Оптимизация налогообложения юридических лиц на примере ООО 'Радуга'

Оптимизация налогообложения юридических лиц на примере ООО 'Радуга'

Содержание

Введение

1. Теоретические вопросы оптимизации налогообложения юридических лиц

1.1 Содержание и принципы оптимизации налогообложения

.2 Основные методы оптимизации налогообложения

.3 Направления планирования отдельных видов налогов

. Анализ системы налогообложения ООО «Радуга»

.1 Организационно-экономическая характеристика

.2 Анализ основных финансовых показателей

.3 Оценка параметров налогового поля

. Оптимизация системы налогообложения ООО «Радуга»

.1 Основные направления совершенствования деятельности предприятия в области налогообложения

3.2 Методические аспекты учетной политики как метод оптимизации налогообложения

.3 Оптимизация основных налогов на основе использования схем налогообложения

Заключение

Список использованных источников

Введение

Оптимизация налогообложения предприятия - это неотъемлемая часть управления его финансово-хозяйственной деятельностью в рамках единой стратегии его экономического развития. Рациональная оптимизация налоговых платежей способна принести предприятию колоссальную выгоду.

В современных кризисных условиях экономики возрастает роль оптимизации систем налогообложения на уровне предприятий и организаций, что обусловлено, прежде всего, экономической нестабильностью, снижением уровня деятельности и изменением налогового законодательства.

Потребность в оптимизации налоговой системы связана, прежде всего, с тяжестью налогового бремени для конкретного хозяйствующего субъекта и желанием снизить уровень налоговых платежей в бюджет с целью дальнейшего улучшения экономического состояния данного субъекта. Оптимизация системы налогообложения создает необходимые условия для стабильного экономического роста хозяйствующих субъектов, повышения их финансовой устойчивости и инвестиционной привлекательности. Поэтому очевидно, что выбранная тема исследования весьма актуальна в сложившейся экономической ситуации.

В работе рассматриваются различные принципы, методы и схемы оптимизации налоговых систем предприятий. В условиях рыночной экономики, жесткой конкуренции применение данных схем и методов становится первоочередной задачей для предприятий. Оптимизация налогообложения приобретает статус объективной необходимости, являясь при этом одним из важнейших элементов в процессе функционирования предприятия.

Целью дипломной работы является изучение оптимизации налогообложения и разработка мероприятий и рекомендаций по снижению налоговых обязательств предприятия.

Исходя из поставленной цели, были определены следующие задачи:

раскрыть теоретические аспекты налоговой оптимизации;

провести анализ и оценку экономического состояния субъекта исследования;

провести анализ основных параметров налогового поля ООО «Радуга», а также расчет налоговой нагрузки;

разработать предложения по оптимизации налогообложения исследуемого предприятия и снижению его налоговой нагрузки.

В качестве объекта исследования в дипломной работе рассматриваются экономические отношения, связанные с процессом деятельности предприятия и оптимизацией его налоговой системы.

Методическую основу работы составляют нормативные документы: Постановления Правительства РФ, Налоговый кодекс РФ, Гражданский кодекс РФ, учебная и методическая литература.

Методическую основу работы представляют труды отечественных экономистов: С. В. Белоусовой, А. В. Голищева, А. З. Дадашева, А. О. Здоровенко, М. В. Карп, Ю. М. Лермонтова, И. В. Сергеева, Д. Н. тихонова и других. Дипломная работа выполнена на материалах ООО «Радуга». В работе использованы: финансовая отчетность за 2012 - 2014 годы, учетные регистры, первичная документация, приказы об учетной политике ООО «Радуга», Устав организации, а также налоговая отчетность.

Проведенные в работе исследования, разработанные рекомендации по совершенствованию оптимизации налогообложения на предприятии в современных условиях могут быть использованы экономистами и бухгалтерами ООО «Радуга», что позволит снизить уровень налоговых затрат. Это, несомненно, отразится на эффективности функционирования предприятия и позволит снизить уровень налоговой нагрузки.

Дипломная работа состоит из трех глав, введения, заключения, списка использованных источников и приложений. Работа проиллюстрирована рисунками и таблицами.

1. Теоретические вопросы оптимизации налогообложения юридических лиц

.1 Содержание и принципы оптимизации налогообложения

Сегодня эффективная оптимизация налогообложения для предприятий так же важна, как и производственная или маркетинговая стратегия. Это связано не только с возможностью экономии затрат за счет платежей в бюджет, но и с общей безопасностью как самого предприятия, так и его должностных лиц. Разрабатываемые схемы оптимизации налоговых платежей становятся в последнее время все более индивидуализированными, но все они должны оцениваться с точки зрения тех основных принципов, которые и позволяют в итоге говорить о целесообразности выбора способа движения товарно-денежных потоков.

Оптимизация налогообложения - организационные мероприятия в рамках действующего законодательства, связанные с выбором времени, места и видов деятельности, созданием и сопровождением наиболее эффективных схем и договорных взаимоотношений, с целью увеличения денежных потоков компании за счет минимизации налоговых платежей.

Оптимизация налогообложения способна принести максимальный эффект в момент создания организации, поскольку планирование будущей деятельности происходит при условиях, когда еще не сделано ошибок, которые будет трудно исправлять в дальнейшем. В то же время, если налогоплательщик устраняется от оптимизации налогообложения при осуществлении своей деятельности, он может понести значительный финансовый ущерб. Поскольку зачастую именно оптимизация может стать существенным, а иногда и решающим фактором в конкурентной борьбе.

Налоговое планирование - законный способ оптимизации налогообложения с использованием предоставленных законом льгот и приемов сокращения налоговых платежей. Сущность налогового планирования - признание за каждым налогоплательщиком права применять все допустимые законами средства, приемы и способы (в том числе пробелы в законодательстве) для максимального сокращения своих налоговых обязательств.

В данном аспекте основной целью налогоплательщика является не противодействие фискальной системе государства, а высвобождение активов для дальнейшего их использования в предпринимательской деятельности хозяйствующего субъекта.

Ввиду того, что законодательная система налогообложения в РФ очень сложна и нестабильна, налогоплательщику необходимо учитывать правоприменительную и судебную практику, чтобы разобраться во всех аспектах налогообложения.

С учетом вышеизложенного можно вывести формулу оптимизации налогообложения, под которой понимаются [17, с. 4]:

оптимизация системы налогообложения на начальной стадии бизнеса;

планирование и оценка налоговых рисков с учетом разъяснений Минфина РФ и налоговых органов;

сопровождение и анализ сложных сделок с целью планирования и исключения негативных налоговых последствий;

оценка хозяйственных договоров с точки зрения налоговых рисков;

разработка хозяйственных договоров и прочей документации с целью снижения налоговых рисков;

мониторинг действий налоговых органов при проведении налоговой проверки на предмет соблюдения налогового законодательства.

Система оптимизации налогообложения основывается на определенных принципах - основных руководящих началах, которые представлены в табл. 1.1.

Таблица 1.1 - Принципы оптимизации налогообложения

Далее рассмотрим содержание вышеуказанных принципов более подробно.

. Принцип адекватности затрат. Стоимость внедряемой схемы не должна превышать суммы уменьшаемых налогов. Допустимое соотношение затрат на созданную схему и ее обслуживание к сумме экономии налоговых издержек имеет индивидуальный порог, который может зависеть и от степени риска, связанного с данной схемой, и от психологических факторов. На практике такой порог составляет 50-90% от размера уменьшаемых налогов. Следует также помнить и о том, что большинство схем, помимо затрат на создание и обслуживание, требуют и определенных расходов по их ликвидации. При этом ликвидационные расходы могут значительно превышать первоначальные вложения. так, например, ни для кого не секрет, что зарегистрировать любое хозяйственное общество гораздо "проще", чем его ликвидировать.

. Принцип юридического соответствия. Схема оптимизации должна быть, бесспорно, легитимной в отношении как отечественного, так и международного законодательства. Этот принцип иногда еще называют тактикой «наименьшего сопротивления». Суть его заключается в недопустимости построения схем оптимизации, основанных на коллизиях или «пробелах» в нормативных актах. В тех случаях, когда отдельные положения законодательства являются спорными и могут трактоваться как в пользу налогоплательщика, так и в пользу государства, возникает вероятность возникновения в будущем судебных разбирательств, либо необходимость дорабатывать схему, или идти на затраты, связанные с неформальными платежами контролерам и т. д. Что же касается вопросов, неурегулированных законами («пробелов»), то в один прекрасный день такие пропуски могут быть «заполнены» законодателем и не всегда так, как хотелось бы предпринимателям. Основной риск в этой ситуации связан с тем, что данные незапланированные издержки могут привести к нарушению первого принципа.

. Принцип конфиденциальности. Доступ к информации о фактическом предназначении и последствиях проводимых трансакций должен быть максимально ограничен. На практике это означает, что, во-первых, отдельные исполнители и структурные единицы, участвующие в общей цепи оптимизации, не должны представлять себе картину в целом, а могут руководствоваться только определенными инструкциями локального характера. Во-вторых, должностные лица и собственники должны избегать отдавать распоряжения и хранить общие планы с использованием средств личной идентификации (почерк, подписи, печати и т. п.).

. Принцип подконтрольности. Достижение желаемых результатов от использования схемы оптимизации налоговых платежей зависит от хорошо продуманного контроля и существования реальных рычагов воздействия на всех исполнителей и на всех этапах.

. Принцип автономности. Действия по оптимизации налогообложения должны как можно меньше зависеть от внешних участников.

Процесс оптимизации налоговых платежей, как один из значимых элементов освобождения от общественной «нагрузки», должен руководствоваться достижением максимальной автономности. На практике обеспечение принципа автономности требует проведения дополнительных затрат, но в то же время обеспечивает повышение безопасности существующей схемы и уменьшение уязвимости со стороны недобросовестных контрагентов.

. Принцип простоты и доступности. Аргументация того или иного метода оптимизации налогообложения должна быть простой, доступной и основываться на конкретных статьях российского законодательства. Построение любой схемы оптимизации требует комплексного подхода с учетом особенностей налогового законодательства и требований других отраслей права.

Учитывая вышеприведенные принципы, использование «пробелов» и коллизий в законодательстве требует от организации не только сугубо индивидуального подхода, но и является самой рисковой частью оптимизации налогообложения.

Представляется гораздо более эффективным с точки зрения долгосрочного развития бизнеса построение общей модели оптимизации налогообложения в зависимости от вида деятельности организации и осуществление в соответствии с этой моделью конкретных действий, в том числе по минимизации налогообложения.

1.2 Основные методы оптимизации налогообложения

Несмотря на то, что существует множество оптимизационных методов налогообложения, администрация экономических субъектов зачастую прибегает к неправовым методам, широко используемым в бизнесе [9, с. 56]:

неоприходование выручки от реализации;

неоприходование товарно-материальных ценностей;

незаконное использование налоговых льгот;

заключение мнимых и притворных сделок и т.д.

Между тем любой экономический субъект при прочих равных условиях может, не нарушая действующего законодательства, на вполне законных основаниях оптимизировать свою налоговую нагрузку, используя именно оптимизационные методы.

