Особенности исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость в Российской Федерации

ВВЕДЕНИЕ

Налог на добавленную стоимость играет ведущую роль в косвенном налогообложении. Поступления от него занимают значительное место в доходной части бюджета нашего государства. Причем доля поступлений от налога на добавленную стоимость в общих налоговых доходах государства неуклонно возрастает.

Однако, несмотря на ведущую роль НДС в налоговой системе Российской Федерации в отечественном законодательстве все же сохраняются значительные проблемы, требующие своего скорейшего разрешения. Остро стоит вопрос изменения методики расчета НДС, повышения роли и значения расчетных документов в системе налога, значительного сокращения перечня используемых льгот, отмены специальных порядков расчета НДС в ряде случаев, проявивших себя не эффективно.

Российское законодательство по НДС характеризуется чрезвычайной подвижностью и изменчивостью. Огромное количество законодательных актов, инструкций и других нормативных документов, регламентирующих порядок исчисления налога, требуют своей унификации, так как их многочисленность и разрозненность является причиной ряда распространенных нарушений порядка исчисления и уплаты налога.

Целью дипломной работы является исследование механизма исчисления НДС и предложение путей его совершенствования.

Исходя из поставленной цели, в работе был выделен ряд задач:

1. Рассмотреть историю возникновения налога на добавленную стоимость.

2. Дать характеристику элементам налогам на добавленную стоимость.

3. Изучить механизм начисления и взимания налога на добавленную стоимость.

4. Провести анализ поступлений НДС в Федеральный бюджет.

5. Проанализировать поступления НДС в бюджет Тюменской области.

6. Исследовать проблемы исчисления и взимания НДС, а также рассмотреть возможные пути их преодоления.

Объект исследования - особенности исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость в Российской Федерации.

Предмет исследования - механизмы, проблемы и пути совершенствования налогообложения добавленной стоимости в РФ.

Методологическую базу исследования составили как общенаучные методы (системного анализа, сравнения, и исторического анализа) так и конкретно научные экономические и статистические методы исследования, использованные в ходе анализа практики исчисления и взимания НДС.

Теоретической базой написания дипломной работы являются научные труды по теории и практики налогообложения отечественных и зарубежных авторов, нормативно-правовые акты, регулирующие особенности применения НДС и статьи периодических изданий, рассматривающие проблемы взимания и исчисления НДС.

В первой главе дипломной работы рассмотрены теоретические аспекты роли налога на добавленную стоимость в РФ, а именно рассмотрена история возникновения налога на добавленную стоимость, дана характеристика его элементов, а также исследован механизм начисления и взимания налога на добавленную стоимость.

Во второй главе дипломной работы проведен анализ поступлений НДС в Федеральный бюджет и в консолидированный бюджет Тюменской области.

В третьей главе проанализированы проблемы исчисления и взимания НДС, а также рассмотрены возможные пути их решения.

ГЛАВА 1. РОЛЬ НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ В ЭКОНОМИКЕ РФ

1.1 История возникновения налога на добавленную стоимость

Первенство в изобретении налога на добавленную стоимость принадлежит Франции. В основе его лежало развитие методики взимания и применения налога с оборота, которое прошло последовательно три этапа. Первый был ознаменован переходом в 1937 г. от налога с оборота к единому налогу на производство. Второй - созданием в 1948 г. системы раздельных платежей, в соответствии с которой каждый производитель платил налог с общей суммы своих продаж за вычетом налога, входящего в цену купленных им комплектующих, с разницей в один месяц. Третьим этапом стало собственно введение в налоговую практику в 1954 г. вместо единого налога на производство налога на добавленную стоимость.

Изобретение налога принадлежит французскому финансисту Морису Лоре. Он описал схему действия НДС и обосновал его преимущества перед налогом с оборота, выражающиеся в устранении каскадного эффекта при взимании последнего. Однако в течение более чем десяти лет НДС применялся в экспериментальном, так сказать «локальном варианте, а опытным полигоном для его применения послужило зависимое от Франции африканское государство Кот ди Вуар. Во Франции налог на добавленную стоимость в том виде, который он имеет сегодня, был введен 1 января 1968 г. с вступлением в силу Закона Пятой Республики N 66-10. Своей целью Закон ставил: объединить, упростить и обобщить порядок взимания и исчисления налога на добавленную стоимость с тем, чтобы превратить его в единый и современный налог на производственные расходы (издержки).

В 70-е годы распространение НДС стало общеевропейским. Этому в значительной степени способствовало принятие ЕЭС 17 мая 1977 г. специальной директивы об унификации правовых норм, регулирующих взимание налога на добавленную стоимость в странах - членах Сообщества, в которой НДС утверждался в качестве основного косвенного налога и устанавливалось его обязательное введение для всех стран - членов ЕЭС до 1982 г. Для стран же имеющих намерение в будущем вступить в Сообщество, необходимым условием становилось наличие функционирующей системы НДС [36, С. 51].

Налог на добавленную стоимость относится к семье налогов, удерживаемых с оборота. Последние появились в 1916 году в Германии и облагали по пропорциональной шкале ставок оборот предприятия в течение определенного времени.

Существуют две большие группы налогов с оборота: кумулятивные налоги и налоги разового удержания. Слияние этих двух типов налогов и дало начало налогу единичного и частичного удержания, который получил название НДС.

Кумулятивные налоги, так называемые «многоступенчатые», удерживаются с общей стоимости каждой операции. Они позволяют делать значительные сборы, несмотря на относительно низкие ставки. Более того, их удержание не составляет большого труда, так как взимаются они, без каких либо исключений, со всех операций, которые были совершены с товаром в ходе его производства и обращения.

Но в то же время они оказывают значительное давление на цену товара, особенно в индустриальных странах, где развито разделение труда, побуждая предприятия сокращать циклы производства и обращения товаров. Этот значительный недостаток кумулятивных налогов послужил причиной того, что данные налоги практически полностью исчезли из налоговых систем промышленных держав.

Налоги разового удержания, как указывает их наименование, взимаются один раз, со всей стоимости продукта на одной строго определенной стадии. Налог может удерживаться на стадии как производства, так и реализации (старый налог с оборота во Франции), а также в момент перехода от оптовой к розничной торговле (Австралия, Финляндия) или при розничной торговле (США).

Налог с оборота разового удержания приносит в казну не настолько много сборов, как кумулятивные, хотя его ставки относительно велики, что побуждает к налоговому мошенничеству. В то же время, величина сборов по этим налогам плохо прогнозируемая, так как какие-либо проблемы у непосредственного налогоплательщика лишают казну всей суммы налога, которая подлежала бы удержанию с этого продукта. В конце концов, его сложно исчислять: расчеты между предприятиями еще до стадии удержания налога должны принимать во внимание его конечное удержание. Тем не менее, данный тип налога дает несколько неоспоримых преимуществ: они не накапливаются в цене товара, и доход от них не зависит от продолжительности экономического цикла, структуры производства и распределения. Более того, возможно освобождение от налогообложения экспорта, что положительно влияет на международную торговлю.

Каждый из налогоплательщиков вносит в бюджет лишь часть налога, хотя в конце экономического цикла величина налога, перечисленного в казну, равна величине налога разового удержания на стадии розничной торговли.

Положительные качества налога проистекают из двойственности его природы: с одной стороны, он удерживается при совершении каждой сделке, что позволяет делать большие сборы, с другой - в виду частичного удержания, он не накапливается в цене товара [52, С. 28]

С момента своего введения НДС стал первым по значимости среди четырех главных налогов, обеспечивающих большую часть налоговых доходов федерального бюджета.

Для России это был новый вид налога, заменивший два действовавших до этого (с оборота и продаж). Для нашей страны особенно важно, что НДС свободен от недостатков, присущих упраздненному теперь налогу с оборота.

Налог с оборота представлял собой часть централизованного чистого дохода государства, созданного в сфере материального производства и используемого государством для дальнейшего развития экономики и других общегосударственных нужд. Являясь твердо фиксированной долей в цене товара, налог с оборота не зависел от колебаний себестоимости и выполнения предприятием плана прибыли, обеспечивал устойчивое и регулярное поступление предусмотренных сумм в госбюджет. Экономическая природа налога с оборота та же, что и прибыли; они находились в органической взаимосвязи, дополняя друг друга, и представляли стройную единую систему распределения чистого дохода. Попытки «исправить» недостатки налога с оборота за 61 год его существования (он был введен в ходе финансовой реформы 1930 г.) предпринимались неоднократно. Но избавиться от них можно было лишь вместе с самим налогом, что и сделано в конце 1991 года [27, С.43]

Налог на добавленную стоимость (НДС) - является одним из самых важных и в то же время самых сложных для исчисления налогов. В основу исчисления этого налога положено понятие «добавленной стоимости», которое неоднозначно трактуется в различных странах мира.

В западной концепции НДС объектом налога является добавленная стоимость. Она представляет собой стоимость, которую, например, производитель в обрабатывающем производстве, предприниматель в сфере распределения, агент рекламы, парикмахер, фермер и т. д. добавляют к стоимости сырья, материалов или к стоимости тех товаров и продуктов, которые он приобрел для создания нового изделия и услуги.

Налогом облагаются все стадии прохождения сырья или товара через производственную и сбытовую сеть, но при этом на каждом последующем этапе налог начисляется только с суммы, добавленной в стоимость товара в результате его дальнейшей обработки или продвижения к потребителю.

Налоговая база - стоимость, добавленная на каждой стадии производства и реализации товара. Добавленная стоимость (прирост стоимости) включает зарплату с начислениями, амортизацию, процент за кредит, прибыль, расходы на электроэнергию, рекламу, транспорт, др. В цену входит общая сумма НДС, внесенная предпринимателем на всех стадиях продвижения товара к потребителю, таким образом, потребители являются единственным и конечным плательщиком этого налога.

Принятый налог взимается с покупателя подавляющего большинства товаров и услуг на каждой стадии их производства и продвижения к конечному потребителю. При этом сумма налога, прибавляемая к стоимости товара, определяется исходя из его рыночной цены и установленной ставки налога. Общая стоимость изделий, включая налог, оплачивается потребителями на следующей стадии производства продукции и входит в ее себестоимость (формально счета-фактуры, предъявляемые продавцами к оплате, показывают покупателю отдельно цену товара и величину налога). В то же время налог, уплачиваемый предприятиями в бюджет, представляет собой разницу между налогом, включенным в стоимость товара (полученным с потребителя), и налогом, возмещенным изготовителям за поставку материалов и комплектующих изделий. Таким образом, налог рассчитывается пропорционально стоимости, добавленной на соответствующей стадии обработки

Отечественная экономическая теория рассматривает показатель добавленной стоимости с точки зрения системы показателей национальных счетов. При этом добавленная стоимость подразделяется на чистый внутренний продукт (чистая добавленная стоимость) и валовой внутренний продукт (валовая добавленная стоимость). В общем виде чистый внутренний продукт определяется как сумма средств на оплату труда, включая отчисления на социальное страхование, прибыль и приравненные к ней доходы и косвенные налоги за вычетом субсидий. Валовой внутренний продукт исчисляется как сумма чистого внутреннего продукта и суммы потребленных основных фондов (износ основных фондов и недоамортизированная стоимость основных фондов).

В отечественной экономической практике наиболее близким к показателю добавленной стоимости обработки является условная чистая продукция, определяемая как разность между валовой продукцией и стоимостью потребленных сырья, материалов, полуфабрикатов и др.

Вместе с тем эти показатели не тождественны по двум причинам. Во-первых, в силу различного содержания, вкладываемого в понятие общественного продукта у нас и рассчитываемого по методологии Системы национальных счетов (СНС). Во-вторых, различной методологией определения промежуточных производственных затрат. Поэтому вопрос о применении показателя добавленной стоимости обработки в плановой практике потребует проведения ряда предварительных исследований. Вопрос этот актуальный, так как многолетний опыт исследования показателя чистой продукции показал, что наиболее слабым звеном в его расчете является необработанность методологии определения и учета материальных затрат.

Поэтому переход к показателю добавленной стоимости в соответствии с методологией Системы национальных счетов ООН, основанной на распределительном методе учета затрат, может в значительной мере облегчить счет этого показателя, учитывая, что определение средств на оплату труда отличается у нас достаточной достоверностью.

При внедрении показателя добавленной стоимости будут встречаться трудности, связанные с различиями в системе бухгалтерского учета, отсутствием соответствующих счетов, на которых аккумулировались бы затраты предприятий, связанные с оплатой материальных и нематериальных услуг, а также различного подхода в вопросах оплаты нематериальных услуг (счетов научных организации, расходов на спортивные, культурно-просветительные и другие мероприятия). Эти вопросы в принципе решаемы, однако потребуется реорганизация не только экономической работы, но и первичного, и бухгалтерского учета в направлении приближения их к международным стандартам.

Показатель добавленной стоимости обработки в условиях рыночной экономики носит универсальный характер. Кроме использования в системе национальных счетов он является исходной базой при формировании и реализации налоговой политики государства [51, С.26].

Теоретически, показатель добавленной стоимости лежит в основе исчисления налога на добавленную стоимость. Этот налог представляет собой одну из основных форм изъятия в государственный бюджет части чистого дохода, созданного в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг). При этом в каждом звене производства и реализации товара изымается часть прироста стоимости, образующаяся в процессе производства и обращения товаров, работ и услуг. Эта часть определяется по твердо, установленным ставкам, включается в цену товара и вносится в бюджет по мере его реализации.

Выделение добавленной стоимости в каждом звене производства и реализации имеет важное значение:

четко ограничиваются все элементы цены товара, что побуждает производителя снижать издержки производства;

в процессе расчетов по налогу государство получает сведения о темпах оборачиваемости промышленного и торгового капитала, тем самым облегчаются задачи макроэкономического программирования;

государству поступают доходы еще до реализации товара населению - практически единственному и конечному плательщику полной суммы налога.

Добавленная стоимость создается в процессе всего цикла производства и обращения товаров, начиная со стадии их изготовления и кончая реализацией конечному потребителю. Соответственно и уплачивается налог на каждой стадии производства и обращения. Как можно видеть, НДС имеет широкую налоговую базу, практически охватывает все виды товаров и услуг. На практике имеются различные отклонения от единой схемы, поскольку отдельные страны применяют разные методы исчисления налога, определение налоговой базы, ставок, льгот и пр. Однако в целом описанный выше вариант НДС стал универсальным, поскольку именно он был принят подавляющим большинством стран.

1.2 Экономическая сущность налога на добавленную стоимость

Налог на добавленную стоимость (НДС) самый сложный для исчисления из всех налогов, входящих в налоговую систему. Его традиционно относят к категории универсальных косвенных налогов, которые в виде своеобразных надбавок взимаются через цену товара. НДС представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения.

В настоящее время НДС - один из важнейших федеральных налогов. Основой его взимания, как следует из названия, является добавленная стоимость, создаваемая на всех стадиях производства и обращения товаров. Это налог традиционно относят к категории универсальных косвенных налогов, которые в виде своеобразных надбавок взимаются путем включения в цену товаров, перенося основную тяжесть налогообложения на конечных потребителей продукции, работ, услуг.

