Совершенствование механизмов исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость в Российской Федерации

Выпускная квалификационная работа

на тему

Совершенствование механизмов исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость в Российской Федерации

Введение

налог добавочный стоимость

Одним из основных бюджетообразующих налогов в России является налог на добавленную стоимость. Он является косвенным налогом. Важнейшим свойством косвенного налога является включение его в цену облагаемых товаров (работ, услуг) путем надбавок к цене или включения в издержки производства. Таким образом, имеется следующая закономерность: чем выше выручка от реализации товаров (работ, услуг), тем больше сумма исчисленного налога. Однако особенностью НДС, отличающей его от других и не только косвенных налогов, является возмещение государством суммы налога, уплаченной при приобретении товаров (работ, услуг). Эта особенность определяет механизм формирования налоговых доходов бюджета в части НДС.

Одной из основных задач государства при взимании налога на добавленную стоимость является проблема его администрирования. Налоговый кодекс РФ устанавливает довольно четкие условия для принятия НДС к вычету. Однако несовершенство налогового законодательства и недобропорядочность некоторых налогоплательщиков зачастую приводит к недоимкам сумм НДС в бюджет из-за необоснованного применения предприятиями сумм НДС к вычету. Данная проблема с каждым годом становиться все более и более существенной, с каждым разом схемы по незаконному уменьшению налоговой базы становятся более продуманные и изощренные.

Налог на добавленную стоимость - НДС, имеет французское происхождение. Само понятие "налог на добавленную стоимость" (НДС), впервые было сформулировано в 1954 году французским экономистом Морисом Лоре. С 1958 года этот обязательный платеж вошел в налоговую систему Франции, а затем начал завоевывать Европу.

Его прогрессивность и экономическая ценность были очевидны - суммы НДС, взимаемые на каждой стадии жизненного цикла продукта, в большей (чем налог с оборота) степени соответствуют той экономической роли, которую при этом играет собственно налогоплательщик.

НДС по экономическому содержанию представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и обращения, определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров, работ, услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения. Он имеет универсальный характер, поскольку взимается практически со всех товаров, работ, услуг в течение всего кругооборота товаров от предприятия до магазина. Причем каждый промежуточный участник этого процесса является плательщиком данного налога.

НДС включается производителем или продавцом в цену товара и оплачивается покупателем. НДС, который производитель или продавец вносит в Государственный бюджет, является разницей суммы НДС, полученного от покупателя за реализованные им товары, работы, услуги (налогового обязательства) и суммы НДС уплаченного поставщикам товаров, ресурсов, используемых в производстве товаров, робот и услуг (налогового кредита).

Актуальность выбранной темы обуславливается растущей проблемой исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, сложностью определения налоговой базы, наличием спорных моментов законодательства.

Цель данной дипломной работы - рассмотреть действующий механизм исчисления и уплаты НДС в Российской Федерации, а также выявить пути его совершенствования.

Для выполнения данной цели поставлены следующие задачи:

·        Определить сущность НДС, а также дать краткую историческую справку о развитии налогообложения этим налогом;

·        рассмотреть элементы НДС;

·        проанализировать значимость и рассмотреть динамику роста доли НДС в доходной части бюджета;

·        рассмотреть действующий механизм исчисления и уплаты НДС (на примере ООО «Канатные дороги»);

·        определить основные недостатки НДС и направления его совершенствования.

·        сравнить законодательство в области НДС в РФ и странах ЕС для выявления возможных путей совершенствования.

При написании дипломного проекта будут использованы научные работы Майбурова И., Иванова Ю., Крисоватого А., Пансков В., Литвинцева Т., Писменной Е., Стеркина Ф., Резникова А., Литвинова А, Кособокова Т., Иванова С., Грозовского Б, Вислоухов В.

Работа состоит из трех частей: введения, основная часть, заключение и

приложений. Основная часть состоит из трех глав, в первой главе дается определение понятия и сущности налога на добавленную стоимость, во второй главе проводиться анализ исчисления и уплаты налога на примере ООО «Канатные дороги», в третьей главе рассматриваются возможные пути совершенствования администрирования налога на добавленную стоимость.

Глава 1. Теоретические аспекты действующего механизма исчисления и уплаты НДС

1.1 Сущность и понятие налога на добавленную стоимость (НДС) и его место в системе налогов РФ

Налог на добавленную стоимость относится к косвенным налогам, которые занимают одно из основных мест в отечественной налоговой системе. К ним относятся также акцизы и таможенные платежи.

Прежде чем говорить об НДС следует определить данное понятие. Так что же это такое. Налог на добавленную стоимость представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров, работ, услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения.

Одной из первых форм косвенного налогообложения явился налог с продаж, сходный по характеру с НДС. Предпосылкой возникновения налога с продаж послужила острая нехватка средств в связи с огромными военными расходами в период I Мировой войны. В результате его функционирования цена реализуемого товара значительно повышалась, что вызывало огромное недовольство, как покупателей, так и производителей. Прежде всего, это было связано с тем, что потребители вынуждены были покупать товары по сильно завышенной цене, вытекающей из многократного обложения оборотов налогом с продаж. С другой стороны производители несли значительные убытки вследствие снижения спроса на свою продукцию.

Это явилось предпосылкой к тому, что после I Мировой войны непопулярный налог был упразднен, но ненадолго. Государственный бюджет, сильно обремененный возросшими расходами в период II Мировой войны, требовал дополнительных источников пополнения доходов. Налог с продаж, отвечавший фискальным требованиям, был введен вновь. Необходимо отметить, что произошло некоторое совершенствование механизма обложения данным налогом. Во-первых, он начал взиматься однократно и, как правило, на стадии розничной торговли, тем самым не сильно замедляя оборот капитала.

Широкое распространение НДС получил благодаря подписанию в 1957 году в Риме договора о создании Европейского экономического сообщества, согласно которому, страны его подписавшие, должны были гармонизировать свои налоговые системы в интересах создания общего рынка. В 1967 году вторая директива Совета ЕЭС провозгласила НДС главным косвенным налогом Европы, предписывая всем членам Сообщества ввести данный налог в свои налоговые системы до конца 1972 года.

В том же 1967 году налог на добавленную стоимость начал функционировать в Дании, в 1968 - в ФРГ. Шестая директива Совета ЕЭС 1977 года окончательно утвердила базу современной европейской системы обложения НДС, чем способствовала унификации взимания данного налога в Европе. Последние уточнения в механизм обложения НДС были сделаны в 1991 году десятой директивой, и ее положения были включены во все налоговые законодательства стран-членов ЕЭС.

В 90-х годах XX века НДС входил в налоговые системы более чем 80 стран. Среди экономически развитых государств его не применяют только США и Япония. При этом следует отметить, что на уровне штатов в США действует налог с продаж - косвенный налог на потребление, сходный с НДС. Налог с продаж включен и в налоговую систему Японии.

На современном этапе он применяется более чем в 95 государствах. Часто НДС называют "европейским" налогом, отдав должное его роли в становлении и развитии западноевропейского интеграционного процесса. Вообще, наличие НДС в налоговой системе страны является обязательным условием для вступления государства в члены ЕЭС.

Налог на добавленную стоимость (НДС) в настоящее время очень распространен в мире по следующим причинам:

·        основным преимуществом НДС является то, что он позволяет точно определить налоговую составляющую цены товара на каждой стадии производства и распределения, что исключает ее повторное налогообложение;

·        НДС позволяет освободить от налога экспорт и облагать налогом импорт, что необходимо для отмены внутренних фискальных границ и обеспечения конкуренции, следовательно, и для достижения основной цели ЕС - построения внутреннего рынка.

На практике НДС схож с налогом с оборота: предприниматель добавляет в выписываемые им счета-фактуры налог на добавленную стоимость, ведёт учёт полученного налога для дальнейшего представления в налоговые органы информации. В этом случае налог является косвенным и его бремя ложится не на предпринимателей, а на конечных потребителей услуг и товаров.

По своей природе налог на добавленную стоимость принято рассматривать как косвенный. Анализ, проводимый различными мировыми экономистами, позволяет усомниться в однозначности данного подхода. Все выводы сделанные в ходе исследований, свелись к тому, что в конечном итоге бремя оборотных налогов делится поровну между потребителями и производителями.

Первоначальное содержание определения НДС в российском законодательстве: НДС представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров, работ, услуг и стоимостью материальных затрат, которые отнесены на издержки производства и обращения. Данное определение в принятой 21 главе Налогового кодекса Российской Федерации отсутствует, так как НК РФ несвойственно определение понятий налогов.

Шаталов С.Д. пишет: НДС изобретен Вильгельмом фон Сименсом в Германии в 1919 г. в качестве "улучшенного налога с оборота", в результате чего НДС занимает строго определенную процентную долю в товаре.

Как и правовые нормы, правоотношения в области косвенных налогов имеют ряд интересных особенностей. При рассмотрении проблем правоотношений нам придется часто обращаться к критерию способа взимания налогов, а именно к тому подходу, согласно которому обязанным лицом перед бюджетом является налогоплательщик, который, в свою очередь, имеет законодательно закрепленную возможность переложить налог на носителя налога ("вознаграждает себя за уплаченный налог"). Еще раз уточним, что конструкция "бюджет - налогоплательщик - носитель налога" свойственна акцизному способу взимания налогов, который чаще всего применяется в современном законодательстве.

В России НДС регулируется 21 главой НК РФ. В которой законодательно установлены налогоплательщики, организации, освобожденные от уплаты налога, объекты налогообложения, операции, не подлежащие налогообложению, бается определение налоговой базы и особенности ее определения, также устанавливается налоговый период, ставки налога, порядок исчисления, момент определения налоговой базы, дается понятие счет-фактуры и оговаривается порядок возмещения налога.

 

.2 Основные элементы налога на добавленную стоимость

Плательщики НДС

Условно всех налогоплательщиков НДС можно разделить на две группы:

) налогоплательщики "внутреннего" НДС, т.е. НДС, уплачиваемого при реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ;

) налогоплательщики "ввозного" НДС, т.е. НДС, уплачиваемого на таможне при ввозе товаров на территорию РФ.

По своему составу эти две группы отличаются. Кроме того, группа налогоплательщиков "ввозного" НДС больше, чем группа налогоплательщиков "внутреннего" НДС.

Если НДС на таможне платят все организации и предприниматели, то НДС по операциям внутри РФ платит только часть организаций и предпринимателей. Те, кто "внутренний" НДС не уплачивают, либо освобождены от обязанностей налогоплательщиков НДС, либо вообще налогоплательщиками не являются.

Перечень организаций и предпринимателей, которые не обязаны платить налог по операциям внутри РФ представлен ниже:

применяющие систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (далее - ЕСХН) (п. 3 ст. 346.1 НК РФ);

применяющие упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) (п. п. 2, 3 ст. 346.11 НК РФ);

применяющие систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) - в отношении деятельности, переведенной на ЕНВД (п. 4 ст. 346.26 НК РФ);

применяющие патентную систему налогообложения - в отношении деятельности, переведенной на ПСН (п. 11 ст. 346.43 НК РФ);

освобожденные от исполнения обязанностей плательщика НДС в соответствии со ст. 145 НК РФ;

организации, освобожденные от исполнения обязанностей плательщика НДС в соответствии со ст. 145.1 НК РФ (участники проекта "Сколково").

Из приведенного правила есть исключения. В частности, указанные лица (организации и предприниматели) обязаны заплатить НДС, если выставят покупателям счета-фактуры с выделенной суммой налога (п. 5 ст. 173 НК РФ).

Все остальные организации ведущие деятельность, облагаемую НДС на территории РФ обязаны платить НДС.

Объект обложения НДС

Обязанность заплатить налог возникает только тогда, когда есть объект налогообложения. Если объекта нет, то нет и оснований для уплаты налога.

Перечень операций, которые являются объектами налогообложения по НДС, приведен в ст. 146 НК РФ.

К таким операциям относятся следующие:

. Реализация товаров (работ, услуг) и передача имущественных прав на территории РФ

. Передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд.

. Выполнение СМР для собственного потребления.

. Ввоз товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (искусственные острова, установки, сооружения).

Рассмотрим подробнее каждую из выше перечисленных операций.

) По общему правилу реализация - это:

передача на возмездной основе права собственности на товар;

передача на возмездной основе результатов выполненных работ одним лицом для другого лица;

возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Для целей налогообложения НДС все указанные выше операции признаются реализацией и тогда, когда осуществлены безвозмездно, также считается реализацией передача имущественных прав и оплата товаров, работ услуг в натуральной форме.

Доказательством осуществления реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав являются документы, которые свидетельствуют о совершении хозяйственных операций, т.е. договоры, акты, счета, платежные документы. При этом, по мнению ФАС Восточно-Сибирского округа, счет-фактура к числу таких документов не относится (Постановление от 26.02.2009 N А19-6750/08-57-Ф02-150/09). Наличие только одного этого документа не подтверждает реализацию товаров (работ, услуг). На это указывают суды (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 22.09.2008 N Ф04-5531/2008(11345-А03-42)

) Передача товаров (работ, услуг) для собственных нужд облагается НДС только в том случае, когда расходы на приобретение этих товаров (работ, услуг) не уменьшают налогооблагаемую прибыль (пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Напомним, что уменьшают прибыль те расходы, которые (п. 1 ст. 252 НК РФ):

а) обоснованы (экономически оправданны);

б) документально подтверждены;

в) произведены для деятельности, направленной на получение дохода;

г) не относятся к расходам, перечисленным в ст. 270 НК РФ.

Если затраты на производство (приобретение) товаров (работ, услуг) соответствуют этим требованиям, то при передаче соответствующих товаров (работ, услуг) для собственных нужд объекта налогообложения по НДС у налогоплательщика не возникает. При этом не имеет значения, являются такие расходы прямыми или косвенными, в том числе расходами на производство, не давшее продукции, вспомогательное производство. Объект налогообложения по НДС отсутствует даже в том случае, если налогоплательщик имел право учесть свои затраты в составе расходов по налогу на прибыль, но этого не сделал. Кроме того, объект налогообложения по НДС возникает, если происходит передача приобретенного для собственных нужд имущества (например, чайника) структурным подразделениям. Такую позицию высказали чиновники (Письмо Минфина России от 16.06.2005 N 03-04-11/132).

) К строительно-монтажным работам, выполненным для собственного потребления (хозяйственным способом), относятся работы, осуществляемые для своих нужд собственными силами организаций, а также работы, выполненные подрядными организациями по собственному строительству (п. 1 ст. 11 НК РФ, п. 19 Указаний по заполнению форм федерального статистического наблюдения: N П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг", N П-2 "Сведения об инвестициях в нефинансовые активы", N П-3 "Сведения о финансовом состоянии организации", N П-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников", N П-5(м) "Основные сведения о деятельности организации", утвержденных Приказом Росстата от 24.10.2011 N 435). Иными словами, СМР для собственного потребления - это работы, которые выполняет налогоплательщик самостоятельно для себя. Поэтому, если строительно-монтажные работы вас выполняют исключительно подрядные организации, то объекта налогообложения не возникает

) Согласно пп. 3 п. 1 ст. 4 ТК ТС ввоз товаров на таможенную территорию Таможенного союза - это совершение действий, связанных с пересечением таможенной границы, в результате которых товары прибыли на таможенную территорию Таможенного союза, до их выпуска таможенными органами. При этом таможенная территория Таможенного союза включает в себя территорию РФ (п. 1 ст. 2 ТК ТС).

