организацией или индивидуальным предпринимателем признаются:
а) передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, включая обмен товарами, работами или услугами;
б) возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу;
в) передача права собственности на товары результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе в случаях, предусмотренных налоговым законодательством.
Не признаются объектом налогообложения:
) операции, указанные в п.3 ст.39 НК РФ:
- связанные с обращением российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики);
- передача при реорганизации основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам);
- передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью. Некоммерческая организация, реализующая это имущество сторонним организациям или физическим лицам, исчисляет и уплачивает НДС в общеустановленном порядке;
- передача имущества, если она носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, а также по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов);
- передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из них, а также распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками;
- передача имущества в пределах первоначального взноса участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества;
- передача физическим лицам жилых помещений в домах государственного или муниципального жилищного фонда при проведении приватизации;
- изъятие имущества путем его конфискации и наследования, а также обращения в собственность иных лиц бесхозяйных и брошенных вещей, бесхозяйных животных, находки, клада в соответствии с нормами Гражданского кодекса (ГК РФ). Операции по реализации конфискованного имущества облагаются налогом в общеустановленном порядке;
- иные операции в случаях, предусмотренных НК РФ.
2) передача безвозмездно жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления;
) передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации;
налог добавленная стоимость посреднический
- выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в пределах их исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязательность выполнения этих работ (оказания услуг) установлена федеральным, региональным законодательством, актами органов местного самоуправления;
- безвозмездная передача основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также бюджетным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям.
Налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения. Для НДС налоговая база выступает в качестве стоимостного показателя облагаемых хозяйственных операций.
"Формирование налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг) зависит от особенностей реализации произведенных налогоплательщиком или приобретенных им на стороне товаров (работ, услуг)." [13]
Налоговая база определяется согласно ст.153 НК. Для целей НДС налогоплательщик определяет ее всегда самостоятельно.
При применении налогоплательщиками при реализации (передаче, выполнении, оказании для собственных нужд) товаров (работ, услуг) различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому их виду, облагаемому по разным ставкам. При этом раздельное определение налоговых баз означает раздельный учет объектов налогообложения, но не приобретения товаров.
При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по их оплате и полученных им в денежной и (или) натуральной формах, в том числе оплата ценными бумагами.
При определении налоговой базы учитываются все суммы, связанные с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).
Налоговым периодом налога на добавленную стоимость является квартал.
В настоящее время в РФ применяются три налоговые ставки по НДС: 0%, 10% и 18%.
. НДС определяется по налоговой ставке 0% при реализации:
товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, а также товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы подтверждающих документов;
услуг по международной перевозке товаров (перевозка товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река - море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории РФ);
работ (услуг), выполняемых (оказываемых) организациями трубопроводного транспорта нефти и нефтепродуктов;
услуг по организации транспортировки трубопроводным транспортом природного газа, вывозимого за пределы территории РФ (ввозимого на территорию РФ), а также услуг по транспортировке (организации транспортировки) трубопроводным транспортом ввозимого природного газа для переработки на территории РФ;
и др.
Согласно нормам ст.165 НК РФ, для использования ставки 0% необходимо данное право подтвердить.
При реализации товаров для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов в налоговые органы необходимо представить следующие документы:
) контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара (припасов) за пределы единой таможенной территории Таможенного союза и (или) припасов за пределы РФ. Если контракты содержат сведения, составляющие государственную тайну, вместо копии представляется выписка из контракта, содержащая информацию, необходимую для проведения налогового контроля;
) выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации товара (припасов) иностранному лицу на счет налогоплательщика в российском банке;
) таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в процедуре экспорта, и российского таможенного органа места убытия, через который товар был вывезен с территории РФ, иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией;
) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории РФ, иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией;
) в случае если товары помещены под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, представляются:
копия свидетельства о регистрации лица в качестве резидента особой экономической зоны;
выписка банка (копия выписки) и копии приходных кассовых ордеров, подтверждающие фактическое поступление выручки;
таможенная декларация (ее копия) с отметками таможенного органа.
При реализации товаров через комиссионера, поверенного или агента по договору комиссии, договору поручения либо агентскому договору в налоговые органы также представляются:
) договор комиссии, договор поручения либо агентский договор (копии договоров) налогоплательщика с комиссионером, поверенным или агентом;
) контракт (копия контракта) лица, осуществляющего поставку товаров на экспорт или поставку припасов по поручению налогоплательщика, с иностранным лицом на поставку товаров (припасов) за пределы таможенной территории Таможенного союза и (или) припасов за пределы РФ;
) выписка банка (ее копия), подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации товара (припасов) иностранному лицу на счет налогоплательщика или комиссионера (поверенного, агента) в российском банке.
Документы (их копии) представляются налогоплательщиками в срок не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенные процедуры экспорта, свободной таможенной зоны, перемещения припасов.
Если по истечении 180 календарных дней налогоплательщик не представил указанные документы (их копии), то операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставкам 10 или 18%.
Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0%, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику.
НДС определяется по налоговой ставке 10% при реализации:
. Продовольственных товаров:
скота и птицы в живом весе;
мяса и мясопродуктов (за исключением деликатесных);
молока и молокопродуктов (включая мороженое, произведенное на их основе, за исключением мороженого, выработанного на плодово-ягодной основе, фруктового и пищевого льда);
яйца и яйцепродуктов;
масла растительного;
маргарина;
сахара, включая сахар-сырец;
соли;
зерна, комбикормов, кормовых смесей, зерновых отходов;
маслосемян и продуктов их переработки (шротов (а), жмыхов);
хлеба и хлебобулочных изделий (включая сдобные, сухарные и бараночные изделия);
крупы;
и др.
. Товаров для детей:
трикотажных изделий для новорожденных и детей ясельной, дошкольной, младшей и старшей школьной возрастных групп;
швейных изделий;
обуви (за исключением спортивной);
кроватей детских;
матрацев детских;
колясок;
тетрадей школьных;
игрушек;
пластилина;
пеналов;
счетных палочек;
счет школьных;
и др.
. Периодических печатных изданий, кроме изданий рекламного или эротического характера; книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, за исключением книжной продукции рекламного и эротического характера.
. Медицинских товаров отечественного и зарубежного производства:
лекарственных средств, включая субстанции, в т. ч. внутриаптечного изготовления;
изделий медицинского назначения.
НДС по ставке 18% во всех случаях, не указанных выше.