Должностные лица экономического субъекта, ответственные за составление учетной политики для целей налогообложения на предстоящий финансовый год, должны помнить о том, что этот документ составляется не для формального представления в налоговые органы, а является основанием оптимизации налогообложения.

Сочетание методов оптимизации налогообложения через учетную политику и через применение налоговых льгот, прямо предусмотренных налоговым законодательством, наиболее выгодно для экономического субъекта.

Учетная политика влияет на финансовые результаты работы предприятия. Формирование учетной политики организации следует рассматривать как один из важнейших элементов налоговой оптимизации. Квалифицированная проработка приказа об учетной политике позволит предприятию выбрать оптимальный вариант учета, эффективный с точки зрения налогообложения прибыли.

С точки зрения налогового учета и планирования наибольший интерес представляют приведенные ниже элементы учетной политики.

. Начисление амортизации по основным средствам: линейный и нелинейный способы.

Налогоплательщик имеет право использовать как линейный, так и нелинейный методы амортизации. По основным средствам, относящимся к одной амортизационной группе, могут быть установлены как различный срок эксплуатации по каждому объекту, так и различный метод амортизации. Для основных средств срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества на основании классификации основных средств, утвержденной постановлением Правительства от 01.01.2002 г. №1.

Не может применяться нелинейный метод к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в восьмую - десятую амортизационные группы.

Как правило, применение нелинейного метода выгодно налогоплательщику, поскольку в первую половину срока полезного использования объекта основных средств списывается большая часть его стоимости в уменьшение налогооблагаемой прибыли (признается больше расходов). В тоже время следует понимать, что нелинейный метод не увеличивает сумму амортизации, а только перераспределяет ее во времени. К недостаткам нелинейного метода можно отнести невозможность применения повышающих коэффициентов нормы амортизации.

. Метод оценки запасов материалов и товаров и отнесения их стоимости на затраты по производству и реализации продукции: по средней себестоимости закупаемых материальных ресурсов, по методу ФИФО, по методу ЛИФО, по стоимости единицы закупаемых материалов в разрезе отдельных поставок.

Предприятие может выбрать несколько способов списания материально-производственных запасов в производство. Главное, чтобы по одной группе запасов из года в год применялся один и тот же способ.

Метод ЛИФО позволяет в условиях постоянного роста цен на покупаемые материальные ресурсы списывать раньше более дорогие материальные ресурсы, что способствует минимизации налога на прибыль.

. Группировка и включение затрат в себестоимость реализованной продукции:

способ разделения затрат на прямые и косвенные (перечень прямых затрат);

порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на готовую продукцию (способ формирования стоимости незавершенного производства). Согласно ст. 319 НК РФ, в случае, если невозможно отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг), то налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей;

порядок отнесения управленческих расходов на финансовые результаты деятельности.

. Учет затрат по ремонту основных средств: включение затрат в себестоимость отчетного периода, создание резерва предстоящих затрат для включения их в разные отчетные периоды или включения затрат в состав расходов будущих периодов.

. Создание резервов:

по сомнительным долгам;

на ремонт основных средств;

на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;

на оплату отпусков и ежегодного вознаграждения за выслугу лет или по итогам работы за год.

Формируя резервы, предусмотренные налоговым законодательством, организация уменьшает текущие платежи по налогу на прибыль. Ведь благодаря резервам часть таких платежей можно перенести на более поздние сроки и в результате сберечь оборотные активы. Любой резерв лучше одновременно создавать и в бухгалтерском, и в налоговом учете. тогда не придется учитывать отложенные налоговые активы и обязательства [6, с. 26].

Далее рассмотрим особенности создания и преимущества резерва по сомнительным долгам.

Формировать резерв по сомнительным долгам наиболее выгодно организациям, с которыми несвоевременно рассчитываются покупатели. Ведь создав такой резерв, организация может списать в расходы просроченную дебиторскую задолженность, не дожидаясь, когда истечет срок исковой давности.

Резерв можно создать в конце любого отчетного периода по налогу на прибыль или в конце года. Прежде чем определить сумму резерва, проводят инвентаризацию дебиторской задолженности по состоянию на последний день месяца, предшествующего тому периоду, на который создается резерв.

В резерв можно включить всю сумму дебиторской задолженности, просроченной более чем на 90 дней, а также половину задолженности, просрочка по которой составляет от 45 до 90 дней, причем начисленные проценты в резерв не входят. Величина резерва не может превышать 10 процентов от выручки предприятия за отчетный (налоговый) период, причем выручка берется без НДС. Сумма резерва включается во внереализационные расходы не сразу, а равномерно в течение I квартала, полугодия, 9 месяцев или года (это зависит от того, на какой срок создается резерв).

Схема минимизации платежей по налогу на прибыль может быть основана на искусственном создании ситуации просрочки платежей за отгруженную продукцию внутри холдинга, когда в его составе имеется организация, производящая товар и организация, перепродающая товар. Последняя реализует продукцию, получает денежные средства на свой расчетный счет, но нарушает сроки оплаты продукции производителю, который и применяет политику начисления резервов по сомнительным долгам, уменьшая налогооблагаемую прибыль на сумму сомнительных долгов.

Затем рассмотрим процесс формирования резерва на ремонт основных средств.

Резервировать средства под предстоящие ремонты основных средств нужно в начале года. такой резерв выгоден в том случае, если большую часть ремонтов планируется провести во второй половине года. В этом случае фирме удастся существенно сократить платежи по налогу на прибыль в первом полугодии.

Формально норматив резервных отчислений определяется по двум показателям: совокупной стоимости основных средств и предельной сумме отчислений, рассчитанной исходя из сметной стоимости ремонта основных средств. Однако лучше сразу же рассчитать максимальный размер резерва, а затем, по возможности, подогнать под него смету предстоящих ремонтов. Максимум же равен средней величине расходов по ремонту основных средств за 3 предыдущих года.

Сформированный резерв в течение года списывают равными долями (в конце каждого отчетного периода по налогу на прибыль) на прочие расходы. Кроме того, фирма вправе зарезервировать средства на предстоящие в течение нескольких последующих лет особо сложные и дорогие виды капитального ремонта. Размер этой части резерва равен сметной стоимости капремонтов, которые прежде предприятие не производило. Никаких предельных размеров резерва по капитальным ремонтам НК РФ не устанавливает. Если зарезервированной суммы не хватит, разницу между реальными затратами и резервом можно будет отнести на расходы, уменьшающие налогооблагаемый доход, но только в последний день года. Пожалуй, это самый существенный недостаток экономии по налогу на прибыль за счет резерва на ремонт основных средств. Кроме того, неиспользованный остаток этого резерва нельзя перенести на следующий год. Пункт 7 статьи 250 НК РФ требует в конце года включить его в состав внереализационных доходов. Исключение составляют только суммы, зарезервированные на капремонты, которые будут проводиться в течение нескольких лет.

Следующим рассмотрим резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию.

Из самого названия этого резерва ясно, что его могут создавать лишь те предприятия, которые обязуются в течение определенного времени устранять все возникающие поломки в проданных товарах, а также недостатки в работах. Резерв по гарантийному ремонту формируют в течение года - по мере продажи товаров или работ. Выгода же от этого резерва состоит в том, что предприятие может уменьшить текущую налогооблагаемую прибыль на гарантийные расходы, которые будут произведены позже или которых вообще не будет.

Размер гарантийного резерва рассчитывают так. Сначала рассчитывают долю расходов на гарантийный ремонт в выручке, полученной за товары, подлежащие гарантийному обслуживанию. Выручка без НДС берется за 3 предыдущих года или за то время, на которое фирма предоставляет гарантию, если оно меньше 3 лет. Затем рассчитанную долю ремонтных расходов умножают на выручку (без НДС), полученную за каждый проданный в текущем году товар. Средства, отчисленные в резерв по гарантийному ремонту, включают в прочие расходы, связанные с производством и реализацией. И, соответственно, все затраты на ремонт нужно списывать за счет зарезервированных средств. Если резерва не хватит, то такие затраты списывают на прочие расходы сразу же, не дожидаясь окончания налогового периода. А если в конце года часть резерва окажется неиспользованной, то остаток можно перенести на следующий год. Восстанавливать же неиспользованную сумму резерва нужно, когда фирма прекратит продажи товара с гарантийными обязательствами или кончится срок гарантии.

Некоторое преимущество есть у фирм, которые прежде вообще не брали на себя гарантийных обязательств. Они вправе создавать резерв, исходя из ожидаемых затрат на гарантийный ремонт. Никаких ограничений тут нет. Другое дело, что в конце года такие предприятия должны скорректировать размер резерва исходя из фактических расходов на ремонты, произведенные за год.

И в заключение рассмотрим особенности создания резерва на выплату отпускных и ежегодных вознаграждений.

Большинство работников предпочитают отдыхать летом. Именно тогда предприятие тратит деньги на выплату отпускных. Резерв же под такие выплаты позволяет списывать эти расходы равномерно в течение года. В результате уменьшаются платежи по налогу на прибыль в первом квартале и полугодии: ведь зарезервированные средства относят на расходы по оплате труда, не дожидаясь периода отпусков.

Процент отчислений в резерв рассчитывают по формуле:

Пр = ПРО : ПРЗ × 100 %, (1.1)

оптимизация налогообложение финансовый показатель

где Пр - процент отчислений;

ПРО - предполагаемые расходы на оплату отпусков с учетом взносов на социальное страхование;

ПРЗ - предполагаемый размер расходов на оплату труда.

Два последних показателя берут из специального документа - сметы. НК РФ никаких правил составления таких смет не устанавливает. Значит, фирма может увеличить размер резерва, завысив в формуле числитель (предполагаемую сумму отпускных) или, наоборот, уменьшив знаменатель (запланированные расходы на зарплату).

Например, можно заложить в смете меньший размер зарплатных расходов, обосновав это тем, что в середине года руководство планирует уволить часть сотрудников. Размер отпускных при этом не изменится, поскольку уволенным положены компенсации за неиспользованный отпуск.

Потом же вовсе не обязательно поступать так, как было намечено при составлении сметы. Этот документ всего лишь отражает предполагаемые расходы предприятия и ни к чему его не обязывает. Однако за счет того, что были увеличены ежемесячные отчисления в резерв, фирме удастся уменьшить платежи по налогу на прибыль.

Вот только нельзя забывать, что смету следует составлять на основании первичных документов по труду: штатного расписания, графика отпусков, положения об оплате труда и т.п. Все расчеты должны быть приближены к реальности, это позволит избежать споров с налоговыми органами.

Не меньшую выгоду может принести резервирование средств на выплату ежегодных вознаграждений. Это позволит фирме в течение года уменьшать налогооблагаемый доход на расходы, которые без резерва были бы списаны только в декабре. Ведь в резерв можно ежемесячно относить сумму, равную произведению начисленной за месяц зарплаты и процента отчислений. Если начисленные за год отпускные или вознаграждения превысили сумму резерва, разницу между ними списывают на расходы 31 декабря. то есть здесь действует, то же правило, что и в случае с резервом расходов по ремонту основных средств. Если же ситуация обратная и часть резерва к концу года осталась неиспользованной, ее можно перенести на следующий год.