НДС как наиболее значительный косвенный налог выполняет две взаимодополняющие функции: фискальную и регулирующую. Фискальная функция, в частности, заключается в мобилизации существенных поступлений от данного налога в доход бюджета за счет простоты взимания и устойчивости базы обложения. В свою очередь, регулирующая функция проявляется в стимулировании производственного накопления и усилении контроля над сроками продвижения товаров и их качеством.

Налог на добавленную стоимость занимает важное место в системе налогов России. Учитывая сущность налога на добавленную стоимость, можно сказать, что он - довольно эффективное средство пополнения государственного бюджета, так как обложение конечных стоимостей практически всех товаров довольно высоким дополнительным платежом.

Поступления от него занимают значительное место в доходной части бюджета нашего государства. Причем доля поступлений от налога на добавленную стоимость в общих налоговых доходах государства неуклонно возрастает.

Отличительной чертой косвенных налогов является то обстоятельство, что с экономической точки зрения, основное его бремя уплаты переносится плательщиками на конечных покупателей (т.е. потребителей) товаров (работ, услуг). Однако в случаях, когда цена товара ограничивается платежеспособностью покупателя, косвенный налог, в частности НДС, уменьшает прибыль производителя и таким образом становится прямым налогом.

Налогообложение добавленной стоимости - одна из наиболее важных форм косвенного налогообложения. Введение косвенных налогов в налоговые системы государств с рыночной экономикой обычно связывают с возрастанием потребности государства в доходах бюджета. Современные национальные налоговые системы, как известно, сочетают прямые и косвенные налоги. Одни государства отдают предпочтение прямым налогам, а другие - косвенным. Характер предпочтения зависит в значительной степени от экономического развития государства: чем ниже уровень развития, тем большую долю доходов государство получает от взимания косвенных налогов. И наоборот, чем выше этот уровень, тем значительнее роль прямых налогов в налоговой системе страны.

НДС обычно относят к категории универсальных косвенных налогов, которыми облагаются весь товарооборот на внутреннем рынке и товарооборот, складывающийся при осуществлении внешнеэкономической деятельности. Его перечисляют в доходы бюджета все производители товаров (работ, услуг) и продавцы, участвующие в сбыте товаров (работ, услуг).

В течение любого налогового периода сумма задолженности по НДС перед государством равна разности между общей суммой НДС, указанной в счетах-фактурах за проданные товары, и общей суммой НДС, указанной в счетах-фактурах за купленные товары. (К проданным и купленным товарам относятся все облагаемые налогом товары (работы, услуги), в том числе сырье, основные средства и т.д.)

НДС, сохраняя достоинства других косвенных налогов с точки зрения фискальной, не имеет их главных недостатков. Среди причин, обусловливающих целесообразность введения НДС в налоговую систему страны с трансформационной экономикой, необходимо акцентировать внимание на следующих.

. НДС, как и налог с оборота, взимается многократно на каждой стадии производства и обращения, поэтому сумма налога начинает поступать в бюджет государства задолго до того, как товар дойдет до конечного потребителя. Это позволяет государству оказывать воздействие на все стадии производства и обращения товара и иметь стабильный источник доходов.

. Преимуществом НДС является широта налоговой базы, и введение налога может не привести к резким структурным изменениям в экономике страны, поскольку объектом обложения являются операции по реализации всех товаров (работ, услуг) у всей совокупности налогоплательщиков. НДС, так же как и налог с оборота, налог с продаж, является универсальным. Универсальность налога может быть реализована только при условии незначительного числа исключений из объекта обложения, ограниченного количества льгот и узкого перечня налоговых ставок.

Уменьшение численности населения и снижение уровня его жизни будут являться факторами сокращения сумм налога, поступающих в бюджет. В период экономического подъема создаются благоприятные условия для повышения цен, поэтому растут суммы налога, поступающие в доход бюджета.

. Поскольку сумма налога прямо пропорциональна величине добавленной стоимости, то она зависит от реального вклада этой каждой стадии в стоимость конечного продукта. Сумма НДС не зависит от количества стадий, которые проходит товар от производителя до конечного потребителя, поскольку, как правило, от изменения организационной структуры экономики зависит только величина материальных затрат, а не добавленная стоимость.

. Принципиальные преимущества НДС по отношению к внешней и внутренней торговле. Он устраняет ценовые искажения, возникающие при использовании налога с оборота. В случае применения НДС можно точно рассчитать налоговую составляющую в цене товара на каждом этапе, и каждое лицо в цепочке производства и реализации при расчете своих налоговых обязательств по произведенной продукции может зачесть в счет уплаты налога разрешенные к списанию суммы НДС, внесенные при приобретении производственных ресурсов, включая капитальные затраты производственного назначения. В результате этого доля налога в конечной цене любого конкретного товара остается неизменной независимо от количества пройденных им промежуточных этапов. Это позволяет точно установить и учесть налоговую составляющую в цене товара, что имеет особое значение при экспорте, когда любой невозмещенный налог ставит экспортера в невыгодное положение по сравнению с конкурентами из стран с более благоприятной налоговой системой. При этом на внутреннем рынке не наблюдается ущемления малых предприятий по сравнению с крупными производственными комплексами в части налогообложения их товарооборота.

. Важным свойством налога является его возможная нейтральность по отношению к хозяйствующим субъектам различных отраслей и сфер деятельности. Она выражается в том, что в отличие от налога с оборота, налога с продаж, налога на прибыль, налога на имущество механизм его взимания предусматривает право вычета сумм налога, уплаченного поставщикам. Именно поэтому налог является нейтральным по отношению к налогоплательщику, но не по отношению к конечному потребителю. Чтобы налог не отвлекал у производителя благ или продавца денежные средства из оборота, необходимо обеспечить своевременный возврат тех сумм НДС, которые были уплачены налогоплательщиком при приобретении товаров (работ, услуг). Действительно, введение НДС в налоговую систему государства приводит к тому, что цены всех (или подавляющего большинства) товаров (работ, услуг) увеличиваются на сумму налога. При разработке законодательной базы по НДС всегда особое внимание следует уделять обеспечению своевременности возврата суммы налога, уплаченной поставщикам, поскольку увеличение сроков возврата является фактором, оказывающим отрицательное влияние на развитие производства и экономики страны в целом.

. К достоинствам НДС относится выгода для налогоплательщика, возникающая в результате увеличения той денежной суммы, которую он получает от покупателей товаров (работ, услуг). Эта выгода тем больше, чем продолжительнее период между фактическим поступлением налоговых платежей на счет производителя или продавца и сроком их перечисления в бюджет. Так как эти сроки не совпадают, то у производителя имеется возможность временно на безвозмездной основе распоряжаться денежными средствами в течение некоторого периода.

. Достоинством налога является его фискальная эффективность, сложность для конечного плательщика налога уклониться от уплаты. Взимание подоходного налога с физических лиц вызывает недовольство со стороны населения, поскольку изымает в бюджет часть полученного дохода. Сумма налога изымается государством сразу пропорционально полученному доходу. В случае же взимания НДС потребитель товара уплачивает сумму налога в момент приобретения товара. Следовательно, налог уплачивается только с той части дохода, которая тратится на потребление, но не взимается со сберегаемой части дохода. Поскольку товары (работы, услуги) потребитель приобретает тогда, когда у него имеются денежные средства, то и налог уплачивается обязательно.

. НДС позволяет государству регулировать потребление тех или иных благ; изменяя ставку налога на тот или иной товар (работу, услугу), государство увеличивает или уменьшает их цену, что приводит к изменению структуры потребления.

. Поскольку налогом облагается непосредственный вклад организации или предпринимателя в рыночную стоимость товара (работы, услуги), то он позволяет избежать многократного налогообложения затрат на производство и реализацию, без чего не обходится обложение налогом с оборота.

Особенностью НДС, отличающей его от других и не только косвенных налогов, является возмещение государством суммы налога, уплаченной при приобретении товаров (работ, услуг). Эта особенность определяет механизм формирования налоговых доходов бюджета в части НДС.

1.3 Элементы налога на добавленную стоимость

Элементы налогообложения по налогу на добавленную стоимость (НДС) установлены главой 21 НК РФ.

Налог представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения.

Первый элемент любого налога, в том числе и НДС, - определение субъекта обложения. Понятие плательщика является одним из центральных в системе налога на добавленную стоимость. Оно обозначает налогового субъекта, под контролем которого находятся все экономические объекты - товары, услуги, подлежащие обложению этим налогом. Только этот субъект несет ответственность перед налоговыми органами, ведет соответствующий бухгалтерский учет, имеет право на зачет авансового налога, обязан выставлять счета по требованию своих клиентов, выделяя сумму налога в счете отдельной строкой, имеет право на отдельные льготы по налогу, и только оборот этого субъекта подлежит обложению НДС. Характерно, что во всех системах западноевропейского налогового законодательства таким субъектом - налогоплательщиком - является - не предприятие, а предприниматель.

Предпринимателем может быть как физическое, так и юридическое лицо, если оно удовлетворяет общепринятым признакам понятия предпринимателя, т. е. самостоятельно и постоянно осуществляет производственную, коммерческую или профессиональную деятельность с целью получения дохода.

Второй элемент налога на добавленную стоимость - объект обложения и связанное с ним определение основы налога - облагаемой базы.

В развитии российского законодательства об НДС отмечается свойственная всем странам тенденция к расширению сферы действия налога за счет включения в налоговую базу новых видов товаров и услуг. В России в число объектов обложения входит не только предоставление товаров и оказание услуг, но и выполнение работ. Первый закон об НДС ограничивал перечень объектов только оборотами по реализации товаров, работ и услуг на территории страны. Позднее к числу облагаемых оборотов были отнесены также товары, ввозимые на территорию Российской Федерации. К объектам обложения налогом добавились также обороты по реализации залога. Сюда же относятся обмен товаров и услуг, их безвозмездная передача, а также средства, полученные от других предприятий и организаций.

В настоящее время объектами налогообложения по НДС являются разнообразные юридические факты:

.) обороты по реализации на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг);

.) обороты по реализации товаров (работ, услуг) внутри предприятия для нужд собственного производства, затраты по которым не относятся на издержки производства;

.) товары, ввозимые на территорию Российской Федерации.

При этом обороты по реализации товаров (работ, услуг) внутри предприятия для нужд собственного производства, затраты по которым не относятся на издержки производства, признаются объектом налогообложения по НДС в силу того, что предприятие в данном случае одновременно выступает и производителем товаров (работ, услуг), и его потребителем. Иными словами, создавая добавленную стоимость в форме увеличения стоимости товара, предприятие не продает его, то есть не перекладывает сумму налога на покупателя, а уплачивает НДС за счет собственных средств. В данном случае НДС взимается в форме прямого налогообложения.

В соответствии с западноевропейской концепцией НДС облагаемый оборот подразделяется на следующие виды:

поставки товаров (услуг) и другие коммерческие операции, осуществляемые в процессе любой предпринимательской деятельности;

собственное потребление товаров (услуг) на непредпринимательские цели (личные, семейные т. п.) в процессе осуществления предпринимательской деятельности, которое может выступать в разных формах (как изъятие товаров в целях личного потребления, продажа товаров или оказание услуг своим работникам, натуральная оплата труда, специальные затраты на непредпринимательские цели);

импорт товаров.

Перечисленные виды облагаемого оборота охватывают практически все возможные случаи коммерческого оборота и обеспечивают самую широкую основу обложения. Следует подчеркнуть, что западные понятия облагаемого оборота в отличие от российского - обороты по реализации - носят более широкий и всеохватывающий характер, и в то же время виды облагаемого оборота четко конкретизированы.

Налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются:

·   организации;

·   индивидуальные предприниматели;

·   лица, признаваемые налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (далее в настоящей главе - налог) в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом Российской Федерации.

Не признаются налогоплательщиками организации, являющиеся иностранными организаторами Олимпийских игр и Паралимпийских игр в соответствии со статьей 3 Федерального закона «Об организации и о проведении XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи, развитии города Сочи как горноклиматического курорта и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации», в отношении операций, совершаемых в рамках организации и проведения XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи.

Налогоплательщики подлежат обязательной постановке на учет в налоговом органе в соответствии со статьями 83, 84 НК РФ и с учетом особенностей, предусмотренных настоящей главой.

Иностранные организации имеют право встать на учет в налоговых органах в качестве налогоплательщиков по месту нахождения своих постоянных представительств в Российской Федерации. Постановка на учет в качестве налогоплательщика осуществляется налоговым органом на основании письменного заявления иностранной организации.

Иностранные организации, имеющие на территории Российской Федерации несколько подразделений (представительств, отделений), самостоятельно выбирают подразделение, по месту налоговой регистрации которого они будут предоставлять налоговые декларации и уплачивать налог в целом по операциям всех находящихся на территории Российской Федерации подразделений иностранной организации. О своем выборе иностранные организации обязаны письменно уведомить налоговые органы по месту нахождения своих подразделений, зарегистрированных на территории Российской Федерации.

Налогоплательщики подлежат обязательной постановке на учет в налоговом органе.

Иностранные организации имеют право встать на учет в налоговых органах в качестве налогоплательщиков по месту нахождения своих постоянных представительств в Российской Федерации. Постановка на учет в качестве налогоплательщика осуществляется налоговым органом на основании письменного заявления иностранной организации.

Иностранные организации, имеющие на территории Российской Федерации несколько подразделений (представительств, отделений), самостоятельно выбирают подразделение, по месту налоговой регистрации которого они будут предоставлять налоговые декларации и уплачивать налог в целом по операциям всех находящихся на территории Российской Федерации подразделений иностранной организации. О своем выборе иностранные организации обязаны письменно уведомить налоговые органы по месту нахождения своих подразделений, зарегистрированных на территории Российской Федерации.

Налогоплательщики могут быть освобождены от обязанности начислять и уплачивать НДС при соблюдении следующих условий: за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей.

Налоговый период при расчетах НДС (в том числе для налогоплательщиков, исполняющих обязанности налоговых агентов) устанавливается как квартал.

Налогом на добавленную стоимость товары (работы, услуги) облагаются по ставкам 0, 10 или 18 процентов.

По ставке 0% производится налогообложение:

-       товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, а также работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией таких товаров;

-             услуг по перевозке пассажиров и багажа при условии, что пункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа расположены за пределами территории Российской Федерации, при оформлении перевозок на основании единых международных перевозочных документов;

-             товаров (работ, услуг) в области космической деятельности;

-             драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство (при определенных пп.6 п.1 статьи 164 НК РФ условиях);

-             товаров (работ, услуг) для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами;

-             построенных судов, подлежащих регистрации в Российском международном реестре судов.

Полный перечень товаров, облагаемых НДС по ставке 0% приведен в п.1 статьи 164 НК РФ.

По ставке 10% производится налогообложение:

-             продовольственных товаров;

-             товаров для детей;

-             периодических печатных изданий, книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой;

-             медицинских товаров отечественного и зарубежного производства.

Полный перечень товаров (работ, услуг), облагаемых НДС по ставке 10% приведен в п.2 статьи 164 НК РФ.

В остальных случаях применяется ставка 18%.

При ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации применяются налоговые ставки 10 и 18 процентов.

В случаях, когда в соответствии с Налоговым кодексом сумма налога должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС на установленные налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении:

-    товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК России (товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения); используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации; лицами, не являющимися налогоплательщиками либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога; для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг));

-       товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные покупателями - налоговыми агентами. Право на указанные налоговые вычеты имеют покупатели - налоговые агенты, состоящие на учете в налоговых органах и исполняющие обязанности налогоплательщика. Налоговые агенты, осуществляющие операции, указанные в пункте 4 статьи 161 НК России (реализация на территории Российской Федерации конфискованного имущества, бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству, налоговая база определяется исходя из цены реализуемого имущества (ценностей)), не имеют права на включение в налоговые вычеты сумм налога, уплаченных по этим операциям. Указанное положение применяются при условии, что товары (работы, услуги) были приобретены налогоплательщиком, являющимся налоговым агентом, для указанных выше целей и при их приобретении он удержал и уплатил налог из доходов налогоплательщика. Вычету подлежат суммы НДС, предъявленные продавцами налогоплательщику - иностранному лицу, не состоявшему на учете в налоговых органах Российской Федерации, при приобретении указанным налогоплательщиком товаров (работ, услуг) или уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации для его производственных целей или для осуществления им иной деятельности.

Указанные суммы НДС подлежат вычету или возврату налогоплательщику - иностранному лицу после уплаты налоговым агентом НДС, удержанного из доходов этого налогоплательщика, и только в той части, в которой приобретенные или ввезенные товары (работы, услуги) использованы при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), реализованных удержавшему налог налоговому агенту. Указанные суммы НДС подлежат вычету или возврату при условии постановки налогоплательщика - иностранного лица на учет в налоговых органах Российской Федерации.

Вычетам подлежат суммы НДС: предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них; уплаченные при выполнении работ (оказании услуг), в случае отказа от этих работ (услуг); исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей; предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств; предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ; предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства; исчисленные налогоплательщиками при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, стоимость которых включается в расходы, принимаемые к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций; уплаченные по расходам на командировки (расходам по проезду к месту служебной командировки и обратно, включая расходы на пользование в поездах постельными принадлежностями, а также расходам на наем жилого помещения) и представительским расходам, принимаемым к вычету при исчислении налога на прибыль организаций. В случае, если в соответствии с главой 25 “Налог на прибыль организации” НК России расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, суммы НДС по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам. Вычетам подлежат суммы НДС, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

Организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога (далее - освобождение), если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей.

Положение пункта 2 статьи 145 в его конституционно-правовом истолковании, данном в Определении Конституционного Суда РФ от 10.11.2002 N 313-О, не может служить основанием для отказа лицу, осуществляющему одновременно реализацию подакцизных и неподакцизных товаров, в предоставлении освобождения от исполнения обязанностей плательщика налога на добавленную стоимость по операциям с неподакцизными товарами.

Положения настоящей статьи не распространяются на организации и индивидуальных предпринимателей, реализующих подакцизные товары в течение трех предшествующих последовательных календарных месяцев.

Освобождение в соответствии с пунктом 1 настоящей статьи не применяется в отношении обязанностей, возникающих в связи с ввозом товаров на таможенную территорию Российской Федерации, подлежащих налогообложению в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 146 НК РФ.

Лица, использующие право на освобождение, должны представить соответствующее письменное уведомление и документы, указанные в пункте 6 настоящей статьи, которые подтверждают право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета.

Указанные уведомление и документы представляются не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого эти лица используют право на освобождение. Форма уведомления об использовании права на освобождение утверждается Министерством финансов Российской Федерации.

Организации и индивидуальные предприниматели, направившие в налоговый орган уведомление об использовании права на освобождение (о продлении срока освобождения), не могут отказаться от этого освобождения до истечения 12 последовательных календарных месяцев, за исключением случаев, когда право на освобождение будет утрачено ими в соответствии с пунктом 5 настоящей статьи.

По истечении 12 календарных месяцев не позднее 20-го числа последующего месяца организации и индивидуальные предприниматели, которые использовали право на освобождение, представляют в налоговые органы:

·   документы, подтверждающие, что в течение указанного срока освобождения сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг), без учета налога за каждые три последовательных календарных месяца в совокупности не превышала два миллиона рублей;

·   уведомление о продлении использования права на освобождение в течение последующих 12 календарных месяцев или об отказе от использования, данного права.

Если в течение периода, в котором организации и индивидуальные предприниматели используют право на освобождение, сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога за каждые три последовательных календарных месяца превысила два миллиона рублей либо если налогоплательщик осуществлял реализацию подакцизных товаров, в том случае налогоплательщики, начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место такое превышение, либо осуществлялась реализация подакцизных товаров, и до окончания периода освобождения утрачивают право на освобождение.

Сумма налога за месяц, в котором имело место указанное выше превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья, подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке.

В случае если налогоплательщик не представил документы (либо представил документы, содержащие недостоверные сведения), а также в случае, если налоговый орган установил, что налогоплательщик не соблюдает ограничения, установленные НК РФ, сумма налога подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке с взысканием с налогоплательщика соответствующих сумм налоговых санкций и пеней.

Документами, подтверждающими в соответствии с пунктами 3 и 4 настоящей статьи право на освобождение (продление срока освобождения), являются:

·   выписка из бухгалтерского баланса (представляют организации);

·   выписка из книги продаж;

·   выписка из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (представляют индивидуальные предприниматели);

·   копия журнала полученных и выставленных счетов-фактур.

Для организаций и индивидуальных предпринимателей, перешедших с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения, документом, подтверждающим право на освобождение, является выписка из книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения.

Для индивидуальных предпринимателей, перешедших на общий режим налогообложения с системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единого сельскохозяйственного налога), документом, подтверждающим право на освобождение, является выписка из книги учета доходов и расходов индивидуальных предпринимателей, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог).

Суммы налога, принятые налогоплательщиком к вычету в соответствии со статьями 171 и 172 НК РФ до использования им права на освобождение в соответствии с настоящей статьей, по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, но не использованным для указанных операций, после отправки налогоплательщиком уведомления об использовании права на освобождение подлежат восстановлению в последнем налоговом периоде перед отправкой уведомления об использовании права на освобождение путем уменьшения налоговых вычетов.

Суммы налога, уплаченные по товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком, утратившим право на освобождение, до утраты указанного права и использованным налогоплательщиком после утраты им этого права при осуществлении операций, признаваемых объектами налогообложения, принимаются к вычету в порядке, установленном статьями 171 и 172 НК РФ.

Следует отметить, что для налогового права и целей налогообложения особое значение имеет несовпадение налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость с объектом налогообложения. Налогооблагаемая база состоит из следующих показателей:

) объекта налога (обороты по реализации товаров, работ, услуг);

) будущего объекта (авансы полученные);

) иные средства, если их получение связано с расчетами по оплате товаров (сумма штрафов по хозяйственным договорам, средства, перечисляемые в фонды развития предприятия).

Налогообложение будущего объекта (авансов полученных) не приводит к двойному налогообложению, так как в момент появления оборота по реализации суммы НДС, уплаченные ранее с авансов, возвращаются налогоплательщику. Далее рассмотрим действующие ставки налога, данные приведены в табл. 1.3.1

Таблица 1.3.1 Ставки НДС с 1 апреля 2009 года по настоящее время

Следующим элементом налога, являются - льготы по налогу. Для предприятий налоговым законодательством установлены льготы по НДС. Их перечень является единым для всей территории Российской Федерации и не может быть изменен решениями местных органов власти. Льготы по налогу не распространяются на продукцию, поставляемую в другие государства-участники СНГ.

В том случае, если предприятие производит и реализует одновременно товары, работы, услуги как подлежащие льготам по НДС, и не подпадающие под льготный режим налогообложения, необходимо ведение раздельного учета затрат по производству и реализации этих товаров, работ, услуг.

Являясь косвенным налогом, НДС нейтрален по отношению к результатам финансово-хозяйственной деятельности предприятия. Однако предоставление льготы повышает конкурентоспособность предприятия, так как позволяет снижать цены на продукцию даже при более высокой себестоимости по сравнению с другими предприятиями, а при равных условиях - получать дополнительную прибыль (до суммы освобождения от налога).

Льготы, предоставленные предприятиям, действующим законодательством, распространяются на:

·   обороты по реализации продукции, полуфабрикатов, работ и услуг одними подразделениями организации (предприятия) для промышленно-производственных нужд другим подразделениям этого же предприятия (внутризаводской оборот);

·   обороты угледобывающих и углеперерабатывающих предприятий по реализации угля и продуктов углеобогащения углесбытовым органам;

·   средства учредителей, вносимые в уставные фонды в порядке, установленном законодательством Российской Федерации;

·   средства, полученные в виде пая (доли) в натуральной и денежной форме при ликвидации или реорганизации организаций (предприятий) в размере, не превышающем уставный фонд, а также пай (доля) юридических лиц при выходе их из организации (предприятий) в размере, не превышающем вступительный взнос;

·   денежные средства, перечисляемые головной организации (предприятию) - исполнительному органу акционерного общества, минуя счета реализации, организациями (дочерними и зависимыми обществами);

·   средства, перечисляемые головной организацией (предприятием);

·   бюджетные средства, предоставляемые на возвратной и безвозвратной основе из бюджетов различных уровней на финансирование целевых программ и мероприятий, а также доходы, полученные бюджетами различных уровней за предоставление бюджетных средств;

·   средства, передаваемые в благотворительных целях организациям на нужды малоимущих, социально незащищенных категорий граждан, также денежные (спонсорские) средства, направляемые на целевое финансирование некоммерческих организаций, не занимающихся хозяйственной (предпринимательской) деятельностью.

Важно иметь в виду, что в качестве документов, подтверждающих право на не включение указанных работ и услуг в оборот, облагаемый налогом на добавленную стоимость, предприятия в обязательном порядке представляют в налоговые органы:

·   контракты (копии контрактов, заверенные в установленном порядке) или другие документы российского юридического лица - налогоплательщика с иностранными или российскими лицами на выполнение этих работ и услуг;

·   выписку банка, подтверждающую фактическое поступление выручки от российского или иностранного лица за выполненные работы или оказанные услуги на счет российского налогоплательщика в российском банке, зарегистрированную в налоговых органах;

·   копии таможенных документов, подтверждающих ввоз на таможенную территорию Российской Федерации обслуживаемых товаров и уплату НДС по указанным работам и услугам таможенным органам;

·   копии международных транспортных или товаросопроводительных документов или любых иных документов.

В целом следует сделать вывод, что в нашей стране законодательство по НДС с момента его введения постоянно претерпевает изменения с момента его введения было принято около 20 законов по данному налогу. Но с принятием второй части Налогового кодекса в целом следует отметить, что законодательство по НДС и, особенно в части основных элементов налога заметно стабилизировалось.

Изменения в законодательстве, принятые в 2009 году, внесли серьезные коррективы в существующий порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость.

ГЛАВА 2. ПРАКТИКА НАЧИСЛЕНИЯ И ВЗИМАНИЯ НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

2.1 Динамика поступлений НДС в Федеральный бюджет

Доходы бюджета - часть централизованных финансовых ресурсов государства, необходимых для выполнения его функций. Они выражают экономические отношения, возникающие в процессе формирования фондов денежных средств, и поступают в распоряжение органов власти.

Налоги являются главным методом перераспределения национального дохода; обеспечивают преобладающую долю доходов бюджета. Доля налогов в доходах субъектов федерации и местных бюджетов значительно меньше. Эти бюджеты формируются за счет закрепленных (собственных) и регулирующих доходов. Данные представлены в прил.1.

Всего в 2010 году в федеральный бюджет поступило 3 207,2 млрд. рублей, что на 28% больше, чем в 2009 году, а относительно уровня 2008 года поступления ниже на 10%.

Снижение поступлений в 2010 году относительно уровня 2008 года обусловлено уменьшением ставки налога на прибыль в федеральный бюджет с 6,5 до 2%, более низкой ценой на нефть (средняя цена: 2008 год - 94 долл.баррель; 2010 год - 77 долл.баррель; справочно: цена на нефть в 2009 году - 58 долл. баррель), а также изменением порядка зачисления акцизов на нефтепродукты в бюджетную систему Российской Федерации, которые с 2009 года полностью зачисляются в консолидированные бюджеты субъектов Российской Федерации (справочно: поступления акцизов на нефтепродукты в федеральный бюджет в 2008 году составили 55,4 млрд. рублей).

В общей сумме администрируемых ФНС России доходов федерального бюджета поступления налога на добычу полезных ископаемых составили 43%, НДС - 41% и налога на прибыль 8%.

Рис. 1. Структура поступлений администрируемых ФНС России доходов в федеральный бюджет по видам налогов в 2010 году, %

Из приведенного рисунка, можно сделать вывод, что НДС занимает довольно большую долю - 41%, что еще раз подтверждает высокую значимость данного налога в структуре поступлений.

Динамика поступлений основных налогов в федеральный бюджет в 2008-2010 гг. приведена на следующем графике.

Поступления налога на прибыль организаций в 2010 году составили 255,0 млрд. рублей, что на 31% больше, чем в 2009 году, а относительно уровня 2008 года - меньше в 3 раза.

Налога на добавленную стоимость на товары (работы, услуги), реализуемые на территории Российской Федерации, в 2010 году поступило 1 328,7 млрд. рублей, что на 13% больше, чем в 2009 году, а относительно уровня 2008 года поступления выросли в 1,3 раза.

Налога на добавленную стоимость на товары, ввозимые на территорию Российской Федерации, в 2010 году поступило 55,2 млрд. рублей, что в 1,8 раза больше, чем в 2009 году, а относительно уровня 2008 года поступления выросли в 1,4 раза.

Поступления по сводной группе акцизов в федеральный бюджет в 2010 году составили 113,9 млрд. рублей и выросли относительно 2009 года на 39%, а относительно уровня 2008 года - снизились на 9 процентов.

Налога на добычу полезных ископаемых в 2010 года поступило 1 376,6 млрд. рублей, в том числе на добычу нефти - 1 266,8 млрд. рублей, газа горючего природного - 85,1 млрд. рублей, газового конденсата - 9 млрд. рублей.

По сравнению с 2009 годом поступления НДПИ выросли на 40%, что обусловлено повышением цены на нефть (при росте цены на нефть с 57,8$ в декабре 2008 года - ноябре 2009 года до 76,7$ в декабре 2009 года - ноябре 2010 года, или в 1,3 раза), а относительно уровня 2008 года - ниже на 14%.

2.2 Анализ динамики и структуры поступления НДС в консолидированный бюджет Тюменской области

Экономическую основу местного самоуправления муниципального образования составляют муниципальная собственность, местные финансы, имущество, находящееся в государственной собственности и переданное в управление органам местного самоуправления города Тюмени, а также в соответствии с действующим законодательством иная собственность, служащая удовлетворению потребностей жителей города.

Средства местного бюджета и иное муниципальное имущество, не закрепленное за муниципальными унитарными предприятиями и учреждениями, составляют муниципальную казну.