Так же для НДС применяются расчетные виды ставок 10/110 и 18/118
Расчетный метод исчисления налога на добавленную стоимость используется в следующих случаях:
. При получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных ст.162 НК РФ.
. При получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).
. При передаче имущественных прав, предусмотренных п. п.2 - 4 ст.155 НК РФ.
. При удержании налога налоговыми агентами в соответствии с п. п.1 - 3 ст.161 НК РФ.
. При реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом, и при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки в соответствии с п. п.3 и 4 ст.154 НК РФ.
. В иных случаях, когда в соответствии с Налоговым кодексом сумма налога должна определяться расчетным методом.
Налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму налога на установленные законодательством налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию РФ в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении:
) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения (за исключением товаров, предусмотренных п.2 ст.170 НК РФ);
) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Право на указанные вычеты имеют покупатели - налоговые агенты, состоящие на учете в налоговых органах и исполняющие обязанности налогоплательщика. Налоговые агенты, осуществляющие операции (п.4 ст.161 НК РФ), не имеют права на включение в налоговые вычеты сумм налога, уплаченных по этим операциям.
Вычету подлежат суммы налога, предъявленные продавцами налогоплательщику - иностранному лицу, не состоявшему на учете в налоговых органах РФ, при приобретении им товаров (работ, услуг) или уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию РФ для производственных целей или осуществления им иной деятельности.
Указанные суммы налога подлежат вычету или возврату налогоплательщику - иностранному лицу после уплаты налоговым агентом налога, удержанного из доходов этого налогоплательщика, и только в той части, в которой приобретенные или ввезенные товары (работы, услуги) использованы при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), реализованных удержавшему налог налоговому агенту. Указанные суммы налога подлежат вычету или возврату при условии постановки налогоплательщика - иностранного лица на учет в налоговых органах РФ.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае их возврата (в том числе в течение гарантийного срока) продавцу или отказа от них. Вычетам подлежат также суммы налога, уплаченные при выполнении работ (оказании услуг) в случае отказа от них.
Вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории РФ, в случае расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками - застройщиками), при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств; суммы налога, предъявленные ему по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, а также при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.
Вычетам подлежат суммы налога, уплаченные по расходам на командировки и представительским расходам, принимаемым к вычету при исчислении налога на прибыль организаций.
Вычетам подлежат суммы налога, исчисленные, и уплаченные налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).
Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, а также уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов, в предусмотренных законодательством случаях.
Это сложная процедура, поскольку налог, подлежащий взносу в бюджет, определяется в виде разницы между суммами НДС, полученными от покупателей товаров, и уплаченными за материальные ресурсы, использованные в производстве. Таким образом, на протяжении всего цикла прохождения продукции до конечного потребителя предприятия на каждой стадии вносят в бюджет только разницу между полученным НДС и уплаченным.
Иными словами, сумма налога определяется как процентная доля налоговой ставки к налоговой базе. При раздельном учете сумма НДС определяется как сумма налога, получаемая в результате сложения сумм налогов по отдельным видам товаров.
По налогу на добавленную стоимость установлены два вида срока уплаты налога - общий и специальный.
Налогоплательщики уплачивают налог (в общий срок) ежемесячно за истекший календарный месяц в срок не позднее 20-го числа следующего месяца.
Налогоплательщики с ежемесячными в течение квартала (специальный срок) суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС, не превышающими 1 млн руб., вправе уплачивать налог исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения, в том числе для собственных нужд, работ (оказания, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший квартал не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.
1.2 Правовые основы посреднических операций
"Посреднические услуги - форма предпринимательской деятельности, заключающаяся в способствовании налаживанию связей между производителями и потребителями с тем, чтобы ускорить и облегчить обращение сырья, материалов, продукции, денег, валюты, информации, потребительских товаров." [16, с.39]
Основными видами гражданско-правовых соглашений, в рамках которых оказываются посреднические услуги являются:
.Договор поручения,
2.Договор комиссии
.Агентский договор
Отношения сторон при договоре поручения строятся на основании положений норм главы 49 "Поручение" Гражданского Кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ). В соответствии с пунктом 1 статьи 971 ГК РФ по договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия. Права и обязанности по сделке, совершенной поверенным, возникают непосредственно у доверителя.
Правовые особенности договора поручения установлены главой 49 "Поручение" ГК РФ.
Сторонами по договору поручения являются поверенный (исполнитель) и доверитель (заказчик). Определение договора поручения дано в статье 971 ГК РФ:
"1. По договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия. Права и обязанности по сделке, совершенной поверенным, возникают непосредственно у доверителя.
. Договор поручения может быть заключен с указанием срока, в течение которого поверенный вправе действовать от имени доверителя, или без такого указания".
Следовательно сущность договора поручения: договор поручения является договором о представительстве одного лица от имени другого.
Гражданско-правовые основы комиссионного соглашения установлены главой 51 "Комиссия" ГК РФ. Из пункта 1 статьи 990 ГК РФ следует:
"1. По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.
По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.
. Договор комиссии может быть заключен на определенный срок или без указания срока его действия, с указанием или без указания территории его исполнения, с обязательством комитента не предоставлять третьим лицам право совершать в его интересах и за его счет сделки, совершение которых поручено комиссионеру, или без такого обязательства, с условиями или без условий относительно ассортимента товаров, являющихся предметом комиссии.
. Законом и иными правовыми актами могут быть предусмотрены особенности отдельных видов договора комиссии".
Таким образом, из установленной законодательством правовой конструкции договора комиссии можно выделить несколько характерных особенностей этого вида договора, а именно:
. Комиссионер действует по поручению комитента, в соответствии с его указаниями.
Однако, на практике может возникнуть ситуация, когда комиссионер, выполняя свои обязанности по договору, предварительно не мог согласовать свои действия с комитентом или получить ответ на свой запрос в разумные сроки. В этом случае, комиссионер вправе отступить от указаний комитента, если этого требуют обстоятельства дела и необходимо в интересах комитента. Иначе говоря, комитент может предоставлять комиссионеру право отступать от его указаний без предварительного запроса, если это необходимо, однако в этом случае посредник обязан в разумные сроки сообщить комитенту о допущенных отступлениях. Такое положение вытекает из пункта 1 статьи 995 ГК РФ:
"Комиссионер вправе отступить от указаний комитента, если по обстоятельствам дела это необходимо в интересах комитента и комиссионер не мог предварительно запросить комитента либо не получил в разумный срок ответ на свой запрос. Комиссионер обязан уведомить комитента о допущенных отступлениях, как только уведомление стало возможным".