Не менее эффективный метод оптимизации налогообложения - оптимизация через договор. Реализация коммерческих планов любого экономического субъекта невозможна без совершения сделок и заключения договоров. Значение договора в финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта трудно переоценить. Дело в том, что большинство положений действующего гражданского законодательства имеют диспозитивный характер. Это значит, что стороны практически любого договора вправе решить в нем те или иные вопросы исключительно по своему усмотрению, не придерживаясь строго тех рекомендательных форм и конструкций, которые установлены в законе.

Кроме того, юридически грамотно оформленный договор - гарантия успешного достижения целей и задач, поставленных перед экономическим субъектом. Напротив, некорректно составленный и непродуманный договор практически всегда влечет возникновение проблем, причем не только в гражданско-правовом плане, но и в ряде случаев от вида и содержания договора зависит тот или иной режим налогообложения [9, с. 57].

Как правило, объект налогообложения возникает из сделок налогоплательщика, совершаемых на основании договора. Оптимизация договора - один из основных инструментов оптимизации налогообложения.

На начальном этапе оптимизации налоговой нагрузки по договору необходимо учесть все аспекты, непосредственно влияющие на режим налогообложения операции. Поэтому при подписании договора администрация экономического субъекта необходимо провести его экспертизу. Экспертиза договора сводится к экспертизе его элементов:

участников договора;

вида деятельности;

предмета договора;

даты совершения операций;

порядка определения и формирования цены договора;

формы расчетов;

меры ответственности сторон по договору.

Рассмотрим эти элементы более подробно.

Определение статуса участников договора влияет на правильную организацию налогового учета.

Из текста договора должно быть понятно, кто является сторонами в договоре (юридическое лицо, обособленное подразделение юридического лица, предприниматель, гражданин, иностранное юридическое лицо и т.д.).

Наличие этих условий и четкое установление правового статуса участников договора позволяет определить два немаловажных налоговых момента:

является ли контрагент плательщиком налога на добавленную стоимость;

появляется ли у предприятия обязанность по удержанию налога у источника выплаты.

Определение статуса контрагента по договору также обусловлено необходимостью выяснения наличия обязанности по удержанию налогов у источника выплаты.

Российское налоговое законодательство предусматривает три случая, когда у одной из сторон по договору возникает обязанность по удержанию налогов:

НДФЛ при выплате дохода физическим лицам;

налог на прибыль при выплате дохода иностранным юридическим лицам;

налог на добавленную стоимость при выплате дохода иностранным юридическим лицам.

Исходя из указанных особенностей налогово-правового статуса и указанных выше особенностей контрагентов, можно провести экономический анализ планируемой сделки.

Изучение вида деятельности необходимо, прежде всего, при заключении договоров по видам деятельности, осуществление которых возможно только на основании лицензии или других аналогичных разрешений. Процедура изучения сводится к проверке наличия такой лицензии у контрагента, разрешающей осуществление определенного вида деятельности.

В связи с этим при прочтении проекта договора необходимо уделять внимание наличию в нем ссылок на лицензии (разрешения) на совершение соответствующих видов деятельности. Перед подписанием договора необходимо убедиться в наличии лицензии, получив у контрагента ее копию.

Кроме того, следует отметить, что, согласно п. 6 ст. 149 НК РФ, освобождение от налога на добавленную стоимость льготируемых операций осуществляется при наличии лицензии на соответствующий вид деятельности. Отсутствие лицензии помимо гражданско-правовых последствий (когда сделка может быть признана недействительной) может повлечь также неблагоприятные налоговые последствия. таким образом, изучение вида деятельности контрагентов нельзя недооценивать.

Прежде чем заключить договор, необходимо убедиться, что у стороны по сделке есть все необходимые разрешения для осуществления того или иного вида деятельности. При планировании сделки финансистами и юристами экономического субъекта оцениваются налоговые последствия выбора формы и предмета договора. Если заключается договор купли-продажи, в нем необходимо указать конкретное имущество, подлежащее передаче покупателю, если договор на оказание услуг - следует указать характер услуги, и т.д. В особенности это касается смешанных договоров, по которым одновременно может предаваться имущество и оказываться услуги, работы.

Четкое определение предмета договора необходимо для правильной организации бухгалтерского учета передаваемых материальных ценностей, выполняемых работ и услуг, что в конечном итоге влияет на режим налогообложения сделки. Если из проекта договора не понятно, что именно является его предметом, то в него необходимо внести соответствующие уточнения.

В тексте договора должна быть четко зафиксирована дата совершения операции, предусмотренная договором. Дата совершения операции касается следующих моментов:

юридического, так как определяет переход права собственности на имущество, отчуждаемого по договору, возможность применения санкций, порядок расчетов и т.д.;

бухгалтерского, так как фиксируется дата признания расходов и доходов в бухгалтерском учете;

налогового, поскольку определяет дату признания расходов и доходов в налоговом учете.

Точное определение даты операции позволяет установить для покупателя момент оприходования приобретенного товара на соответствующих счетах бухгалтерского учета и момент включения в расходы соответствующих затрат.

Для поставщика дата операции - это момент ее отражения на счетах реализации и учета в целях налогообложения.

При анализе цены по договору финансистам экономического субъекта следует обратить внимание на следующие моменты:

установление цены на каждый вид товаров, работ, услуг;

вид валюты, в которой установлена цена товаров, работ, услуг;

соответствие применяемых цен требованиям ст.40 НК РФ;

В связи с тем, что материальные ценности, работы, услуги учитываются по разным счетам, то их стоимостная оценка должна быть определена отдельно.

Данное требование согласовывается с требованием об отдельном определении имущества и обязательств, составляющих предмет договора.

Порядок формирования цены регулируется не только нормами гражданского права, но и налоговым законодательством. Возможны следующие варианты формирования цены на товар:

Цена товара = Цена без НДС + НДС, (1.2)

Цена товара = Цена без НДС (НДС не предусмотрен) (1.3)

В случае если контрагент по договору поставки (по причине неясного составления договорных документов) не доплатил сумму НДС, то указанную часть цены, возможно, придется взыскать по суду. При этом необходимо учитывать, что исковым требованием будет являться требование о взыскании недоплаченной суммы цены по договору в размере суммы НДС (поскольку сумма НДС - составная часть цены товара). требование о взыскании самой суммы НДС в данном случае не подходит, поскольку сами налоги могут взыскиваться только налоговыми органами. В случае если цена реализуемого товара (работ, услуг), имущественных прав выражена в иностранной валюте, сумма выручки от реализации пересчитывается в рубли на дату реализации.

В соответствии со ст.317 Гражданского кодекса РФ стороны по договору могут предусматривать, что денежное обязательство подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах. При этом подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или договором.

Администрация предприятия должна помнить о том, что тщательной проработке и оценке подлежат все пункты договора, предусматривающие санкции за нарушение условий оплаты, сроков, качества и т.д.

В процессе налоговой оптимизации договоров, как правило, основное внимание уделяется двум аспектам:

выбору контрагента;

выбору формы договора.

Вместе с тем при заключении договора необходимо учитывать налоговые последствия включения в договор отдельных положений.

Отдельные малозаметные условия договора часто остаются незамеченными при оптимизации налоговой нагрузки.

Включение в договор отдельных условий, практически не влияющих на его исполнение, может принести существенный экономический эффект, в плане снижения налогового бремени.

Опыт современных российских предприятий показывает, что при выборе модели экономического поведения, связанной с уплатой налогов, руководителей предприятий интересуют в первую очередь эффективность и риски. Все остальные факторы гораздо менее существенны и практически не учитываются. Либо они учитываются в том случае, когда вышеупомянутые факторы практически уравновешивают друг друга и принимать решение приходится на основании менее значимых условий [28, с. 14].

Можно с уверенностью утверждать, что в случае ухудшения экономической ситуации для своего бизнеса российские предприниматели, разрешая альтернативу: либо уход от налогов, либо банкротство предприятия, выбирают уход от налогов.

Оптимизация налогов является разновидностью экономической деятельности, поскольку в ее рамках осуществляются сделки, производятся в различной форме расчеты, оформляются некие документы. У этой деятельности есть вполне определенная экономическая цель - оптимизировать расходы по оплате налогов. Очень часто оптимизация налогов приводит к реорганизации предприятий и изменению документального оформления реальных товарно-денежных потоков. Экономическая деятельность по общему правилу связана с затратами и не может быть бесплатной, следовательно, оптимизация налогов всегда имеет некоторую стоимость.

Эти затраты могут иметь различный характер. При осуществлении законной минимизации - это расходы на налоговые консультации и собственно организацию налоговых схем, налоговых льгот, на участие посредников, открытие оффшоров и т.д. При противозаконной минимизации расходы направляются на фирмы-однодневки, организацию противозаконных схем, в частности обналичивание средств по мнимым договорам, взятки и т.д.

Под рисками налоговой оптимизации понимаются возможности понести финансовые потери, связанные с этим процессом, выраженные в денежном эквиваленте.

Денежный эквивалент здесь совершенно объективен, так как возможные потери - конфискация товара или налоговые штрафы - все выражается в денежных суммах.

Соотношение расходов по оплате налогов, расходов по проведению минимизации и рисков налогоплательщика выглядит следующим образом:

Цнп + Нопт + Р < Ноб, (1.4)

где Цнп - цена мероприятий по налоговому планированию;

Нопт - оптимизированные налоговые платежи;

Р- риски налоговой минимизации;

Ноб - налоговые платежи в обычном режиме (без минимизации).

Таким образом, если в совокупности расходы по налоговой минимизации, оптимизированные налоговые платежи и оценка рисков налогового планирования в денежном выражении существенно меньше величины налогов до оптимизации, то тогда налоговое планирование является экономически выгодным делом для налогоплательщика (рис. 1.1) .

Рисунок 1.1 - Соотношение рисков налогового планирования с объемом налоговых платежей

Объем всей фигуры на рисунке соответствует налоговым платежам налогоплательщика, не занимающегося минимизацией налогов.

Основная идея данного рисунка состоит в определении взаимосвязи риска и доходности при уплате налогов. При данном подходе налоги уплачиваются как специфические расходы, экономия на которых сопряжена с некоторыми затратами.

В практике финансово - хозяйственной деятельности российских налогоплательщиков сложились четыре типа налоговых стратегий, которые представлены на рис. 1.2.

Наиболее рискованные типы налоговой стратегии имеют несоизмеримо большой стартовый экономический эффект, но наступление негативных последствий в конечном итоге, по прошествии определенного времени, не только делает их неэффективными, но и оборачивается значительными убытками. Эффект от использования умеренных стратегий меньший, но постоянный. Решение вопроса, по какому пути двигаться налогоплательщику, зависит от ряда различных факторов и обстоятельств, среди которых в первую очередь выделяются следующие: финансовое состояние предприятия, структура собственников и их интересы, планы и перспективы развития предприятия, состояние и перспективы рынков сбыта, уровень взаимоотношений с налоговыми органами и другими органами власти и другие. Выбор стратегии поведения зависит от размера налогового бремени (рис. 1.2).