Анализ налоговых поступлений в бюджетную систему РФ основывается на информационной базе, содержащей данные об объеме налоговых поступлений по уровням бюджетной системы, видам налогов, отраслям, крупнейшим налогоплательщикам, задолженности по налоговым платежам, пеням и налоговым санкциям в разрезе видов налогов, отраслей в целом по субъекту РФ.

Информационной базой служит налоговая отчетность, разрабатываемая налоговыми органами.

Рассмотрим поступление налогов, сборов и иных обязательных платежей в бюджетную систему РФ. Анализ поступлений от доходов в консолидированный бюджет РФ выполнен в таблице 2.1.

Таблица 2.1 Поступление налогов, сборов, иных обязательных платежей за 2007-2010 гг. в консолидированный бюджет РФ, тыс. руб.

Из данных таблицы, можно сделать вывод, что общая сумма начисленных к уплате доходов за анализируемый период имела положительную динамику, однако в консолидированный бюджет Тюменской области в 2009 году по сравнению к предыдущему поступления снизились, что соответственно отразилось и на доходах местного бюджета. Те же тенденции складывались в отношении налоговых доходов, а именно: доходы федерального бюджета росли на протяжении всего анализируемого периода, доходы местного бюджета в 2009 и 2010 годах имели отрицательную динамику.

Структура налоговых доходов бюджета рассмотрена в таблице 2.2.

Таблица 2.2 Поступление в бюджетную систему и государственные внебюджетные фонды РФ доходов, администрируемых УФНС России по Тюменской области, за 2007-2009 г., млн.руб.

Из таблицы 2.2. следует, что за январь - декабрь 2008 года в бюджетную систему по кругу налогоплательщиков, администрирование которых осуществляется Управлением, поступило всего налогов и сборов (включая платежи в государственные внебюджетные фонды) 70 332,4 млн. рублей.

Поступления налоговых и неналоговых доходов составили 54 089,4 млн. рублей, что составляет 121,4 % к уровню поступлений января - декабрь 2007 года. Из общей суммы поступлений в федеральный бюджет (включая ЕСН в федеральный бюджет) поступило 18 902,8 млн. рублей (34,9 %), что составляет 114,3 % к уровню января - декабря 2007 года. В территориальный бюджет мобилизовано 35 186,6 млн. рублей (65,1 %) - 125,5 % к 2007 году.

Рассмотрим структуру налоговых платежей за 2007-2008 гг.на рис.4-5.

Рис.4. Структура налоговых платежей в 2007 году

Рис.5. Структура налоговых платежей в 2008 году

Структурный состав налоговых и неналоговых доходов консолидированного бюджета выглядит следующим образом. Большая часть налоговых поступлений обеспечена поступлениями налога на прибыль (29,0 %), НДФЛ (30,6 %), НДС (17,1 %), ЕСН в федеральный бюджет (9,5 %).

Поступления налога на прибыль составили 15 666,7 млн. рублей. В том числе в федеральный бюджет 3 660,0 млн. рублей, в территориальный бюджет - 12 006,7 млн. рублей.

Поступления налога на прибыль во все уровни бюджетной системы превысили уровень предыдущего года в 1,3 раза.

В консолидированный бюджет РФ поступило акцизов по сводной группе подакцизных товаров на сумму 905,3 млн. рублей, в том числе в федеральный бюджет - 196,5 млн. рублей, в территориальный - 708,8 млн. рублей.

Поступления акцизов в консолидированный бюджет относительно поступлений 2007 года составили 106,2 %, в том числе в федеральный - 119,5 %, в территориальный бюджет - 103,0 %.

За 2009 год в бюджетную систему по кругу налогоплательщиков, администрирование которых осуществляется Управлением, поступило всего налогов и сборов (включая платежи в государственные внебюджетные фонды) 67 920,9 млн. рублей.

Поступления налоговых и неналоговых доходов составили 52 470,9 млн. рублей, что составляет 97,0 % к уровню поступлений 2008 года. Из общей суммы поступлений в федеральный бюджет (включая ЕСН в федеральный бюджет) поступило 19 436,7 млн. рублей (37,0 %), что составляет 102,8 % к 2008 году. В территориальный бюджет мобилизовано 33 034,2 млн. рублей (63,0 %) - 93,9 % к 2008 году.

Структурный состав налоговых и неналоговых доходов консолидированного бюджета выглядит следующим образом. Большая часть налоговых поступлений обеспечена поступлениями НДФЛ (30,0 %), налога на прибыль (23,4 %), НДС на товары (работы, услуги), реализуемые на территории РФ (14,3 %), ЕСН в федеральный бюджет (9,4 %). Данные представлены на рис.6.

Рис.6. Структура налоговых платежей в 2009 году

Поступления налога на прибыль составили 12 271,4 млн. рублей. В том числе в федеральный бюджет 2 255,4 млн. рублей, в территориальный бюджет - 10 016,0 млн. рублей.

Поступления налога на прибыль в консолидированный бюджет снизились в сравнении с уровнем предыдущего года на 21,7 %, в том числе в федеральный бюджет на 38,4 %, в территориальный бюджет на 16,6 %.

НДФЛ поступило 15 722,4 млн. рублей, что ниже уровня предыдущего года на 5,1 %.

Поступления НДС на товары (работы, услуги), реализуемые на территории Российской Федерации, составили 7 478,3 млн. рублей (81,8 % к 2008 году).

ЕСН в федеральный бюджет поступило 4 916,5 млн. рублей, что ниже уровня предыдущего года на 4,3 %.

Наиболее высокий уровень поступлений к утвержденному плану на 2010 год наблюдается по следующим доходным источникам:

государственная пошлина - 305,5 % (поступления составили - 11,2 млн.руб.);

налоги, сборы и регулярные платежи за пользование природными ресурсами - 110,0 % (26,3 млн.руб.);

налог на прибыль организаций - 106,0 % (52 640,3 млн.руб.);

налоги на имущество - 86,8 % (3 085,7 млн.руб.);

акцизы по подакцизным товарам - 83,1 %(2 105,3 млн.руб.);

НДФЛ - 80,2 % (7 060,0 млн.руб.).

По сравнению с соответствующим периодом прошлого года значительно возросли поступления:

по налогу на прибыль организаций - на 18 451,1 млн.руб. (или на 54,0 %);

по НДФЛ - на 2 074,8 млн.руб. (30,8 %);

по налогам на имущество - на 940,9 млн.руб. (36,0 %);

по акцизам по подакцизным товарам - на 766,3 млн.руб. (43,4 %).

Таким образом, в данной главе был проведен анализ поступлений НДС в Федеральный бюджет, более детально были исследованы поступления НДС Тюменской области. Из проведенного анализа можно сделать вывод о том, что НДС занимает в структуре налоговых поступлений второе место. Рывок в сборах по НДС можно объяснить улучшением его администрирования.

ГЛАВА 3. СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ МЕХАНИЗМА ВЗИМАНИЯ НДС

3.1 Проблемы исчисления и взимания НДС, пути их преодоления

С июля 2010 г. начал действовать Таможенный кодекс Таможенного союза (ТК ТС). Теперь три страны - члена ТС (Россия, Казахстан и Республика Беларусь) находятся в особых отношениях - при пересечении границ внутри ТС товары не облагаются сборами и пошлинами. Исчисление и уплата НДС при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в рамках ТС также имеют свои особенности. Общие принципы взимания НДС при ввозе (вывозе) товаров с территории одного государства - участника ТС на территорию другого государства - участника ТС определены Соглашением ТС. Порядок взимания косвенных налогов осуществляется в соответствии с Протоколом о товарах ТС при экспорте и импорте товаров, Протоколом о работах, услугах ТС - при выполнении работ, оказании услуг.

Статьей 1 Соглашения ТС определено, что для целей данного документа под термином "товары" понимаются любое движимое и недвижимое имущество и все виды энергии, реализуемые или предназначенные для реализации. При этом ни в одном из документов ТС не установлены ограничения в отношении страны происхождения товаров, то есть под товаром понимается имущество, происходящее как из страны - члена ТС, так и из любой другой, не входящей в ТС.

В соответствии с п. 1 ст. 1 Протокола о товарах ТС при экспорте товаров с территории РФ на территорию Республики Беларусь или Республики Казахстан российским налогоплательщиком применяется нулевая ставка НДС при представлении в налоговый орган документов, предусмотренных п. 2 данной статьи. Он также имеет право на налоговые вычеты (зачеты) в порядке, аналогичном предусмотренному российским законодательством, применяемому в отношении товаров, экспортированных за пределы ТС.

Для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки и налоговых вычетов в налоговый орган одновременно с декларацией по НДС представляются следующие документы (их копии):

) договоры (контракты) с учетом изменений, дополнений и приложений к ним, на основании которых осуществляется экспорт товаров;

) выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации экспортированных товаров на счет налогоплательщика-экспортера. В случае если договором (контрактом) предусмотрен расчет наличными денежными средствами и такой расчет не противоречит законодательству РФ, представляются копии ПКО, подтверждающих фактическое поступление выручки от покупателя, и выписка банка (копия выписки), подтверждающая внесение налогоплательщиком полученных сумм на его счет;

) заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, составленное по форме, указанной в Приложении 1 к Протоколу об обмене информацией, с отметкой налогового органа государства - члена ТС, на территорию которого импортированы товары, об уплате косвенных налогов (освобождении или ином порядке исполнения налоговых обязательств). Заявление представляется в оригинале или в копии по усмотрению налоговых органов государств - членов ТС.

В случае непредставления данного заявления налоговый орган вправе принять решение о подтверждении обоснованности применения нулевой ставки НДС и налоговых вычетов (зачетов) в отношении операций по реализации товаров, экспортированных с территории РФ на территорию Казахстана или Беларуси, при наличии в российском налоговом органе подтверждения (в электронном виде) факта уплаты косвенных налогов в полном объеме (освобождения от уплаты косвенных налогов) от налогового органа Казахстана или Беларуси (п. 5 ст. 1 Протокола о товарах ТС);

) транспортные (товаросопроводительные) документы, подтверждающие перемещение товаров с территории РФ на территорию Казахстана или Республики Беларусь;

) иные документы, подтверждающие обоснованность применения нулевой ставки НДС, предусмотренные законодательством РФ.

В целях исчисления НДС при реализации товаров датой отгрузки признается дата первого по времени составления первичного бухгалтерского (учетного) документа, оформленного на покупателя товаров (первого перевозчика), либо дата выписки иного обязательного документа, предусмотренного законодательством государства - члена ТС для плательщика НДС (п. 3 ст. 1 Протокола о товарах ТС).

Пример 1. В июне 2010 г. российская организация (ООО "АВС") приобрела товары на сумму 826 000 руб. (в том числе НДС - 126 000 руб.) для их поставки в Республику Беларусь. Так как организация заранее знала, что приобретенные товары будут реализованы на экспорт, то "входной" НДС в размере 126 000 руб. не был отражен в налоговой декларации за II квартал и не предъявлялся к вычету. Экспортные товары были отгружены 04.08.2010, о чем свидетельствует товарно-транспортная накладная, оформленная на первого перевозчика. Контрактная стоимость товара в рублевом эквиваленте составила 1 000 000 руб. Оплата покупателем произведена в августе 2010 г. Полный пакет документов был собран в сентябре 2010 г.

Таким образом, в III квартале организация может применить нулевую ставку НДС в отношении экспортной отгрузки в Белоруссию. Кроме того, согласно п. 1 ст. 1 Протокола о товарах ТС она имеет право на налоговые вычеты (зачеты) в порядке, применяемом в отношении товаров, экспортированных с территории России за пределы ТС.

Напомним, что в соответствии с п. 3 ст. 172 НК РФ в отношении экспортных операций предусмотрен вычет "входного" НДС на момент определения налоговой базы, то есть на последний день квартала, в котором собран полный пакет документов. Исходя из условий примера, сумма НДС, предъявленная поставщиком товаров в размере 126 000 руб., будет принята к вычету 30 сентября 2010 г.

При составлении декларации за III квартал 2010 г. бухгалтер должен заполнить разд. 4 налоговой декларации по НДС и в срок не позднее 20 октября 2010 г. представить ее в налоговую инспекцию вместе с пакетом подтверждающих документов.

Таблица 3.1.1 Налоговая декларация по НДС за III квартал 2010 г.

Раздел 4 "Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0% по которым документально подтверждена"

При непредставлении документов в установленный срок уплате в бюджет подлежит сумма НДС за налоговый (отчетный) период, на который приходится дата отгрузки товаров, с правом на вычет (зачет) соответствующих сумм НДС согласно законодательству РФ (п. 3 ст. 1 Протокола о товарах ТС).

В случае неуплаты, неполной уплаты НДС, уплаты с нарушением установленного срока (180 дней) налоговый орган взыскивает НДС и пени в порядке и размере, установленном законодательством РФ.

Если полный пакет документов не собран, то нет оснований применять нулевую ставку по НДС, поэтому товар, отгруженный на экспорт, на который не собрали документы, подлежит налогообложению по ставке 10 или 18%.

Предположим, что к 31 января 2011 г. (181-й день) полный пакет документов не собран. В таком случае НДС подлежит уплате в бюджет за период, на который приходится дата отгрузки товаров, то есть за III квартал 2010 г. При этом на основании п. 3 ст. 75 НК РФ налогоплательщик должен уплатить пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством дня уплаты налога. Процентная ставка пени принимается в размере 1/300 ставки рефинансирования.

Сумму НДС по неподтвержденному экспорту необходимо отразить в разд. 6 налоговой декларации по НДС за тот налоговый период, на который приходится день отгрузки товара (абз. 24 п. 3 Порядка заполнения декларации). Таким образом, организация обязана подать уточненную декларацию по НДС за III квартал 2010 г. (п. 1 ст. 81 НК РФ).

Если документы не собраны в течение 180 дней, то "входной" НДС по товарам (работам, услугам), использованным для операций, облагаемых по ставке 0%, подлежит вычету на момент определения налоговой базы, то есть на дату отгрузки (п. 9 ст. 167 НК РФ). Сумма "входного" НДС (126 000 руб.) также будет отражаться в разд. 6 декларации по НДС. Итого сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет по разд. 6, составит 54 000 руб. (180 000 - 126 000).

Таблица 3.1.2 Налоговая декларация за III квартал 2010 г. (уточненная).

Раздел 6 "Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0% по которым документально не подтверждена"

Если налогоплательщик представит документы по истечении установленного срока, уплаченные суммы НДС подлежат вычету (зачету) и возврату в соответствии с законодательством РФ. А вот суммы пеней и штрафов, начисленные и уплаченные за нарушение сроков уплаты косвенных налогов, возврату не подлежат. Это следует из п. 3 ст. 1 Протокола о товарах ТС.

Предположим, что весь пакет документов собран в марте 2011 г. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0%, то уплаченные суммы НДС подлежат возврату налогоплательщику.

Таким образом, в том квартале, когда собраны документы, у организации появляется возможность применения ставки 0% и, соответственно, возникает право на вычет суммы НДС, ранее начисленной по неподтвержденному экспорту. В нашем примере эта сумма составляет 180 000 руб. и будет отражена в декларации по НДС за I квартал 2011 г.