Операции, которые не признаются объектом обложения НДС

Отдельные хозяйственные операции по реализации (передаче) товаров (работ, услуг) не образуют объекта налогообложения по НДС.

Следовательно, исчислять и уплачивать НДС при их осуществлении не требуется.

Ниже приведены примеры таких операций:

.        Обращение российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики)

.        Передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации

.        Передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью. Если имущество передается некоммерческой организации для одновременного использования в уставной и предпринимательской деятельности, то такая передача должна облагаться НДС в общем порядке (Письмо Минфина России от 21.08.2009 N 03-03-06/1/542).

.        Передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), договору инвестиционного товарищества, паевые взносы в паевые фонды кооперативов)

.        Передача имущества и (или) имущественных прав по концессионному соглашению

.        Передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества, а также при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками

.        Передача имущества в пределах первоначального взноса участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), договору инвестиционного товарищества или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества

.        Передача жилых помещений физическим лицам в домах государственного или муниципального жилищного фонда при проведении приватизации

.        Изъятие имущества путем конфискации, наследование имущества, а также обращение в собственность иных лиц бесхозяйных и брошенных вещей, бесхозяйных животных, находки, клада в соответствии с нормами ГК РФ

.        Передача имущества участникам хозяйственного общества или товарищества при распределении имущества и имущественных прав ликвидируемой организации, которая является иностранным организатором XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 г. в г. Сочи или маркетинговым партнером Международного олимпийского комитета.

.        Передача на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления (или по решению указанных органов специализированным организациям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению)

.        Передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации

.        Операции по реализации земельных участков

.        Передача имущественных прав организации ее правопреемнику

.        Передача денежных средств или недвижимого имущества некоммерческим организациям на формирование или пополнение целевого капитала, которое осуществляется в порядке, установленном Федеральным законом от 30.12.2006 N 275-ФЗ "О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций"

.        Целевой капитал - это переданная в доверительное управление часть имущества некоммерческой организации, сформированная и пополняемая за счет пожертвований и иных определенных законом источников. Доход, полученный от доверительного управления, организация использует для финансирования своей уставной деятельности или деятельности иных некоммерческих организаций

.        Реализация российскими организаторами Олимпийских игр и Паралимпийских игр товаров (работ, услуг) и имущественных прав. Такая реализация должна быть согласована с иностранными организаторами игр и производиться в рамках соглашения, которое заключили Международный олимпийский комитет с Олимпийским комитетом России и г. Сочи на проведение XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 г.

Место реализации товаров (работ, услуг).

Реализация товаров (работ, услуг) только тогда облагается НДС, когда совершается на территории Российской Федерации.

В большинстве случаев, когда сделки, направленные на реализацию товаров (выполнение работ, оказание услуг), заключаются между российскими организациями и предпринимателями и фактически осуществляются на российской территории, проблем с определением места реализации не возникает.

Сложности могут появиться при заключении договоров с организациями, в том числе иностранными, которые осуществляют свою деятельность за пределами территории РФ.

Налоговый кодекс РФ установил основные принципы определения места реализации товаров, работ и услуг.

Согласно ст. 147 НК РФ местом реализации товаров признается территория Российской Федерации, если:

а) товар находится на территории РФ и иных территориях, находящихся под юрисдикцией РФ, и не отгружается и не транспортируется.

б) товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории РФ и иных территориях, находящихся под юрисдикцией РФ (искусственные острова, установки и сооружения) (п. 2 ст. 11 НК РФ).

Согласно положениям ст. 148 НК РФ место реализации работ (услуг) в зависимости от их вида может определяться:

по месту деятельности лица, которое эти работы (услуги) выполняет (оказывает);

по месту нахождения имущества, в отношении которого работы (услуги) выполняются (оказываются);

по месту выполнения (оказания) работ (услуг);

по месту нахождения покупателя этих работ (услуг);

по месту нахождения пункта отправления (назначения).

Кроме того, установлены особенности определения места реализации в отношении:

услуг по организации транспортировки трубопроводным транспортом природного газа по территории РФ;

работ (услуг), осуществляемых на участках недр, расположенных на континентальном шельфе или в исключительной экономической зоне РФ, в целях геологического изучения, разведки и добычи углеводородного сырья.

Налоговая база

По общему правилу налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) равна (п. 1 ст. 154 НК РФ):

сумме полученной предоплаты (аванса) с учетом налога;

стоимости товаров (работ, услуг), исчисленной исходя из рыночных цен (без включения НДС).

Таким образом, порядок определения налоговой базы при реализации зависит от порядка расчетов с покупателем. Если вы получили предоплату (аванс), то по одной сделке вам фактически придется определять налоговую базу дважды. Первый раз - на дату получения предоплаты (аванса), а второй раз - на дату отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Если товар подакцизный (сигареты, алкоголь, бензин), то в его стоимости учитывается сумма акциза. Сумма НДС, которую вы должны предъявить покупателю, в стоимость при этом не включается.

Налоговая база равна стоимости товаров (работ, услуг) также и в следующих случаях:

) по товарообменным (бартерным) операциям;

) при безвозмездной передаче товаров (работ, услуг);

) при передаче права собственности на предмет залога залогодержателю в случае неисполнения обеспеченного залогом обязательства;

) при передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) для оплаты труда в натуральной форме.

Отдельные предприятия в силу специфики своей деятельности реализуют товары (работы, услуги) не по свободным (договорным) ценам, а по государственным регулируемым ценам, которые установлены органами государственной власти или местного самоуправления, или же по ценам с учетом льгот, которые установлены этими органами.

При реализации имущества, учтенного по стоимости, включающей "входной" НДС, налоговая база определяется как разница между ценой реализации, исчисленной исходя из рыночных цен, с учетом НДС, акцизов (для подакцизных товаров), и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок)

Увеличивают налоговую базу по НДС денежные суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги)

в виде финансовой помощи;

на пополнение фондов специального назначения;

в счет увеличения доходов;

иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Налоговый период

Налоговый период - это период, по итогам которого должна быть определена налоговая база и исчислена сумма налога, подлежащая уплате (п. 1 ст. 55 НК РФ).

Кроме того, по итогам налогового периода организации и предприниматели представляют в налоговые органы налоговые декларации.

Для всех налогоплательщиков установлен единый налоговый период - квартал (ст. 163 НК РФ). Это значит, что по общему правилу исчислять сумму НДС к уплате в бюджет налогоплательщики должны по итогам каждого квартала.

Налоговые ставки

Полный перечень операций облагаемых по ставки 0% приведен в ст. 164 НК РФ, ниже приведены примеры некоторых из них:

)товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, а также товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса;

)услуг по международной перевозке товаров.

) работ (услуг), выполняемых (оказываемых) организациями трубопроводного транспорта нефти и нефтепродуктов, по транспортировке нефтепродуктов и нефти

) слуг по организации транспортировки трубопроводным транспортом природного газа, вывозимого за пределы территории Российской Федерации (ввозимого на территорию Российской Федерации), в том числе помещенного под таможенную процедуру таможенного транзита, а также услуг по транспортировке (организации транспортировки) трубопроводным транспортом природного газа, ввозимого на территорию Российской Федерации для переработки на территории Российской Федерации.

Налогообложение по ставке НДС 10% производится в следующих случаях:

) при реализации продовольственных товаров, предусмотренных пп. 1 п. 2 ст. 164 НК РФ и Перечнем, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 31.12.2004 N 908.

) при реализации товаров для детей, предусмотренных пп. 2 п. 2 ст. 164 НК РФ и Перечнем, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 31.12.2004 N 908;

) при реализации периодических печатных изданий и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, в соответствии с Перечнем, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 23.01.2003 N 4. Чтобы подтвердить право применять ставку 10%, достаточно иметь справку, которую выдает Федеральное агентство по печати и массовым коммуникациям

) при реализации медицинских товаров, предусмотренных пп. 4 п. 2 ст. 164 НК РФ, согласно Перечню, утвержденному Постановлением Правительства РФ от 15.09.2008 N 688

) при реализации племенного крупного рогатого скота, племенных свиней, племенных овец, племенных коз, племенных лошадей, племенного яйца

) при реализации услуг по передаче племенного скота и птицы во владение и пользование по договорам финансовой аренды (лизинга) с правом выкупа.

Ставка НДС 18% применяется во всех случаях, особо не оговоренных ст. 164 НК РФ.

Расчетные ставки

По налогу на добавленную стоимость установлены две расчетные ставки, которые соответствуют ставкам 10 и 18%. Расчетные ставки определяются как процентное отношение основной налоговой ставки (10 или 18%) к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки (10 или 18%).

Таким образом, расчетные ставки определяются по следующим формулам:

) 18 / (100 + 18);

) 10 / (100 + 10).

Согласно п. 4 ст. 164 НК РФ расчетные ставки применяются в следующих случаях:

) при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных ст. 162 НК РФ;

) при получении авансов в счет предстоящей поставки товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав;

) при удержании налога налоговыми агентами;

) при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом в соответствии с п. 3 ст. 154 НК РФ;

) при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки в соответствии с п. 4 ст. 154 НК РФ;

) при реализации автомобилей, которые приобретены для перепродажи у физических лиц, в соответствии с п. 5.1 ст. 154 НК РФ;

) при передаче имущественных прав в соответствии с п. п. 2 - 4 ст. 155 НК РФ.

Счет-фактура

Счет-фактура - документ, на основании которого покупатель (заказчик) товаров (работ, услуг) сможет принять к вычету НДС, который он уплатил своему поставщику (исполнителю) (п. 1 ст. 169 НК РФ). Таким образом, счет-фактура является документом налогового учета в целях НДС и применяется для целей правильного исчисления и уплаты налога.

Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (далее - Постановление N 1137) утверждены новые формы и Правила заполнения (ведения) следующих документов, используемых при расчетах по НДС:

счета-фактуры

корректировочного счета-фактуры

журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур

книги покупок

книги продаж

1.3 Роль НДС в структуре доходной части бюджета РФ

НДС является налогом федерального уровня и представляет собой модифицированный налог с оборота, рационализированный таким образом, чтобы снять тот кумулятивный эффект, которым изначально обладал классический налог с оборота. Этот налог взимается на всех стадиях производства и распределения и является универсальным косвенным налогом на потребление.

Особенностью налога на добавленную стоимость является такая его организация, при которой в общем случае продавец обязан уплатить налог только с налоговой базы, равной той стоимости, которую он добавил к продаваемым товарам или услугам. Технически для достижения этого результата налог сконструирован таким образом, что первоначальная сумма налога рассчитывается умножением налоговой ставки на всю цену, за которую налогоплательщик продает товары или услуги, но для определения величины налогового обязательства перед государством ему разрешается уменьшить первоначальную сумму налога на те суммы налога, которые он ранее уплатил своим поставщикам (или подрядчикам), приобретая материальные ресурсы или услуги, используемые потом в процессе производства продаваемых товаров или услуг. Точно так же эта схема работает в случае, когда налогоплательщик перепродает приобретаемые им на стороне товары или услуги.

Несколько иначе налог на добавленную стоимость организуется в отношении внешнеторговых операций. Любой ввоз товаров на таможенную территорию государства в режиме выпуска для свободного обращения (для других таможенных режимов обычно предусматриваются определенные особенности) должен облагаться налогом применительно к полной таможенной стоимости этих товаров, увеличенной на сумму таможенной пошлины. Одновременно в отношении экспорта товаров должна применяться нулевая ставка НДС, обеспечивающая не только освобождение экспортера от уплаты налога на добавленную этим экспортером стоимость, но и возмещение ему со стороны государства тех сумм налога, которые он уплатил своим поставщикам или контрагентам. Такая схема налога в отношении внешнеэкономических операций, с одной стороны, является формой государственной поддержки экспортера, а с другой стороны, обеспечивает равные конкурентные условия для всех товаров - независимо от страны их происхождения - на внутреннем рынке любого государства, применяющего НДС, поскольку независимо от страны его происхождения любой товар вначале полностью «очищается» от своего национального НДС, а затем обременяется налогом той страны, где он реализуется.

В то же время налоговое законодательство предусматривает некоторые льготы или особенности для политически чувствительных сфер или тех секторов экономики, где трудно организовать эффективное администрирование. Например, от уплаты этого налога обычно освобождаются мелкие индивидуальные предприниматели, поскольку вряд ли целесообразно ограниченные финансовые ресурсы налоговых органов тратить в погоне за суммами, которые могут оказаться меньше предполагаемых расходов на контроль за правильностью уплаты налога. Уже из соображений политической чувствительности, налогом зачастую не облагаются услуги в сфере медицинского обслуживания и перевозки общественным транспортом, услуги в области культуры и некоторые другие операции, если такие услуги предоставляются (операции совершаются) исключительно в общественных интересах и не имеют целью получение прибыли (здесь нелишне отметить, что, вероятно, еще одной целью освобождения от налогообложения НДС является нежелание государства компенсировать суммы «входящего» налога по таким операциям). Главным образом из-за трудностей определения налоговой базы, а также для облегчения доступа к соответствующим секторам экономики от налогообложения освобождаются финансовые, банковские и страховые (включая перестрахование) услуги, что не исключает введения специального альтернативного налога на подобные операции.

Достаточно благоприятные условия, сложившиеся в экономике Российской Федерации в 2012 году, в значительной степени способствовали не только росту ряда основных макроэкономических показателей, но и увеличением налоговых поступлений в бюджетную систему страны.

За 2012 год в консолидированный бюджет страны мобилизовано 23 435,1 млрд. руб., что на 12,4% больше, чем в 2011 году. Самое главное, обеспечен рост реальных поступлений налогов и сборов во все уровни бюджетной системы.

Рис. 1 «Исполнение консолидированного бюджета РФ по состоянию на 30.09.2013 г. (млрд. руб.)»

Рис. 2 «Налоговые поступления в консолидированный бюджет РФ за 2012 г. (млрд. руб.)»

Из диаграммы мы можем видеть, что НДС является существенной частью консолидированного бюджета. До 2010 года мы могли бы наблюдать другую картину, так ранее ФНС администрировало и страховыми взносами (ЕСН). Единый социальный налог занимал существенную долю налоговых поступлений. Но сейчас его место занял НДС.

На диаграмме ниже представлен рост доли НДС в консолидированном бюджете РФ за последние три года (2010-2012 года):

Рис. 3 «Доля поступления НДС в консолидированный бюджет РФ за 2010 - 2012 г. (млрд. руб.)»

Вместе с увеличением фактического поступления НДС увеличивается и его удельный вес в общем объеме налоговых поступлений.

Положение складывается таким образом, что процентное содержание НДС в общей сумме налоговых доходов бюджета, взимаемых с организаций, за анализируемый период в среднем составляет 1/3. Так, налог на добавленную стоимость входит в первую группу доходов федерального бюджета и становится решающим налогом во всей системе налогообложения России.