Рисунок 1.2 - Типы налоговых стратегий

Нахождение предприятия в сложной финансовой ситуации и реальная угроза его банкротства чаще всего становятся основанием для реализации им высокорискованных схем экономии на налоговых платежах. В этих условиях налоговый риск выгоден собственникам предприятия. Использование данной стратегии характерно также на стартовом этапе бизнеса, когда предприниматель испытывает дефицит финансовых ресурсов для развития фирмы. В данном случае развивающееся предприятие пользуется «налоговыми каникулами», наращивает собственные оборотные средства, реализует собственные инвестиционные проекты с быстрой и высокой отдачей и в результате получает в будущем дополнительный источник для погашения пеней и штрафов. Этому способствует и длительное отсутствие налоговых проверок на вновь образованных предприятиях.

Отличительной чертой стратегии неплатежей является относительно качественное ведение бухгалтерского и налогового учетов, своевременное представление отчетности при одновременном искусственном наращивании недоимки по налогам и сборам. При этом предприятие надлежащим образом ведет налоговый учет, правильно исчисляет налоги, а вместе с тем идет на отвлечение денежных средств на инвестиционные цели, выплату заработной платы, удовлетворение интересов собственников организации. Применение данной стратегии экономически целесообразно в узких временных рамках и при условии получения достаточно большого эффекта от привлечения средств на цели развития бизнеса.

Стратегия умеренного риска позволяет за счет фискальной экономии преодолеть финансовый инвестиционный дефицит, повышает конкурентоспособность налогоплательщика при относительно невысоком риске применения к нему всех мер ответственности.

Предприятия, применяющие безрисковую налоговую стратегию, как правило, имеют более благополучное финансовое положение, высокий имидж, а также хорошие перспективы на рынке.

1.3 Направления планирования отдельных видов налогов

Налог на прибыль для организаций, уплачиваемых налоги по общему налоговому режиму, как правило, формирует значительную долю налоговой нагрузки. Именно поэтому варианты его оптимизации являются значимыми при разработке налогового планирования в отношении отдельных видов налогов.

Оптимизация налога на прибыль - важнейший момент принятия предпринимательских решений, так как данный налог оказывает непосредственное воздействие, на финансовые результаты деятельности хозяйствующего субъекта исходя из принятой им экономической стратегии.

Занимаясь оптимизацией налога на прибыль, целесообразно исходить из общей стратегии фирмы, ориентированной на удовлетворение интересов собственников, как путем максимизации чистой прибыли, так и другими путями, всесторонне оценивая влияние изменений суммы налога на прибыль и соответственно суммы чистой прибыли на величину показателей эффективности финансовой деятельности хозяйствующих субъектов.

таким образом очевидно, что для минимизации налоговой нагрузки по налогу на прибыль налогоплательщику необходимо прежде всего как можно больше произведенных затрат списывать на расходы.

Основные направления оптимизации налога на прибыль:

. Обоснование и документальное подтверждение расходов, направленных на получение дохода от реализации продукции, работ, услуг и внереализационного дохода;

. Обоснование критериев отнесения расходов к текущим, а не к расходам будущих периодов;

. Обоснование отнесения расходов к косвенным в целях их учета для целей налогообложения прибыли в текущем периоде в полном объеме;

. Осуществление контроля за размером расходов, регулируемых для целей налогообложения прибыли в соответствии с положениями гл. 25 НК;

. Обоснование в договорах наличия штрафных санкций, исходя из положений ст. 317 НК РФ;

. Рассмотрение возможностей применения ускоренной амортизации, в том числе путем приобретения имущества путем финансового и оперативного лизинга.

Подробнее рассмотрим другие методы налоговой политики в целях оптимизации налога на прибыль.

. В рамках применения метода начислений при определении выручки от реализации продукции возможно проведение политики заключения договоров, предоставляющих отсрочку перехода права собственности на реализуемые товары. Договором может быть предусмотрено, что право собственности на товар переходит к покупателю только поле оплаты товара. Если в соответствии с договором поставщик предоставляет покупателю отсрочку платежа, то указание особого порядка перехода права собственности позволяет перенести доходы на более поздний период. так, в соответствии с п. 3 ст. 271 НК РФ реализация для налогообложения определяется на дату перехода права собственности, которая является датой возникновения доходов организации. При этом признается, что день перехода права собственности на товары определяется в соответствии с гражданским законодательством.

. Определенной мере перенос дохода и затрат по конкретным договорам возможно осуществлять за счет изменения даты подписания акта приемки-передачи услуг (работ) в целях отсрочки начисления и уплаты налога.

. Применение пониженных ставок налога на прибыль в региональные бюджеты за счет выбора территориального размещения отдельных видов деятельности и инвестиционных проектов. Согласно ст. 284 НК РФ, ставка налога на прибыль, уплачиваемого в местный бюджет, может быть снижена законами субъектов РФ до 13,5 %. Соответственно в некоторых регионах России для всех или отдельных видов деятельности ставка может быть ниже, чем 20 %. тем самым налогоплательщики могут экономить на налоге на прибыль, переводя всю или часть прибыли в соответствующие регионы.

. Сотрудничество с органами государственной власти в целях получения субсидий и субвенций (возмещения сумм налога или процентов по кредитам). Поскольку установление льгот по налогам затруднено, а региональные органы власти заинтересованы в привлечении инвесторов в свой регион, то для того чтобы стимулировать инвестиции, в ряде регионов применяется следующий механизм. Инвестор уплачивает налог в региональный бюджет в соответствии с НК РФ. Затем этот налог или его часть ему возвращается в виде субсидии (субвенции). такую возможность предусматривает ст. 78 Бюджетного кодекса РФ, в которой указывается, что предоставление субсидий и субвенций, в том числе на выделение грантов и оказание материальной поддержки, допускается:

из бюджета субъекта РФ - в случаях, предусмотренных федеральными целевыми программами, федеральными законами, региональными целевыми программами и законами субъектов РФ;

из местных бюджетов - в случаях, предусмотренных федеральными целевыми программами, федеральными законами, региональными целевыми программами, законами субъектов РФ и решениями представительных органов местного самоуправления.

. Минимизация налогообложения в рамках холдинга, а также в ходе приобретения убыточной организации. Установлен порядок перенесения убытка в случае реорганизации. Если налогоплательщик ликвидируется, суммы «неперенесенного» убытка «продают» для целей налогообложения. Если налогоплательщик реорганизуется, то правопреемник вправе уменьшить налоговую базу на сумму убытков, полученных реорганизуемыми организациями до момента реорганизации. таким образом, если в холдинге имеются убыточная и прибыльная организации, то, с точки зрения налоговой оптимизации, может быть выгодным провести их объединение. В этом случае полученный убыток будет включатся в расходы объединенного юридического лица в последующие налоговые периоды. Объединение выгодно в том случае, если убыточная организация в ближайшие годы не станет прибыльной.

. Минимизация налогообложения при продаже основных средств. Если налогоплательщик реализует основные средства с убытком, то такой убыток признается для целей налогообложения не единовременно, а включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации (п. 3 ст. 268 НК РФ).

Такой способ списания убытков от реализации основных средств невыгоден налогоплательщику. Чтобы избежать данного ограничения, необходимо трансформировать убыток от реализации основных средств в убыток иного рода. Для этого необходимо наличие дружественной фирмы, которой налогоплательщик продает основное средство по балансовой стоимости. После чего дружественная фирма перепродает основное средство покупателю с убытком. В результате этой операции налогоплательщик не получает убытков от реализации основных средств, а дружественная компания получает убыток от реализации товара, который признается для целей налогообложения единовременно. Даже если компании являются взаимозависимыми лицами, налоговому органу будет очень трудно найти и подтвердить рыночную цену на единичный объект основных средств.

. Увеличение расходов за счет завышения стоимости основных средств. Данный способ увеличения расходов организации основан на завышении стоимости основных средств при их взносе в уставный капитал данной организации. В этой ситуации организация, которая делает взнос в форме основных средств, сумму прибыли от передачи объекта основных средств не будет облагать налогом на прибыль, а организация, которая приняла на баланс данные основные средства, получит возможность завышать сумму амортизации.

. Неоднократное использование амортизационной премии. Право списывать не более 30 % от первоначальной стоимости основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам, в первый месяц амортизации предоставлено налогоплательщикам п. 9 ст.258 НК РФ. Понятно, что по отношению к одному объекту данным правом можно воспользоваться лишь один раз. Оставшиеся же 70 % от первоначальной стоимости основного средства придется амортизировать.

Однако есть достаточно безопасный способ использовать амортизационную премию по дорогостоящим объектам, например, зданиям, несколько раз. Суть идеи в следующем. Организация покупает основное средство, начинает его амортизировать и списывает 30 % от первоначальной стоимости на текущие расходы. Через один или два месяца этот объект вносится в качестве вклада в уставный капитал вновь созданной фирмы. У новой компании в налоговом учете первоначальная стоимость основного средства складывается из остаточной стоимости по данным учета учредителя и его расходов, связанных с передачей имущества, если такие расходы считаются взносом в уставный капитал. Ясно, что такие расходы серьезно на оценку объекта не повлияют [6, с. 109].

НК РФ не говорит о том, что амортизационной премией по конкретному объекту может воспользоваться только одна компания - первый покупатель. Поэтому новый владелец также вправе единовременно списать 30 % от первоначальной стоимости полученного от учредителя основного средства. В результате за короткий срок в уменьшение налогооблагаемой прибыли будет отнесено около 60 % от стоимости основного средства по данным учета его первого владельца.

Единственный нюанс состоит в том, что при передаче объекта в уставный капитал новой фирмы придется восстановить принятый к вычету «входной» НДС. Этого требует пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ. Но зато этот налог сможет принять к вычету новый владелец основного средства. Конечно при условии, что он является плательщиком НДС. таким образом, предлагаемая схема, позволяя уменьшить суммарные платежи по налогу на прибыль всего холдинга, вообще не принесет финансовых потерь.

Разумеется, в рамках одного холдинга объект можно вносить в уставный капитал новых компаний неоднократно, а значит, за несколько месяцев благодаря амортизационной премии на текущие расходы будет списана большая часть его первоначальной стоимости. В конечном итоге основное средство может оказаться у его первого владельца: он просто купит его по остаточной стоимости. Деньги же, уплаченные за объект, все равно останутся в холдинге.

Однако существует угроза того, что если объект в течение короткого срока поменяет несколько собственников в рамках одного холдинга, налоговые органы обратят на это внимание. В итоге может появиться повод для обвинений организации в недобросовестности и могут быть применены налоговые санкции.

. Увеличение расходов за счет посредников. Производственная или торговая компания может увеличить свои расходы за счет посредников, работающих по упрощенной системе налогообложения. Значительная выгода в данном случая возможна лишь при условии, что дополнительные расходы основной компании не будут уходить на сторону. Иными словами, и эта компания, и ее посредники должны входить в один холдинг. Чтобы воплотить схему в жизнь, нужно учредить несколько небольших фирм, отвечающих всем условиям для работы по упрощенной системе налогообложения. Создавая новую фирму, которая должна использовать упрощенную систему, необходимо сразу же определиться с облагаемой базой по единому налогу.