Кроме того, у организации возникает право на вычет сумм НДС по приобретенным товарам, работам, услугам, использованным при производстве продукции, облагаемой НДС по ставке 0%. В нашем примере эта сумма равна 126 000 руб.

Таблица 3.1.3 Налоговая декларация по НДС за I квартал 2011 года.

Раздел 4 "Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0% по которым документально подтверждена"

Если налогоплательщик-экспортер вывозит товары в Республику Беларусь или Казахстан по договору товарного кредита (товарного займа, займа в виде вещей) либо осуществляет внешнеторговые товарообменные (бартерные) операции, то вместо платежных документов, подтверждающих оплату, он представляет в налоговый орган документы, подтверждающие импорт товаров (выполнение работ, оказание услуг), полученных (приобретенных) им по указанным операциям (пп. 2 п. 2 ст. 1 Протокола о товарах ТС). Документы, подтверждающие импорт, указаны в п. 8 ст. 2 Протокола о товарах ТС.

Налоговой базой по НДС при вывозе с территории России товаров по договору (контракту) товарного кредита (товарного займа, займа в виде вещей) является стоимость передаваемых (предоставляемых) товаров, предусмотренная договором (контрактом). При отсутствии стоимости в договоре (контракте) применяется стоимость, указанная в товаросопроводительных документах, а при отсутствии стоимости еще и в товаросопроводительных документах - стоимость товаров, отраженная в бухгалтерском учете (п. 9 ст. 1 Протокола о товарах ТС).

Если российская организация заключила договор лизинга с компанией, расположенной на территории страны - члена ТС, то исчисление и уплату НДС она должна осуществлять в следующем порядке.

При вывозе предметов лизинга с территории РФ на территорию Белоруссии или Казахстана по договору (контракту) лизинга, предусматривающему переход права собственности на них к лизингополучателю, применяется нулевая ставка НДС при представлении в налоговый орган документов, предусмотренных п. 2 ст. 1 Протокола о товарах ТС. Налоговая база по НДС определяется на дату получения каждого лизингового платежа в размере части первоначальной стоимости товаров (предметов лизинга), предусмотренной договором (контрактом) лизинга, но не более суммы фактически полученного платежа.

Налоговые вычеты (зачеты) производятся в части, приходящейся на стоимость товаров (предметов лизинга) по полученному лизинговому платежу (п. 9 ст. 1 Протокола о товарах ТС).

Пример 2. Российская организация (лизингодатель) заключила с белорусской организацией (лизингополучатель) договор о передаче в лизинг транспортного средства. Договором предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю при условии выплаты всех лизинговых платежей по договору.

Первоначальная стоимость предмета лизинга по данным бухгалтерского учета лизингодателя составляет 4 500 000 руб. "Входной" НДС, предъявленный поставщиком предмета лизинга лизингодателю, равен 810 000 руб.

Согласно договору срок лизинга составляет 2,5 года (30 месяцев). Согласно графику платежей лизингополучатель обязуется ежемесячно уплачивать 295 000 руб. (в том числе НДС - 45 000 руб.), из них 150 000 руб. сумма возмещения лизингодателю затрат на приобретение предмета лизинга.

Российская организация-лизингодатель ежемесячно определяет налоговую базу по НДС в сумме 150 000 руб. К этой базе применяется ставка НДС 0%.

Налоговые вычеты производятся в части, приходящейся на стоимость предмета лизинга по полученному лизинговому платежу в порядке, предусмотренном НК РФ.

Согласно п. 3 ст. 172 НК РФ вычеты сумм НДС в отношении операций по реализации товаров, указанных в п. 1 ст. 164 НК РФ, производятся на момент определения налоговой базы.

Таким образом, ежемесячно на дату фактического получения лизингового платежа в размере 295 000 руб. организация вправе принять к вычету НДС в сумме 27 000 руб. (150 000 руб. x 18%).

Поскольку в данном случае предметом лизинга является транспортное средство, местом оказания услуг по предоставлению имущества в лизинг признается территория РФ (пп. 5 п. 1 ст. 3 Протокола о работах, услугах ТС). В связи с этим оказание услуг по предоставлению в лизинг транспортного средства белорусскому лизингополучателю облагается НДС в России по правилам, установленным гл. 21 НК РФ (ст. 2 Протокола о работах, услугах ТС). Налоговая база определяется на день оказания услуг (пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ) как договорная стоимость оказываемых услуг без учета НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ).

Таким образом, налоговая база определяется ежемесячно (на основании графика лизинговых платежей) в размере 250 000 руб. ((295 000 - 45 000) руб.). Сумма НДС составит 45 000 руб. (250 000 руб. x 18%).

С 1 июля 2010 г. обязанность по представлению в налоговые органы счетов-фактур для регистрации налогоплательщиков отсутствует. На это указала ФНС в Письме от 13.08.2010 N ШС-37-2/9030@. Однако налоговые органы вправе проставлять отметки на счетах-фактурах в отношении товаров, экспортированных на территорию Республики Беларусь и Республики Казахстан, по просьбе налогоплательщиков (их представителей).

Порядок взимания "импортного" НДС при ввозе товаров на территорию России с территории другого государства - члена ТС установлен ст. 2 Протокола о товарах ТС.

Из п. 1 данной статьи следует, что взимание НДС по товарам, ввозимым с территории Республики Беларусь или Казахстана, осуществляется налоговым органом РФ по месту постановки на учет налогоплательщиков - собственников товаров (включая налогоплательщиков, применяющих специальные режимы налогообложения). При этом должны быть учтены некоторые особенности, указанные в п. п. 1.1 - 1.5 ст. 2 Протокола о товарах ТС.

Согласно этим нормам при ввозе товаров на территорию РФ НДС должен уплачивать российский налогоплательщик в следующих случаях:

если товары приобретаются на основании договора (контракта) между ним и налогоплательщиком Республики Беларусь или Казахстана (п. 1.1);

если товары приобретаются на основании договора (контракта) между ним и налогоплательщиком другого государства - члена ТС и при этом импортируются с территории третьего государства - члена ТС (например, договор заключен между российской и белорусской сторонами, а товар на территорию РФ ввозится из Казахстана) (п. 1.2);

если товары реализуются ему налогоплательщиком одного государства - члена ТС на основании договора (контракта) комиссии, поручения или агентского договора (контракта) и импортируются с территории третьего государства - члена ТС (п. 1.3);

если он приобретает товары, ранее импортированные на территорию РФ налогоплательщиком Республики Беларусь или Казахстана, а НДС по эти товарам не был уплачен (п. 1.4);

если товары приобретаются на основании договора (контракта) между ним и налогоплательщиком государства, не являющегося членом ТС, и импортируются с территории Республики Беларусь или Казахстана (п. 1.5).

При этом во всех этих пунктах, за исключением п. 1.2, речь идет об импортере, который может являться как собственником товаров, так и комиссионером, поверенным или агентом.

Согласно п. 2 ст. 2 Протокола о товарах ТС налоговая база по НДС определяется на дату принятия налогоплательщиком на учет импортированных товаров (но не позднее срока, установленного законодательством РФ) на основе стоимости приобретенных товаров (далее - СтТов) и акцизов (А), подлежащих уплате по подакцизным товарам. Налоговая база при ввозе продуктов переработки определяется как стоимость работ по переработке давальческого сырья.

Таким образом, НДС по товарам, ввезенным из Республики Беларусь или Казахстана, будет рассчитываться по следующей формуле:

НДС = (СтТов + А) x С

где (СтТов + А) - налоговая база для исчисления НДС;

С - ставка НДС в процентах.

Стоимостью приобретенных товаров (СтТов), в том числе товаров, являющихся результатом выполнения работ по договору (контракту) об их изготовлении, является цена сделки, подлежащая уплате поставщику за товары (работы, услуги) согласно условиям договора (контракта).

Стоимостью товаров, полученных по товарообменному (бартерному) договору (контракту), а также договору (контракту) товарного кредита (товарного займа, займа в виде вещей), является стоимость товаров, предусмотренная договором (контрактом). Если в договоре (контракте) стоимость отсутствует, берется стоимость, указанная в товаросопроводительных документах, если отсутствует и она - стоимость товаров, отраженная в бухгалтерском учете.

При ввозе товаров на территорию РФ с территории Республики Беларусь или Казахстана применяются налоговые ставки, установленные российским законодательством, - 10 или 18%. Это следует из п. 5 ст. 2 Протокола о товарах ТС.

Сумма исчисленного НДС уплачивается не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет импортированных товаров (п. 7 ст. 2 Протокола о товарах ТС). Не позднее этой даты налогоплательщик обязан представить в налоговый орган соответствующую налоговую декларацию по форме, установленной законодательством РФ .

Операции по экспорту товаров в Белоруссию и Казахстан российский налогоплательщик отражает в общей декларации по НДС (разд. 4 - 6), которая представляется ежеквартально. При ввозе товаров из этих республик должна подаваться отдельная "белорусско-казахская" декларация не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет импортированных товаров.

Одновременно с налоговой декларацией налогоплательщик представляет в налоговый орган следующие документы (п. 8 ст. 2 Протокола о товарах ТС):

заявление на бумажном носителе (в четырех экземплярах) и в электронном виде (пп. 1). Форма заявления и порядок его заполнения установлены Протоколом об обмене информацией. По результатам рассмотрения заявления налогоплательщика налоговый орган обязан подтвердить факт уплаты косвенных налогов (проставить соответствующую отметку) либо мотивированно отказать в таком подтверждении (при этом налогоплательщику направляется письменное уведомление об отказе в проставлении отметки с указанием выявленных несоответствий в представленных документах);

выписку банка, подтверждающую фактическую уплату косвенных налогов по импортированным товарам (пп. 2);

транспортные (товаросопроводительные) документы, подтверждающие перемещение товаров с территории Белоруссии или Казахстана на территорию РФ (пп. 3);

счета-фактуры, оформленные в соответствии с законодательством государства - члена ТС при отгрузке товаров, в случае если их выставление (выписка) предусмотрено законодательством этого государства (пп. 4);

договоры (контракты), на основании которых приобретены товары, импортированные на территорию РФ с территории Белоруссии или Казахстана (пп. 5);

информационное сообщение (в случаях, предусмотренных п. п. 1.2 - 1.5 ст. 2 Протокола о товарах ТС), представленное налогоплательщику одного государства - члена ТС налогоплательщиком другого государства - члена ТС либо налогоплательщиком государства, не являющегося членом ТС, реализующим товары, импортированные с территории третьего государства - члена ТС (пп. 6);

договоры (контракты) комиссии, поручения или агентский договор (контракт) (в случае их заключения) (пп. 7);

договоры (контракты), на основании которых приобретены товары, импортированные на территорию РФ с территории Белоруссии или Казахстана, по договорам (контрактам) комиссии, поручения или по агентскому договору (контракту) (в случаях, предусмотренных п. п. 1.2 и 1.3 ст. 2, за исключением случаев, когда НДС уплачивается комиссионером, поверенным или агентом) (пп. 8).

Все вышеназванные документы могут быть представлены в копиях, заверенных в порядке, установленном законодательством государства - члена Таможенного союза.

В информационном сообщении о налогоплательщике третьего государства - члена ТС и заключенном с ним договоре (контракте) о приобретении импортированных товаров отражаются следующие сведения: ИНН, полное наименование налогоплательщика, место нахождения (жительства); номер и дата договора (контракта); номер и дата спецификации. Данное сообщение должно быть подписано руководителем (индивидуальным предпринимателем) и заверено печатью организации. Если же сведения содержатся в договоре, информационное сообщение представлять не нужно. В случае если налогоплательщик, у которого приобретаются товары, не является собственником реализуемых товаров (является комиссионером, поверенным, агентом), вышеперечисленные сведения представляются также в отношении собственника. При представлении информационного сообщения на иностранном языке обязательно наличие перевода на русский язык.

Исчисление НДС при импорте на территорию России предметов лизинга с территории Белоруссии или Казахстана имеет свои особенности.

Напомним, что в соответствии с п. 1 ст. 19 Федерального закона N 164-ФЗ договором лизинга может быть предусмотрено, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока договора лизинга или до его истечения на условиях, предусмотренных соглашением сторон. При этом выкупная цена предмета лизинга может быть выделена из общей суммы платежей по договору.

Если заключенный с белорусским или казахстанским лизингодателем договор лизинга предусматривает переход права собственности на них к лизингополучателю - российской организации, то налоговая база при ввозе предметов лизинга определяется в размере части выкупной цены, предусмотренной договором (контрактом) лизинга (независимо от фактического размера и даты осуществления платежа) на дату ее оплаты. Лизинговый платеж в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату, соответствующую моменту (дате) определения налоговой базы. Это следует из п. 3 ст. 2 Протокола о товарах ТС.

Начисленная сумма НДС уплачивается не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем срока платежа, предусмотренного договором лизинга (п. 7 ст. 2 Протокола о товарах ТС). В этот же срок в налоговый орган по месту постановки налогоплательщика на учет представляется налоговая декларация (п. 8 ст. 2 Протокола о товарах ТС).

Одновременно с декларацией налогоплательщик-лизингополучатель представляет в налоговый орган:

при первой уплате НДС - документы, обозначенные в пп. 1 - 8 п. 8 ст. 2 Протокола о товарах ТС;

в дальнейшем - только заявление и выписку банка, подтверждающую фактическую уплату НДС (выписка представляется при наступлении срока платежа, предусмотренного договором (контрактом) лизинга).

В соответствии с п. 9 ст. 2 Протокола о товарах ТС налоговый орган взыскивает НДС и пени в порядке и размере, установленных законодательством РФ, а также применяет способы обеспечения исполнения обязательств по уплате НДС, пеней и меры ответственности, установленные национальным законодательством, в следующих случаях:

неуплата, неполная уплата НДС по импортированным товарам, уплата позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет этих товаров;

выявление фактов непредставления налоговых деклараций, представления их с нарушением установленного срока (не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет импортированных товаров);

несоответствие данных, указанных в налоговых декларациях, данным, полученным в рамках обмена информацией между налоговыми органами государств - членов ТС.

В случае возврата по подтвержденной участниками договора (контракта) причине ненадлежащего качества и (или) комплектации товаров, ввезенных в месяце принятия их на учет, отражение этих товаров в налоговой декларации не производится. При возврате таких товаров по истечении месяца, в котором они были приняты на учет, представляются соответствующие уточненные (дополнительные) налоговые декларации (абз. 2 п. 9 ст. 2 Протокола о товарах ТС).

Пример 3. Российская организация в августе 2010 г. ввезла из Республики Казахстан партию товара стоимостью 500 000 руб. Часть товара на сумму 200 000 руб. была возвращена по причине брака, подтвержденного соответствующими документами.

Возврат бракованного товара произведен в августе 2010 г. В срок до 20 сентября 2010 г. российская организация должна представить в налоговый орган по месту постановки на учет налоговую декларацию за август 2010 г. В строках 030 и 031 разд. 1 будет отражена сумма 54 000 руб. ((500 000 - 200 000) руб. x 18%).