Комиссионеру, действующему в качестве предпринимателя, может быть предоставлено комитентом право отступать от его указаний без предварительного запроса. В этом случае комиссионер обязан в разумный срок уведомить комитента о допущенных отступлениях, если иное не предусмотрено договором комиссии".
Согласно договору комиссии комиссионер, принятое на себя поручение обязан исполнить на наиболее выгодных условиях для комитента и в соответствии с его указаниями, а при отсутствии таковых - в соответствии с обычаями делового оборота. "Обычаем делового оборота признается сложившееся и широко применяемое, в какой либо области предпринимательской деятельности правило поведения, не предусмотренное законодательством." [19, с.16]
Если комиссионер совершил сделку на более выгодных условиях, чем те, которые предполагались комитентом, то дополнительная выгода делится между комитентом и комиссионером поровну, если иное не предусмотрено договором комиссии.
. Комиссионер в гражданском обороте выступает от своего имени (заключает сделки с третьими лицами), при этом именно он приобретает права и обязанности по сделке, совершенной с третьим лицом.
Выполняя свои обязанности по договору комиссии, посредник выступает от своего имени, а не от имени комитента, ему даже не вменяется в обязанность называть последнего. "Комитент, по поручению и за счет которого действует комиссионер, не становится участником сделки с третьими лицами, даже в том случае, когда он прямо называется в самой сделке или вступает в непосредственные отношения по исполнению таковой. Поэтому третье лицо, с которым комиссионер вступает в правоотношения, может предполагать, что отчуждателем товара является именно комиссионер" [15, с.5]. Следовательно, права и обязанности по сделке, совершенной посредником с третьим лицом, возникают именно у комиссионера. Исходя из этой особенности договора комиссии, все спорные вопросы третье лицо решает с комиссионером.
Соответственно и все документы по сделке (договора купли-продажи, счета-фактуры и так далее) оформляются на комиссионера, который при этом не обязан указывать, что он действует по указанию комитента.
Комиссионер становится обязанным по сделкам, заключенным с третьими лицами, однако он не несет ответственности за неисполнение сделок, вызванных действием или бездействием третьих лиц, кроме случаев, когда комиссионер не проявил необходимой осмотрительности при выборе этого лица, либо принял на себя ручательство за исполнение сделки (делькредере).
При заключение агенсткого договора, как указано в пункте 1 статьи 1005 ГК РФ одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.
"По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки." [16, с.13]
По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.
Понятие агентского договора как самостоятельного договора гражданского права введено в российское законодательство впервые. Обусловлено это нововведение тем, что известные российскому праву сходные договоры комиссии и поручения не опосредуют всего того многообразия отношений, которые возникают в условиях современной экономической деятельности.
"По своей юридической природе агентский договор является консенсуальным, двусторонним и возмездным. В зависимости от того, что стороны определят своим соглашением, агент может действовать от своего имени, но за счет принципала (в этом случае образец агентского договора приобретает схожие черты с договором комиссии) либо от имени и за счет принципала (в этом случае он приближается к договору поручения)." [16]
В хозяйственной практике агентский договор в основном применяется для осуществления покупки/продажи товара (движимого имущества); недвижимости, в том числе квартир, земельных участков, зданий, сооружений, нежилых помещений, домов; электроэнергии и т.д.), а также для покупки/продажи услуг (услуги турагентов, юридические услуги, услуги антрепренеров, импресарио, патентных поверенных).
Совершение всех вышеперечисленных действий не обязательно оформлять образцом агентского договора. Можно, например, заключать договор комиссии и договор оказания услуг или договор поручения и договор подряда, но это будет значительно труднее и проблематичнее. Многообразие видов агентского договора способно учесть интересны обеих сторон при заключении соглашения. Еще один плюс в пользу агентского договора: он предусматривает возможность долгосрочного сотрудничества сторон. Стороны могут оговорить в тексте образца агентского договора лишь определенные рамки поведения агента, в пределах которых он вправе совершать любые действия в интересах принципала.
В рамках одного договора на агента могут быть возложены поручения разного характера, агентский договор может ограничивать своими условиями права агента или принципала, отсюда многообразие видов агентского договора.
Таким образом, все эти договоры объединяет то, что посредник всегда действует в чужих интересах и за чужой счет. За это он получает вознаграждение от клиента. В договоре поручения такого клиента называют доверителем, в договоре комиссии - комитентом, а в агентском договоре - принципалом. Соответственно, посредников называют поверенным, комиссионером или агентом.
Отличия договоров комиссии от договора поручения состоит в то, что, во-первых, комиссионер по договору комиссии действует от собственного имени, а поверенный по договору поручения - от имени поручителя. Таким образом, поверенный является прямым представителем, а комиссионер - косвенным. Во-вторых, комиссионер более свободен в выборе способа исполнения поручения комитента, чем поверенный по договору поручения. Отступления комиссионера от указаний комитента могут привести или к получению дополнительной выгоды, или к возникновению убытков. При получении выгоды она делится между комитентом и комиссионером поровну, а в случае возникновения убытков они погашаются за счет средств комиссионера. В-третьих, договор комиссии в обязательном порядке является возмездным (ст.991 ГК РФ). При этом если договор комиссии не был исполнен по причинам, зависящим от комитента, комиссионер сохраняет право на комиссионное вознаграждение, а также на возмещение понесенных расходов. Договор поручения, в зависимости от того, к какому соглашению пришли стороны, может быть как возмездным, так и безвозмездным.
По агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала (п.1 ст.1005 ГК РФ).
Главная особенность агентского договора состоит в том, что он может строиться как по принципу договора комиссии, так и по принципу договора поручения. В случае если агентский договор строится по принципу договора поручения, то к нему применяются правила, установленные главой 49 ГК РФ "Договор поручения". Для агентских договоров с элементами договора комиссии применяются правила, определенные главой 51 ГК РФ "Договор комиссии".
Поверенный действует только от имени доверителя, комиссионер - от своего собственного имени. Существенное отличие агентского договора от договоров поручения и комиссии состоит в том, что в агентском договоре возможны оба варианта, а также их сочетание.
Агентский договор может быть заключен как на определенный срок, так и без определения срока. Если срок в договоре не определен, то каждая из сторон вправе в любое время отказаться от договора.
Существующие различия посреднических договоров отражены в Таблице 1.
Таблица 1.
Сравнительный анализ посреднических договоров.