Компания, которая применяет обычный режим, покупную стоимость материалов и товаров включает в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль. Значит, чтобы уменьшить налог, затраты на заготовку надо увеличить.         Для этого компания заключает с каждой из дочерних фирм - «упрощенцев» посреднический договор. По условиям этого договора посредник обязуется закупить для компании материалы или товары. Разумеется, за эту услугу фирма будет получать вознаграждение - чаще всего это определенный процент от стоимости покупки. Согласно п. 2 ст. 254 НК РФ, если приобретены материалы, компания вправе увеличить их стоимость на сумму посреднического вознаграждения. При покупке товаров вознаграждение сразу же можно списать на текущие расходы.        В итоге получается, что сумма вознаграждения одновременно является расходом для компании и доходом для посредника. Выгода очевидна: если бы компания не уменьшила свой доход на это вознаграждение, с него пришлось бы начислить налог на прибыль по ставке 20 %. А налог посредника с полученного дохода составит всего 6 %. В итоге владельцы компании и посреднической фирмы лишь переложат деньги из одного кармана в другой, сэкономив тем самым на налоговых платежах.

Данная схема достаточно проста и законна, но необходимо обратить внимание на оформление сделки. Дело в том, что в данном случае подходят исключительно посреднические договоры. Если поставщик реализует товар фирме, работающей по «упрощенке», а она, в свою очередь, просто перепродаст его с наценкой головной компании, экономии не получится. Во-первых, в этом случае существенно возрастут доходы фирмы - «упрощенца». И если они достигнут 60 000 000 рублей, ей придется уплачивать обычные налоги (п. 4 ст. 346.13 НК РФ). Во-вторых, компания не сможет принять к вычету НДС, который выставил продавец товаров, поскольку фирмы, использующие упрощенную систему, этот налог не платят.

Еще один важный момент - это выбор вида посреднического договора (комиссии, поручения или агентского договора). Дело в том, что если заключить с посредниками договор поручения либо агентский договор, по которому агент будет выступать от имени принципала, то проще будет принять к вычету «входной» НДС по товарам и материалам. Ведь в этом случае счет-фактуру поставщик выставит на имя компании, а не посредника. Если же посредник будет работать по договору комиссии или по агентскому договору, выступая от своего имени, то продавец выставит счет-фактуру на имя посредника. И тогда комиссионеру придется счета-фактуры поставщика выставлять заново - уже на имя головной компании. Процедура эта вполне законна, однако такой подход значительно усложнит документооборот между посредником и компанией. А это чревато ошибками и может привести к излишнему вниманию со стороны налогового инспектора при проверке.

. Начисление санкций за неисполнение договора. Один из популярных способов ухода от налогов - санкции, начисляемые партнерами, как фиктивные, так и реальные. В первом случае оформляется договор с «однодневкой», например об оказании услуг, позже нарушаемый. Штраф, который компания обязана заплатить, включается в расходы сразу (для тех, кто работает по методу начисления), поскольку это разрешено пп. 13 п. 1 ст. 265 и пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ. Далее ситуация развивается по одному из двух сценариев. Первый - когда штраф рано или поздно погашается. Он относительно безопасен. Налоговики могут попытаться доказать притворность самого условия о санкциях и необоснованность расходов, однако у них не будет бумаг, свидетельствующих о том, что организация сразу планировала нарушить договор, а также задержать выплаты. Предприятие же сумеет обеспечить алиби с помощью внутренних «служебок» и докладных, где будет говориться о том, что при неисполнении обязательств фирме угрожает наказание. так налогоплательщик подчеркнет реальность штрафных условий.

Второй сценарий - когда санкции так и не перечисляются. Через три года организация, которая должна была отдать штраф, увеличивает внереализационные доходы. У несостоявшегося получателя, работающего по кассовому методу, эта сумма так и не попадает в облагаемые. В итоге компания получает трехлетнюю отсрочку по налогу на прибыль, ничего не теряя. Правда, чиновники говорят, что если не предприняты меры по взысканию задолженности, то ее списание признается прощением долга. Убытки от таких операций не уменьшают прибыль, ведь они не отвечают критериям экономической оправданности, зафиксированным в ст. 252 НК РФ. Два аргумента помогут опровергнуть обвинение. Первый - нет фактически полученных денег. Второй - прощения долга тоже не было, поскольку он списан на основании ст. 196 ГК РФ (срок исковой давности). У такого способа оптимизации есть один существенный недостаток - его нельзя применять регулярно, так как систематическое уменьшение расходов на сумму санкций по хозяйственным договорам неизбежно вызовет подозрения у проверяющих.

Так как, доля НДС в структуре уплачиваемых налогов занимает большую часть, то его оптимизация является необходимым процессом. По своему экономическому содержанию НДС - это налог с оборота. Следовательно, задача оптимизации - увеличение той части средств, которая вычитается из суммы исчисленного с оборота налога. С этой точки зрения необходимо строго соблюдать правила, изложенные в налоговом законодательстве.

Чтобы суммы уплаченного поставщикам НДС обоснованно могли быть предъявлены к возмещению из бюджета, нужно во всех расчетных и платежных документах разграничивать и отдельно указывать стоимость товара (работ, услуг), НДС и конечную сумму к оплате. Все плательщики НДС обязаны составлять счета-фактуры, а покупатели - регистрировать их поступление в установленном порядке.

Сумма НДС, подлежащая внесению в бюджет за отчетный период, будет тем меньше, чем больше в этом периоде будет оприходовано товаров и выполнено услуг и работ. Задача налогового планирования - оприходовать в отчетном периоде все, что в этом же периоде оплачено. Для этого следует:

правильно документально оформлять все суммы НДС, уплаченные поставщикам;

четко и правильно вести счета-фактуры по приобретенным ценностям;

ускорить процесс заготовления всех материальных ценностей, сократить срок от предоплаты до фактического оприходования товарно-материальных ценностей;

ускорить процесс выполнения сторонними организациями работ и их приемки в отчетном периоде.

При оптимизации обложения НДС налогоплательщик должен обращать особое внимание на процедуру реализации права на налоговые вычеты. В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшать общую сумму НДС на установленные налоговые вычеты.

Право налогоплательщика на вычет НДС возникает, если товары (работы, услуги) приобретены для осуществления операций, облагаемых НДС, приняты на учет, а также предъявлен счет-фактура, оформленный в соответствии с требованиями ст. 169 НК РФ.

Только при выполнении совокупности вышеперечисленных условий налогоплательщик вправе предъявить сумму НДС к вычету.

Рассмотрим несколько схем по оптимизации НДС:

) Оптимизация НДС при заключении договора комиссии. Для того чтобы отложить уплату НДС в бюджет оптовой организации целесообразно, вместо договоров поставки заключить с постоянными клиентами договоры комиссии. По условиям такого договора комиссионер (он же - розничный продавец) получает от оптовой фирмы товар на реализацию. В момент передачи товара НДС начислять не нужно, поскольку данная операция не связана с реализацией. НДС же необходимо начислить лишь после того, как комиссионер представит отчет о том, что товар был продан. Если деньги от комиссионера поступят спустя несколько дней, то продавец начислит НДС по-прежнему по мере оплаты. Комиссионеру за его «услугу» можно выплатить небольшое вознаграждение, как это предусмотрено ст. 990 ГК РФ. А чтобы не нести дополнительных расходов, увеличить на сумму вознаграждения цену товаров. Безусловно, такой способ позволит фирмам избежать негативных последствий обязательного перехода на начисление НДС по мере отгрузки.

Однако, по мнению юристов, у предложенной методики есть целый ряд ограничений. Дело в том, что использовать договор комиссии для оптимизации налогообложения можно лишь в том случае, если отношения сторон по такому договору фактически соответствуют его правовой природе, определенной в ГК РФ. А именно, комиссионер реализует товары по поручению комитента третьим лицам за соответствующее вознаграждение. При этом недопустимо, чтобы комиссионер сам приобретал товары комитента, поскольку налоговые инспекторы могут квалифицировать такого рода посредническую сделку, как договор купли - продажи с отсрочкой платежа. И тогда НДС придется начислить тем днем, когда товар был передан комиссионеру. таким образом, схема с договором комиссии оптимальна для предприятий, которые реализуют свои товары или продукцию не конечным покупателям, а фирмам, занимающимся оптовой или розничной торговлей. И, разумеется, данная схема будет эффективна лишь тогда, когда отчет комиссионера и деньги за вырученные товары будут получены комитентом в одном налоговом периоде [6, с. 97].

) Оптимизация вычетов по НДС при возвратном лизинге. Возвратный лизинг является разновидностью финансового лизинга, при котором продавец предмета лизинга одновременно выступает и как лизингополучатель. При этом возвратный лизинг выделяется как основной самостоятельный вид и заключается в продаже собственником оборудования лизинговой компании с одновременным заключением договора лизинга на это оборудование в качестве пользователя. В такой операции участвуют только два участника: арендатор имущества (бывший владелец) и лизинговая компания (новый владелец). В результате первоначальный собственник получает от лизинговой компании полную стоимость оборудования, сохраняет за собой право владения и периодически платит за пользование оборудованием. Подобная сделка позволяет организации получить денежные средства за счет продажи средств производства, не прекращая их эксплуатации, и использовать их для новых капитальных вложений. Рентабельность данной операции будет тем выше, чем доходы от новых инвестиций больше суммы арендных платежей. Операции возвратного лизинга позволяют уменьшить баланс предприятия, так как ведут к изменению собственника имущества. такую сделку можно применять и в случае, если у организации довольно низкий уровень доходов и, следовательно, она не может полностью воспользоваться льготами по ускоренной амортизации и налогообложению прибыли. Организация совершает сделку, а лизинговая компания получает ее налоговые льготы. В ответ она снижает ставку арендной платы.

Для проведения правильной оптимизации лизинговой компании, прежде всего, следует представлять, каким образом принять к вычету суммы НДС, уплаченные продавцам в стоимости имущества, приобретенного для осуществления возвратного лизинга. Услуги лизингодателя по предоставлению ранее приобретенного имущества, являющегося предметом лизинга, лизингополучателю за определенную плату и на определенных договором лизинга условиях во временное владение и в пользование с переходом или без перехода права собственности за вышеуказанный предмет лизинга признаются объектом обложения НДС. Поскольку возвратный лизинг предусмотрен законодательством, а операции по лизингу являются объектом обложения НДС, то принятие к вычету соответствующих сумм НДС при соблюдении условий ст. 169, 171 и 172 НК РФ правомерно.

Однако, ФАС Московского округа признал экономически необоснованными операции возвратного лизинга, отказав лизинговой компании в принятии к вычету НДС, в связи с недобросовестностью и отсутствием реальных затрат на уплату НДС. Суд счел, что единственной целью сделки являлось возмещение НДС из бюджета [17, с. 189].

И в заключение можно отметить нововведения, которые, вне всякого сомнения, идут на пользу налогоплательщикам.