Возврат бракованного товара произведен в сентябре 2010 г. В срок до 20 сентября 2010 г. российская организация представит в налоговый орган по месту постановки на учет налоговую декларацию за август 2010 г. В строках 030 и 031 будет отражена сумма 90 000 руб. (500 000 руб. x 18%).

В срок до 20 октября 2010 г. российская организация представит в налоговый орган по месту постановки на учет налоговую декларацию за август 2010 г. (уточненную). В строках 030 и 031 будет отражена сумма 54 000 руб.

Как указано в п. 11 ст. 2 Протокола о товарах ТС, суммы НДС, уплаченные (зачтенные) по товарам, импортированным на территорию РФ с территории Казахстана или Белоруссии, подлежат вычетам (зачетам) в порядке, предусмотренном законодательством РФ - товары приобретаются для операций, облагаемых НДС (пп. 1, 2 п. 2 ст. 171 НК РФ), приняты к учету (п. 1 ст. 172 НК РФ), уплата налога подтверждена соответствующими документами (п. 1 ст. 172 НК РФ). К таким документам относятся заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов с отметкой налогового органа об уплате НДС и платежные документы, подтверждающие фактическую уплату налога.

Заявления или их копии, заверенные руководителем и главным бухгалтером организации (индивидуальным предпринимателем), и копии платежных документов хранятся у покупателя в журнале учета полученных счетов-фактур. Заявления и реквизиты платежных документов регистрируются в книге покупок (п. п. 5, 10 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур).

Хотелось бы обратить внимание на спорный момент, связанный с вопросом налоговых вычетов по "импортному" НДС, который заключается в следующем.

Предположим, организация в сентябре 2010 г. ввезла партию товаров из Республики Беларусь. В этом же месяце НДС был уплачен налоговому органу по месту постановки организации на учет. До 20.10.2010 организация представила в налоговый орган соответствующую налоговую декларацию по косвенным налогам и документы, указанные в п. 8 ст. 2 Протокола о товарах ТС.

Одним из документов этого списка является заявление, на котором в соответствии с п. 6 Правил заполнения заявления (Приложение 2 к Протоколу об обмене информацией) налоговый орган должен проставить свою отметку в течение десяти рабочих дней. Нетрудно подсчитать, что отметка на заявлении появится только в октябре 2010 г. Выясним, имеет ли организация право принять к вычету сумму НДС по ввозимым товарам в сентябре и отразить ее по строке 190 разд. 3 общей декларации по НДС за III квартал 2010 г.

Следует отметить, что официальных разъяснений по данному вопросу нет. Однако на практике налоговые инспекторы настаивают, что право на вычет "импортного" НДС возникает только в IV квартале, то есть в период, когда налоговый инспектор проставил отметку на заявлении.

Арбитражная практика по данному вопросу не столь обширна, поэтому говорить о тенденции не приходится. В качестве примера приведем Постановление ФАС МО от 29.01.2007 N КА-А41/13794-06, где рассматривалась аналогичная ситуация и суд встал на сторону налогоплательщика, аргументировав свое решение следующим. Буквальное толкование норм Положения не позволяет прийти к выводу о том, что право на налоговые вычеты возникает у налогоплательщика только в момент проставления налоговым органом отметки об уплате косвенных налогов на заявлении о ввозе и уплате косвенных налогов. Отметка проставляется налоговым органом при проверке декларации и иных документов, а наличие отметки налогового органа на заявлении необходимо налогоплательщику для направления своему поставщику. Выполнение российским налогоплательщиком обязательств, установленных Положением и национальным законодательством, подтверждается платежными документами на уплату налога и подачей заявления на ввоз товаров.

Таким образом, считаем, что имеются основания отразить в общей декларации и предъявить к вычету "импортный" НДС за тот квартал, когда произведена его уплата, даже если заявление подписано налоговым органом в месяце, следующем за этим кварталом. Полагаем также, что подход, изложенный в указанном Постановлении ФАС МО, можно распространить и на НДС при ввозе товаров с территории стран - членов ТС.

Как показывает анализ практики взимания налога на добавленную стоимость в Российской Федерации действующая система исчисления налога содержит в себе значительные недостатки, требующие коренного ее пересмотра. Причем изменению должны подвергнуться не только отдельные ее части и элементы, но сама система исчисления требует нового подхода к ее рассмотрению.

Российское законодательство по НДС характеризуется чрезвычайной подвижностью и изменчивостью. Огромное количество законодательных актов, инструкций и других нормативных документов, регламентирующих порядок исчисления налога, требуют своей унификации, так как их многочисленность и разрозненность является причиной ряда распространенных нарушений порядка исчисления и уплаты налога.

Кроме этого ряд действующих положений законодательства требуют своего изменения или корректировки. К ним относятся:

) проблема специального порядка определения облагаемого оборота по НДС (в виде разницы между продажными ценами и ценами приобретения товаров, включающими НДС) для организаций розничной торговли и общественного питания. Нечеткость законодательства по вопросу определение оптового или розничного товарооборота приводит в настоящее время к многочисленным нарушениям со стороны налогоплательщиков, а также создает множество конфликтных ситуаций, решение которых приходится проводить через арбитражные суды.

) особый порядок исчисления НДС по предприятиям розничной торговли и общественного питания, а также невключение индивидуальных предпринимателей в число налогоплательщиков НДС создает определенные трудности не только самим предприятиям розничной торговли и частным предпринимателям, но и являются причиной многочисленных нарушений со стороны налогоплательщиков, выражающиеся в самостоятельном выделении налога в расчетных документах и необоснованном отнесении сумм НДС по ним на расчеты с бюджетом;

) особое место в законодательстве занимает также особый порядок исчисления НДС при реализации товаров по ценам не выше фактической себестоимости, а также специальные методы исчисления НДС при реализации горюче-смазочных материалов. Эти пункты законодательства чрезвычайно сложны, запутанны и соответственно неэффективны. Налогоплательщиками допускается по ним большое количество ошибок, однако налоговым органам очень сложно проверить правильность исчисления НДС в таких случаях;

) также одним из актуальнейших вопросов на повестке дня стоит вопрос интеграции России в мировое экономическое сообщество. На этот процесс большое влияние оказывает международные аспекты обложения налогом на добавленную стоимость торговых операций, поэтому уже сейчас необходимо предусмотреть меры по сближению режимов в обложении налогом на добавленную стоимость, применяемых в Российской Федерации и в Европейском Сообществе.

В действующем законодательстве об ответственности в сфере налогообложения не предусмотрено разветвленной системы составов налоговых правонарушений. Искусственное ограничение видов правонарушений привело к тому, что практически любые действия налогоплательщиков, повлекшие недоплату налога, налоговые органы необоснованно квалифицируются как сокрытие или занижение объекта налогообложения. Это, в свою очередь, влечет за собой необоснованное применение санкций - взыскание штрафа в сумме доначисленного налога, а в случае повтора - в двойном размере. Однако уже сейчас богатый опыт арбитражно-судебной практики рассмотрения споров о НДС свидетельствует о невозможности в полной мере охватить все виды нарушений законодательства по НДС в рамках существующих видов правонарушений.

Также необходимо обратить внимание на актуальность проблем своевременности расчетов налогоплательщиков с бюджетом. Об этом свидетельствует то, что в среднем 15,6 % налогоплательщиков допускают в своей работе просроченную задолженность по налогу перед бюджетом.

Также налоговые органы активизировались в вопросе налогового контроля за физическими лицами, в том числе за физическими лицами, не имеющими статуса индивидуального предпринимателя.

И в этом вопросе у налоговых органов есть дополнительный инструмент - применение п.2 ст.11 НК РФ, в котором содержится следующее положение: «Физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них настоящим Кодексом, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями».

В условиях, когда п.1 ст.2 ГК РФ закрепляет очень расплывчатые критерии предпринимательской деятельности, таковой можно признать что угодно, в чем усматривается прибыльность (доходность) и систематичность, ну а рисковый характер в наше время во всем презюмируется.

Таким образом, путь для доначисления физическим лицам НДС, ЕСН (налоги, которые они в принципе не платят, т.к. не являются их плательщиками) открыт. Например, в случае, если физическое лицо сдает в аренду находящиеся у него в собственности объекты недвижимости или осуществляет вложения собственных средств в активы, отличные от банковских депозитов и паев ПИФов.

Главный предмет спора последних лет - ставка налога на добавленную стоимость (НДС). Сторонники снижения налога доказывали полезность этого шага для вывода из тени налогооблагаемой базы - по оценкам экспертов, собираемость этого налога не превышает 60%. Выпадающие доходы федерального бюджета, могли составить около 500 млрд. руб. Однако компенсировать эти потери можно было за счет средств Стабфонда.

Снижение НДС станет дополнительным стимулом для развития бизнеса и обрабатывающей промышленности. Сейчас у государства избыточный профицит бюджета, обеспеченный высокими нефтегазовыми доходами, однако оно быстро наращивает обязательства по финансированию госрасходов. А среднесрочный прогноз МЭРТа предусматривает снижение мировых цен на нефть и газ, что неизбежно обернется сокращением поступления доходов в бюджет, поэтому выпадающие налоговые доходы от снижения ставки НДС со временем могут оказаться чувствительными для бюджета. С учетом мирового финансового кризиса и рисков ухудшения ситуации в мировой экономике нагрузка на федеральный бюджет должна возрасти. Поэтому вопрос о степени и сроках снижения вызывают столь бурные дискуссии. Наиболее вероятным может быть снижение ставки до 13-15%, сроки же будут определяться скорее всего политическим решением.

Основной недостаток НДС заключается в его неравномерности и обременительности для малоимущих слоев населения, так как тяжесть обложения налогом обратно пропорциональна размеру дохода: чем меньше доход, тем большая часть его направляется на потребление. Поскольку с ростом доходов доля НДС в доходе его реального плательщика уменьшается, НДС можно относить к группе регрессивных налогов.

3.2 Совершенствование механизма взимания налога на добавленную стоимость в Российской Федерации

Налог на добавленную стоимость играет ключевую роль в процессе формирования доходов федерального бюджета. При этом он остается одним из самых проблемных налогов в российской налоговой системе.

Значительные издержки государства и бизнеса, связанные с администрированием НДС, проблемы, возникающие при его возмещении из бюджета, являются актуальными вопросами, связанные с реформированием и совершенствованием НДС. Как уже было сказано выше, данный налог в

России является бюджетообразующим (обычно он дает около 30% налоговых поступлений, а в период кризиса - более 40%), и к его реформированию надо подходить с осторожностью. Но и реформировать его нельзя. За годы экономических, в том числе и налоговых реформ произошли позитивные изменения по НДС, которые сгладили негативные последствия первых лет взимания НДС:

-  Совершенствовалась практика взимания НДС, методика его исчисления приведена в соответствие с общепринятой, применяемой в странах ЕЭС;

-       Усовершенствовано законодательство, конкретизированы объекты обложения и освобождения НДС, что предотвращает возможность уклонения от уплаты;

-       Снижена основная ставка НДС (с 28% до 20%, затем до 18%);

-       Реорганизованы организационные структуры налоговых служб по функциональному признаку, что способствует более эффективному осуществлению налогового контроля;

-       Введены в практику встречные налоговые проверки, позволяющие предотвращать необоснованные вычеты НДС и занижение налоговой базы;

-       Установлена более рациональная документация (налоговая декларация, счета-фактуры, журнал учета выставленных и полученных счетов-фактур), принята логически понятная для налогоплательщиков структура налоговой декларации;

-       Установлен налоговый период - квартал для всех налогоплательщиков (с 01.01.2008 г.), что позволяет избежать сокрытия доходов и искусственного занижения налоговой базы, и позволяет каждому налогоплательщику использовать денежные средства в обороте более продолжительный период для увеличения доходов;

-       Установлен с 2010 г. ускоренный заявительный порядок возмещения НДС для отдельных категорий налогоплательщиков.

Однако, наряду с положительными изменениями в порядке исчисления и порядке уплаты налога, остается множество нерешенных вопросов, связанные с дальнейшим реформированием НДС. Ученые, теоретики и практики, выделяют наиболее существенные и значимые пути развития НДС, которые в первую очередь обусловлены с нынешними экономическими обстоятельствами, а так же с законодательными пробелами.

Среди особо значимых проблем, связанных с НДС, выделяют следующие пути совершенствования НДС:

1.   Изменение налоговой ставки

2.       Использование эффективных налоговых льгот

.        Совершенствование администрирования НДС

Наряду с этим, в последнее время ведется дискуссия по поводу отмены НДС или замена налогом с продаж.

. Изменение налоговой ставки является приоритетной среди других вариантов. В данном случае, речь здесь идет о переходе на единую пониженную ставку НДС.

Есть решения, позволяющие снизить ставку НДС и одновременно увеличить его поступления в бюджет. Можно, например, снизить ставку НДС до 10% для всех товаров (работ, услуг), облагаемых по ставке 18%. При этом для импортной продукции увеличить таможенную пошлину на величину снижения НДС. Увеличение таможенной пошлины способствует экономическому укреплению отечественного рынка, т.к. увеличение стоимости импортных товаров приведет к снижению спроса на них и увеличит конкурентоспособность российских производителей.10 Однако такая мера может и дать отрицательный эффект в виде замедления модернизации наукоемких отраслей. Увеличение стоимости современной импортной техники и т.д. При данном раскладе потери бюджета будут определяться снижением НДС только для отечественной продукции, реализуемой в России, и, по мнению аналитиков, не превысят 0,4-0,5% ВВП. Это существенно меньше того, что планирует израсходовать правительство на поддержку экономики. При этом планируется ликвидировать некоторые льготы по НДС, предусмотренные ст.149 НК РФ. При этом даже при единой ставке НДС, равной 10% поступления налога в бюджет могут возрасти.

Другой вариант, предложенный Минэкономразвития, заключается в снижении налоговой ставки до 12%. Единая ставка НДС планируется на уровне 12% вместо действующих 18 и 10%. Потери бюджета, по данным министерства, будут восполнены благодаря повышению ставки акцизов на размер снижения ставки НДС на подакцизные товары, а так же за счет роста поступлений этого и других налогов. Минэкономразвития рассчитывает, что уменьшение ставки НДС позволит бизнесу направить инвестиции в отрасли с высокой добавленной стоимости, включая высокие технологии и проекты, связанные с импортом дорогостоящего оборудования. При этом экономическое ведомство настаивает на снижении ставки НДС, поскольку налоговая нагрузка должна возникать в момент возникновения прибыли, а не добавленной стоимости.

Снижение ставки НДС приведет к снижению цен на потребительские товары. Но, во-первых, большинство товаров первой необходимости (продукты питания, медикаменты, детские товары) облагаются сейчас по льготной ставке 10%, и введение единой ставки 12% приведет к росту цен на эти товары. А во-вторых, если предположить, что производители и продавцы действительно снизят цены на реализуемые товары, то произойдет неминуемый рост спроса, который вызовет рост инфляции и перегрев экономики. Положительный эффект введения единой ставки, во- первых, заключается в упрощении механизма администрирования налога и пресечения возможностей мошенничества с использованием наиболее распространенных схем, связанных с наличием дифференцированных ставок налога. Во-вторых, снижение основной ставки налога для большинства товаров. Но этот шаг грозит и серьезным социальным последствиям, что делает ее нецелесообразной в современных экономических условиях.