Наименование договораПредмет договораЛицо, от имени которого действует посредникОформление доверенности Договор порученияСовершение юридических действийОт имени доверителяОбязательноДоговор комиссииСовершение сделокОт имени комиссионераНе оформляетсяАгентский договорЛюбые взаимоотношения агента с третьими лицами в интересах принципала, в том числе выполнение функций поверенного или комиссионераОт своего имени, либо от имени принципалаОформляется, только если агент действует от имени принципала
Однако, несмотря на существующие различия, все посреднические договора обладают и общими характерными признаками. Главной характерной чертой посреднических соглашений, имеющей определяющее значение для бухгалтерского и налогового учета, является то, что к посреднику никогда не переходит право собственности на товары (работы, услуги), которые он продает или приобретает в интересах заказчика. Иначе говоря, продавая (приобретая) чужие товары (работы, услуги) посредник оказывает заказчику только услугу, под которой в целях налогообложения понимается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (пункт 5 статьи 38 НК РФ).
1.3 Особенности исчисления и уплаты НДС при посреднических операциях
Оказание услуг в Российской Федерации в соответствии с пп.1 п.1 ст.146 НК РФ представляет собой объект налогообложения по НДС, следовательно, оказав услугу заказчику, посредник обязан исчислить и уплатить в бюджет сумму налога на добавленную стоимость. Причем глава 21 НК РФ в отношении такой категории налогоплательщиков, как посредники, содержит специальный порядок исчисления НДС.
Прежде всего для правильного исчисления НДС и обоснованности применения налоговых вычетов необходимо правильно документальное оформление данных операций.
Cущность договора поручения заключается в следующем: "договор поручения является договором о представительстве одного лица от имени другого". [19, с.17] Поэтому и рассматривать правовую конструкцию договора поручения необходимо в совокупности с правилами главы 10 ГК РФ "Представительство. Доверенность".
Главным условием того, чтобы договор поручения состоялся, является выдача доверителем поверенному доверенности на совершение действий, обусловленных договором поручения. Это обязательное правило определено пунктом 1 статьи 975 ГК РФ:
"Доверитель обязан выдать поверенному доверенность (доверенности) на совершение юридических действий, предусмотренных договором поручения, за исключением случаев, предусмотренных абзацем вторым пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса".
То есть, поверенный может быть признан как уполномоченный представитель доверителя третьими лицами только в том случае, если он предъявит соответствующую доверенность.
Согласно статье 185 ГК РФ:
"Доверенностью признается письменное уполномочие, выдаваемое одним лицом другому лицу для представительства перед третьими лицами. Письменное уполномочие на совершение сделки представителем может быть представлено представляемым непосредственно соответствующему третьему лицу".
Доверенность, выдаваемая доверителем поверенному, должна быть оформлена в соответствии с ГК РФ:
Доверенность - документ срочный, то есть срок действия доверенности ограничен определенным периодом времени. Сроки действия доверенности регламентированы статьей 186 ГК РФ:
"Срок действия доверенности не может превышать трех лет. Если срок в доверенности не указан, она сохраняет силу в течение года со дня ее совершения.
Доверенность, в которой не указана дата ее совершения, ничтожна".
Действие доверенности согласно статье 188 ГК РФ может быть прекращено вследствие:
истечения срока доверенности;
отмены доверенности лицом, выдавшим ее;
отказа лица, которому выдана доверенность;
прекращения юридического лица, от имени которого выдана доверенность;
прекращения юридического лица, которому выдана доверенность.
Исходя из вышеизложенного, следует, что договор поручения как документ призван регулировать взаимоотношения его сторон, то есть доверителя и поверенного. Его наличие или отсутствие не играет решающей роли во взаимоотношениях поверенного с третьими лицами, когда последний выступает от имени доверителя. "Другими словами, договор поручения - это внутренний документ, в то время как доверенность - документ, ориентированный вовне, предназначенный для третьих лиц". [19, с.17]
Обобщая правила оформления доверенности, которая является необходимым условием действия договора поручения, можно выделить ее следующие обязательные реквизиты:
место совершения;
дата совершения;
поверенный;
полномочия поверенного по исполнению данного ему поручения в рамках настоящего договора, с указанием даты и номера договора поручения;
возможность передоверия.
Рассматривая договор поручения, нужно сказать, что он применяется не только в предпринимательских целях, но и в большинстве других гражданских правоотношений, то есть сторонами по договору поручения могут выступать любые дееспособные граждане и юридические лица. Однако для коммерческих представителей гражданским законодательством установлено, что в их роли могут выступать только коммерческие организации или индивидуальные предприниматели.
Согласно статье 977 ГК РФ:
"1. Договор поручения прекращается вследствие:
отмены поручения доверителем;
отказа поверенного;
смерти доверителя или поверенного, признания кого-либо из них недееспособным, ограниченно дееспособным или безвестно отсутствующим.
. Доверитель вправе отменить поручение, а поверенный отказаться от него во всякое время. Соглашение об отказе от этого права ничтожно.
. Сторона, отказывающаяся от договора поручения, предусматривающего действия поверенного в качестве коммерческого представителя, должна уведомить другую сторону о прекращении договора не позднее чем за тридцать дней, если договором не предусмотрен более длительный срок.
Последствия прекращения договора поручения установлены статьей 978 ГК РФ:
"1. Если договор поручения прекращен до того, как поручение исполнено поверенным полностью, доверитель обязан возместить поверенному понесенные при исполнении поручения издержки, а когда поверенному причиталось вознаграждение, также уплатить ему вознаграждение соразмерно выполненной им работе. Это правило не применяется к исполнению поверенным поручения после того, как он узнал или должен был узнать о прекращении поручения.
. Отмена доверителем поручения не является основанием для возмещения убытков, причиненных поверенному прекращением договора поручения, за исключением случаев прекращения договора, предусматривающего действия поверенного в качестве коммерческого представителя.
. Отказ поверенного от исполнения поручения доверителя не является основанием для возмещения убытков, причиненных доверителю прекращением договора поручения, за исключением случаев отказа поверенного в условиях, когда доверитель лишен возможности иначе обеспечить свои интересы, а также отказа от исполнения договора, предусматривающего действия поверенного в качестве коммерческого представителя".
Нужно сказать, что последствия о прекращении договора поручения носят лично доверительный характер отношений между участниками такого договора. Конечно, определенное влияние на правила, регулирующие договор поручения, оказывает и коммерческое представительство, сферой действия которого является предпринимательский оборот.
В отношении договора комиссии неоходимо различать договора комиссии, которые заключаются между хозяйствующими субъектами:
. Договор комиссии на продажу имущества.
