает реалии динамично развивающегося финансового рынка, что не позволяет создать режим налогообложения операций с финансовыми инструментами срочных сделок и препятствует совершению таких операций.
Заключение
Подведём итоги проделанного исследования.
В заключении хотелось бы перечислить основные направления совершенствования налогового законодательства и проблемы, с которыми сталкивается законодатель.
В налоговом законодательстве существуют пробелы, из-за которых Налогоплательщики и налоговые органы сталкиваются с рядом правовых и организационных проблем.
Для решения таких проблем необходимо дальнейшее совершенствование законодательства.
Во-первых, не допускать чрезмерной объемности и сложности налогового законодательства, т.е. упрощать налоговое законодательство таким образом, чтобы оно содержало меньшее количество отсылочных норм и пробелов, наличие которых не только затрудняет использование правовых норм налогоплательщиком, но и оставляет пространство для злоупотребления правом.
Здесь же следует отметить, что решению данной проблемы, по нашему мнению, поможет введение на территории РФ процедуры фискального рескрипта, ужесточение санкций за нарушение законодательства о налогах и сборах, поэтапное снижение налогового бремени, а в дальнейшем и пересмотр баз налогообложения, в пользу изменения перечня объектов налогообложения, таким образом, при котором сокрытие объектов налогообложения станет практически неосуществимым.
Также считаем необходимым рассмотрение законодательными органами возможности внесения изменений в налоговое законодательство страны, устанавливающее обязанность налогоплательщиков (по крайней мере, физических лиц) предоставлять разъяснения в налоговые органы по исчислению и уплате налогов, а также в случаях обнаружения налоговыми органами фактов существенного различия между доходами и расходами.
Во-вторых, как уже отмечалось в работе, важнейшей проблемой налогового законодательства является несоответствие положений Налогового кодекса конституционным принципам налогообложения. Решение этой проблемы видится в изменении и дополнении соответствующих статей Налогового кодекса РФ.
В-третьих, считаем, что законодателю следует более чётко определиться с рядом понятий (например, права, обязанности, полномочия, выемка, изъятие и т.д.), так как из-за неопределённости терминов возникают проблемы в организации работы налоговых органов.
Важнейшими изменениями в ближайшее время могут стать: замена налога на имущество физических лиц, налога на имущество организаций и земельного налога общим налогом, который будет назваться налог на недвижимость.
А также хотелось отметить, что в связи со сложившейся ситуацией в стране, в условиях финансового кризиса, в Республике Бурятия планируется снизить налоговые ставки транспортного налога.
Ещё одним направлением совершенствования налогового законодательства является нефтяная отрасль. В среднесрочной перспективе (2008-2009 гг.) предполагается реализовать комплекс мер по дальнейшему совершенствованию налогообложения природных ресурсов, в том числе рассматривается вопрос о предоставлении нулевой ставки НДПИ для месторождений, расположенных на континентальном шельфе. Кроме того, после изучения практики применения новых норм, возможно, в дальнейшем потребуется внесение некоторых дополнений в действующую главу НК РФ.
Перечень планируемых законодателем изменений, рассмотренных в работе, не является исчерпывающим. Перечислены лишь основные направления совершенствования законодательства о налогах и сборах.
Список использованных источников информации
1. Апель А.Л. Основы налогового права / А.Л. Апель. - СПб: Питер. - 2002. - 386 с.
. Верстова М.Е. Основные пути и перспективы совершенствования способов обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов в современной России / М.Е. Верстова // Законодательство и экономика. - 2008. - №3. - С. 81-89.
. Вишневский В., Веткин А. Уклонение от налогов и рациональный выбор налогоплательщика / В. Вишневский, А. Веткин // Вопросы экономики. - 2004. - №2. - С. 96-108.
. Дуканич Л.В. Налоги и налогообложение / Л.В. Дуканич. - Ростов-на-Дону: Феникс. - 2007. - 416 с.
. Законопроекты: информационный бюллетень // Законодательство и экономика. - 2009. - №3. - С. 73-125.
. Капкаева Н.З., Тимирясов В.Г., Федулов В.Г. Региональные и местные налоги и сборы: Учебное пособие / Н.З. Капкаева, В.Г. Тимирясов, В.Г. Федулов. - Казань: Издательство «Таглимат» Института экономики, управления и права. - 2004. - 116 с.
. Комисарова Е.Н. Совершенствование системы налогообложения в нефтяной отрасли России / Е.Н. Комисарова // Финансовое право. - 2009. - №3. - С. 22-25.
. Кузнеченкова В.Е. Процессуальные права налоговых органов / В.Е. Кузнеченкова // Финансовое право. - 2009. - №2. - С. 39-40.
. Крылова Н. Основные проблемы эволюции системы налогов: к пятнадцатилетию российской налоговой реформы / Н. Крылова // Хозяйство и право. - 2006. - №6. - С. 110-120.
. Миляков Н.В. Налоги и налогообложение: Курс лекций / Н.В. Миляков. - М.: ИНФРА-М. - 2006. - 515 с.
. Налоги и налогообложение: Учебник / Под ред. М.В. Романовского, О.В. Врублевской. - СПб.: Питер. - 2003. - 576 с.
. Налоги: Учеб. Пособие / Под ред. Д.Г. Черника. - М.: Финансы и статистика. - 2007. - 544 с.
. Незамайкин В.Н., Юрзинова И.Л. Налогообложение юридических и физических лиц/ В.Н. Незамайкин, И.Л. Юрзинова. - М.: Издательство «Экзамен». - 2004. - 464 с.
. Обзор основных изменений законодательства // Закон. - 2009. - №3. - С. 262-268.
. Пансков В.Г. Налоги и налогообложение в РФ: Учебник для вузов / В.Г. Пансков. - М.: Международный центр финансово-экономического развития. - 2004. - 576 с.
. Перов А.В., Толкушкин А.В. Налоги и налогообложение: Учеб. Пособие / А.В. Перов. - М.: Юрайт-М. - 2007. - 555 с.
. Саттарова А.А. Актуальные проблемы и перспективы налоговой реформы в Российской Федерации / А.А. Сатарова // Финансовое право. - 2007. - №4. - С. 11-13.
. Скворцов О.В. Налоги и налогообложение: Учеб. пособие для сред. проф. учеб. заведений/ О.В. Скворцов. - М.: Издательский центр «Академия». - 2003. - 240 с.
. Текущая информация о проектах законодательных и иных НПА (1-30 окт. 2008 г.) // Законодательство и экономика. - 2008. - №11. - С. 101-130.
. Чикулаев Р.В. Новый Налоговый кодекс и перспективы налогового законодательства России / Р.В. Чикулаев // Законодательство и экономика. - 2007. - №11. - С. 42-46.
. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение: Учебник / Т.Ф. Юткина. - М.: ИНФРА-М. - 2008. - 429 с.