Поэтому дальнейшее реформирование НДС следует проводить в направлении снижения ставки при сохранении ее дифференциации. Кроме того, при снижении стандартной ставки, есть риск привлечь дополнительный приток импорта в Россию, что отрицательно скажется на конкурентоспособности аналогичных товаров, производимых и реализуемых на территории страны, особенно обрабатывающей промышленности и сельского хозяйства.

По мнению сторонников снижения ставки, вследствие данной меры кредиты должны подешеветь, теневая экономика утратить привлекательность («махинации» с НДС станут нерентабельными), а у предприятий возрасти оборотные средства.

Второй вариант - это снижение налога на 14% с сохранением ставки 10% по отдельным группам товаров. Выпадающие доходы при таком варианте оцениваются около 1,3% ВВП. При унификации ставки в 12% прямые выпадающие доходы составят 2% ВВП, что сравнимо годовому расходу на национальную оборону страны.

В то же время существует аргументация против снижения ставки НДС. Она сводится к недопустимости потерь бюджета в ближайшие годы, т.к. планируется увеличение расходов на решение демографической проблемы и продолжение пенсионной реформы, удержание инфляции, финансирование системы образования в целях повышения производительности труда; финансирование строительства транспортной инфраструктуры и т.д., и это в условиях неблагоприятной макроэкономической ситуации. Кроме этого, А.Кудрин подчеркивает, что НДС по своей сути является «подушкой безопасности» для страны на случай снижения цен на углеводороды.

Учитывая, что НДС в РФ - это чисто фискальный налог, то снижение ставки так же неприемлемо. «НДС - нейтральный налог и к структурной перестройке экономики привести не может. Это единственный налог, который стабильно растет вместе с ВВП. НДС - это налог на спрос, который и так стремительно растет, поэтому снижать его в условиях перегрева экономики все равно, что подливать керосин в огонь», - заявил А.Кудрин н ежегодной налоговой конференции РСПП. Даже сторонники снижения ставки соглашаются с тем, что восстановление доходов произойдет только через 8-12 лет. С учетом экономической нестабильности в мире спрогнозировать долгосрочную бюджетную систему практически невозможно, поэтому говорить о снижении ставки достаточно проблематично.

. Использование эффективных налоговых льгот. В некоторых странах используется 4 вида льгот: нулевая ставка, пониженная 2-5%, освобождение от уплаты налога, установление необлагаемого порога для малого бизнеса. В РФ не используется только пониженная ставка. На данном этапе развития современной экономики изменение или введение новых льгот по НДС могут безболезненно решить многие проблемы, связанные с налогом.

Значительную долю в объеме льгот составляют освобожденные от НДС биржевые операции с ценными бумагами, банковская и страховая деятельность. По мнению многих авторов, такие льготы обусловлены социальным значением для общества, но, с другой стороны, они представляют собой лоббирование интересов определенного круга лиц.

Поэтому немаловажным решением может служить отмена данных льгот и введение более значимых для населения. Помимо этого можно так же установить для социальной сферы более рациональную льготу в виде сочетания освобождения и права на вычет НДС по приобретению.

Предлагается так же установить пониженную ставку менее 10% на товары первой необходимости (мука, молочные продукты, медицинские товары), одновременно повысить ставку на реализацию предметов роскоши (ювелирные изделия). Такой способ позволяет увеличить долю уплаты НДС лицами, относящиеся к обеспеченной категории населения.

Дополнительный способ установления льгот для малого бизнеса заключается в том, что при установлении порога освобождения от обязанности налогоплательщиков субъектов малого бизнеса, необходимо учитывать инфляцию и положение малого бизнеса. Учитывая, что порог освобождения от уплаты НДС составляет два миллиона рублей ст.145 НК РФ без учета НДС уже на протяжении нескольких лет, то уровень инфляции (с учетом скрытой) непрерывно растет, то соответственно необходимо при этом и увеличивать порог освобождения.

Так же можно рассмотреть вариант, при котором будут устанавливаться нулевые ставки вместо освобождения от уплаты налога в малом бизнесе и у сельхозтоваропроизводителей. Следует учитывать тот факт, что при полном освобождении от уплаты налогоплательщик не имеет права на возмещение НДС по приобретению и выставлению соответственно в счетах-фактурах НДС по реализации, что препятствует спросу продукции оптовыми покупателями. При использовании льготы в виде нулевой ставки налогоплательщики имеют права на возмещение НДС по приобретенным товарам (работам, услугах) и право на выставление в счетах-фактурах НДС по реализованным товарам (работа, услугам), что благоприятствует спросу. Вследствие перечисленных последствий использования льгот наиболее выгодной и эффективной является льгота в виде нулевой ставки.

. Усовершенствование администрирования НДС. Реформирование порядка возмещения. Данное направление так же имеет свою актуальность, поскольку меры повышения собираемости налогов, дают возможность перейти к реальным действиям по снижению стандартной ставки НДС. Если же условия администрирования не будут улучшаться, то снижение ставки не целесообразно, поскольку потери бюджета будут еще выше. Являясь бюджетообразующим налогом, НДС - одновременно и воплощение коррупции и произвола: кто-то незаконно возмещает миллиарды, а кто-то годами не может возместить свой законный НДС 21. При этом роль налоговых органов сводится к контролю за исполнением обязательств по уплате НДС поставщиками проверяемых налогоплательщиков, что является самой сложной задачей. Согласно налоговой практике проверка поставщиков свидетельствует о том, что нередко контрагенты проверяемого налогоплательщика не исполняют свои обязательства по уплате НДС в бюджет, при этом отсутствие у проверяемого налогоплательщика ответственности за действия третьих лиц не позволяет налоговым органам обоснованно отказать экспортеру в возмещении налога в подобных случаях. В данном случае существует ряд ограничений, при которых у проверяемого налогоплательщика возмещения по НДС могут признать необоснованными. Так, по разъяснению Министерства финансов РФ, если налогоплательщик при совершении операций с контрагентом не проявил должной осмотрительности и осторожности: не собрал «налоговое досье» в целях проверки деятельности контрагента, то по решению суда налоговые органы могут доначислить налог. Однако документы, необходимые для осведомленности деятельности контрагента не являются существенными для выяснения добросовестности и ответственности контрагента. Данные документы носят лишь информационный характер (копия свидетельства о регистрации в налоговых органах, выписка из ЕГРЮЛ) и подтверждают право полномочия того или иного лица (доверенность, расписка), поэтому даже наличие таких документов у налогоплательщика не позволяют обезопасить себя от налогового «риска».

Такая конструкция предоставляет недобросовестным налогоплательщикам возможность для злоупотреблений и мошенничества (создание фирм-однодневок, фиктивный экспорт, искажение данных в документе при экспорте, завышение цен при приобретении товаров).

Ежегодные потери стран ЕС от такого рода «правонарушений» оцениваются в 4,5 млрд. евро, а потери России в 1,5-2 млрд. руб.23. Неполная и противоречивая нормативно-правовая база по налогу в части порядка возмещения экспортного НДС, недостаточная эффективность применяемых налоговыми органами методов контроля за возмещением налога используются налогоплательщиками в ущерб государственным интересам.

В результате сопоставления динамики фактического поступления НДС в федеральный бюджет с суммами возмещаемого налога и темпами роста экспорта установлено, что сумма возмещаемого экспортерам налога составляет практически половину от поступившего в бюджет НДС.

Коэффициент собираемости НДС (по методике МВФ) в России разные годы находился в пределах 48-58%, и только в 2008 г. опустился до 43,5%. В принципе, эти значения соответствуют уровню собираемости данного налога в большинстве развитых стран, где коэффициент составляет 42-65%.

Причем имеет место более быстрый рост сумм вычетов (возмещения НДС) по сравнению с увеличением суммы начисленного налога. Это создает реальную угрозу экономической безопасности государства, и проблема контроля над возмещением НДС переходит в разряд стратегических задач обеспечения национальной экономической безопасности. Наличие довольно высокого положительного сальдо экспорта-импорта в России обуславливает высокий уровень возмещения налога при применении нулевой ставки по экспортируемым товарам. Поэтому совершенствование системы администрирования НДС по экспортным операциям является актуальной задачей для государства, и усиление контроля над правомерностью возмещения как по внешним, так и по внутренним операциям НДС в настоящее время остается одним из приоритетных направлений налоговых органов.

В этой связи можно рассмотреть следующую систему мер:

) создать совместно с органами внутренних дел единую базу утерянных паспортов и паспортов умерших лиц. Ежегодно, а также перед регистрацией нового юридического лица данные паспортов и ответственных лиц организации должны сверяться с базой. Это затруднит создание фирм- однодневок, что увеличит стоимость предоставляемых услуг и, как следствие, вынудит многих недобросовестных налогоплательщиков отказаться от них;

) ввести в НК РФ понятия «фирма-однодневка» и «недобросовестный налогоплательщик»;

) в целях вычетов по НДС ввести ответственность налогоплательщика за уплату НДС своими самыми крупными поставщиками. Законодательно это сделать будет достаточно сложно, зато данная мера является самой эффективной для борьбы с обналичиванием денежных средств;

) введение принципиально нового механизма расчетов налогоплательщиков с бюджетом заключается в том, что государство становится участником расчетов с каждым налогоплательщиком в части НДС. Все без исключения платежи по НДС будут осуществляться через бюджет. Данное обстоятельство признается надежной гарантией полной уплаты в бюджет. При этой схеме все суммы НДС поступают в бюджет, и вычеты предоставляются лишь в отношении уплаченного НДС.

) введение НДС-счетов. Суть данного механизма заключается в том, что получаемые от покупателя суммы НДС зачислялись не на расчетный счет организаций, а на специальный счет, с которого нельзя было бы взять деньги для иных целей, кроме уплаты НДС поставщику, а также причитающихся бюджету НДС и других налогов. Применение этого способа позволит существенно снизить возможность совершения операций, связанных с обналичиванием денежных средств, и не потребуется введения дополнительных мер изменения практики налогового контроля.

Предложенные меры позволят повысить собираемость налога, что в свою очередь, даст возможность перейти к другим значимым действиям по реформированию НДС. Только после ликвидации такой глобальной проблемы для российской экономики, как обналичиванием денежных средств через цепочки фирм-однодневок (а вместе с ней схем «серых» зарплат), при благоприятной макроэкономической ситуации можно будет ставить вопрос о снижении стандартной ставки НДС. В сложившейся ситуации, когда расчеты частично основаны на ожидании, что часть налогоплательщиков откажется от «серых» схем оптимизации налогообложения, и когда не планируется принятие законодательных мер по ликвидации таких схем, снижение ставки НДС не предоставляется целесообразным.

Существование проблемы выбора между НДС и НСП объясняется не только существующими трудностями администрирования НДС, которые имеются и по другим налогам, но и отсутствием установленных на законодательном уровне действенных мер по пресечению незаконного включения НДС в вычеты, которые способствуют росту сумм налога, заявляемых к возмещению. Ежегодно удельный вес налоговых вычетов в общей сумме начислений налога возрастает, при этом темпы роста вычетов существенно превышают темпы начисления налога. В период экономического спада среди множества решений по поводу «выздоровления» экономики страны помимо стандартных мер, направленных на поднятие экономики, выделяют достаточно радикальные, в том числе и отмены НДС и замена его налогом с продаж. В данном контексте наиболее остро стоит вопрос об отмене НДС, из-за которого страдает не только внутренний рынок.

Под удар попадают и те предприятия, которые производят конкурентоспособную на внешних рынках продукцию и занимаются экспортом.

В предпринимательском сообществе России НДС уже давно называют «криминальным» налогом и ратуют за его отмену или радикальную модернизацию. Отмена НДС, по их мнению, привела бы к сокращения количества российских компаний в три-четыре раза. Перестали бы существовать те фирмы, которые нужны только для налоговых возвратов.

Зато существенно возросла бы собираемость налогов на прибыль предприятий, налогов на доходы физических лиц. Высвободились бы миллионы людей, которых можно было бы задействовать в реальном секторе экономики. Отмена будет компенсирована посредством увеличения сборов по другим налоговым статьям. В частности, за счет налога с продаж, от которого в отличие от НДС уклониться фактически невозможно. НДС является средством сдерживания технологического развития России, он обременяет исключительно перерабатывающую промышленность. При этом экспортеры сырья и малый бизнес не обременены этим налогом.

Таким образом, достигается деформация российской экономики в экспортно-сырьевую и кустарно-потребительскую, с ухудшением промышленного сектора. Для изготовления технически сложных товаров (самолетов, автомобилей, электронной техники) нужна очень длинная и разветвленная цепочка предприятий от сырья до конечного продукта, множество смежников и вспомогательных поставщиков и специализированных посредников.

Администрирование НДС в России построено так, что чем больше контрагентов завязано в создании товара, тем пропорциональней риски двойного тройного многократного налогообложения их бизнеса, т.к. стоит отказать в возмещении налога, т.е. не признать права на возмещение кого-то из цепочки, и вся цепочка в последующем будет нарастать в многократном налогообложении. С цель предотвращения многократного налогообложения предлагают заменить его налогом с продаж (НСП) . Последний выдвигается в качестве альтернативы НДС потому, что он считается простым в администрировании как для государства, так и для налогоплательщиков. В отличие от НДС, НСП взимается только на стадии конечного потребления, а следовательно, налоговым органам придется перестраивать свою работу так, чтобы контролировать уплату налога сотнями тысяч розничных торговых точек. Достоинство НДС заключается в том, что обязательства по его уплате применительно к каждому товару распределены между различными налогоплательщиками на разных стадиях производственно-коммерческого цикла. В результате даже при уклонении на каком-то этапе этого цикла бюджет получает доли налога, уплачиваемые на остальных этапах 35. В случае НСП уклонение одним налогоплательщиком означает потерю для бюджета всей суммы налога.

Замена НДС на НСП - крайне сомнительная мера и в условиях глобализации мировой экономики и роста вовлеченности России в мировые экономические отношения. Действительно, при отсутствии НДС не нужно возмещать НДС из бюджета экспортерам. Однако в этом случае также не облагаются и импортируемые товары, что по сравнению с применением

НДС, предполагающим налогообложение по нулевой ставке, предоставляет конкурентные преимущества импортным товарам. В то же время наличие каскадного эффекта позволяет предположить, что даже взимание НСП только на стадии розничной реализации не позволит полностью освободить экспорт от косвенных налогов. Кроме того, замена НДС на НСП может вызвать рост цен и инфляцию при наличии многочисленных посредниках. НДС по сравнению с НСП является нейтральным налогом для налогоплательщиков, т.к. применяются налоговые вычеты по приобретенным товарам, работам, услугам 36.

Однако для отдельных категорий налогоплательщиков: крупные российские корпорации, работающие в России, профиль деятельности которых не связано с производством в значительных масштаба потребительских товаров или товаров для внутреннего рынка, крайне заинтересованы в отмене НДС. С одной стороны, это позволит им значительно снизить свои налоговые платежи в бюджет в краткосрочном периоде, практически не неся бремя уплаты нового налога НСП. А с другой - будет способствовать снижению прочих издержек, связанных с возмещением НДС при экспорте и налогообложением постоянно растущего импорта, возможности не уплачивать налог при реализации и приобретении услуг, местом реализации которых признается территория РФ.