При таком договоре комитент поручает комиссионеру продать свое имущество на оговоренных условиях за определенное вознаграждение.
. Договор комиссии на приобретение имущества.
В этом случае комиссионер обязуется за вознаграждение приобрести имущество для комитента на оговоренных условиях.
Независимо от того, какой из указанных договоров заключен, посредник, исполняя обязанности по договору, выступает стороной как минимум в двух обязательствах:
в качестве комиссионера по договору комиссии, то есть осуществляет предпринимательскую деятельность, связанную с извлечением доходов от посреднических операций (получение комиссионного вознаграждения);
в качестве продавца или покупателя по договорам купли-продажи или стороны в другом договоре (в зависимости от вида совершаемой сделки). В данном случае, хотя права и обязанности приобретает комиссионер, его деятельность не связана с получением прибыли от разницы между покупной и продажной стоимостью имущества (договор комиссии на продажу товаров), ни на приобретение имущества, используемого в производственной деятельности для извлечения прибыли (договор комиссии на приобретение товаров).
В зависимости от того, как составлен договор комиссии, расчеты по нему могут осуществляться двумя способами: с участием посредника в расчетах или без его участия.
"При исполнении поручения с участием в расчетах комитент производит расчеты только с комиссионером, который в свою очередь, рассчитывается с покупателями или поставщиками товара по заключенным с ними договорам. Иначе говоря, в кассу комиссионера поступают денежные средства, как принадлежащие комитенту (оплата за товары), так и комиссионеру (комиссионное вознаграждение)". [15, с.9]
При исполнении договора комиссии без участия в расчетах комитент самостоятельно рассчитывается с покупателями или поставщиками товара по сделкам, которые для него заключил комиссионер. При этом в кассу комиссионера поступают только суммы комиссионного вознаграждения, причитающегося ему по договору комиссии.
В зависимости от того, принимает посредник участие в расчетах или нет, различаются формы расчета между комитентом и комиссионером. В первом случае комиссионер вправе удержать свое комиссионное вознаграждение из всех поступающих к нему сумм, предназначенных для комитента. Это право комиссионера закреплено статьей 997 ГК РФ:
"Комиссионер вправе в соответствии со статьей 410 настоящего Кодекса удержать причитающиеся ему по договору комиссии суммы из всех сумм, поступивших к нему за счет комитента".
В соответствии со статьей 410 ГК РФ:
"Обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны".
Таким образом, в момент поступления от покупателя денежных средств за поставленный комиссионный товар, комиссионер получает право удержать причитающуюся ему сумму комиссионного вознаграждения (и расходы, подлежащие возмещению) из поступивших к нему сумм, принадлежащих фактически комитенту. Для реализации этого права, комиссионеру необходимо зачесть взаимные требования или осуществить свое право на основании закона (или договора) в момент перечисления денежных средств комитенту. При этом указание на зачет взаимных требований может содержаться в платежном поручении, где комиссионер указывает, что оплата произведена по договору комиссии с учетом взаимных требований в части комиссионного вознаграждения.
Как быть в том случае, если договором комиссии не предусмотрен срок, когда комиссионер должен перечислить комитенту денежные средства, полученные от покупателей?
В этом случае комиссионер должен сделать это непосредственно после получения на свой расчетный счет оплаты за товар, поставленный по договору комиссии.
При исполнении договора комиссии без участия комиссионера в расчетах комитент оплачивает комиссионное вознаграждение отдельно, непосредственно со своего расчетного счета или из кассы.
После исполнения поручения по договору комиссии, комиссионер в соответствии со статьей 999 ГК РФ, должен представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии:
"По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. Комитент, имеющий возражения по отчету, должен сообщить о них комиссионеру в течение тридцати дней со дня получения отчета, если соглашением сторон не установлен иной срок. В противном случае отчет при отсутствии иного соглашения считается принятым".
Форма отчета ни гражданским, ни каким-либо иным законодательством, не установлена.
Поэтому комиссионер может разработать форму такого отчета самостоятельно. Однако следует помнить, что отражение хозяйственных операций в учете осуществляется на основании первичных документов, к которым бухгалтерское законодательство предъявляет определенные требования.
Согласно пункту 2 статьи 9 Федерального Закона от 21 ноября 1996 года №129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее Закон №129-ФЗ):
"Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:
а) наименование документа;
б) дату составления документа;
в) наименование организации, от имени которой составлен документ;
г) содержание хозяйственной операции;
д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;
ж) личные подписи указанных лиц".
Следовательно, при разработке формы отчета комиссионера должны быть учтены указанные требования.
Отчет комиссионера должен содержать следующие сведения:
количество и стоимость реализованного (приобретенного) комиссионером товара, с выделением соответствующих сумм НДС (к отчету должны быть приложены копии договоров, накладных, актов приема-передачи и тому подобное);
стоимость фактически произведенных расходов, подлежащих возмещению с приложением первичных документов, подтверждающих факт возникновения и уплаты указанных расходов (при отсутствии первичных документов комитент не сможет включить эти суммы в состав затрат и принять к вычету соответствующие суммы НДС);
сумму комиссионного вознаграждения посредника, включая НДС. Сумма комиссионного вознаграждения, исчисляется в соответствии с условиями договора.
если в момент составления отчета комиссионером (при реализации комиссионных товаров), получены от покупателей денежные средства, поступившие в оплату проданных товаров или в качестве аванса, комиссионеру следует указать их сумму.
если в соответствии с договором комиссии на приобретение товара комиссионер получает от комитента денежные средства для осуществления оплаты поставщику и (или) аванс в счет оказания посреднических услуг, комиссионер также должен отразить это в отчете. Кроме того, необходимо указать на состояние расчетов с комитентом: все ли полученные от комитента денежные средства израсходованы, есть ли у какой либо из сторон задолженность. Если выполнены все условия для зачета взаимных требований, а именно:
предъявляемые к зачету требования встречные;
основное и встречное обязательства являются однородными;
по указанным требованиям должен наступить срок исполнения;
то, комиссионер может сообщить комитенту об удержании суммы комиссионного вознаграждения.
Как видно из вышеизложенного, сторонам по договору комиссии следует в момент заключения договора подробно оговорить содержание отчета комиссионера, а при возможности и утвердить его форму.
Если комитент имеет возражения по отчету, то он обязан сообщить о них комиссионеру в течение 30 дней со дня получения отчета (если договор не устанавливает иное). Если возражений со стороны комитента нет, то отчет считается принятым.