НДС в федеральном бюджете играет значительную роль при его формировании, являясь при этом достаточно весомой и в структуре задолженности перед бюджетом. Причина же роста недоимки НДС вызвана в основном дополнительными начислениями в ходе контрольных проверок. Основным же нарушением, выявляемым налоговыми проверками, является неправомерное принятие к вычетам сумм входящего НДС и необоснованное возмещение НДС из бюджета.

Проблема возмещения НДС в РФ является одной из самых сложных и серьёзных в отечественной налоговой системе. По оценке Федеральной налоговой службы в нашей стране около 17% налогоплательщиков регулярно и в полном объёме платят в бюджет налоги, порядка 40% вообще не платят. Остальные уплачивая, стараются минимизировать платежи незаконными способами. При этом количество организаций, не отчитывающихся в налоговых органах, за последние годы имеет тенденции к росту.

Право на возмещение входного НДС возникает у налогоплательщика при оприходовании на своем балансе материальных ресурсов и их оплате поставщикам. Объективно получается, что стимулируется покупка материальных ресурсов на склад, поскольку налогоплательщику гарантируется возмещение (зачет) за счет бюджета ранее израсходованных оборотных средств на приобретенные ресурсы. В этом, на мой взгляд, и состоит основной финансовый интерес налогоплательщика получить от государства «свое». А вот дальнейшая судьба приобретенного товара (сырья, материалов) объективно представляет интерес главным образом не для хозяйствующего субъекта - налогоплательщика, а для налоговых органов, отслеживающих объекты налогообложения - объемы реализации товаров (работ, услуг), с которых и начисляются кредитовые обороты счета 68.

Кроме того, в последние годы наблюдается тенденция роста внешнеторгового оборота. Внешнеторговая деятельность предприятий является фактором стабильного и устойчивого развития страны. В товарной структуре экспорта преобладают продукты топливно-энергетического комплекса, машиностроения, нефтехимической промышленности, изделия из чёрных и цветных металлов, продовольственные товары. Государство осуществляет поддержку экспортно-ориентированных предприятий области. Однако существует проблема своевременного возмещения предприятиям - экспортёрам инспекциями налога на добавленную стоимость из бюджета. Порядок возмещения, прописанный в Налоговом Кодексе, оставляет поле для всевозможных махинаций.

Так, например, разрабатываются и используются довольно хитроумные схемы фиктивного зачисления экспортной выручки, в результате предъявляются суммы НДС к возврату за «виртуальный экспорт».

В связи с тем, что имеет место необоснованное предъявление отдельными налогоплательщиками к возмещению из бюджета НДС, налоговые органы в трёхмесячный срок, установленный законодательством, с момента представления декларации и документов, подтверждающих экспорт, проводят контрольные мероприятия и принимают решение либо о возмещении, либо об отказе в возмещении из бюджета НДС по экспортным операциям. Выяснение правомерности предъявления НДС к возмещению - процесс длительный и трудоёмкий, как правило, сопровождаемый запросами в таможенные и правоохранительные органы и ожиданием ответов из них. В результате длительности проверок страдают и законопослушные предприятия, вынужденные подолгу ждать возврата своих денег.

В основе схемы, связанной с необоснованным возмещением НДС, лежит то обстоятельство, что в российском налоговом законодательстве не установлена обязанность перечисления продавцом полученной суммы НДС в бюджет, как одного из условий для возврата этой суммы, так как отечественное налогообложение добавленной стоимости предусматривает, что фактическая уплата налога поставщикам в бюджет не влияет на возмещение налога по этой сделке у покупателя. Этим и пользуются так называемые налогоплательщики, устраивающие длинные цепочки подставных посреднических организаций-однодневок, получающих в составе цены товара НДС. Не отчитывающийся в налоговых органах поставщик никогда не перечислит полученный НДС в бюджет, а покупатель, имея «доказательства оплаты товара», предъявит уплаченный поставщику налог к возмещению из бюджета.

Таким образом, не проработанность системы действующего налогового законодательства используются российскими налогоплательщиками не просто для уменьшения своей налоговой базы, но и для получения денег из бюджета.

Привлечь же налогоплательщика, намеренно «заключившего договор» с не отчитывающейся организацией, к ответственности за нарушение налогового законодательства не представляется возможным, даже доказав мнимый характер сделок.

Судебно-арбитражная практика последних лет, включая практику Высшего Арбитражного Суда РФ свидетельствует о том, что в спорах по вопросам исключения налоговыми органами из затрат юридических лиц сумм расходов осуществленных в отношении несуществующих либо не отчитывающихся организаций, суды поддерживают позицию налогоплательщиков со ссылкой на то, что действующим законодательством не установлена взаимосвязь в исчислении и уплате НДС контрагентами по сделке. Такая позиция судов фактически «связывает руки» налоговых органов по пресечению использования схем уклонения от уплаты налогов с применением не существующих организаций. При этом никто в стране не знает истинных масштабов потерянной налоговой базы, но её сумма огромна.

Основная масса администрируемых ФНС России доходов федерального бюджета обеспечена поступлениями налога на добычу полезных ископаемых, НДС и налога на прибыль.

Одной из основных причин роста налоговых поступлений в бюджет стало повышение эффективности администрирования налога на добавленную стоимость.

Глава 2. Анализ механизма исчисления и уплаты НДС на примере ООО "Канатные дороги"

2.1 Характеристика деятельности ООО «Канатные дороги»

Юридический статус - общество с ограниченной ответственностью.

Финансово-экономическая деятельность осуществляется с 2011 года.

Учредитель - австрийское общество с ограниченной ответственностью «ЛюфтБан ГмбХ».

Средняя списочная численность: 9 человек

Основной вид деятельности - оптовая торговля оборудованием непрерывного транспорта

Уставный капитал - 10 000 рублей

География рынка сбыта - Российская Федерация (с ориентацией на районы с развитым горнолыжным туризмом) и СНГ.

Основным поставщиком и единственным поставщиком товаров для перепродажи является материнская компания «ЛюфтБан ГмбХ».

Покупатели в России:

ООО «Каменный цветок»

ЗАО «Эскада»

ООО «Сочи-2014»

ООО «Самарские горы»

ЗАО «Домбай»

Покупатели в странах СНГ:

Кокшетау-Склон(Казахстан)

Киевские Горки (Украина)

Причиной открытия компании в России являлось проведение зимних Олимпийских игр в Сочи и в целом развития горнолыжного спорта в стране. Это сыграло существенную роль в деятельности компании.

Так же расширению деятельности компании способствовало развитие горнолыжного спорта в странах СНГ, с 2012 года у ООО «ЛюфтБан» появились новые покупатели на Украине (Киевские горки) и в Казахстане (Кокшетау-Склон).

Организационная структура компании представлена на схеме ниже:

ООО «Канатные дороги» закупает оборудование для обустройства горнолыжных курортов (подъемники, кабины, канатные дороги и прочее) у материнской компании ЛюфтБан ГмбХ и реализует их на территории Российской Федерации и в странах СНГ (Украина и Казахстан). Данный вид деятельности облагается налогом на добавленную стоимость.

Помимо реализации оборудования, Общество оказывает услуги по монтажу реализуемого оборудования. Между ООО «Канатные дороги» и ЛюфтБан ГмбХ заключен договор подряда на оказания услуг по монтажу оборудования. В соответствии с ним ООО «Канатные дороги» привлекает сотрудников материнской компании для выполнения работ.

Также, ООО «Канатные дороги» оказывает маркетинговые услуги материнской компании по исследованию рынка сбыта, (маркетинговая деятельность ведется с 1 квартала 2013 года).

Оборудование импортируется под поставку: менеджер по продаж подготавливает коммерческое предложение клиентам, после согласования все деталей заключается договор с ООО «Канатные дороги» затем в рамках действующего договора между Обществом и материнской компанией менеджер по закупкам делает заказ в Австрию на поставку оборудование в соответствии с этим заказом необходимое оборудование импортируется в Россию, а затем передается клиенту.

Заключением договоров на услуги по установке оборудование занимается менеджер по продажам услуг. Он подготавливает коммерческое предложение. После подписания договора между Обществом и клиентом. Направляется запрос в материнскую компанию на оказание услуг в соответствии с договором подряда.

Специалист по оказанию маркетинговых услуг занимается исследованием рынка сбыта.

Ведением бухгалтерского учета в компании занимается два бухгалтера: Главный бухгалтер отвечает за ведение учета основных средств, товаров, материалов, расчет заработной платы, начисление и уплаты налогов, сдачи отчетности в налоговые органы, внебюджетные фонды и органы статистики. Второй бухгалтер занимается учетом расчетов с поставщиками и подрядчиками, выставления счетов покупателям, проведением в бухгалтерской программе экспортных и импортных операций, учетом расчетов с подотчетными лицами, ведением участка банк.

Офис-менеджер выполняет административную работу.

Генеральный директор выполняет управленческие функции.

Обратим внимание, что в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг ) на территории Российской Федерации.

Так, согласно положениям пп. 4 п. 1 и пп. 4 п. 1.1 данной статьи Кодекса место реализации маркетинговых услуг определяется по месту деятельности покупателя, приобретающего такие услуги . При этом местом осуществления деятельности покупателя услуг считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя указанных услуг на основе государственной регистрации организации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, места нахождения ее постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства, если услуги оказаны через это постоянное представительство.

Таким образом, местом реализации маркетинговых услуг, оказываемых российской организацией иностранной организации, не осуществляющей деятельность на территории Российской Федерации, независимо от места их фактического оказания, территория Российской Федерации не признается и, соответственно, такие услуги налогом на добавленную стоимость на территории Российской Федерации не облагаются.

Исходя из вышесказанного, ООО «Канатные дороги» ведет раздельный учет по деятельности, облагаемой и не облагаемое налогом на добавленную стоимость.

ООО «Канатные дороги» занимает арендованное помещение в городе Москве. Арендодателем является департамент имущества г. Москвы. Срок аренды 5 лет. Договор заключен и зарегистрирован в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В разный период времени до 2013 года были приобретены компьютеры всем сотрудникам. Стоимость каждого компьютера была менее 40 т.р. поэтому все компьютеры были учтены в составе материалов и списаны в период приобретения. «Входной» НДС по этим компьютерам был полностью принят к вычету.

Всем сотрудникам оплачивается сотовая связь. Поставщиком сотовой связи является ОАО МТС. В стоимости услуг связи выделяется НДС (18%).

Основным Интернет-провайдером является компания ООО «АйТиКоннетк-Групп». Стоимость интернет услуг так же включает НДС (18%). Поставщиком офисных материалов является ООО «Комус». В стоимость товаров поставляемых ООО «Комус» входят товары, облагаемые по ставке 18% и по ставке 10%.

Налоговым периодом для налога на добавленную стоимость является квартал. В соответствии со ст. 169 НК РФ, счет-фактура является документов, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), сумм налога к вычету. Бухгалтерия ООО «Канатные дороги», получая от продавцов документы, тщательно проверяют корректность заполнения реквизитов, если найдены ошибки, документ возвращаются поставщику, с сопроводительным письмом о необходимости замене документа. Корректно заполненные документы заносятся в бухгалтерскую программу 1С. В конце каждого месяца главный бухгалтер формирует журнал учета полученных счетов-фактур и книгу покупок. При проведении документа «Поступление товаров работ услуг» программа автоматически формирует проводки по дебету 19 счета (Дт19Кт60), а когда формируется книга покупок, автоматически формируются проводки по кредиту 19 счета (Д68К19), так же вручную формируются проводки по списанию НДС на расходы (Д91.2К19).Таким образом, сальдо по 19 счету в конце месяца должен равняться нулю. Также в конце каждого месяца формируются журнал учета выставленных счетов-фактур и книга продаж. Журналы учета счетов-фактур, книги покупок и продаж ежеквартально распечатываются и подписываются руководителем организацией.

2.2 Хозяйственные операции, формирующие налоговую базу по НДС

Расчет НДС к уплате

Далее рассмотрим хозяйственные операции ООО «Канатные дороги» за 1 квартал 2013, которые в соответствии с законодательством РФ облагаются налогом на добавленную стоимость, освобождены от обложения данным налогом. Так же операции, вследствие которых, у общества возникала обязанность по уплате налога на добавленную стоимость в качестве налогового агента.

Рассмотрим условия договоров поставок, по которым работали в 1 квартале 2013 года:

)        ООО «Каменный цветок»

декабря 2012 года между ООО «Канатные дороги» и ООО «Каменный Цветок» был заключен договор на поставку комплекса подъемников. Общая стоимость оборудования 84 000 (без учета российского НДС) условные единицы (1 условная единица равна 1 евро). Условия оплаты: первый платеж (предоплата) 50% - 42 000 евро, оплата в рублях по курсу ЦБ на дату оплаты. 50% 42 000 евро, через 10 дней после ввода оборудования в эксплуатацию. Условия поставки: оборудования поставляется в течении 20 рабочих дней после зачисления на счет поставщика предоплаты.

Так же, между ООО «Канатные дороги» и ООО «Каменный цветок» был заключен договор на оказания услуг по установке комплекса подъемников. Общая стоимость услуг 560 000 (без учета российского НДС) рублей. По условиям договора оплата производилась в течении 10 дней после ввода оборудования в эксплуатацию.

Дата	Содержание операции	Сумма
13.01.2013	Получена предоплата на расчетный счет ((42 тыс. у.е.+18%)*40,1104)	1 987 871,42 руб.
13.01.2013	Выделен НДС с авансов, выставлен счет-фактура на аванс покупателю, счет-фактура зарегистрирован в журнале выставленных счет-фактура и зарегистрирован в книге продаж.	306 844,56 руб.
03.02.2013	Произведена отгрузка товаров (отгрузка производится по стоимость рассчитываемой следующем образом: 50% - сумма аванса уплаченного ранее + 50% - 42 000 у.е. по курсу на 03.02.2013) (42 тыс. у.е.+18%)*40,8676+1 987 871,42)	4 013 269,68 руб.
03.02.2013	Начислен НДС к уплате в бюджет. Выписана счет-фактура на реализацию, зарегистрирована в журнале выставленных счет-фактур и книге продаж.	615 803,62 руб.
03.02.2013	НДС ранее начисленный к уплате с аванса поставлен к возмещении, зарегистрирован в книге покупок.	306 844,56 руб.
15.02.2013	Подписан акт об оказании услуг по монтажу поставленного оборудования. Покупателю выставлен счет-фактура. Счет-фактура зарегистрирована, в журнале в разделе «выданные счет-фактуры» и в книге продаж.	660 800,00 руб.
15.02.2013	Начислен НДС к уплате в бюджет. Выписана счет-фактура на реализацию, зарегистрирована в журнале выставленных счет-фактур и книге продаж.	100 800,00 руб.
21.02.2013	Полностью оплачено оборудование и оплачены услуги монтажа. ((42 тыс. у.е +18%)*40,3394+660 800,00 руб.)	2 660 020,66 руб.