Для строительных организаций очень важным изменением является переход на общеустановленный порядок вычетов налога. Как известно, вычет НДС, предъявленный подрядчиками по капитальному строительству, производится по мере осуществления затрат. Это нововведение позволит налогоплательщикам высвободить дополнительные средства. Ведь при прежнем порядке вычетов эти суммы были исключены из оборота до того момента, пока налог не будет перечислен в бюджет. Несомненным преимуществом является также то, что определение налоговой базы по строительно-монтажным работам осуществляется ежеквартально и приводит к тому, что можно принимать к вычету суммы начисленного и уплаченного в бюджет НДС, а также суммы НДС, предъявленные контрагентами при приобретении товаров (работ, услуг), использованных для выполнения строительно-монтажных работ в соответствующем налоговом периоде.

Другим положительным нововведением является то, что с 13 октября 2013 года НДС можно уплачивать равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев.

Еще в соответствии с п. 12 ст.171 НК РФ можно принять к вычету суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг). Вычет данных сумм производится на основании:

) счетов-фактур, выставленных продавцами при получении оплаты, частичной оплаты;

) документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм оплаты, частичной оплаты;

) договора, предусматривающего перечисление указанных сумм.

Немаловажное значение имеет оптимизация налога на доходы физических лиц и страховых взносов. Определенные способы снижения налоговых обязательств по НДФЛ и страховым взносам получили название «агрессивных схем» оптимизации налогообложения. В их состав входят следующие способы: применение специальных режимов налогообложения, дивидендные схемы, выплаты индивидуальному предпринимателю.

Использование специальных режимов налогообложения при выплате доходов работникам, возможно, несколькими путями:

перемещение. Суть этого метода состоит в том, что если в холдинге имеются юридические лица, применяющие специальные режимы налогообложения, то выгоднее как можно больше работников перевести в штат этих юридических лиц. В этом случае сумма страховых взносов уменьшится.

выделение. Из состава организации можно выделить одно или несколько подразделений и перевести их на упрощенную систему налогообложения. Выделенные специализированные организации будут оказывать услуги предприятию.

предоставление персонала. Разновидностью метода выделения является применение договора на предоставление персонала. По этому договору одна организация предоставляет работников другой организации. Причем работник должен подчиняться правилам трудового распорядка принимающей его организации. При таком договоре работник получает заработную плату в предоставляющей организации, применяющей УСН, а фактически выполняет работу в другой организации. Оказанные услуги принимающее предприятие оплачивает организации, предоставляющей персонал. Последняя работает в условиях применения УСН и выплачивает заработную плату без начисления страховых взносов.

При применении дивидендной схемы создается отдельное юридическое лицо, которое переводится на упрощенную систему налогообложения. Учредителями этого юридического лица становятся «нужные» работники основной организации или их родственники. Затем вновь учреждаемое предприятие оказывает услуги основному, при этом сделки являются очень прибыльными для субъекта малого бизнеса.

Дивиденды могут начисляться и выплачиваться ежеквартально. При продаже доли физическим лицам установлен достаточно льготный порядок налогообложения операций. так, страховые взносы в этом случае не взимаются, поскольку эта операция не связана с оплатой за выполнение работ и услуг.

Организации, сотрудники которых часто ездят в командировки имеют возможность «сэкономить» на уплате страховых взносов, заменив суточными часть их заработной платы. Размер суточных, выведенных из-под обложения, не ограничен, поэтому этот метод позволяет экономить на уплате не только страховых взносов, но и налога на прибыль. Что касается налога на доходы физических лиц, то обложение им суточных, превышающих размеры, установленные п. 3 ст. 217 НК РФ, приводит к уплате всего 13 % налога, что уже дает экономию в два раза.

Подводя итог работе, проделанной в первой главе, можно отметить, что она раскрывает теоретическую сущность оптимизации налогообложения; а именно она затрагивает следующие вопросы: понятие оптимизации налогообложения и налогового планирования, принципы и методы оптимизации налогообложения, налоговые стратегии и риски, связанные с оптимизацией налогов, а также в ней представлен ряд схем по оптимизации таких налогов как - налог на прибыль, НДС, НДФЛ и страховых взносов.

2. Анализ системы налогообложения ООО «Радуга»

.1 Организационно-экономическая характеристика

ООО «Радуга» учреждено в соответствии с ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», Гражданским кодексом РФ, иными действующими законодательными актами и осуществляет свою деятельность на основе устава.

ООО «Радуга» в своей деятельности опирается на следующие принципы:

экономическая самостоятельность: фирма самостоятельно определяет свою экономическую деятельность и направления вложения денежных средств с целью извлечения прибыли;

полнота учета: отражение всех хозяйственных операций, их учет в полном объеме;

ответственность за результаты своей деятельности перед партнерами, банками, государством, трудовым коллективом;

контроль за соблюдением налогового законодательства.

Целями деятельности ООО «Радуга» являются расширение рынка товаров и услуг, а также извлечение прибыли. Общество осуществляет следующие виды деятельности:

розничную и оптовую торговлю товарами народного потребления, продукцией промышленного и сельскохозяйственного производства;

сдача в аренду складских, производственных и иных помещений;

маркетинг товаров и услуг, организация и проведение других мероприятий, организация и участие в международных ярмарках, проводимых на территории РФ и за рубежом;

строительно-ремонтные, реставрационные работы;

экспедиторские, сервисные, финансово - экономические, информационные, лизинговые услуги;

профессионально-техническую подготовку кадров, в том числе обучение и повышение квалификации специалистов как внутри РФ, так и за рубежом;

инвестирование собственных или привлеченных средств в качестве сотрудничества с организациями зарубежных стран;

Общество имеет филиал в Московской области, который осуществляет деятельность от имени ООО «Радуга». ООО «Радуга» несет ответственность за деятельность своего филиала, руководитель филиала назначается Генеральным директором общества и действует на основании выданной обществом доверенности.

ООО «Радуга» самостоятельно планирует свою производственно-хозяйственную деятельность. Основу планов составляют договоры, заключаемые с потребителями продукции и услуг, а также поставщиками материально-технических и иных ресурсов.

Уставный капитал общества определяет минимальный размер имущества, гарантирующий интересы его кредиторов, и составляет 6 000 000 рублей.

На момент регистрации устава единственным учредителем ООО «Радуга» является ООО «МИАН».

Уставный капитал оплачен полностью денежными средствами. По решению Общего собрания учредителей уставный капитал может быть увеличен или уменьшен.

Высшим органом управления общества является Общее собрание учредителей. Один раз в год ООО «Радуга» проводит годовое общее собрание учредителей.

Единоличным исполнительным органом является Генеральный директор. Он избирается общим собранием учредителей общества, которое определяет срок его полномочий. К компетенции Генерального директора относятся все вопросы руководства текущей деятельностью общества. Права и обязанности Генерального директора по осуществлению руководства текущей деятельностью общества определяются правовыми актами РФ, Уставом общества, Положением о Генеральном директоре и договором.

Годовое Общее собрание учредителей должно быть проведено в период с 1 марта по 30 июня в год, следующий за отчетным финансовым годом.

К компетенции Общего собрания учредителей относятся следующие вопросы:

.        Определение приоритетных направлений деятельности общества;

.        Утверждение годовых отчетов, годовой бухгалтерской отчетности, в том числе отчетов о прибылях и убытках, а также распределение прибыли, в том числе выплата дивидендов, и убытков Общества по результатам финансового года;

.        Дробление и консолидация долей;

.        Избрание Генерального директора общества и досрочное прекращение его полномочий;

.        Использование резервного и иных фондов общества;

.        Создание филиалов и открытие представительств общества.

Для осуществления контроля за финансово-хозяйственной деятельностью общее собрание учредителей избирает Ревизионную комиссию.

Проверки финансово-хозяйственной деятельности осуществляются Ревизионной комиссией по итогам деятельности Общества за год, а также во всякое время по собственной инициативе, решению общего собрания учредителей. Ревизионная комиссия обязана потребовать созыва внеочередного общего собрания учредителей, если возникла серьезная угроза интересам общества.

Резервный фонд в обществе формируется путем обязательных ежегодных отчислений до тех пор, пока его размер не достигнет 5% от размера уставного капитала общества. Ежегодные отчисления в резервный фонд составляют не менее 5% от чистой прибыли.

Общество вправе по результатам первого квартала, полугодия, девяти месяцев финансового года или по результатам финансового года принимать решение о распределении своей чистой прибыли между участниками общества. Решение об этом принимает общее собрание участников общества.

Общество не вправе выплачивать вознаграждение:

) если на день выплаты общество отвечает признакам несостоятельности в соответствии с законодательством РФ о несостоятельности или если указанные признаки появятся у общества в результате выплаты дивидендов;

) если на день выплаты стоимость чистых активов общества меньше суммы его уставного капитала, резервного фонда и превышения над номинальной стоимостью определенной уставом общества ликвидационной стоимости станет меньше указанной суммы в результате выплаты дивидендов;

) в иных случаях, предусмотренных федеральным законом.

ООО «Радуга» имеет административно-функциональную организационную структуру управления предприятием, которая представлена на рис. 2.1.

Организационная структура предприятия - система взаимосвязей, соподчиненность совокупности подразделений аппарата управления, выполняющих различные функции на предприятии.

Среднесписочная численность работников фирмы - 294 человека. Заработная плата начисляется в соответствии со штатным расписанием.

Несомненными достоинствами данной организационной системы являются:

глубокая подготовка решений;

освобождение линейных менеджеров от глубокого анализа проблем;

возможность привлечения консультантов и экспертов.

И в тоже время существуют такие недостатки, как чрезмерная централизация управления и недостаточность ответственности менеджера, принимающего решение, т.к. он не участвует в его осуществлении.

Роль линейного руководителя в данной структуре занимает директор сети магазинов, в чьем подчинении находятся коммерческий директор, директор по персоналу, финансовый директор, директор по логистике, директор по развитию, а также начальник отдела контроля и ведущий юрисконсультант.

К компетенции директора сети магазинов относятся все вопросы руководства текущей деятельностью общества, а также планирование производственно-хозяйственной деятельности в целях расширения рынка товаров и услуг и извлечения максимальной прибыли.

Директор по Ит и директор по контролю не находятся в подчинении директора сети магазинов, так как они являются функциональными руководителями и независимо от деятельности директора сети магазинов осуществляют управление отделом Ит и контроля.

Так основными функциями директора по Ит выступают - организация и координирование деятельности отдела Ит, контроль за машинизацией производственного и непроизводственного процессов и внедрением информационных продуктов (рис. 2.1).

Рисунок 2.1 - Организационная структура ООО «Радуга»

Директор по контролю в свою очередь - организует работу отдела по контролю, контролирует работу его сотрудников и несет персональную ответственность за выполнение возложенных на отдел по контролю функций.

В итоге деятельность ООО «Радуга» обеспечивается функционированием 16 отделов, в состав которых входят: коммерческий отдел, отдел рекламы, отдел аналитики, бухгалтерия, отдел развития, отдел Ит, четыре торговых отдела и другие.

Неотъемлемой характеристикой деятельности предприятия является анализ основных экономических показателей, приведенный в табл. 2.1.

Таблица 2.1 - Анализ экономических показателей ООО «Радуга»

за 2012 - 2014 гг.