При составление агентского договора, необходимо, прежде всего, необходимо:
. Определить предмет договора - то есть, те действия, которые агент и будет выполнять. Это могут быть юридические услуги, услуги по покупке/ продаже товаров, услуг, недвижимости и т.д.
Если заключить с агентом договор, в котором предусмотрены общие полномочия агента на совершение сделок (то есть, не указаны конкретные виды сделок, которые он может совершать от Вашего имени), теряется право ссылаться на то, что у агента не было таких полномочий и соответственно, он не мог заключать такой договор. Однако, в таком случае важно доказать, что 3-е лицо (лицо, с которым агент заключил договор) знало или должно было знать об ограничении полномочий агента.
. Определить от какого имени будет выступать агент.
Возможны два варианта: агент может совершать такие действия, как от имени принципала, так и от своего имени.
В первом случае принципал приобретаете все права и несете обязанности по сделке, заключенной агентом, во втором случае - сам агент.
Также можно предусмотреть в договоре, что часть сделок агент совершает от имени принципала, часть - от своего.
. Определить срок договора.
. Установить отчетность агента за совершенные им действия.
"За все совершенные действиям агент несет ответственность, поэтому обо всех таких действиях агент обязан информировать принципала. В каком порядке, и в какие сроки агент будет представлять такие отчеты, принципал устанавливаете самостоятельно. При отсутствии таких условий в договоре отчеты представляются агентом по мере исполнения им договора либо по окончании действия договора"
Обычно к отчету прилагаются необходимые доказательства расходов, произведенных агентом за счет принципала.
. Установить размер и порядок выплаты вознаграждения.
Если в договоре размер вознаграждения не установлен, причитающегося агенту, такой размер определяется исходя из среднерыночной цены на такие услуги.
. Указать какой объем прав будет ограничен.
Агентский договор может ограничить права как одной, так и другой стороны.
Возможно, предусмотреть условие, согласно которому агент будет обязан не заключать с другими принципалами подобных агентских договоров, которые должны исполняться на территории, полностью или частично совпадающей с территорией, указанной в договоре.
Точно так же и агент может ограничить право на заключение подобных договоров с другими агентами. Такие условия не являются обязательными и могут включаться в договор по смотрению.
. Предусмотрите возможность заключения субагентского договора.
Агент может совершать указанные в договоре действия как лично, так и через другое лицо (субагента). При этом, субагент не может заключать сделки с 3-ми лицами от имени принципала, за исключением случаев передоверия.
Если такое условие неприемлемо, Вы можете указать в договоре, что совершать все действия агент должен лично, не прибегая к услугам субагента.
. Указать, что агентский договор прекращается в следующих случаях:
отказа одной из сторон от исполнения договора, заключенного без определения срока окончания его действия;
смерти агента, признания его недееспособным, ограниченно дееспособным или безвестно отсутствующим;
признания индивидуального предпринимателя, являющегося агентом, несостоятельным (банкротом).
Пунктом 1 статьи 156 НК РФ определено, что налогоплательщики НДС при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.
Говоря другими словами, под обложение НДС у посредника попадает только сумма его вознаграждения, размер которого, а также порядок его выплаты обычно закрепляется сторонами в посредническом соглашении. О том, что налоговой базой по НДС у посредника является только сумма комиссионного вознаграждения, свидетельствует и правоприменительная практика, например, Постановление ФАС Уральского округа от 22 сентября 2008 года №Ф09-6714/08-С3 по делу №А07-2969/08.
По общему правилу, все посреднические договора являются возмездными. Исключение составляет лишь договор поручения, который может быть безвозмездным, но только при условии того, что это прямо предусмотрено в самом договоре.
Поэтому даже если договором размер вознаграждения не закреплен, то услуги посредника должны быть оплачены заказчиком по цене, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные услуги.
Статьей 156 НК РФ закреплено, что в налоговую базу посредника помимо суммы посреднического вознаграждения должны включаться и суммы иных доходов посредника, но при этом законодательство не раскрывает, какие доходы могут рассматриваться в качестве таковых.
Момент налоговой базы посредники определяют, как и все остальные налогоплательщики НДС - в соответствии с нормами пункта 1 статьи 167 НК РФ.
Как следует из указанной нормы, начисление налога производится посредником по наиболее ранней из следующих дат:
либо на дату оказания услуги;
либо в момент получения предварительной оплаты в счет оказания услуги.
Датой оказания услуги для посредника считается день принятия отчета заказчиком, поэтому обязанность по начислению налога у посредника с реализации услуг возникает в том налоговом периоде, когда отчет утвержден заказчиком и у последнего возникает обязанность по выплате вознаграждения посреднику. Аналогичного мнения придерживается и правоприменительная практика, о чем свидетельствует Постановление ФАС Центрального округа от 10 августа 2007 года по делу №А14-17099-2006-6/6.
Как следует из правовых основ посреднических соглашений, посредник может участвовать в расчетах между заказчиком и покупателем (продавцом) товаров (работ, услуг), что предполагает получение им денежных средств либо от самого заказчика, предназначенных для выполнения поручения, либо от покупателей в счет оплаты реализованных товаров (работ, услуг).
Если суммы полученных денежных средств содержат сумму вознаграждения посредника, то для него это квалифицируется как получение предварительной оплаты, следовательно, обязанность по начислению налога возникает в момент ее получения, несмотря на то, что отчет заказчиком еще не утвержден. О том, что в налоговую базу по НДС у посредника включается сумма предоплаты, полученной от покупателей товаров, только в части причитающегося ему вознаграждения, говорится в Письме УФНС Российской Федерации по городу Москве от 5 декабря 2007 года №19-11/115925. Аналогичного мнения придерживаются и суды. Так, в Постановлении ФАС Московского округа от 19 марта 2007 года, 26 марта 2007 года №КА-А40/1751-07 по делу №А40-48250/06-129-283 сказано, что при выполнении налогоплательщиком функций агента, налог исчисляется только с суммы предварительно полученного посреднического вознаграждения, а не со всех средств, полученных агентом.
Чтобы у посредника не возникало обязанности по начислению налога в момент получения средств от заказчика или от покупателя, можно при заключении посреднической сделки закрепить в договоре условие о том, что посредник не вправе удерживать сумму вознаграждения до утверждения отчета заказчиком. В этом случае будет действовать правило: все полученное по посредническому договору принадлежит заказчику, соответственно, у посредника в такой ситуации не возникнет полученного аванса, а, следовательно, и обязанности по начислению налога. При отсутствии такого положения в договоре налог придется начислить.