Вместе с тем, как было показано выше, такая позиция не только не основана на разумных экономических соображениях, но и способна нанести серьезный вред экономике страны в долгосрочной перспективе.37 Такая радикальная мера - отмена НДС будет благоприятствовать лишь отдельным категориям, но из-за всех негативных сторон, касающихся заменой НСП, в целом может, дестабилизировать налоговую систему, усложнить ее механизм, в том числе есть большая вероятность того, что данный налог окажется менее эффективным по сравнению НДС.

Таким образом, исходя из всего вышесказанного, можно сделать вывод о том, что существует множество способов реформирования НДС от наиболее радикальных к наименее безболезненных для экономики страны.

Безусловно, осуществление коренных изменений требует не только больших материальных затрат (экономические исследования), но и временной фактор играет немаловажную роль. Радикальные реформы проводятся в течение длительного срока, с целью выяснения отрицательных и положительных эффектов той или иной реформы 38. Они лишь могут способствовать уменьшению доходов поступления НДС в бюджет или дестабилизировать функционирование налоговой системы в целом. Поэтому в условиях сложившейся экономической нестабильности и с системным кризисом в стране осуществление подобных реформ по совершенствованию НДС как его отмена и замена налогом с продаж или изменения ставок является крайне нецелесообразной, т.к. в данной ситуации будет достаточно сложно оценить результат в нормальной экономической обстановке.

Совершенствование администрирования НДС можно выделить как основополагающий способ для дальнейшего развития налога. При повышении не только количества, но и качества собираемости налога в будущем можно говорить и снижении налоговых ставок, и о ведении или отмены определенных льгот.

Только последовательное поэтапное введение изменений в налоговое законодательство, начиная с базовых положений, влияющих на все стадии налогового функционирования, а именно: контроль, качество, эффективность и последующих преобразований, касающихся определенных элементов налогообложения, может дать положительный результат при реформировании и совершенствовании НДС.

налог добавленный стоимость консолидированный бюджет

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

К настоящему времени в Российской Федерации в целом закончено формирование основ современной налоговой системы. В ходе проведенной в Российской Федерации налоговой реформы был отменен ряд налогов, снижены ставки основных налогов, созданы условия для более низкой налоговой нагрузки на малый бизнес. Изменение структуры налоговой системы, включая принятые подходы к налогообложению отдельных секторов экономики, смягчило различия в инвестиционной привлекательности отраслей, создало условия для диверсификации экономики.

В результате, налоговая нагрузка на экономику без учета нефтегазового сектора снизилась до более низкого уровня по сравнению с налоговой нагрузкой в странах с сопоставимым уровнем бюджетных расходов. Невысоки по сравнению с большинством стран и налоговые ставки.

Тем не менее, характер современного этапа развития российской экономики характеризуется наличием множества специфических для этого этапа проблем, среди которых можно выделить недостаточный уровень развития базовых институтов (включая институты правоприменения, обеспечения исполнения контрактов), уровень развития судебной системы, защиты прав собственности. В этих условиях проведенная в последние годы налоговая реформа является лишь одной из составных частей реформ, направленных на повышение конкурентоспособной налоговой системы.

Учитывая, что ожидаемые структурные сдвиги в экономике приведут к значительному снижению доходов бюджетной системы (в основном за счет сокращения удельного веса нефтегазового сектора, снижения доли импорта в ВВП), а, также учитывая ожидаемый в будущем рост социальных обязательств государства, не представляется возможным принятие мер налоговой политики, которые могут привести к дальнейшему существенному снижению бюджетных доходов.

Таким образом, направления налоговой политики на долгосрочную перспективу основываются на необходимости обеспечения принципов нейтральности и справедливости налоговой системы, а также поддержания такого уровня налоговой нагрузки, который, с одной стороны, не создает препятствий для устойчивого экономического роста и, с другой стороны, - отвечает потребностям расширенного правительства в доходах для предоставления важнейших государственных услуг и выполнения возложенных на него функций.

Федеральный бюджет должен стать надежным инструментом реализации экономической и социальной политики Правительства РФ. Решающее значение в доходах бюджета имеют налоги. Проводить анализ динамики и структуры налоговых доходов бюджета необходимо с целью преодоления негативных последствий воздействия налогов на экономику страны.

Характер современного этапа развития российской экономики характеризуется наличием множества специфических для этого этапа проблем, среди которых можно выделить недостаточный уровень развития базовых институтов (включая институты правоприменения, обеспечения исполнения контрактов), уровень развития судебной системы, защиты прав собственности. В этих условиях проведенная в последние годы налоговая реформа является лишь одной из составных частей реформ, направленных на повышение конкурентоспособной налоговой системы.

Основная проблема российской экономики - до сих пор очень высокая зависимость от экспорта природных ресурсов. В последние годы государство сделало многое в плане развития отраслей перерабатывающей промышленности, услуг, транспорта, но ключевую роль в экономике все еще играет нефтегазовый экспорт, экспорт иного сырья, металлов. В результате кризиса практически на все товары российского сырьевого экспорта снизились не только цены, но и спрос.

Вторая проблема - недостаточная конкурентоспособность несырьевых секторов экономики. Когда начались проблемы в сырьевых секторах, не нашлось отраслей, способных «поддержать» экономику. Более того, проблемы от сырьевых отраслей начали распространяться на смежные.

Результат - значительное падение промышленного производства, рост числа безработных, снижение заработных плат и ряд других негативных последствий. Особенно это заметно в тех городах и регионах, в которых находятся крупные сырьевые предприятия, и которые в условиях постоянного роста цен на сырье были весьма обеспеченными.

Третья проблема - недостаточная развитость финансового сектора, банков. Многие российские предприятия, особенно быстро развивавшиеся в последние годы, выходившие на внешние рынки, не могли рассчитывать на финансирование внутри страны. Кредиты российской банковской системы были дороже, сроки кредитования - меньше. Компании вынуждены были занимать за рубежом. В кризис зарубежные рынки капитала стали для предприятий недоступными.

Национальная экономика в последние годы развивались во многом за счет внешних источников - высоких цен на сырье, «дешевых» кредитов иностранных банков, теперь России для выхода из кризиса и обеспечения устойчивого долгосрочного развития необходимо найти внутренние источники роста.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

1. Конституция Российской Федерации (принята всенародным голосованием 12.12.1993): по состоянию на 30.12.2008 г. Собрание законодательства РФ. - 26.01.2009. - N 4. - Ст. 445.

2. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ: по сост. на 28.12.2010 г Собрание законодательства РФ. - № 31. - 1998. - ст. 3824.

3. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ: по сост. на 07.03.2011 г. // Собрание законодательства РФ. - 07.08.2000. - № 32. - ст. 334.

4. Аборина Г.Г. Проблемы применения НДС // Налоговая политика и практика, 2008 № 5.

5. Абрамов А.Д. О совершенствовании налоговой системы в Российской Федерации Налоговые споры: теория и практика. - 2009. - № 12. - С. 62- 70.

6. Алексеев А.В. Налоги, которые мы (нас) выбирают // ЭКО. - 2008. - № 9. С. 17-33.

7. Аносов В.А. Неправомерное возмещение НДС: факты, проблемы решения. Обзор выступлений на заседании Налогового клуба / В.А.Аносов // Ваш налоговый адвокат. - 2007. - № 2.

8. Басин Н.С., Пахарева Г.В. Заявительный порядок возмещения НДС // Налоговая политика и практика. - 2010. - №2. - С.8-14.

9. Вихляева Е.Н. О налоге на добавленную стоимость. / Е.Н. Вихляева, М.Н. Хромова, И.И. Белова // Налоговый вестник. - 2008. - № 8.

10. Голикова Е. Исчисление НДС и применение налоговых вычетов. / Е. Голикова // Финансовая газета. - 2007. - № 7.

11. Гончаренко Л.И. Налоговое администрирование. - М.: КНОРУС, 2009. - 448 с.

12. Грудицына Л.Ю. Налог на имущество физических лиц: Вопросы и ответы / Л.Ю. Грудицына // Адвокат. - 2009. - №11. - С.13-21.

13. Гуреев В.И. Налоговое право. / В.И. Гуреев. - М.: Дело, 2009. - 562 с.

14. Дополнен перечень технологического оборудования, которое при ввозе в Россию не облагается НДС// Главбух. - 27 декабря 2010.

15. Ермошина Е.Л. Порядок взимания НДС при экспорте и импорте товаров в рамках таможенного союза // НДС: проблемы и решения. - 2010. - № 10. - С.15-19.

16. Журавлева М.Ю. НДС: новации 2008 года. / М.Ю. Журавлева Консультант. - 2008. - №23.

17. Как бухгалтеру защитить себя и снизить риски компании // Главбух. - 22 марта 2011.

18. Караваева И.В. О тенденциях изменений в налоговой сфере Финансы. - 2008. - № 5. - С. 35-38.

19. Комова Н.А. НДС - только по «отгрузке» // Главбух. - 2009. - № 1.

20. Кононов А.Н. Штраф по результатам камеральной проверки взимать можно. / А.Н. Кононов // Главбух. - 2008. - № 15.

21. Лермонтов Ю.М. О результатах и перспективах реформирования НДС / Ю.М. Лермонтов // Налоговед. - 2007. - № 5.

22. Майбурова И.А. Налоги и налогообложение. Учебник. - М.: Финансы и статистика, 2007. - 655 с.

23. Мальцева Е.А. Когда нужно восстанавливать НДС. / Е.А. Мальцева // Российский налоговый курьер. - 2008. - № 24.

24. Миляков Н.В. Налоги и налогообложение: Учебник. - 5-е изд., перераб. и доп. - М.: ИНФРА-М, 2009. - 591 с.

25. Минаев Б.А. НДС в условиях реформирования налогового законодательства // Налоговый вестник. - 2008. - №3.

26. Мясников О.А. Часть вторая: тотальные перемены. / О.А. Мясников // Российский налоговый курьер. - 2006. - № 1-2.

27. Мясников О.А. Налог на добавленную стоимость/ О.А. Мясников // Российский налоговый курьер. - 2008. - № 23.

28. Налоги: учебное пособие / Под ред. Д.Г. Черника. - М.: Финансы и статистика, 2008. - 400 с.

29. Налоги в Российской Федерации: учебное пособие - М.: ЮНИТИ- ДАНА, 2007. - 27 с.

30. Налоги и налогообложение / Под ред. Романовского М.В., Врублевской О.В.: Учебник для ВУЗОВ. - СПб: Питер, 2008. - 342 с.

31. Налоги: Учебное пособие для вузов /Д. Г. Черник, М.Ю. Алексеев, Н.А. Брусиловская и др.; Под ред. Д.Г. Черника. - 4-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2009. - 586 с.

32. Налоги и налогообложение: Учебное пособие для вузов / И.Г. Русакова, В.А. Кашин, А.В. Толкушкин и др.; Под ред. И.Г. Русаковой, В.А. Кашина. - М.: Финансы, ЮНИТИ, 2008. - 495 с.

33. Надеев Р.П. Об общих принципах налогообложения и сборов в Российской Федерации. / Р.П. Надеев // Право и экономика. - 2007. -№ 10.

34. Никитина К. Строительно-монтажные работы собственными силами не всегда облагаются НДС / К. Никитина // Документы и комментарии. - 2011. - № 6. - С.44-46.

35. Об основных направлениях налоговой политики на 2007-2009 гг. // Налоги и налогообложение. - 2007. - N 5. - С. 4-18.

36. Огиренко Е.А. Новые правила перехода с помесячной уплаты НДС на поквартальную / Е.А. Огиренко // Главбух. - 2006. - № 18.

37. Орлова В.М. Зарубежный опыт налогообложения в части налога на добавленную стоимость. / В.М. Орлова // Налоги. - 2008. - № 1. - С.1-3.

38. Пансков В.Г. Совершенствование администрирования НДС: решение принято, но проблемы остаются // Финансы. - 2010. - №2. - С.29.

39. Пашков С.Ю. Документы против «фирм-однодневок» // Налоговые споры. - 2010. - №2. - С.64-69.

40. Петров В.А. Налог на добавленную стоимость в 2006 году. / В.А. Петров Российский налоговый курьер. - 2006. - № 24.

41. Петров А.В. Налоги и налогообложение: Учебное пособие. - 2-е изд., перераб. и доп. / В.А. Петров, А.В. Толкушкин. - М: Юрайт-Издат, 2008. - 283

42. Рыкунова В.Л. Практические аспекты изменения методики НДС // Управленческий учет. - 2010. - № 1. - С. 79-88.

43. Рюмин С.М. Об уплате НДС налоговыми агентами. / С.М. Рюмин // Налоговый вестник. - 2008. - № 6.

44. Сашичев В.В. Об изменениях в системе налогового контроля. / В.В. Сашичев // Налоговая политика и практика. - 2009. - № 1.

45. Сёмкина Т.И. О возможностях НДС // Налоговая политика и практика. - 2010. - № 2. - С. 28-32.

46. Серова Я. Узнайте, какую сумму НДС безопасно ставить к вычету в вашем регионе / Я. Серова // Учет.Налоги.Право. - 2011. - № 4.

47. Счет-фактуру с НДС выставил «упрощенец». // Главбух. - 2008. - № 15.

48. Сапожков А.В. Реформа налога на добавленную стоимость / А.В. Сапожков Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке. - 2007. - № 3.

49. Тишина Е. Что делать с НДС / Е. Тишина // Российский налоговый курьер. - 2007. - № 19.

50. Таможенный Кодекс Российской Федерации от 28.05.2003 г. № 61- ФЗ (принят ГД ФС РФ 25.04.2003 г.) (в редакции 10.01.2009г.);

51. Хабаев С.Г. Особенности учета НДС. / С.Г. Хабаев // Главбух. - 2008. - № 15.

52. Харисов И.Ф. Налоговая политика в России в кризисный период // Финансовое право. - 2009. - № 9. - С. 26-29.

53. Цибизова О.Ф. О налоге на добавленную стоимость. / О.Ф. Цибизова, Е.С. Лобачева, О.В. Прокудина и др. // Налоговый вестник. - 2007. - №7.

55. Шаповалова К.Р. Снижать или не снижать// Налоговая политика и практика. - 2008. - № 10. - С. 25-27.

56. Шапошникова О.И. Подтверждение права на применение налоговой ставки в размере 0 % О.И. Шапошникова // Налоговый вестник. - 2007. - № 7.

57. Шаталов С.Д. Перспективы налоговой реформы - что нас ожидает Налоговые споры. - 2007. - №6. - С. 8-14.

58. Шинкарев В.В. Практика налогообложения. В.В. Шинкарев, А.С. Солопов Налоговый вестник. - 2009. - № 2.

59. Широков С.В. Комментарии к основным изменениям главы 21 Налогового Кодекса. / С.В. Широков, А.А. Артемьев // Налоговая политика и практика. - 2008. - № 9.