К числу основных экономических показателей относятся показатели фондоотдачи и фондоемкости. Фондоотдача - это выпуск продукции на 1 руб. стоимости основных производственных фондов. Она определяется отношением объема реализованной продукции к среднегодовой стоимости основных производственных фондов. Фондоемкость продукции является обратным показателем фондоотдачи и показывает отношение среднегодовой стоимости основных производственных фондов к реализованной продукции.

В данном случае показатель фондоотдачи говорит о том, что предприятие на 1 руб., вложенный в стоимость основных производственных фондов, выпускает продукции на 28 - 33 руб. Показатель же фондоемкости говорит об обратном и на протяжении 3 лет практически не изменяется (0,03).

Эффективность использования трудовых ресурсов предприятия характеризуется производительностью труда, которая определяется количеством продукции, произведенной в единицу рабочего времени или затратами труда на единицу произведенной продукции. На основании данных табл. 2.1 прослеживается снижение производительности труда, это происходит на ряду сокращением среднесписочной численности работников по сравнению с 2012 годом, но все же основным фактором, повлиявшим на снижение производительности, выступает резкое сокращение объема реализованной продукции.

Положительными тенденциями можно считать то, что не смотря на снижение среднесписочной численности работников фонд заработной платы вырос на 9708 тыс. руб. в сравнении с 2012 годом.

2.2 Анализ основных финансовых показателей

Основным содержанием финансового анализа является комплексное системное изучение финансового состояния предприятия и факторов его формирования с целью оценки степени финансовых рисков и прогнозирования уровня доходности капитала. Финансовое состояние предприятия характеризуется системой показателей, отражающих состояние капитала в процессе его кругооборота и способность субъекта хозяйствования финансировать свою деятельность.

Главная цель финансовой деятельности предприятия сводится к одной стратегической задаче - наращиванию собственного капитала и обеспечению устойчивого положения на рынке. Для этого оно должно постоянно поддерживать платежеспособность и рентабельность, а также оптимальную структуру актива и пассива баланса. При помощи финансового анализа можно произвести своевременную и объективную диагностику финансового состояния предприятия, а также разработать конкретные рекомендации, направленные на более эффективное использование финансовых ресурсов и укрепление финансового состояния предприятия.

В данной главе дипломной работы произведен общий анализ финансовых показателей в динамике за 3 года, который включает в себя:

анализ структуры и динамики активов и пассивов;

анализ показателей платежеспособности и финансовой устойчивости;

анализ показателей деловой активности и рентабельности.

На первом этапе проведен анализ структуры и динамики активов и пассивов, данные которых представлены в табл. 2.2.

Схемой горизонтального и вертикального баланса охвачено много важных показателей, характеризующих статику и динамику финансового состояния организации. Непосредственно данные баланса позволяют оценить:

а) структуру активов предприятия. так раздел бухгалтерского баланса «внеоборотные активы» состоит только из основных средств, стоимость которых уменьшилась за 3 года на 6869 тыс. руб. Данное сокращение стоимости основных средств прослеживается на протяжении всего анализируемого периода и связано в основном с отказом от личного автопарка в пользу аренды необходимого транспорта.

В общей структуре имущества предприятия основные средства занимают всего лишь 5,1 - 9% и этот показатель также снижается.

Балансообразующей статьей раздела оборотных активов являются запасы, их удельный вес в структуре баланса составляет 55,5 - 75,7 %. Стоимость оборотных активов выросла по сравнению с 2012 годом на 34 919тыс.руб., а темп роста составил 136,7%.

Так как ООО «Радуга» является торговой организацией, то не удивительно, что в состав запасов входит большая часть готовой продукции и товаров для перепродажи (97 - 98%) и немного сырья и материалов (0,8 - 2%).

При этом по отношению к 2012 году стоимость сырья и материалов сократилась на 411 тыс. руб., а стоимость готовой продукции выросла на 35115 тыс. руб.

Сумма НДС по приобретенным ценностям выросла к 2014 году на 954 тыс. руб. и темп роста составил 270 %, что связано с ростом объема приобретаемых товаров.

Дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев, также занимает весомую часть в суммарном балансе (11,8 - 27%). Однако нельзя не отметить положительную тенденцию ее снижения практически вдвое.

По отношению к 2012 г. ее сумма снизилась на 23324 тыс. руб., это говорит о том, что предприятие снижает уровень партнерства с неплатежеспособными и ненадежными покупателями и заказчиками. Денежные средства предприятия составляют небольшую часть в суммарном балансе (3,3 - 10 %), их стоимость уменьшились на 5497 тыс. руб., но это не говорит о каких-либо негативных тенденциях, т.к. не происходит сокращение объема продаж и прибыль продолжает увеличиваться.

Таблица 2.2 - Горизонтальный и вертикальный анализ баланса ООО «Радуга» за 2012-2014 годы

б) структуру пассивов предприятия. Собственный капитал ООО «Радуга» составляет всего 11 - 20,8 % в структуре общего капитала предприятия. В 2014 году произошло увеличение уставного капитала на 10 020 тыс. руб. и темп его роста составил 267 %. Стоимость добавочного капитала в ходе 3 анализируемых лет не изменялась и равнялась 4346 тыс. руб. Нераспределенная прибыль увеличилась за 3 года на 6819 тыс. руб., темп роста составил 178,6 %, а также изменилась и ее доля в структуре баланса (5 - 9%). Это увеличение прибыли является положительным показателем и характеризует деятельность предприятия как успешную и прогрессивную.

В структуре баланса предприятия отсутствуют долгосрочные обязательства, исходя из этого, можно судить о том, что предприятие обеспечивает себя собственными средствами и краткосрочными займами и кредитами в полном объеме.

Краткосрочные займы и кредиты составляют 25 - 33,5 % в структуре баланса и их сумма по отношению к 2012 году увеличилась на 10 000 тыс. руб. Более половины структуры баланса (48,2 - 64 %) занимает кредиторская задолженность, которая в большей степени (93 - 98%) состоит из задолженности перед поставщиками и подрядчиками. Сумма задолженности перед поставщиками и подрядчиками снизилась к 2014 году на 27 295 тыс. руб. и темп роста составил 74,5 %.Эта ситуация на предприятии сложилась в частности из-за отсрочки оплаты поступившей продукции. также в несущественных размерах присутствует задолженность перед персоналом организации (0,3 - 1,8 %) и задолженность по налогам и сборам (1,7 - 6 %). Не смотря на то, что сумма задолженности перед персоналом незначительна, в общем объеме задолженности, ее фактическое значение составляет 1 491 тыс. руб. и по сравнению с 2012 годом ее размер увеличился практически в четыре раза.

Подводя итог, можно отметить, что на предприятии пролеживаются как положительные, так и отрицательные моменты. Несомненно, положительной тенденцией можно считать рост нераспределенной прибыли, а также уменьшение дебиторской задолженности. Но отрицательным фактором для предприятия выступает большой размер кредиторской задолженности. Не смотря на то, что она сокращается небольшими темпами, ее удельный вес по-прежнему остается велик

Для детального проведения анализа платежеспособности предприятия используется ряд финансовых коэффициентов, рассчитанных далее в табл.2.3.

Таблица 2.3 - Анализ платежеспособности ООО «Радуга» за 2012 - 2014 гг.

Более подробно динамика изменения коэффициентов ликвидности представлена на рис. 2.2.

Из анализа вышеуказанной таблицы и рисунка можно сделать вывод, что коэффициенты ликвидности не соответствуют установленным нормативам. Нормативным значением коэффициента абсолютной ликвидности является значение 20-25%.

Рисунок 2.2 - Динамика коэффициентов ликвидности

Максимального значения данный коэффициент достиг в 2012 году и составил 10,9 %, а своего минимального значения он достиг в 2013 году и составил всего 3,8 %. Коэффициент абсолютной ликвидности показывает, что предприятие в ближайшее время за счет денежных средств и финансовых вложений может погасить всего лишь 3,8 - 10,9 % текущей краткосрочной задолженности.

Коэффициент уточненной ликвидности также как и предыдущий коэффициент достиг своего максимума в 2012 году (39,4 %), а минимума в 2014 году (23 %) при нормативном значении 70 - 80%. таким образом, этот коэффициент указывает на то, что всего 23 - 39,4 % текущих обязательств может быть покрыто за счет денежных средств, быстрореализуемых ценных бумаг, а также за счет ожидаемых поступлений (дебиторской задолженности).

Коэффициент общей ликвидности позволяет установить, в какой степени текущие активы покрывают краткосрочные обязательства. При нормативном значении в 150 - 350% своего наилучшего результата он достиг в 2014 году, когда составил 120 %.

Доля оборотных средств в активах на протяжении трех анализируемых годов практически не менялась и составляла 90,8 - 94,8 %.таким образом, он значительно превосходит установленный норматив 50 %, это связано с деятельностью организации. так как основным видом деятельности ООО «Радуга» является торговля, то большую часть баланса формируют оборотные активы, а именно готовая продукция и товары для перепродажи и дебиторская задолженность.

Коэффициент обеспеченности собственными средствами указывает на недостаток собственного капитала (2,1 - 6,2 %), необходимого для текущей деятельности организации, т.к. нормативное значение этого коэффициента равняется 10 %. только в 2014 году данный коэффициент достиг нормативного значения (16,6 %)

Следующим шагом анализа деятельности ООО «Радуга» является анализ финансовой устойчивости. Задачей анализа финансовой устойчивости является оценка степени независимости от заемных источников финансирования. Наиболее точным и часто применяемым способом оценки финансовой устойчивости предприятия является расчет следующих коэффициентов:

 (2.1)

 (2.2)

 (2.3)

 (2.4)

В табл. 2.4 приведены показатели этих коэффициентов за три анализируемых года.

Таблица 2.4 - Анализ финансовой устойчивости ООО «Радуга»

за 2012 - 2014 гг., %

Коэффициент независимости характеризует долю собственного капитала в общем объеме источников финансирования. Этот коэффициент указывает на то, что доля собственных средств у ООО «Радуга» очень мала. Не смотря на то, что в 2014 году их доля увеличилась, по-прежнему их недостаточно для того, что бы справляться с непредвиденными ситуациями. Коэффициент финансирования говорит о том, что очень небольшая часть деятельности предприятия (всего 12 - 26 %) финансируется за счет собственных средств, свидетельствует об опасности неплатенжеспособности.

Коэффициент капитализации показывает, что в 2012 году на 1 руб. вложенных в активы собственных средств привлекалось в восемь раз больше заемных средств. Несомненно, положительной тенденцией считается снижение этого показателя более чем в два раза за анализируемые годы.

Коэффициент финансовой устойчивости указывает на отсутствие источников финансирования, которые могут использоваться длительное время, поэтому значения данного коэффициента полностью совпадают со значениями коэффициента независимости.

Следующим этапом комплексного анализа деятельности предприятия выступает анализ деловой активности. Деловая активность в финансовом аспекте проявляется прежде всего в скорости оборота средств. Для анализа деловой активности рассчитываются два вида показателей:

.        общие показатели оборачиваемости;

коэффициент общей оборачиваемости капитала;

коэффициент оборачиваемости оборотных средств;

коэффициент отдачи;

. показатели управления активами.