"При участии посредника в расчетах обычно расчеты между посредником и заказчиком производятся путем удержания посредником суммы своего вознаграждения из денежных средств, подлежащих перечислению заказчику, иначе говоря, применяется механизм взаимозачета" [6, с.15]
Так как посредник действует всегда в интересах заказчика, то последний обязан возместить посреднику все расходы, осуществленные им в интересах заказчика. В некоторых случаях суммы компенсации расходов, полученные посредником, могут квалифицироваться в качестве доходов, полученных по посредническому договору. Поэтому возникает законный вопрос - нужно ли включать суммы компенсированных заказчиком расходов в налоговую базу посредника?
В соответствии с ГК РФ расходами посредника признаются лишь расходы на хранение, и то, если иное не установлено самим договором. Все остальные расходы, осуществленные им в интересах заказчика, являются расходами последнего, причем изменить данное правило гражданского законодательства стороны посреднического договора не вправе.
Если осуществленные затраты посредника признаются расходами заказчика, то суммы компенсации, полученные посредником, не облагаются НДС.
Однако из главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ вытекает, что в качестве расходов посредника могут признаваться не только расходы, связанные с хранением товаров, но и иные расходы, осуществленные им в интересах заказчика.
В том случае, если экономически обоснованные и документально подтвержденные затраты признаются расходами посредника, то суммы компенсируемых ему затрат признаются его доходами, что влечет за собой обязанность по начислению НДС.
Согласно пункту 3 статьи 164 НК РФ налогообложение посреднических услуг производится по ставке налога 18%.
У посредника могут возникнуть вопросы по поводу применения статьи 149 НК РФ, которая, как известно, содержит перечень операций, освобождаемых от налогообложения.
Пунктом 2 статьи 156 НК РФ установлено очень важное правило, относящееся к посредникам. Указанным пунктом определено, что на посредников, реализующих освобожденные от налогообложения товары (работы, услуги), не распространяется освобождение от налогообложения. Иначе говоря, несмотря на то, что посредник торгует товаром, реализация которого освобождена от обложения налогом, его услуги все равно облагаются НДС.
Правда из этого правила есть и исключения - это реализация товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1, подпунктах 1 и 8 пункта 2 и подпункте 6 пункта 3 статьи 149 НК РФ, а именно:
предоставление арендодателем в аренду на территории Российской Федерации помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в Российской Федерации;
реализация отдельных медицинских товаров отечественного и зарубежного производства по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации;
реализация ритуальных услуг, работ (услуг) по изготовлению надгробных памятников и оформлению могил, а также реализация похоронных принадлежностей (по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации);
реализация изделий народных художественных промыслов признанного художественного достоинства (за исключением подакцизных товаров), образцы которых зарегистрированы в порядке, установленном уполномоченным Правительством Российской Федерации федеральным органом исполнительной власти.
Следовательно, услуги посредников по реализации вышеперечисленных товаров (работ, услуг), освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость, в связи с чем, при выставлении счета-фактуры заказчику посредник должен сделать пометку "Без налога", с указанием основания освобождения.
Таким образом:
Пунктом 1 статьи 156 НК РФ определено, что налогоплательщики НДС при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.
Статьей 156 НК РФ закреплено, что в налоговую базу посредника помимо суммы посреднического вознаграждения должны включаться и суммы иных доходов посредника, но при этом законодательство не раскрывает, какие доходы могут рассматриваться в качестве таковых.
В соответствии с ГК РФ расходами посредника признаются лишь расходы на хранение, и то, если иное не установлено самим договором. Все остальные расходы, осуществленные им в интересах заказчика, являются расходами последнего, причем изменить данное правило гражданского законодательства стороны посреднического договора не вправе. Если осуществленные затраты посредника признаются расходами заказчика, то суммы компенсации, полученные посредником, не облагаются НДС.
Глава 2. Расчетная часть
Общество с ограниченной ответственность "ТТН" осуществляет оптовую торговлю запасными частями для автомобилей. Состоит на учете в ИФНС России по г. Сургуту. Код по ОКАТО 71136000000.
Организации присвоены следующие коды ОГРН - ИНН 8602111222 КПП 860201001
Руководитель организации: Петров Петр Иванович, главный бухгалтер - Иванова Анна Ивановна.
Местонахождения организации: ул. Мира 22, г. Сургут, ХМАО - Югра.
Контактный телефон организации 8 (3462) 222333
ООО "ТТН" оказывает услуги:
.По договору поручения с ООО "ССК"
2.По договору коммиссии с ООО "ККС"
.По агенскому договору с ООО "РРК"
В 1 квартале 2011 года налогоплательщиком была закуплена партия товара на общую сумму 1180000 (в том числе НДС 118000).
В отчетном периоде было товар был реализован не полностью, на сумму 50000 рублей
Получены авансы в счет предстоящих поставок от ООО "Триал" на сумму 120000 (в том числе НДС 18305 рублей)
Получено вознаграждение по договору поручения от ООО "ССК" на сумму 100000.
Оплачено вознаграждение по договору комиссии ООО "ККС" в размере 10000.
Получено вознаграждение по агентскому договору от ООО "РРК" на общую сумму 225000 рублей.
Таким образом:
Налоговая база по НДС (реализация товаров, работ, услуг) = 50000 + 100000 + 10000 + 225000 = 385000
Налоговая база с авасов полученных = 120000
НДС исчисленный с налоговой базы пореализованным товарам, работам, услугам = 385000 х 18 % = 69300 рублей.
Сумма налога исчисленная с авансов полученных = 120000 х 18/118 = 18305 рублей.
Таким образом:
Налоговые вычеты = 118000 рублей.
Таким образом, так как сумма налоговых вычетов, превышает налог к уплате, следовательно:
Сумма налога к возмещению из бюджета = 87605 - 118000 = 30395 рублей.
Налогоплательщик сдал налоговую декларацию в ИФНС по г. Сургуту 20 апреля 2011 года (Приложение 1)
Заключение
В ходе исследования получены следующие выводы:
. Важнейшим свойством косвенного налога является включение его в цену облагаемых товаров (работ, услуг) путем надбавок к цене или включения в издержки производства. В нормальных экономических условиях уплата косвенных налогов производится конечными потребителями, хотя вносят эти налоги в бюджет непосредственно продавцы и производители облагаемых товаров (работ, услуг).
Налог на добавленную стоимость является одним из сложных налогов в РФ, для каждого отдельного случая могут быть свои особенности исчисления налога, применения вычетов, оформления подтверждающих документов. Так, например при ведении организацией посреднических операция предусмотрены свои особенности определения налоговой базы, применения налоговых вычетов, оформление подтверждающих документов для применения вычетов, а так исчисления налога.