)       
ЗАО «Эскада»

января 2013 года между ООО «Канатные дороги» и ЗАО «Эскада» был заключен договор на поставку комплекса подъемников. Общая стоимость оборудования 1 600 т.р. (без учета российского НДС) . Условия оплаты: 100% постоплата в течении 10 дней после монтажа оборудования.

Так же, между ЗАО «Эскада» и ООО «Канатные дороги» был заключен договор на оказания услуг по установке комплекса подъемников. Общая стоимость услуг 250 000 (без учета российского НДС) рублей. По условиям договора оплата производилась в течении 10 дней после ввода оборудования в эксплуатацию»

Дата	Содержание операции	Сумма
03.03.2013	Поставлено оборудование покупателю, подписана товарная накладная, выставлен счет-фактура. Счет-фактура зарегистрирован в журнале учета счет-фактур в разделе «Исходящие» и в книге продаж.	1 888 000,00 руб.
03.03.2013	Начислен НДС к уплате в бюджет. Выписана счет-фактура на реализацию, зарегистрирована в журнале выставленных счет-фактур и книге продаж.	288 000,00 руб.
26.03.2013	Подписан акт о выполнении монтажных работ выставлен счет-фактура. Счет-фактура зарегистрирован в журнале учета счет-фактур в разделе «Исходящие» и в книге продаж.	295 000,00 руб.
26.03.2013	Начислен НДС к уплате в бюджет. Выписана счет-фактура на реализацию, зарегистрирована в журнале выставленных счет-фактур и книге продаж.	45 000,00 руб.
29.03.2013	Оплачено оборудование и услуги монтажа	2 183 000,00 руб.

)        ООО «Сочи-2014»

февраля 2013 года между ООО «Канатные дороги» и ООО «Сочи-2014» был заключен договор на поставку канатных дорог и кабин. Общая стоимость оборудования 1 200 000 (без учета российского НДС) рублей. Условия оплаты: 100% предоплата в рублях.

Условия поставки: оборудование должно быть поставлено до 1 июня 2013 года.

Дата	Содержание операции	Сумма
15.03.2013	Произведена предоплата за оборудование согласно договору	1 416 000,00 руб.
15.03.2013	Начислен к уплате НДС с авансов, выписана счет-фактура, зарегистрирована в журнале учета счет-фактур и книге продаж.	216 000,00 руб.

)        Киевские Горки

января 2013 был заключен договор между ООО «Канатные дороги» и «Киевские горки» на поставку комплекса канатных дорог и кабин. Стоимость оборудования 36 000 евро (без учета российского НДС). Условия оплаты: 50% предоплата 18 000 евро. Пост оплата 50% в течении 30 дней после поступления оборудования на покупателю.

Дата	Содержание операции	Сумма
25.03.2013	Произведена предоплата за оборудование согласно договору (50%)	18 000,00 (Евро)

Срок, установленный НК РФ для подтверждения экспорта и применения ставки 0% - 180 дней, соответственно, запись в книгу продаж будет внесена по истечению 180 дней, т.е. в 3 квартале.

Исполняя обязанности по договорам, рассмотренным выше у ООО «Канатные дороги» возникли обязанности по уплате НДС в качестве налогового агента и уплаты НДС на таможни.

Общество осуществило авансовый платеж на таможню 13.01.2013 года в размере 800 000 руб.

.01.2013. Оборудование поступило во Владимирскую таможню общей стоимостью 75 000 евро, таможенная стоимость составила 3 040 605,00 руб. НДС 547 308,90 руб.

.01.2013. В ГТД была поставлена отметки «Выпуск разрешен»

.02.2013 Оплачены услуги ЛюфтБан ГмбХ за выполнение работ по договору подряда 5 000 евро

.02.2013 Оплачен агентский НДС (5 000*18%*40,8674) 36 780,66 руб.

.02.2013 Между ООО «Канатные дороги» и Люфтбан ГмбХ подписан акт выполненных работ на сумму 5 000 евро.

.02.2013 Выписан счет-фактура и зарегистрирована в книге покупок на сумму 36 780,66 руб.

.03.2013. Оборудование поступило во Владимирскую таможню общей стоимостью 30 000 евро, таможенная стоимость составила 1 203 072 руб. НДС 216 552,96 руб.

.03.2013. В ГТД была поставлена отметки «Выпуск разрешен»

.03.2013 Оплачены услуги ЛюфтБан ГмбХ за выполнение работ по договору подряда 1 000 евро

.03.2013 Оплачен агентский НДС (1 000*18%*39,8491) 7 172,84 руб.

.03.2013 Начислены пени за просрочку оплаты НДС в качестве налогового агента (7 172,84*(1/300*8,25%)*4) 7,88 руб.

.03.2013 Между ООО «Канатные дороги» и Люфтбан ГмбХ подписан акт выполненных работ на сумму 1 000 евро.

.03.2013 Выписан счет-фактура и зарегистрирована в книге покупок на сумму 7 172,84 руб.

В 1 квартале 2013 года, Генеральным директором были приобретены подарки к Международному женскому дню сотрудницам и представительницам клиентов на общую сумму 15 000 руб. В соответствии с законодательством РФ безвозмездная передача облагается налогом на добавленную стоимость.

.03.2013 был начислен НДС с безвозмездной передачи(15 000 руб.*18%) 2700 руб.

В соответствии с п.3 ст.161 НК РФ ООО «Канатные дороги» выступают налоговым агентом по НДС т.к. арендуют недвижимость у Департамента имущества г. Москвы. Ежемесячная арендная плата по договору составляет 74 000 руб. Рассчитаем НДС 74 000 руб./118*18=11 288,14 руб. Сумма НДС удерживается из суммы к перечислению (Оплата аренды перечисляется в сумме 74 000,00-11 288,14 =62 711,86).

.01.2013 Оплачена Аренда за февраль 62 711,86 руб.

.01.2013 Оплачен НДС 11 288,12 руб.

.01.2013 выписан счет-фактура, зарегистрирован в книге покупок. НДС принят к вычету.

.02.2013 Оплачена Аренда за март 62 711,86 руб.

.02.2013 Оплачен НДС 11 288,12 руб.

.02.2013 выписан счет-фактура, зарегистрирован в книге покупок. НДС принят к вычету.

.03.2013 Оплачена Аренда за апрель 62 711,86 руб.

.03.2013 Оплачен НДС 11 288,12 руб.

.03.2013 выписан счет-фактура, зарегистрирован в книге покупок. НДС принят к вычету.

.02.2013 Менеджер по продажам попал в аварию на служебном автомобиле. Автомобиль Фольцваген Поло приобретен 15.12.2011 стоимость 415 000 руб. (НДС 74 700 руб.). Срок полезного использования 5 лет, введен в эксплуатацию 15.12.2011. Автомобиль используется для деятельности облагаемой налогом на добавленную стоимость. «Входной» НДС принят к вычету в полном объеме в 4 квартале 2011 года. Автомобиль был застрахован в ОСАО «Ингострах». После аварии автомобиль не подлежал восстановлению, в связи с этим было решено передать автомобиль страховой компании и получить компенсацию.

.03.2013 был составлен акт о безвозмездной передачи автомобиля по остаточной стоимости 318 167,00 руб.

.03.2013 начислен НДС с безвозмездной передачи 57 270,06 руб. Составлен счет-фактура, зарегистрирован в журнале счет-фактур и книге продаж.

.03.2013 Получена страховая выплата от ОСАО «Ингострах» в размере 290 000 руб. В соответствии со статьей 149 НК РФ страховые выплаты не облагаются налогом на добавленную стоимость.

Расчет суммы НДС к возмещению

Рассмотрим хозяйственный операции ООО «Канатные дороги», которые уменьшили сумму НДС к уплате в 1 квартале 2013 года.

Дата	Сумма
17.01.2013	Получены канцтовары от ООО «Комус» по товарной накладной. Общая стоимость товаров облагаемых по ставке: 18% - 10 591,16 руб. (В т.ч. НДС 1 651,60 руб.); 10% - 550 руб. (В т.ч. НДС 50 руб.). От ООО «Комус» получен счет-фактура, оформленный в соответствии с постановлением правительства РФ №1137 от 26.11.2012	11 141,16 руб. (в т.ч. НДС 1 701,60 руб.)
18.01.2013	Оплачен счет от ООО «Комус»	11 181,16 руб.
17.01.2013	Приобретены билеты на поезд для менеджера по продажам оборудования Москва-Самара (5 428,00 руб. в т.ч. НДС 828,00 руб.), Самара-Москва (5 428,00 руб. в т.ч. НДС 828,00 руб.).	10 856,00 руб. (в т. ч. НДС 1654,00 руб.)
17.01.2013	Приобретены билеты на поезд для австрийского партнера Москва-Самара (5 428,00 руб. в т.ч. НДС 828,00 руб.), Самара-Москва (5 428,00 руб. в т.ч. НДС 828,00 руб.).	10 856,00 руб. (в т. ч. НДС 1654,00 руб.)
31.01.2013	Подписан акт оказанных образовательных услуг с ООО «Центр дополнительного профессионального образования» (обучение проходил менеджер по продаже маркетинговых услуг) получена счет-фактура в соответствии с постановлением правительства РФ №1137 от 26.11.2012	29 500,00 руб. (в т.ч. НДС 4 500,00 руб.)
31.01.2013	Подписан акт об оказании услуг 1с - сопровождения, получена счет-фактура в соответствии с постановлением правительства РФ №1137 от 26.11.2012	17 700,00 руб. (в т.ч. НДС 2 700,00 руб.)
31.01.2013	Подписан акт об оказании услуг интернет провайдера с ОАО «АйТиКоннет Групп» , получен счет-фактура оформленный в соответствии с постановлением правительства РФ №1137 от 26.11.2012	4 466,30 руб. (В т.ч. НДС 681,30 руб.)
31.01.2013	Получены выписки по счетам от ОАО «МТС» с детализацией по сотрудникам: Генеральный директор - 7 769,64 руб. (в т.ч. НДС 1 185,20руб.) Менеджер по продаже оборудования - 6 826,15 руб. (в т.ч. НДС 1 041,28 руб.) Менеджер по продаже услуг - 3 950,50 руб. (в т.ч. 602,62 руб.) Менеджер по продаже маркетинговых услуг - 6 416,97 руб. (в т.ч. НДС 978,86 руб.) Специалист по импорту - 3 546,81 руб. (в т.ч. НДС 541, 04 руб.) Офис-менеджер - 5 188,45 руб. (в т.ч. НДС 791,46 руб.) Гл. бухгалтер - 2 817,84 руб. (в т.ч. НДС 429,84 руб.) Бухгалтер - 1 977,54 руб. (в т.ч. НДС 301,66 руб.) К каждому счет выписаны счет фактуры вс соответствии с постановлением правительства РФ №1137 от 26.11.2012	38 493,89 (В т.ч. НДС 5 871,95 руб.)
02.02.2013	Выполнены ремонтные работы в офисном помещении (Подписан акт выполненных работ с ООО «Молоточек», получена счет-фактура в соответствии с постановлением правительства РФ №1137 от 26.11.2012)	118 000,00 руб. (в т.ч. НДС 18 000,00 руб.)
10.02.2013	Приобретен электронный билет для менеджера по продажам услуг Менеджера по продажам услуг Москва-Сочи-Москва (12 390,00 руб. в т.ч. НДС 1 890,00 руб.). В электронном билете выделена строка «Налоги и сборы», но не выделена строка НДС, соответственно НДС нет возможности принять к вычету из-за отсутствия счет-фактуры или корректно оформленного БСО	12 390, 00 руб. в т.ч. НДС 1 890,00 руб.
27.02.2013	Подписан акт об оказании услуг таможенного представителя (ООО «ТА Континет», получена счет-фактура в соответствии с постановлением правительства РФ №1137 от 26.11.2012	59 000,00 руб. (в т.ч. НДС 9 000,00 руб.)
28.02.2013	Подписан акт с «Маркетолог-центр» об оказании услуг по исследованию рынка. Получена счет-фактура в соответствии с постановлением правительства РФ №1137 от 26.11.2012.	11 800,00 руб. (в т.ч. НДС 1 800,00 руб.)
28.02.2013	Подписан акт об оказании услуг 1с - сопровождения, получена счет-фактура в соответствии с постановлением правительства РФ №1137 от 26.11.2012	17 700,00 руб. (в т.ч. НДС 2 700,00 руб.)
28.02.2013	Подписан акт об оказании услуг интернет провайдера с ОАО «АйТиКоннет Групп» , получен счет-фактура оформленный в соответствии с постановлением правительства РФ №1137 от 26.11.2012	4 466,30 руб. (В т.ч. НДС 681,30 руб.)
28.02.2013	Получены выписки по счетам от ОАО «МТС» с детализацией по сотрудникам: Генеральный директор - 7 769,64 руб. (в т.ч. НДС 1 185,20руб.) Менеджер по продаже оборудования - 6 826,15 руб. (в т.ч. НДС 1 041,28 руб.) Менеджер по продаже услуг - 3 950,50 руб. (в т.ч. 602,62 руб.) Менеджер по продаже маркетинговых услуг - 6 416,97 руб. (в т.ч. НДС 978,86 руб.) Специалист по импорту - 3 546,81 руб. (в т.ч. НДС 541, 04 руб.) Офис-менеджер - 5 188,45 руб. (в т.ч. НДС 791,46 руб.) Гл. бухгалтер - 2 817,84 руб. (в т.ч. НДС 429,84 руб.) Бухгалтер - 1 977,54 руб. (в т.ч. НДС 301,66 руб.) К каждому счет выписаны счет фактуры в соответствии с постановлением правительства РФ №1137 от 26.11.2012	38 493,89 руб. (В т.ч. НДС 5 871,95 руб.)
04.03.2013	Получены канцтовары от ООО «Комус» по товарной накладной. Общая стоимость товаров облагаемых по ставке: 18% - 11 651,71 руб. (В т.ч. НДС 1 777,38 руб.); От ООО «Комус» получен счет-фактура, оформленный в соответствии с постановлением правительства РФ №1137 от 26.11.2012	11 651,71 руб. (В т.ч. НДС 1 777,38 руб.)
13.03.2013	Получен акт выполненных работ от DHL, счет-фактура не получен, в акте выполненных работ НДС выделен.	4 130,00 руб. (В т.ч. НДС 630,00 руб.)
31.03.2013	Получены выписки по счетам от ОАО «МТС» с детализацией по сотрудникам: Генеральный директор - 9 360,75 руб. (в т.ч. НДС 1 427,91руб.) Менеджер по продаже оборудования - 6 831,40 руб. (в т.ч. НДС 1 042,08 руб.) Менеджер по продаже услуг - 5 811,31 руб. (в т.ч. 886,47 руб.) Менеджер по продаже маркетинговых услуг - 8 170,85 руб. (в т.ч. НДС 1 246,40 руб.) Специалист по импорту - 9 255,31 руб. (в т.ч. НДС 1 411, 83 руб.) Офис-менеджер - 6 705,17 руб. (в т.ч. НДС 1 022,82 руб.) Гл. бухгалтер - 4 554, 14 руб. (в т.ч. НДС 694,70 руб.) Бухгалтер - 2 471,32 руб. (в т.ч. НДС 376,98 руб.) К каждому счет выписаны счет фактуры в соответствии с постановлением правительства РФ №1137 от 26.11.2012	53 160, 25 руб. (в т.ч. НДС 8 109,19 руб.)
31.03.2013	Подписан акт об оказании услуг интернет провайдера с ОАО «АйТиКоннет Групп» , получен счет-фактура оформленный в соответствии с постановлением правительства РФ №1137 от 26.11.2012	4 466,30 руб. (В т.ч. НДС 681,30 руб.)
31.03.2013	Подписан акт об оказании услуг 1с - сопровождения, получена счет-фактура в соответствии с постановлением правительства РФ №1137 от 26.11.2012	17 700,00 руб. (в т.ч. НДС 2 700,00 руб.)
31.03.2013	Приобретено складское помещение у ООО «Склад-Подмосковье». получена счет-фактура в соответствии с постановлением правительства РФ №1137 от 26.11.2012	3 540 000,00 руб. (В т.ч. НДС 540 000,00 руб.)

В первом квартале 2013 года, бухгалтером были проведены следующие документы по авансовым отчетам:

)        Четыре чека аэроэкспресс. В каждом чеке выделен НДС поэтому бухгалтер так же обязан его выделить, но принять к возмещению не имеет права, т.к. нет надлежаще оформленных документов. Сумма НДС по четырем чекам составила 195,25 руб.

)        Генеральным директором были самостоятельно приобретены билеты на поезд общей стоимостью 23 600,00 руб. (в т.ч. НДС 3 600,00 руб.), билеты предназначались для служебной командировки, бланки строгой отчетности (билеты) не были предоставлены в бухгалтерию. «Входной» НДС так же не может быть принят к возмещению.

В первом квартале 2013 года обществом были оказаны маркетинговые услуги материнской организации:

.01.2013 подписан акт об оказании маркетинговых между ООО «Канатные дороги» и ЛюфтБан ГмбХ на сумму 5000 евро (в рублевом эквиваленте 202 567,00 руб.).

.02.2013 подписан акт об оказании маркетинговых между ООО «Канатные дороги» и ЛюфтБан ГмбХ на сумму 3000 евро (в рублевом эквиваленте 120 126,00 руб.).

.03.2013 подписан акт об оказании маркетинговых между ООО «Канатные дороги» и ЛюфтБан ГмбХ на сумму 4000 евро (в рублевом эквиваленте 159 209,20 руб.).

2.3 Особенности исчисления к уплате налога на добавленную стоимость в ООО «Канатные дороги»

Проведем расчет Налога на добавленную стоимость к уплате (или возмещению) и заполним налоговую декларацию за 1 квартал 2013.

Согласно учетной политики в организации закреплен раздельный учет по операциям, облагаемым по разным ставкам НДС и по необлагаемым операциям.

В исследуемом периоде (1 квартал 2013) ООО «Канатные дороги» получила аванс по экспорту. В соответствии с законодательством Российской федерации для подтверждения ставки 0% по экспорту организации дается 180 дней, по истечении которых ставка считается либо подтвержденной (в случае если собраны документы в соответствии со статьей 161 НК РФ и переданы в налоговую инспекцию) или не подтвержденной, в таком случае налогообложение происходит по ставке 18%. Так как в текущем периоде экспорт не был подтвержден, но общество планирует собрать необходимые документы для подтверждения и платить налог по ставке 0%, запись в книге продаж не делается.

В соответствии с положениям учетной политики ООО «Канатные дороги» принимает НДС по расходам, косвенно относящимся к деятельности, не облагаемой НДС к возмещению в том проценте, в каком была проведена реализация в текущем периоде по налогооблагаемым операциям (прямыми расходами считается все расходы напрямую связанные с исполнением обязательств в рамках договора оказания маркетинговых услуг или не относящиеся к прямо или косвенно к деятельности облагаемой НДС). Рассчитаем этот процент:

Общая сумма операций облагаемых налогом на добавленную стоимость (без учета НДС): 6 140 632,99 руб.

Общая сумма операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость: 12 000 евро, что в рублевом эквиваленте на дату реализации составило 364 816,24 руб.

В процентном соотношении:

·        Реализация, облагаемая НДС:94,39%

·        Реализация, не облагаемая НДС:7,61%

Не будет принят НДС к возмещению уплаченный следующим поставщикам:

·        Услуги от «Центра дополнительного профессионального образования», так как обучение проходил Менеджер по продаже маркетинговых услуг;

·        Услуги по исследованию рынка от «Маркетолог-центр», так как исследование проводилось в рамках реализации маркетингового проекта;

·        Почтовые расходы (DHL) - расходы производились в рамках реализации маркетингового проекта (отправка документов в Австрию)

·        Услуги сотовой связи (МТС) по расходам, произведенным менеджером по продаже маркетинговых услуг

По следующим расходам НДС будет принят в полном объеме:

·        Расходы связанные с НДС уплаченным на таможне

·        Расходы на уплату НДС в качестве налогового агента по договору подряда

·        Расходы на услуги связи следующим сотрудникам:

o   Менеджер по продаже оборудования

o   Менеджер по продаже услуг

o   Специалист по импорту

Все остальные расходы для целей возмещения НДС будут нормироваться в соответствии с рассчитанным ранее процентом.

Стоит так же обратить внимание, что в 2012 году был приобретен автомобиль Пежо 307 для служебного пользования генеральным директором, стоимость автомобиль 430 000 руб. (НДС 18% 77 400 руб.), Срок полезного использования 5 лет, введен в эксплуатацию 30.06.2011. Автомобиль используется в деятельности как облагаемой так и не облагаемой НДС, так как до 2013 года маркетинговые услуги иностранной компании не оказывались, сумма НДС была в полном объеме возмещена во втором. В текущем периоде необходимо восстановить НДС в бюджет в соответствующем проценте.

Проведем расчет:

НДС к уплате 1 325 573,68 руб.; сумма соответствует книге продаж (приложение 1) за минусом принятого к возмещению в текущем периоде НДС с аванса.

НДС к возмещению:

1 416 794, 39 (сумма соответствует книге продаж (приложение 2) за минусом:

·        принятого к возмещению в текущем периоде НДС с аванса

·        НДС с прямых расходов на маркетинговые услуги

Рассчитаем сумму НДС, которую можно принять к возмещению:

416 794,39*94,39% = 1 337 312,22 руб.

НДС к восстановлению:

400,00*7,61%=5890,14 руб.

На основании проведенных расчетов заполним декларацию по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 (приложение 3).

Исходя из данных заполненной декларации. Мы можем видеть, что сумма налога «входного» (или к возмещению) превысила сумму налога к уплате на 5 848,40 рублей.

Декларация по налогу на добавленную стоимость должны быть представлена в налоговый орган до 20 числа месяца следующего за отчетным периодом. За непредставление декларации в срок при отсутствии признаков налогового правонарушения компании грозит штраф в размере 5% суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 100 рублей (п. 1 ст. 119 НК РФ). Если же компания просрочила сдачу декларации более чем на 180 дней, размер штрафа возрастает до 30% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц, начиная со 181-го дня (п. 2 ст. 119 НК РФ).

Декларация была принята в налоговом органе 19.04.2013. Налог на добавленную стоимость заявлен к возмещению, при подаче декларации по НДС, в которой заявлено право на возмещение налога, обязательно проводится камеральная налоговая проверка документов, подтверждающих обоснованность применения вычетов в соответствии со ст.172 НК РФ.

Глава 3. Совершенствование механизма исчисления и взимания НДС

3.1 Совершенствование действующей системы исчисления и уплаты НДС

Одним из самых противоречивых в методологическом аспекте для российской налоговой системы является налог на добавленную стоимость. Как недостатком в НК РФ считается отсутствие правовой дефиниции "добавленная стоимость" и ее экономического содержания, нет и алгоритма исчисления добавленной стоимости.

В деловых кругах обсуждается вопрос об изменении ставки налога. Также популярностью пользуется идея замены НДС налогом с продаж, предлагается изменить метод исчисления налога с зачетного на прямой.

Прежде всего заслуживает внимание набирающая остроту полемика о снижении НДС с нынешних 18 до 15%, либо о его отмене и замене на региональный налог с продаж (более подробно возможность замены НДС на налог с продаж рассмотри в следующем параграфе (3.2)). В рамках исследуемого вопроса интересным представляется то, что, по заявлению главы Министерства финансов РФ, снижение налоговой ставки по НДС до 15% будет сопровождаться не только отменой льготной ставки и вообще всех льгот по данному налогу, но и «адекватным» увеличением налога на добычу полезных ископаемых(НДПИ).

Особенно много критических замечаний на несоответствие гл. 21 НК РФ положениям научной теории разработчиков этого налога.

Особенно острые дискуссии идут по поводу элементов налогообложения, их публично-правовой природы, параметров их экономической характеристики.

Критике могут быть подвергнуты объект обложения, налоговая база, порядок исчисления налога, порядок уплаты налога.

В соответствии со ст. 146 НК РФ в ее системной связи с п. 1 ст. 38 и п. 1 ст. 39 НК РФ объектом обложения НДС являются операции, которые свойством измеримости не обладают и обладать не могут.

Налоговая база не может существовать сама по себе в отрыве от объекта налогообложения. Налоговая база определяется только в случае, если осуществлена реализация товаров (работ, услуг), т.е. только при появлении объекта налогообложения.

Налоговая база, согласно п. 2 ст. 153 НК РФ, определяется размером дохода или выручки от реализации всей агрегированной стоимости, но не величиной добавленной стоимости. Формула исчисления суммы налога к уплате, предусмотренная ст. 52 и п. 1 ст. 53 НК РФ, вместо арифметического произведения налоговой базы на налоговую ставку, в силу п. 1 ст. 171 НК РФ, представляет разницу между величинами, одна из которых - налоговый вычет, неизвестна установленной п. 1 ст. 17 НК РФ структуре налога с формирующими ее обязательными элементами.

Налоговое законодательство предусматривает обязанность поставщика предъявить к оплате покупателю сумму НДС дополнительно к цене товаров (работ, услуг), указав эту сумму в счете-фактуре (т.е. обеспечить возможность переложения налога). Такая обязанность установлена ст. 168 НК РФ прежде всего в целях обеспечения публичного интереса, связанного с осуществлением налогового контроля за обоснованностью применения налоговых вычетов покупателем товаров (работ, услуг).

Структура налога, позволяющая применять налоговые вычеты и возмещение налога по методу начислений, используется для создания различных схем незаконной минимизации налога, уклонения от налогообложения и даже прямого незаконного субсидирования из бюджета (более подробно рассмотрено в параграфе 3.2).

В получении необоснованных вычетов НДС недобросовестным налогоплательщиком используется основной документ - счет-фактура, регулирующий исчисление, уплату и вычеты НДС. Выявление фиктивных счетов-фактур и необоснованных вычетов ФНС России осуществляет сегодня в ходе выездных и встречных проверок, вынуждена тратить значительные средства и время на анализ книг продаж, книг покупок и платежных документов налогоплательщиков. Однако эти проверки оказываются малоэффективными - счета-фактуры не используются при льготных режимах налогообложения.

Освобождение от уплаты НДС в рамках специальных налоговых режимов определяет исключение из общего правила функционирования данного налога. НДС, уплаченный поставщику материалов, работ, услуг, по приобретению основных средств и нематериальных активов, включается в расходы и не принимается к возмещению.

Сравнительный расчет исчисления и уплаты НДС по анализируемым сельскохозяйственным предприятиям, применяющим единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН), позволяет сделать следующие выводы: являясь производителем, сельхозтоваропроизводитель, приобретая и оплачивая в цене товара НДС поставщику, формирует НДС покупателя для поставщика. Сельхозтоваропроизводитель как потребитель использует эти товары (горюче-смазочные материалы, удобрения, ядохимикаты, запасные части и т.д.) для производства новой стоимости, следовательно, он участвует в процессе формирования добавленной стоимости для конечного потребителя. Для производителя на специальном режиме в виде ЕСХН НДС уплаченный списывается на издержки производства и на этой стадии превращается в прямой налог. При реализации товара без начисления НДС у него не формируется НДС покупателя, за счет которого он может возместить НДС поставщика, следовательно, он обязан снизить прибыль (если она будет) или получить компенсацию из бюджета на сумму НДС, уплаченную поставщикам.

Реальное освобождение от уплаты НДС получит сельхозтоваропроизводитель, если приобретать будет товары у поставщиков без НДС. Никто из участников производственного цикла не пострадает, на эту сумму НДС покупателя будет меньше перечислена сумма НДС в бюджет: не получили - перечислять нечего. Государство, таким образом, реально может освободить от НДС сельхозтоваропроизводителей.

У предприятия появятся дополнительно оборотные средства в сумме не уплаченных НДС поставщику. Учитывая сезонный характер, годичный цикл производства сельскохозяйственной продукции и достаточно большое незавершенное производство, государство может использовать механизм уплаты НДС для стимулирования развития сельского хозяйства.

По такому принципу в США устанавливается льготный режим уплаты налога с продаж для фермеров - при покупке сырья, материалов, основных средств для сельского хозяйства этот налог не взимается.

Базу обложения НДС следует исчислять не на основе объема реализованной продукции, а исходя из уровня произведенной и присвоенной субъектом налогообложения добавленной стоимости. При таком подходе будет достигнута объективная оценка приращения стоимости на каждом этапе движения товара и услуги от момента ее создания до конечного потребителя, что повысит обоснованность налоговых доходов и будет соответствовать основному налоговому принципу - равнонапряженности.

Экономическим основанием (объектом) взимания НДС является сам акт товарообмена, продвижение товара в гражданском обороте, но не конкретный финансовый результат, полученный налогоплательщиком.

Источник уплаты этого налога - это начисленный НДС, взимаемый с потребителя как доля от налогооблагаемых продаж. В форме № 2 "Отчет финансовых результатах" финансовый результат организаций определяется без НДС, акцизов и других налогов на потребление, следовательно, НДС является перелагаемым налогом на потребление. Налоговая нагрузка по этому налогу на предприятия не зависит от величины и структуры добавленной стоимости, так как изменение налоговой ставки не влечет за собой изменение порядка его исчисления и уплаты в бюджет, уплата налога осуществляется покупателем не на этапе производства, а на этапе реализации произведенной продукции.

Налог собирается в виде последовательных платежей, многократно на каждой стадии производства и обращения, поэтому сумма налога начинает поступать в бюджет государства задолго до того, как товар дойдет до конечного потребителя. Это позволяет государству оказывать воздействие на все стадии производства и обращения товара и иметь стабильный источник доходов. Механизм его взимания предусматривает право вычета сумм налога, уплаченного поставщикам. Именно поэтому налог является нейтральным по отношению к налогоплательщику, а не по отношению к конечному потребителю.

Один из вариантов совершенствования методологии НДС это изменение налоговой базы. Считать НДС по новой налоговой базе, в качестве которой следует принять добавленную стоимость, созданную данным предприятием и входящую в состав реализованной продукции. Добавленная стоимость должна считаться как сумма фонда оплаты труда, прибыли, амортизации и начисленных за этот период налогов.