Посреднические услуги - форма предпринимательской деятельности, заключающаяся в способствовании налаживанию связей между производителями и потребителями с тем, чтобы ускорить и облегчить обращение сырья, материалов, продукции, денег, валюты, информации, потребительских товаров.
Основными видами гражданско-правовых соглашений, в рамках которых оказываются посреднические услуги являются:
.Договор поручения,
5.Договор комиссии
.Агентский договор
Отношения сторон при договоре поручения строятся на основании положений норм главы 49 "Поручение" Гражданского Кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ). В соответствии с пунктом 1 статьи 971 ГК РФ по договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия. Права и обязанности по сделке, совершенной поверенным, возникают непосредственно у доверителя.
Гражданско-правовые основы комиссионного соглашения установлены главой 51 "Комиссия" ГК РФ. Из пункта 1 статьи 990 ГК РФ следует:
"1) По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.
По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.
) Договор комиссии может быть заключен на определенный срок или без указания срока его действия, с указанием или без указания территории его исполнения, с обязательством комитента не предоставлять третьим лицам право совершать в его интересах и за его счет сделки, совершение которых поручено комиссионеру, или без такого обязательства, с условиями или без условий относительно ассортимента товаров, являющихся предметом комиссии.
) Законом и иными правовыми актами могут быть предусмотрены особенности отдельных видов договора комиссии".
При заключение агенсткого договора, как указано в пункте 1 статьи 1005 ГК РФ одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.
По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.
По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.
. Оказание услуг в Российской Федерации в соответствии с пп.1 п.1 ст.146 НК РФ представляет собой объект налогообложения по НДС, следовательно, оказав услугу заказчику, посредник обязан исчислить и уплатить в бюджет сумму налога на добавленную стоимость. Причем глава 21 НК РФ в отношении такой категории налогоплательщиков, как посредники, содержит специальный порядок исчисления НДС.
Прежде всего для правильного исчисления НДС и обоснованности применения налоговых вычетов необходимо правильно документальное оформление данных операций.
Изучив особенности исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость при посреднических операциях, можно сделать вывод о том, что главным условием для правильного исчисления налога на добавленную стоимость при посреднических операциях является понимание сущности данных сделок, правильного оформления документов. Особенное внимание следует уделять оформлению договоров, в которых должны быть определены все аспекты сделки. Так же для правильного исчисления налоговой базы оформление счет-фактур и сопровождающих документов к сделкам (например таких как отчет комиссионера) так же важен, в частности по применению налоговых вычетов по НДС.
Пунктом 1 статьи 156 НК РФ определено, что налогоплательщики НДС при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.
Статьей 156 НК РФ закреплено, что в налоговую базу посредника помимо суммы посреднического вознаграждения должны включаться и суммы иных доходов посредника, но при этом законодательство не раскрывает, какие доходы могут рассматриваться в качестве таковых.
В соответствии с ГК РФ расходами посредника признаются лишь расходы на хранение, и то, если иное не установлено самим договором. Все остальные расходы, осуществленные им в интересах заказчика, являются расходами последнего, причем изменить данное правило гражданского законодательства стороны посреднического договора не вправе.
Если осуществленные затраты посредника признаются расходами заказчика, то суммы компенсации, полученные посредником, не облагаются НДС.
Список литературы
1.Бабанин В.А. Организация налогового планирования в российских компаниях. // Финансовый менеджмент, 2010, №1. - С. 20-33.
2.Брызгалин А.В. Методы налоговой оптимизации. / А.В. Брызгалин, В.Р. Берник, В.В. Брызгалин. - М.: Аналитика-Пресс, 2007. - 452С.
.Брызгалин А.В. О функциях налогообложения и регулятивном значении налогов в экономике. // Налоги, 2009, №1. - С.16-22.
.Гражданский кодекс РФ: ФЗ от 30.11.94г. №51-ФЗ. // Собр. законодательства РФ. - 1994.
.Гусов В.С. Социальные проблемы налогообложения в России. // Налоги, 2010, №1. - С.35-40.
.Зуйков, И.В. НДС с дополнительной выгоды комиссионера // "Финансовая газета. Региональный выпуск", 2011, N 34 - С.14 - 17
.Ильин А.В. Налоговая нагрузка в России. // Финансы, 2009, №12. - С.14-19.
.Кадушин А.Н. Насколько посильно налоговое бремя в России. // Финансы, 2010, №7. - С.15-21.
.Карбушев Г.И. совершенствование налоговой системы России. // ЭКО, 2010, №2. - С.24-31.
.Кикабидзе Н.В. Общие принципы налогообложения в России и конституционного строя. // Финансовое право, 2009, №12. - С.30-35.
.Козлов Д.А. Расчет налогов в оперативной деятельности предприятия. // Финансовый менеджмент, 2010, №1. - С.28-34.
.Мазуркевич, В.Ю. Исполнение обязанности по уплате налогов: проблемы теории и практики. // Финансовое право, 2009, №10. - С.15-20.
.Мачехин, В.А. Налоговый кодекс и налоговое планирование. // Законодательство, 2009, №10. - С.45-50.
.Мищина, О.А. Налоговый контроль. Уточнение порядка // Современный предприниматель - 2010. - № 9 - С.6 - 9
.Полухина, М.В. Посреднические услуги по предоплате: разъяснения ФНС России. // Налоговый учет для бухгалтера - 2010, № 4 - С.5 - 9
.Полухина, М.В. Составление счетов - фактур по посредническим операциям // Современный бухучет - 2010, № 3 - С.12 - 14
.Российская Федерация. Гражданский Кодекс часть четвертая (1994). Гражданский Кодекс Российской Федерации: официальный текст - М.: Кнорус, 2011. - 544 с.
.Российская Федерация. Налоговый Кодекс часть первая (1998 с изменениями и дополнениям от 28.12.2010) часть вторая (2000 с изменениями и дополнениями от 28.12.2010). Налоговый Кодекс Российской Федерации: официальный текст - М.: Кнорус, 2011. - 500 с.
.Семкина, Т.И. О выставлении счет - фактур и праве на вычет НДС при посреднических операциях. // Налоговый вестник - 2008, № 5 - С 15 - 17.
.Скворцов, О.В. Налоги и налогообложение / О.В. Скворцов - М.: Академия, 2010. - 224 с
21.Федеральная налоговая служба [электронный ресурс]. - Режим доступа: http://nalog.ru <\\nalog.ru>