Для устранения противоречий, возникающих в настоящее время при исчислении налоговых обязательств по НДС, необходимо внести изменения в отдельные статьи гл. 21 НК РФ:

. Так, в ст. 146 НК РФ объектом налогообложения необходимо признать добавленную стоимость.

. В связи с изменением объекта налогообложения изменяется и налогооблагаемая база в ст. 153 НК РФ.

Налоговая база определяется как денежное выражение добавленной стоимости (ДС), исчисленной в виде разницы между стоимостью реализованных товаров, работ, услуг, оплаченных покупателем (В), и стоимостью материальных затрат (МЗ):

ДС = В - МЗ,

где В - выручка от реализации товаров (работ, услуг);

МЗ - стоимость сырья, материалов, топлива, электроэнергии, услуг и другие материальные расходы, приобретенные у других производителей и потребленные в процессе производства, которые определены НК РФ.

В соответствии с системой национальных счетов добавленная стоимость - это разность между выпуском товаров и услуг (выручка) и стоимостью потребленных материальных средств производства и услуг других организаций (промежуточным потреблением).

. В соответствии со ст. 52 НК РФ и с п. 1 ст. 53 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиком самостоятельно как арифметическое произведение двух, установленных в п. 1 ст. 17 НК РФ, обязательных элементов налогообложения - налоговой базы и налоговой ставки.

Поэтому в ст. 173 НК РФ необходимо установить, что сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, определяется как произведение исчисленной по данным бухгалтерского учета добавленной стоимости и ставки налога.

SUM НДС в бюджет = ДС x Ставка налога.

. Добавленная стоимость товара (на которую начисляется налог) включает в себя амортизационные отчисления. При приобретении основных средств и нематериальных активов у предприятия возникает право на возмещение из бюджета уплаченной суммы НДС с момента ввода в эксплуатацию основных средств и принятия на учет нематериальных активов.

Сумма уплаченного налога в этом случае возвращается предприятию из бюджета или используется в виде уменьшения текущих сумм налога, подлежащих взносу в бюджет, что соответствует инвестиционной льготе, сокращающей сроки возврата НДС из бюджета.

. Можно определить как льготу для малого бизнеса и достоинство НДС. Чем продолжительнее период между фактическим поступлением налоговых платежей на счет производителя или продавца и сроком их перечисления в бюджет, тем больше выгода. Так как сроки получения и уплаты НДС не совпадают, то у производителя имеется возможность временно на безвозмездной основе распоряжаться денежными средствами. Данную льготу можно рекомендовать для малого бизнеса и всем сельхозтоваропроизводителям, учитывая сезонный характер производства.

. Прямой бухгалтерский метод методологически сложен для многопрофильных предприятий, для сельскохозяйственных товаропроизводителей, имеющих развитую собственную перерабатывающую базу.

Целесообразно предоставить право уплаты НДС по выбору одного из двух методов, прямого бухгалтерского или зачетного, так как эти два метода позволяют лишь проверить достоверность исчисления суммы НДС для перечисления в бюджет. Сумма НДС для перечисления - это сумма налога, исчисленная от созданной добавленной стоимости самим предприятием. По нашему мнению, погрешность расчета оправдает административные издержки существующей в настоящее время методики уплаты и предоставления льгот по НДС.

. Добавленная стоимость формируется на региональном уровне, но НДС, как федеральный налог, формирует только федеральный бюджет.

То есть происходит изъятие налоговых доходов с территории регионов в другие регионы, следовательно, назрела необходимость рассмотреть вопрос об учете и отчетности по месту формирования добавленной стоимости и закрепление части НДС за территориальным бюджетом.

. Методологическая путаница в объектах налогообложения и в методах исчисления НДС в законодательной и нормативной базе, применяемой в налоговой системе РФ, связана с массой терминов, определений, понятий, имеющих синонимы их экономического содержания. Суммы НДС, предъявленные и оплаченные покупателем, называются: "НДС входной", "НДС покупателя", "НДС горизонтальный", "НДС вертикальный", а НДС, определяемый НК РФ как вычет, - "НДС поставщика", "НДС выходной", "НДС исходящий", "НДС, подлежащий зачету".

Необходимо установление единого понятийного аппарата, совместно разработанного учеными и практиками, с закреплением его в нормативных актах.

. При использовании предлагаемой методики плательщики НДС, включая на специальных налоговых режимах, будут находиться в равных условиях, так как каждый хозяйствующий субъект начисляет налог на свою добавленную стоимость. Внесенные изменения устраняют методологические нарушения порядка исчисления и уплаты НДС, что позволит организациям, применяющим специальные режимы налогообложения, быть более конкурентоспособными и не занижать собственную прибыль. Практически создаются благоприятные условия для малого бизнеса и сельхозтоваропроизводителей в рамках традиционного НДС, а не в обход его.

В большинстве стран ЕС малые предприятия, включая предприятия сельского хозяйства, ведут бухгалтерский учет по упрощенной форме, но не исключены из сферы применения НДС.

. С изменением методики исчисления НДС появится возможность реально изменить учет в рамках локальной системы (экономической или производственной) объема вновь созданного продукта. Поскольку добавленная стоимость характеризует вновь созданную стоимость, задача производителя заключается в максимизации этой величины. Чем выше добавленная стоимость, тем больше доходов получает государство и, как следствие, создается больше ресурсов для перераспределения этого дохода. Для оценки вклада в создание регионального валового продукта (на уровне муниципальных образований - территориального продукта) появится возможность проводить социально-экономический мониторинг в разрезе отраслей экономики, крупных предприятий и малого бизнеса.

Анализ полученной добавленной стоимости позволит определить:

вклад отдельных предприятий в общеотраслевой (региональный) выпуск товаров и услуг и в общеотраслевую (региональную) добавленную стоимость;

эффективность использования инвестиций и факторов производства;

структуру добавленной стоимости по источникам ее образования (удельный вес расходов на оплату труда, амортизационных отчислений, прибыли, налогов (налоговую нагрузку) в добавленной стоимости);

объем добавленной стоимости в разрезе муниципальных образований любого другого территориального образования.

3.2 Возможные пути решения проблемы незаконного возмещения НДС

С точки зрения налогового администрирования НДС является одним из наиболее «проблемных» налогов в российской налоговой системе. Не случайно практически ежегодно в соответствующую главу налогового кодекса вносятся многочисленные поправки и изменения . по улучшению администрирования данного налога. Серьезные изменения были приняты Федеральным Законом №318-Фз от 17.12.2009, в соответствии с которым установлен заявительный порядок возмещения «входного» НДС. С 2010 года возмещение налога осуществляется авансом, т.е. до завершения камеральной проверки обоснованности данного возмещения. Иными словами при наличии соответствующих оснований налоговый орган обязан принять решение о возмещении «входного» НДС практически сразу же после подачи налогоплательщиком налоговой декларации. В результате внесения в Налоговый кодекс существенно ускорилась оборачиваемость денежных средств у определенной части налогоплательщиков, резко сократилось число судебных тяжб и разбирательств в вышестоящих налоговых органах.

Вместе с тем указанные поправки не решают и не могут решить всех накопившихся вопросов в администрировании НДС. Нельзя не учитывать, что при администрировании НДС проблемы возникают не только у налогоплательщиков, но и у государства. Федеральный бюджет теряет сотни миллиардов рублей вследствие действий «нечистоплотных» налогоплательщиков, в результате которых поступления в бюджет по НДС на порядок ниже, чем это вытекает из существующей налоговой базы. За десятилетия сложилась четкая система возмещения и зачетов налогоплательщику сумм данного налога при внесении его в бюджет его поставщиком. При этом недобросовестные налогоплательщики стали выстраивать цыпочки поставок товаров с использованием «фирм-однодневок». Эти фирмы, получив от покупателя (т.е. от своего учредителя) оплату за товар (как правило по завышенным ценам), которая включает сумму НДС, в дальнейшем не вносит полученный налог в доход бюджета и после нескольких операций прекращает свое существование. Создательже «Фирмы-однодневки» заявляет к возмещению сумму НДС уплаченную «поставщику». В Российской экономики подобные схемы приобрели массовый характер, из-за чего бюджет теряет колоссальные средства.

В последние годы интенсивно регистрируются фирмы, не предоставившие в налоговые органы налоговую отчетность иои же сдающие нулевые балансы. В Москве ежедневно регистрируются в среднем 550 новых коммерческих организаций, из них половина, по данным МВД России, имеет фиктивные признаки. В целом по стране насчитывается 1,7 миллиона организаций, которые официально зарегистрированы, но предоставляют нулевую отчетность.

Возмещение «входного» НДС по сделкам внутри страны контролируется не столь серьезно как по экспортным сделкам, так при внутреннем возмещение происходит возмещение за счет налогоплательщика путем зачета сумм, когда при экспортных операциях происходит изъятие средств из бюджета государства. По данным налоговой отчетности за 2012 год подобным образом было зачтено свыше 17 трлн.рублей.

Общая сумма вычетов по НДС, включая возмещение из бюджета, как по внутренним, так и по внешним операциям в 2012 году составила 92,8% к начисленной сумме НДС, в то время как в 2003 году она равнялась 82,2%.

Такая тенденция не может не настораживать, при ее сохранении могут возникнуть обстоятельства, при которых суммы налога, начисленные к уплате в бюджет, и суммы налога, приятные к вычету, окажутся равными, что противоречит экономическому смыслу и сути НДС. Другими словами, формально данный налог будет существовать, но не приносить никаких поступлений в бюджет.

О путях и способах решения указанной проблемы ведуться широки дискуссии, как среди ученых, так и практиков. Абсолютное большинство их участников считает, что ужесточение контроля налоговых органов за своевременное внесения в бюджет сумм НДС, в том числе и за счет увеличения сроков проверки обоснованности сумм НДС, подлежащих возмещению, позитивного результата не даст и дать не может. Пройдя по всей цепочки поставщиков и покупателей и обнаружив в ней факт не внесения одной из фирм в бюджет суммы полученного налога, налоговые инспекторы, к сожалению применить к этой фирме установленные налоговым законодательством меры воздействия практически не смогут. И это происходит по той причине что данная фирма к этому времени уже зачастую ликвидировалась со всеми вытекающими из этого факта последствиями. История налогового администрирования в нашей стране показала, что ужесточение административных мер не только не решает создавшихся проблем, но и нередко усугубляет их. Результатом становиться дальнейшая забюрократизированность налоговых отношений, усиление коррупции и возникновение новых, еще более изощренных схем ухода от налогообложения. Ввиду этого необходимо принятие именно экономических мер, устраняющих саму возможность создания схем хищения государственных средств.

Если обобщить высказавшиеся на этот счет предложения, то можно выделить следующие основные идеи о реформировании налога на добавленную стоимость:

·        Отмена возмещения НДС из бюджета

·        Переход к единой пониженной ставки НДС

·        Введения механизма электронных счетов-фактур

·        Введения системы регистрации плательщиков НДС

·        Изменение методологии расчета НДС

·        Отмена НДС и введение налога с продаж

·        Введение специальных, так называемых НДС-счетов.

Попытаемся проанализировать суть данных предложений и на основе этого определить наиболее эффективный способ решения данной проблемы незаконного возмещения сумм «входного» НДС

Одно из наиболее простых решений видится в полной или частичной отмене возмещения НДС из федерального бюджета. В частности, можно было бы по примеру Китая и некоторых других стран, отменить возмещение по традиционным статьям экспорта, каковыми для России являются нефть, газ, металлы, при существенном сокращении (в 1,5-2 раза) размера возмещения по нетрадиционном товарам. В этом случае невозмещенная «входного» НДС должна включаться экспортерами в затраты производства и обращения. Одновременно в целяц возмещения финансовых потерь можно бы на соответствующую сумму снизить ставки экспортных пошлиню Некотрыми экономистами предлагается, не отменяя и не сокращая размер возмещения из бюджета, сохранить нулевую ставку НДС только при экспорте товаров с высокой долей добавленной стоимости.

При всей кажущейся привлекательности данных предложений они страдают существенными изъянами. Во-первых, деформируется сама суть данного налога. Следует также иметь в виду, что возмещение «входного» НДС при экспорте является важнейшим международным принципом, в соответвии с которым экспортируемые товары работы и услуги облагаются в стране их потребления. Во-вторых, это противоречит и такому принципу налогообложения. Как справедливость, когда исчисление и уплата в бюджет одного конкретного налога будут осуществлятся разными способами в зависимости от места реализации товара. Но даже не это главное, для достижения поставленной цели можно было бы «поступиться определенными принципами», проблема в другом. При полной или частичной отмене возмещения НДС из бюджета при экспорте остается зачетная система при внутренних операциях. Тем самым проблема решается частично, не затрагивая существенный пласт незаконных зачетов «входного» НДС при реализации товаров внутри страны.

На мой взгляд, не может решить проблему и переход к единой пониженной ставке НДС. Реализация данного предложения может в определенной степени стать рычагом стимулирования инновационного развития экономики, не решит проблему незаконного возмещения и зачета НДС, даже при 10% ставке (а ниже она просто не может быть) стимулы хищения средств из бюджета остаются по-прежнему достаточно сильными.

Еще в сентябре 2004 г. Правительство РФ приняло принципиальное решение о целесообразности введения механизма так называемых электронных счетов-фактур, когда все операции по движению платежных документов и, соответственно, по НДС можно отслеживать в режиме реального времени. С той поры прошло девять лет, но данный механизм контроля за движением НДС пока так и не заработал. Справедливости ради следует отметить что исполнительные органы власти не отказались от своего намерения. В последнее время электронный документооборот начинает набирать популярность. С 1 января 2014 года декларация по НДС будет приниматься только в электронном виде, а с 2016 все документы, запрашиваемые налоговыми органами должны будут предоставляться только в электронном виде.

Но так же стоит отметить, что введение электронного документа оборота, а в частности введение электронных счетов-фактур, не позволят полностью ликвидировать то звено цепи посредников, которые получив от покупателя НДС, не вносят его в бюджет, а затем исчезают. Указанные счета-фактуры не могут дать должного эффекта, по причине того, что «фирмы однодневки» создаются для проведения буквально нескольких операций и к моменту прихода к ним налогового инспектора испаряются вместе с денежными средствами на счетах.

По этой же причине на мой взгляд не сработает и введение специльной системы регистрации плательщиков НДС. Суть данного предложения состоит в том, что бы установить отдельную систему регистрации плательщиков НДС с введением отдельных идентификационных номеров налогоплательщиков, в обязательном порядке указываемых в счете-фактуре. При этом реестр плательщиков НДС должен быть открытым, публиковаться в интернете. Тогда можно будет спрашивать с налогоплательщика за неразборчивость в выборе контрагента, который был зарегистрирован в системе. Вместе с тем сам факт регистрации организации в качестве плательщика НДС не может служить гарантией того, что она является «фирмой-однодневной», и, получив от покупателя сумму НДС, уплатит соответствующую сумму налога в бюджет. В нашей стране имела место практика использования института как называемых «добросовестных» или, иными словами, «традиционных» экспортеров, когда получившие данный статус налогоплательщики имели возможность получать возмещение НДС из бюджеты в сокращенные сроки, и к ним применялись упрощенные процедуры проведения проверок. Однако, в связи с возникновением серьезных проблем при использовании данного института такая практика была постепенно свернута

В последнее время в экономической литературе все чаще стали высказываться предложения о целесообразности изменения налоговой базы по данному налогу с соответствующей зачетной формы исчисления суммы налога, подлежащая взносу в бюджет. В этих целях предлагается в качестве облагаемого оборота и, соответственно, налоговой базы использовать именно добавленную стоимость. В данном случае налогом будет облагаться стоимость, которая была добавлена на конкретном этапе (стадии, переделе) производства. ЕЕ исчисление в этом случае возможно двумя путями. При прямом методе добавления стоимость определяется как разность между стоимостью товара и стоимостью материальных затрат, связанных с его производством или приобретением. При аддитивном методе добавленная стоимость определяется путем сложения отдельных элементов: прибыли, фонда оплаты труда, амортизации и т.д. Вместе с тем, несмотря на кажущуюся очевидность подобного изменения налоговой базы по НДС, реализация данного предложения, на мой взгляд, чревата достаточно серьезными негативными последствиями.

Во-первых, в существенной мере усложниться администрирование данного налога при одновременном увеличении объема учетной работы налогоплательщиков. При этом перед налогоплательщиком, релизующим товар , облагаемы по разным налоговым ставкам, встать серьезная проблема: как разделить добавленную стоимость на разные категории товаров, работ услуг? Такая е проблема возникает и у организаций, реализующих произведенную продукцию как внутри страны, так и за пределами российской таможенной территории. Решение проблемы, пожалуй, можно найти, лишь ценой существенного усложнения бухгалтерского и налогового учета и одновременно снижения эффективности контрольной работы налоговых органов. Кроме того, изменение механизма расчета НДС вызывает серьезные опасения в связи с опасностью возникновения мультипликационного эффекта повышения цен на реализуемые товары, работы и услуги. Дело в том, что при действующем зачетном порядке расчета подлежащей уплате в бюджет суммы НДС у налогоплательщика имеется источник для уплаты налога в виде полученной от покупателя соответствующей суммы налога. При обложении налогом непосредственно добавленной стоимости такой источник выпадает и появляется вероятность при наличии высокой ставки налога завышения цен поставщиками.

Вместе с тем указанный метод, несомненно, обладает и серьезными преимуществами по сравнению с действующим порядком. И самое главное из них - отмена зачета и возврата сумм НДС, уплаченных поставщику, с соответствующей ликвидацией огромных потерь федерального бюджета.

Несколько лет назад с предложением замены НДС на налог с продаж выступили ряд известных отечественных экономистов. Идея на первый взгляд выглядела весьма заманчивой. Но прежде чем сделать окончательные выводы, необходимо провести подробное сопоставление преимуществ и недостатков каждого из этих налогов, установить, насколько подходит налог к российским условиям хозяйствования. Тем более что некоторый опыт его применения в нашей стране имеется: он действовал в последние годы существования Советского Союза, в течении двух лет был включен в российскую налоговую систему.

В первую очередь, однако, следует рассмотреть те недостатки, которыми «обладает» НДС, а так же выяснить, насколько они существенны по сравнению с недостатками, присущими налогу с продаж.

Один из важнейших недостатков НДС по мнению его противников, - сложность налогового администрирования. Представляется что на деле НДС администрировать проще, чем налоги на прибыль, акцизы и некоторые други налоги. Речь надо вести о качественной стороне администрирования НДС, достижении полной собираемости доходов по данному налогу. Достаточно сказать, что собираемость НДС по сравнению с созданной налоговой базой, по разным экспертным оценкам, колеблется от 65% до 75%. За этот недобор отвечают недобросовестные налогоплательщики, получающие незаконные возмещения по входному НДС.

Если оценивать налог с продаж именно с точки зрения собираемости, то этот показатель за двухгодичный период функционирования данного налога (2002-2003 гг.), по разным оценкам, находился в диапазоне 60-70%, т.е. был даже ниже, чем у НДС. Связано с тем, что налог с продаж взимается в основном в розничной торговле. При этом, по официальным даннм, не менее 15% продовольственных и около 25% непродовольственных товаров в нашей стране до сих пор реализуются на рынках. В этих условиях учесть полностью всю выручку, полученную в российских условиях, как правило, наличными деньгами, практически невозможно. Проводившиеся во времена существования налога с продаж проверки показывали, что в случае установления прямого контроля налогового инспектора за работой торговой точки выручка в этот день возрастала в несколько раз. С тех пор менталитет российского покупателя, не привыкшего требовать кассовый чек после совершения покупки, едва ли изменился, а ситуация с учетом торговой выручки вряд ли улучшилась.

Другой недостаток НДС, на который указывают сторонники возврата к налогу с продаж, состоит в коррупционности. Действительно, такая проблема существует, но ее можно и нужно решать, не отменяя сам налог. Коррупционность налога вызвана в основном тем, что решение о возмещении или зачете «входного» НДС при осуществлении экспортных операций принимается налоговым инспектором исходя их субъективных представлений, что делает возможным сговор с налогоплательщиком. В этом смысле можно называть коррупционным и любой другой налог, особенно при недостаточно четком налоговом законодательстве. Налоговый инспектор всегда может найти факты, относящиеся, по его мнению, к нарушению налогового законодательства. Известно, что арбитражные суды буквально завалены жалобами налогоплательщиков на действие налоговых органов, решения по которым суды принимают в большинстве случаев в пользу налогоплательщиков.

Еще один «дефект» НДС, по мнению его оппонентов и сторонников налога с продаж, - это высокая налоговая нагрузка на высокотехнологичные отрасли экономики. Действительно, следует согласиться, что действующая ныне достаточно высокая ставка НДС поощряет развитие в первую очередь сырьевого сектора экономики, где относительно меньше доля добавленной стоимости. Но влияние данного фактора можно серьезно ослабить, снизив ставку НДС до 13-14%. С финансовой точки зрения такой шаг вполне реален, если удастся решить проблему незаконного возмещения «входного» НДС, поскольку в этом случае поступления в бюджет не только сократятся, но могут и возрасти.

Одновременно с критикой НДС сторонники налога с продаж упирают на существенные положительные последствия от введения последнего, в первую очередь на упрощение межбюджетных отношений. Это было бы действительно так при условии, что с введением налога с продаж сохраниться и НДС. Действительно, тогда региональные и местные власти получат достаточно серьезный собственный доходный источник для формирования соответствующих бюджетов, укрепления их финансовой базы, сокращения зависимости от федерального центра. Усилиться и эконоическая заинтересованность органов власти на местах в развитии налогового потенциала.

Два этих налога, имеющие практически одинаковый объект налогообложения, не могут сосуществовать одновременно в одной налоговой системе. Поэтому речь может идти только о том, что бы заменить НДС налогом с продаж. В этом случае достоинства налога с продаж тут же превращаются в недостатки. Дабы не допустить серьезных потерь для бюджетной системы страны, налог с продаж должен поступать в бюджет не в меньшем объеме, чем НДС. Как показывает мировая практика, налог с продаж должен быть только региональным или местным и зачисляться в соответствующие бюджеты. Налог не должен зачисляться в федеральный бюджет по той причине, что в этом случае будет отсутствовать экономическая заинтересованность местных и региональных органов власти в развитии налоговой базы, в стимулировании экономической деятельности.

Таким образом, возникает вопрос, какие именно налоги, поступающие в настоящее время в бюджеты субъектов Федерации, должны быть перенаправлены в федеральный бюджет для восполнения потерь от отмены НДС. Есть только один вариант ответа этот вопрос: необходимо будет полностью передать в федеральный бюджет налог на прибыль организаций. Вместе с тем поступления от этого налога по субъектам Федерации явно не будут совпадать с поступлением от налога с продаж. Та же картина будет наблюдаться и внутри субъектов Федерации. Следовательно, продеться в корне пересматривать всю сложившуюся систему межбюджетных отношении.

К числу преимуществ налога с продаж его сторонники относят простоту администрирования. Считаю такую оценку ошибочной. Администрирование налога с продаж, как показал опыт, не намного проще, чем администрирование НДС. Во-первых, число плательщиков, скорее всего, даже возрастет, поскольку, например, налог с продаж должны будут платить все торговые точки, каждый ларек, каждая палатка. И во-вторых, как уже было отмечено, собираемость отнюдь не лучше собираемости НДС.

Следующий вопрос, возникший в связи с обсуждением замены НДС налогом с продаж,- в какой форме он должен быть введен? Как известно, теоретически возможны два варианта внедрения налога с продаж: обложение операций, осуществляемых исключительно в розничной торговле, и обложение налогом всех операций купле-продажи. В классическом виде налог с продаж, как известно, существует именно как налог на операции в розничной торговле. В таком виде он функционирует, в частности в США, При введении такого налога в нашей стране в условиях отмены НДС его ставка быть установлена, как показывают расчеты на уровне не менее 20%.

Вряд ли кто даст гарантию, что введение налога с такой ставкой не вызовет в стране социальный взрыв, поскольку неизбежен в этом же размер и рост розничных цен. И никакие ссылки на благие цели отмены НДС отечественных налогоплательщиков не убедят.

Можно вводить налог с продаж на каждом этапе торговле, включать в облагаемый оборот, любую сделку купли-продажи, ставку налога делать минимальной: не более 2-3%. Но все это не снизит мощного мультипликационного эффекта от введение этого налога.

В данном контексте неизбежно встает другой вопрос. Почему же при уплате НДС такого инфляционного эффекта не возникает? Ведь в данном случае налогом также облагаются все обороты? Объяснение состоит в том, что на каждом этапе купли-продажи у плательщика НДС имеется источник уплаты налога: он получает его от покупателя своей продукции. Покупатель же, уплаченный продавцу НДС в затраты не включает, предпосылки для увеличения цены не создаются. Поэтому, несмотря на то что он так же взимается при каждой операции купли-продажи, инфляционного эффекта НДС не вызывает.

Таким образом, хотелось бы еще раз подчеркнуть, что налог с продаж не обладает несомненным преимуществом перед НДС. А потому, на мой взгляд, нет необходимости ломать сложившуюся систему налогов и межбюджетных отношений. Налог на добавленную стоимость, несомненно, имеет определенные недостатки, но и их влияние можно ограничить в том числе посредством использования механизма так называемых НДС-счетов. Суть данного предложения состоит в том, что бы получаемые от покупателя суммы НДС зачислялись не на расчетный счет организаций, а на специальный счет, с которого нельзя было бы взять деньги для иных целей, кроме уплаты НДС поставщику, а так же причитающихся налогов и иных обязательных платежей государству.

Предложенный механизм НДС-счетов вызвал широкую дискуссию среди ученых и практиков, в ходе которых отмечались как положительные, так и отрицательные его стороны. Противники НДС-счетов аргумент, что будут заморожены и фактически изъяты из оборота налогоплательщиков огромные финансовые ресурсы. В частности, по некторым оценкам, на НДС-счетах может быть заморожено до половины оборотных средств российских предприятий. Данный довод не выдерживает серьезной критики, поскольку при условии разрешения оплачивать с этих счетов все налоги и други обяхзательные платежи государству в условиях совпадения их размеров с суммами возмещенного и зачитываемого НДС замораживание средств на этих счетах произойти не может. Учитывая различные сроки уплаты налогов и других обязательных платежей, средства на этом счете практически не будут накапливаться. Мало того, законопослушные налогоплательщики получат существенную финансовую выгоду от введения НДС-счетов, поскольку у государства в этом случае появиться реальная возможность безболезненно для бюджета снизить ставку НДС как минимум до 15-16%, максимум до 13% (по расчетным оценкам экспертов).

Другим аргументом против введения НДС-счетов является увеличение нагрузки работников у налогоплательщиков и в банках. Думается, и эта проблема несколько надуманна. Не произойдет и замораживания средств на счетах банках, т.е. эти средства могут ими использоваться в качестве кредитных ресурсов.

Вместе с тем введение НДС-счетов может дать серьезный положительный эффект. В первую очередь существенно сократятся сроки возмещения НДС всем организациям-экспортерам. Фактически можно будет ввести заявительный порядок возмещения НДС для всех без исключения налогоплательщиков с последующим контролем налоговых органов. При этом не потребуется прибегать к таким обеспечительным мерам, как банковская гарантия или залог имущественного комплекса. Введение НДС-счетов не потребует внесения изменений в действующие правила учета и отчетности и практику налогового контроля при несомненном улучшении администрировании данного налога. Кроме того, как уже отмечалось, у государства появиться возможность для существенного снижения ставка налога на добавленную стоимость, в результате чего добросовестные налогоплательщики получат в оборот дополнительные финансовые ресурсы.

Проблему налоговых возмещений, необходимо решать срочно и решать кардинально. Без этого налоговая реформа в нашей стране не может считаться успешной и завершенной.

 

.3 Изучения опыта исчисления и взимания налога на добавленную стоимость в Евросоюзе с целью совершенствования механизмов в России

Законодательство в области НДС в России и в ЕС с точки зрения структуры в целом является идентичным.

Однако, существуют некоторые важные различия, в особенности в части оказания трансграничных услуг. В то время как оказание услуг в пределах ЕС, а также из государств-членов ЕС, как правило, является нейтральным с точки зрения НДС, в России при оказании услуг российскими компаниями иностранным компаниям такой нейтралитет отсутствует.

Отсутствие нейтралитета снижает инвестиционную привлекательность России в целом.

В данном параграфе представлены типовые примеры оказания услуг и практические налоговые последствия в России и ЕС.

Рассмотрим первый пример:

Российское ООО оказывает услуги по переводу документации.

Российская организация работает через субподрядчика. Стоимость услуг субподрядчика составила 50 условных единиц. Субподрядчик выставляет счет на общую сумму 59 условных единиц ( в т.ч. НДС).

В свою очередь Российская компания реализует услуги Немецкой компании. Общая сумма 118 условных единиц (в т.ч. НДС 18 у.е.)

Схема представлена на рисунке 1.

Рисунок 1.

Услуги облагаемые НДС по месту нахождения продавца пп. 5 п.1 ст. 148 НК РФ

В целях исчисления НДС «местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если:

Деятельность организации или индивидуального предпринимателя, которые выполняют работы (оказывают услуги), осуществляется на территории Российской Федерации (в части выполнения видов работ(оказания видов услуг), не предусмотренных подпунктами 1 - 4.1, 4.3 настоящего пункта.»

Перечень услуг облагаемых по «местонахождению продавца»:

·        услуги по поиску клиентов, оказываемые по агентскому договору (Письмо Минфина России от 31.07.2012 N 03-07-08/222)

·        по ведению реестра владельцев ценных бумаг, включая услуги по внесению записи в реестр и предоставлению выписок из него (Письмо Минфина России от 15.02.2010 N 03-07-08/37)

·        по переводу документации (Письмо Минфина России от 06.10.2008 N 03-07-08/225)

·        по сертификации продукции (Письмо Минфина России от 24.05.2011 N 03-07-08/155)

·        по определению соответствия показателям безопасности и качества пищевых продуктов (Письмо Минфина России от 21.05.2012 N 03-07-08/140)

·        по передаче права требования дебиторской задолженности, вытекающей из договора реализации товаров, облагаемой НДС (Письмо Минфина России от 15.04.2010 N 03-07-08/111)

·        по организации проведения квалификационных экзаменов (Письмо Минфина России от 06.04.2011 N 03-07-08/99)

·        дизайнерские услуги (Письмо Минфина России от 31.07.2012 N 03-07-08/223)

·        и т.д.

НДС, уплаченный субподрядчику, подлежит вычету в соответствии с положениями ст. 171, 172 НК РФ.

·        Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении:

ü    товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с Кодексом.

В рассматриваемом примере российская компания перечислит в бюджет НДС в сумме 9 условных единиц.

НДС, уплаченный российской компании не подлежит вычету в Германии.

В рассматриваемом примере немецкая компания отнесет на расходы сумму НДС в размере 18 условных единиц (параграф 8(1) немецкого Закона о налоге на прибыль, параграф 4 абзац 4 немецкого Закона о подоходном налоге).

Немецкая компания также будет должна начислить НДС, так как в соответствии с законодательством Германии, место реализации этих услуг определяется по месту регистрации покупателя

·        Покупатель услуг выступает в качестве налогового агента в случае оказания ему услуг, облагаемых НДС в соответствии с правилами национального законодательства, компанией, не имеющей регистрации в Германии (§13b немецкого Закона об НДС).

В рассматриваемом примере немецкая компания начислит НДС в сумме 22.4 условных единиц (118*19%). Ставка НДС в Германии составляет 19 %.

Немецкая компания также будет должна начислить НДС, так как в соответствии с законодательством ЕС, место реализации этих услуг определяется по месту регистрации покупателя

Статья 194 Директива 2006/112 Совета ЕС от 28.11.2006 г. об общей системе НДС

«Если облагаемые НДС слуги оказываются налогоплательщиком, незарегистрированным в ЕС, где должна производится уплата налога, страны-члены ЕС могут предусмотреть, что налогу уплачивается получателем услуг.»

Статья 196 Директива 2006/112 Совета ЕС от 28.11.2006 г. об общей системе НДС  «Агентский НДС уплачивается получателем услуг, если услуга оказывается налогоплательщиком, не зарегистрированным в ЕС.» Рассмотрим обратную ситуацию. Немецкая компания оказывает Российской компании услуги по переводу документации. На рисунке 2. Представлена схема.

Рис. 2

Вознаграждение за перевод документации не уплачиваемое немецкой компании не подлежит обложению НДС в России в соответствии со ст. 148 НК РФ.

Услуги облагаемые по месту нахождения продавца пп. 5 п.1 ст. 148 НК РФ

В целях исчисления НДС «местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если: Деятельность организации или индивидуального предпринимателя, которые выполняют работы (оказывают услуги), осуществляется на территории Российской Федерации (в части выполнения видов работ (оказания видов услуг), не предусмотренных подпунктами 1 - 4.1, 4.3 настоящего пункта.»

Немецкая компания также не должна начислять НДС, так как в соответствии с законодательством УС, место реализации этих услуг определяется по месту регистрации покупателя, то есть в России

Покупатель услуг выступает в качестве налогового агента в случае оказания ему услуг, облагаемых НДС в соответствии с правилами национального законодательства, компанией, не имеющей регистрации в Германии (§3а II, 13b немецкого Закона об НДС).

Рассмотрим третий примеруб.

Российская компания оказывает маркетинговые услуги немецкой компании. Российская компания так же работает через субподрядчика. Стоимость услуг субподрядчика 59 условных единиц (в т.ч. НДС). Российская компания выставляет счет немецкой компании на 100 условных единиц без НДС. Следует обратить внимание, что у Российской компании вычет входящего НДС не допускается.

Схема представлена на рисунке 3.

Рисунок 3.

НДС, уплаченный субподрядчику, не подлежит вычету в соответствии с положениями ст. 170, 171, 172 НК РФ .

Суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях:

Приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации;

В рассматриваемом примере российская компания включит в состав расходов НДС в сумме 9 условных единиц, уплаченный субподрядной организации.

Рисунок 4.

Пример четыре. Обратная ситуация. Немецкая компания оказывает маркетинговые услуги Российской компании. Немецкая компания работает через субподрядчика, которому она оплачивает 59 условных единиц (в т.ч. НДС), а затем выставляет счет Российской компании на сумму 100 условных единиц (без НДС). Схема представлена на рисунке 4.

НДС, уплаченный субподрядчику, подлежит вычету в соответствии с положениями ст. 168-170 Директива 2006/112 Совета ЕС от 28.11.2006 г. об общей системе НДС.

·        В том случае, если приобретенные услуги используются для осуществления операций, облагаемых налогом налогоплательщик имеет право на вычет НДС, уплаченного поставщику.

·        Каждый налогоплательщик, который не зарегистрирован в государстве-члене ЕС, в котором он приобретает услуги, имеет право на вычет НДС, если услуги приобретаются, в том числе, для получения выручки, которым облагается НДС в стране получателя услуг.

В рассматриваемом примере немецкая компания имеет право на вычет НДС в сумме 9.5 условных единиц, уплаченный другой немецкой субподрядной организации.

Заключение

Налог на добавленную стоимость является одним из ключевых налогов в современной налоговой системе большинства стран мира. Указанный налог обеспечивает устойчивые поступления доходов в государственный бюджет, а также не вызывает значительных искажений в производстве и потреблении товаров и услуг.

Налог на добавленную стоимость имеет более широкую базу обложения, т.к. им облагаются не только розничные продажи, но и все непроизводственные покупки предприятий, в которых предприятия выступают конечными потребителями, в т.ч. работы, выполненные самим предприятием для собственных нужд, техника взимания НДС обеспечивает сбор налога на всех стадиях производства.

Порядок исчисления налога определяется ст. 166 и 173 НК РФ. Сумма НДС, как и большинства других российских налогов, определяется налогоплательщиком самостоятельно. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется по итогам каждого налогового периода как общая исчисленная сумма налога, уменьшенная на величину налоговых вычетов и увеличенная на сумму налога, подлежащего восстановлению.

В ходе написания дипломного проекта, было дано определение налога на добавленную стоимость, дана краткая историческая справка о развитии налогообложения этим налогом, нормативно-правовое регулирование, рассмотрены элементы налога: налогоплательщики, объекты налогообложения, операции которые не признаются объектом налогообложения, налоговая база, налоговый период, ставке налога. Был рассмотрен счет-фактура, как важнейший элемент налога на добавленную стоимость в России.

В рамках исследования была приведена характеристика роли НДС в доходной части бюджета РФ. НДС играет существенную роль в формировании федерального бюджета и является самым собираемым налогом.

На примере ООО «Канатные дороги» был рассмотрен механизм начисления и уплаты НДС, особенности документооборота сроки и подачи налоговый декларации в налоговые органы. В ходе исследования был проведен анализ расчета налога к уплате, были рассмотрены особенности ведения раздельного учета НДС. Были сделаны следующие выводы:

·        Компания ведущая деятельность как облагаемую, так и необлагаемую НДС обязана вести раздельный учет.

·        Все налогоплательщики должны следить за корректностью документов, на основании которых приходуется входящий НДС.

Налог на добавленную стоимость является самым сложным с точки зрения исчисления и уплаты. Третья глава настоящей работы посвящена возможным вариантам совершенствования определения налоговой базы. В ней были рассмотрены и проанализированы предложения современных экономистов и ученых. Вывялены достоинства и недостатки каждого из них. Так же была рассмотрена практика администрирования НДС в Германии в сравнении с Россией.

Исходя из проведенного в работе анализа теоретических основ взимания налога на добавленную стоимость, возможно сформулировать ряд рекомендаций по реформированию системы НДС в Российской Федерации.

.        главная задача налоговых органов - регулировать и следить за появлением «фирм-однодневок» и, так называемых «серых фирм», с помощью которых осуществляется уклонение от уплаты налога.

.        необходимо снизить фискальное давление НДС на экономику, т.е. необходимо снять налоговую нагрузку и снизить ставку налога.

.        шаг к сближению с европейской системой налогообложения - упрощение документооборота, упразднение документа счет-фактура (основным документом для которой является «Инвойс»)

.        так же стоит выделить предложение по устранению противоречий, возникающих в настоящее время при исчислении налоговых обязательств по НДС. Необходимо внести изменения в отдельные статьи гл. 21 НК РФ.

В заключение стоит сказать, что налоговая система должна стимулировать развитие экономики, а не заставлять уходить предприятие в «тень». Соответственно, еще одним из возможных вариантов совершенствования налогообложение в отношении налога на добавленную стоимость. Это освобождение малого и среднего бизнеса от уплаты этого налога или уплата налога по пониженной ставке. Снижение ставки налога может отрицательно отразиться на доходах, но их можно компенсировать импортными пошлинами (тем самым, так же стимулируя развитие национальной экономики).

Какова будет система налогообложения России в будущем, во многом зависит от правильно принятых решений сегодня. Совершенствование системы косвенных налогов, в частности, путем снижения ставки НДС до 15% как одного из ее элементов благоприятно, особенно в рамках процесса формирования оптимального соотношения прямых и косвенных налогов.

Следует признать, что в настоящее время в обществе сложилось устойчивое мнение относительно несовершенства и неэффективности механизмов взимания НДС. Возможное снижение ставки НДС - это первый шаг его совершенствования, последующими шагами должны стать: усиление собираемости косвенных налогов (повлияет на повышение эффективности налоговой системы в целом); упрощение налогового администрирования, и в результате - сокращение масштабов уклонения от уплаты налогов.

Таким образом, подводя итоги вышесказанному можно сделать вывод о том, что необходимо совершенствовать налоговое законодательство, для того, чтобы избежать правонарушений по расчету, уплате налогов и четко определиться с механизмом предоставляемых льгот и гарантий.

Список использованной литературы

1.      Конституция Российской Федерации.

.        Налоговый кодекс Российской Федерации (части I и II).

.        Гражданский кодекс Российской Федерации (части I, II и III).

.        Таможенный кодекс Российской Федерации

.        Основные положения налоговой политики РФ на 2014 и на плановые периоды 2015 и 2016 годов.

.        НДС: просто о сложном. Практические рекомендации для бухгалтера и руководителя под общей редакцией Г. Ю. Касьяновой, 2012

7.      НДС: сложные вопросы. Т. Крутякова, 2013

.        НДС. Налоговые вычеты и отнесение на затраты, восстановление на расчеты с бюджетом, под редакцией Г.Ю. Касьяновой, 2012

.        НДС. Вычеты и счета-фактуры Т. Крутякова, 2012

.        Черник Д.Г. Налоги и налогообложение. М.: «ИНФРА-М», 2012.

.        Данильчук О.В. Арбитражная практика по налогу на добавленную стоимость.// Специализированный методический журнал «Налоги и налогообложение». - 2013. - №2.

.        Круглова Н.В. Как изменится порядок возмещения сумм НДС экспортерам в 2013 году. // Российский налоговый курьеруб 2013 г.- №1-2.

.        Жилкина А.Н. Управление финансами. М.: «ИНФРА-М», 2012.

.        Незамайкин В.Н., Юрзинова И.Л. Налогообложение юридических лиц. М.: «Экзамен», 2012.

.        Шаталов С.Д. Комментарии к Налоговому кодексу РФ, части второй. М.: МЦФЭР, 2013

.        Пепеляев С.Г. Налоговое право. М.: ИД «ФБК-ПРЕСС», 2013

.        Русакова И.Г., Кашин В.А. Налоги и налогообложение: Учебное пособие для вузов. - М.: Юнити, 2013

.        Гурьева Е.В. Налог на добавленную стоимость в вопросах и ответах. М.: «Альфа-Пресс», 2013

.        Тихонов Д., Липник Л. Налоговое планирование и минимизация налоговых рисков. - М.: Альпина Бизнес Букс, 2012

.        Налог на добавленную стоимость. Сложные вопросы. Под ред. А. В. Брызгина. М.: «Налоги и финансовое право», 2012

.        Авдокушин Е.Ф. Международные экономические отношения. Учебное пособие. М.: «Маркетинг», 2012

.        Воронин М. Налог на добавленную стоимость: судебно-арбитражная практика. - М.: «ЭЖ-Юрист», 2012.

.        Ефимова О.В., Мельник М.В. Анализ финансовой отчетности: Учебное пособие. - М: «Омега-Л», 2012

.        Извеков С., Федоткин Д. Незаконное возмещение НДС. - М.: «ЭЖ-Юрист», 2013

.        Касьянова Г.Ю. НДС: просто о сложном. - М.: «Информцентр XXI века», 2012.

.        Крутякова Т.Л. НДС - 2012: Практика исчисления. - М.: «Экономика и жизнь», 2012.

.        Лыкова Л.Н. Налоги и налогообложение в России. - СПб.: «Дело», 2013.

.        Медведев А.Н. Налог на добавленную стоимость: практика применения главы 21 НК РФ. - М.:, «Учебный центр МФЦ», 2012.

.        Никонов А. НДС и акцизы во внешнеэкономической деятельности. - М.: «Налоги», 2012.

.        Родригес А. Экспортируемые товары (работы, услуги). Порядок применения нулевой ставки по НДС. - М.: «Налоги», 2012

.        Медведев А.Н Раздельный учет при осуществлении облагаемых и необлагаемых НДС операций. // Специализированный методический журнал «Бухгалтерский учет и налоги» - 2013. - №9

.        Смирнов И.Е. Перспективы изменения Налогового кодекса РФ.// Специализированный методический журнал «Налоги и налогообложение». - 2013. - №4.

.        Рыжов И.А. Раздельный учет НДС. // Специализированный методический журнал «Российский налоговый курьеруб. - 2013. - №17.

.        Данильчук О.В. Некоторые решения из судебной практики по налогу на добавленную стоимость. // Специализированный методический журнал «Налоги и налогообложение». - 2012. - №11.

35.    Воронин, А.Г. Налоговая система Российской Федерации/А.Г. Воронин [и друб.]- М.: Деловая литература, 2012

.        Дуканич, Л.В. Налоги и налоговый менеджмент в России/Л.В.Дуканич.-Ростов н/Д.: Феникс, 2012

.        Петрова, Г.В. Концептуальные проблемы теории и практики правового регулирования отношений по НДС. // Законодательство и экономика, 2011.- №7.

.        Фадеев, Д.Е. Налоговые поправки - в V Государственную Думу // Ваш налоговый адвокат. - 2012 - № 10

.        Клюкович, З.А. Налоги и налогообложение/З.А.Клюкович.-М.: Феникс, 2012.

.        Гончаренко, Л.И. Еще раз об изменениях в механизме исчисления НДС/Л.И.Гончаренко, Н.Г.Вишневская // Ваш налоговый адвокат. - 2012. - № 6. - 31с.

.        Качур, О.В. Налоги и налогообложение/О.В.Качуруб.-М.:, 2012.

.        Берник В.РУБ. Налоговая стимуляция: принципы, методы, рекомендации, арбитражная практика/В.РУБ.[и друб.]-М.: Юрайт, 2012

.        "Экономико-правовой бюллетень", N 2, февраль 2013 г.

.        Электронный ресурс http://raexpert.ru.