оборачиваемость запасов;

оборачиваемость денежных средств

коэффициент оборачиваемости дебиторской задолжности;

коэффициент оборачиваемости дебиторской задолжности.

Далее в табл. 2.5 произведен расчет данных коэффициентов за три года и приведена динамика их изменения.

Таблица 2.5 - Динамика показателей деловой активности ООО «Радуга» за 2012 - 2014 гг.

В динамике трех лет коэффициенты общей оборачиваемости капитала, оборачиваемости оборотных средств и показатель фондоотдачи снижаются, то есть происходит замедление скорости оборота активов и снижение эффективности их использования. На ряду с этим фактом, также происходит уменьшение коэффициента отдачи собственного капитала, который говорит о том, что скорость оборота собственного капитала падает. А также данный коэффициент указывает на то, что если в 2012 году на 1 тыс. руб. вложенного собственного капитала приходилось 30,5 тыс. руб. выручки, то в 2014 году уже приходится всего лишь 10,1 тыс. руб. выручки.

Оборачиваемость запасов показывает, за сколько в среднем дней оборачиваются запасы в анализируемом периоде, то есть исходя из данных табл. 2.6 срок оборота запасов увеличился на 73 дня и в 2014 году уже составил 151 день. Это негативное явление связано, прежде всего, со снижением объема выручки и ростом на фоне этого запасов.

В отличие от предыдущего показателя оборачиваемость денежных средств снизилась и в 2014 году составила всего 11 дней, но это скорей произошло из-за уменьшения у предприятия количества денежных средств, поэтому данный факт нельзя признать положительным.

Коэффициенты оборачиваемости дебиторской и кредиторской задолженностей указывают на уменьшение количества оборотов средств, вложенных в них.

Но, не смотря на это, на протяжении всего рассмотренного промежутка времени сохранялось превышение количества оборотов дебиторской задолженности над количеством оборотов кредиторской задолженности, что является хорошим фактором.

Так как 2014 год стал кризисным для всей экономики, не удалось избежать потерь и ООО «Радуга», что четко прослеживается при анализе прибыли.

Далее проведен анализ прибыли ООО «Радуга», данные этого анализа приведены в табл. 2.6.

Таблица 2.6 - Анализ динамики прибыли ООО «Радуга» за 2012 - 2014 гг.

Валовая прибыль предприятия снизилась на 48 964 тыс. руб. и в 2014 году составила всего 127 655 тыс. руб. Коммерческие расходы, связанные со сбытом продукции и издержками обращения также снизились и по сравнению с 2012 годом составили 111 180 тыс. руб. таким же образом сократилась на 8 286 тыс. руб. и прибыль от реализации, которая определяется как разница между валовой прибылью и коммерческими расходами.

Прочие доходы и расходы формируются из показателей, характеризующих деятельность, которая для данного предприятия не классифицируется как основная, т. е. не носит систематический характер. На ряду с показателями доходов и расходов по обычным видам деятельности снизились: прочие доходы на 2 150 тыс. руб. и прочие расходы на 2 320 тыс. руб. В основном прочие расходы сформированы такими статьями, как проценты по займам и кредитам к уплате, штрафы, пени и неустойки к взысканию, а также убытки прошлых лет.

Прибыль до налогообложения определяется расчетным путем как результат от продаж, увеличенный на сумму прочих доходов и уменьшенный на сумму соответствующих расходов. По сравнению с 2012 годом этот показатель уменьшился на 8 116 тыс. руб. Далее на основе показателя «прибыль до налогообложения» рассчитывается налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет за отчетный период. Исходя из этих показателей рассчитывается чистая прибыль предприятия, которая в 2014 году составила всего лишь 3 млн. руб., в то время как в 2012 году она достигала 8,5 млн. руб.

Следующим шагом ознакомления с деятельностью ООО «Радуга» является анализ рентабельности предприятия, представленный в табл. 2.7.

Показатели рентабельности более полно, чем прибыль, идентифицируют окончательные результаты хозяйствования, потому что их величина показывает соотношение эффекта с наличными или потребленными ресурсами, поэтому анализ рентабельности дает более четкую характеристику деятельности предприятия.

Анализ рентабельности осуществляется исходя из анализа различных показателей прибыли по данным Форм № 1 и № 2 бухгалтерской отчетности.

Таблица 2.7 - Анализ рентабельности ООО «Радуга» за 2012 - 2014 гг.

Рентабельность активов и рентабельность текущих активов показывают, какую прибыль имеет предприятие с каждого рубля, вложенного соответственно в активы в общем или в частности в текущие активы. Так, например, заметно, что в ООО «Радуга» показатели рентабельности активов и рентабельности текущих активов практически одинаковы и достигают незначительных размеров (2 - 5 %), это говорит в первую очередь о том, что активы, не смотря на их наращивание, используются предприятием неэффективно.

Рентабельность инвестиций сократилась с 2012 года более чем в 5 раз и в 2014 году достигла минимального значения в 12 %. В основном это произошло из-за резкого снижения прибыли и увеличения стоимости собственного капитала в 2014 году.

Можно сказать, что до кризиса данный показатель имел неплохие результаты, но в данный момент он говорит лишь о неэффективном использовании средств, инвестированных в предприятие.

Рентабельность собственного капитала указывает на величину прибыли, которую собственник получает с каждого рубля, вложенного в предприятие. Данный показатель зависит от эффективности использования и управления собственным капиталом. Как и в случае с показателем рентабельности инвестированного капитала, кризисные явления оказали негативный эффект на рентабельность собственного капитала. Этот показатель снизился к 2014 году практически в 6 раз и составил всего 10 %. Рентабельность реализованной продукции показывает, что предприятие со средств, вложенных в продукцию, получает очень низкую прибыль (2 - 1 %), это может говорить лишь о том, что выручка используется неэффективно и не приносит полной отдачи.

В заключение можно отметить несколько фактов:

- рост налоговых издержек снижает показатели рентабельности, особенно заметно это в тех случаях, когда расчет осуществляется по чистой прибыли;

- увеличение показателей рентабельности капитала организации объективно приводит к повышению возможностей по исполнению налоговых обязательств. Рост налоговых издержек, в свою очередь, является сдерживающим фактором увеличения рентабельности капитала;

- целесообразность привлечения того или иного финансового источника (собственного капитала или заемных средств) определяется на основе сравнения показателей рентабельности вложений конкретного вида капитала и его цены.

2.3 Оценка параметров налогового поля

В данном разделе подробно разобрана система налогообложения ООО «Радуга» и порядок исчисления всех уплачиваемых налогов. ООО «Радуга» ведет свою деятельность с 2003 года и использует традиционную систему налогообложения, по которой уплачивает ряд налогов таких, как налог на добавленную стоимость, налог на доходы физических лиц, налог на прибыль, и другие.

На рис. 2.3 наглядно продемонстрирована структура уплачиваемых ООО «Радуга» в 2014 году налогов.

Рисунок 2.3 - Структура налогов, уплачиваемых ООО «Радуга» в 2014 г.

В таблице 2.8 проведен анализ всех налогов, уплачиваемых предприятием за последние три года.

Из таблицы 2.8 видно, что за анализируемый период общая сумма уплачиваемых в бюджет налогов снизилась на 10 758 тыс. руб. и составила в 2014 году 26 552 тыс. руб.

Рассмотрим более подробно каждый из налогов, приведенных в таблице. НДС это косвенный налог, который представляет собой надбавку к цене товара, которая оплачивается конечным потребителем. По мере продвижения товара от производителя к конечному потребителю он проходит много этапов производства и обращения. При этом по мере увеличения цены товара по стадиям производства и продажи соответственно возрастает и величина НДС. таким образом, каждый следующий покупатель товара должен платить все больший НДС.

Таблица 2.8 - Динамика и структура уплачиваемых ООО «Радуга» налогов за 2012 - 2014 гг.

Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов общая сумма налога, начисленная исходя из всех видов дохода налогоплательщика. НДС уплачивается на основании декларации за соответствующий налоговый период. Налоговая декларация по НДС составляется на основе книги продаж, а данные книги покупок позволяют определить сумму налога к вычету. За каждый налоговый период в книге покупок подводятся итоги по графам, которые используются при составлении налоговой декларации. НДС в структуре уплачиваемых ООО «Радуга» налогов занимает большое место (60 - 74 %), но в связи с сокращением объемов деятельности из-за кризиса его доля значительно сократилась. так по сравнению с 2012 годом сумма налога уменьшилась на 11811 тыс. руб., а в структуре налогов произошло уменьшение на 14 %. Для расчета НДС предприятие ведет раздельный учет операций по реализации товаров (работ, услуг) по различным ставкам 10 и 18 %. также увеличивают сумму выходного НДС суммы полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров. т.о. формируется выходной НДС, из которого в свою очередь вычитается входной НДС, сформированный из таких показателей, как сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров; а также сумма налога, исчисленная с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащая вычету с даты отгрузки соответствующих товаров.

Следующим налогом, занимающим 5 - 11 % структуры налогов, является налог на прибыль организаций. Объектом налогообложения выступает прибыль предприятия, которую ООО «Радуга» признает методом начисления. По данному методу доходы признаются в том отчетном налоговом периоде, в котором они имели место независимо от фактического поступления денежных средств, имущества или имущественных прав. Расчет налога на прибыль за 2012 - 2014 года приведен ниже в табл. 2.9.

Таблица 2.9 - Расчет налога на прибыль ООО «Радуга» за 2012 - 2014 гг.

Рассматриваемое предприятие исчисляет ежемесячные авансовые платежи, исходя из фактически полученной прибыли, и отчетными периодами по налогу на прибыль признает месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года. По итогам каждого отчетного периода налогоплательщик исчисляет сумму авансового платежа, исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного периода.

Из таблицы 2.9 видно, что прибыль предприятия сформирована путем вычитания из доходов предприятия его расходов. так как предприятие не использует льгот по налогу на прибыль, то его налоговая база равняется полученной прибыли.

Ставка налога на прибыль 20 %, из которых 2 % зачислялись в федеральный бюджет и 18 % - в бюджет субъекта РФ. Пропорционально этим процентным ставкам в бюджеты различных уровней поступают суммы исчисленного налога.

В 2012 году было начислено 2 566 тыс. руб. авансовых платежей и по итогам года подлежала доплате сумма в размере 1 655 тыс. руб.

В 2013 году авансовых платежей было начислено на сумму 3 268 тыс. руб. И в связи с переплатой к уменьшению подлежала сумма в 228 тыс. руб.

В 2014 году предприятие начислило 785 тыс. руб. авансовых платежей и по окончании года доплатило 536 тыс. руб.

Таким образом, можно отметить, что сумма, как исчисленного налога, так и уплаченных авансовых платежей значительно сократилась по сравнению с 2012 годом.

Следующим рассматриваемым взносом являются страховые взносы. Объектом обложения по данным взносам признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиком в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.

Налоговым периодом признается календарный год, отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Сумма налога исчисляется и уплачивается налогоплательщиками отдельно в федеральный бюджет и фонды, и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы. Так как база для начисления страховых взносов для большинства сотрудников ООО «Радуга» находятся в пределах в пределах <#"882630.files/image011.gif">

Рисунок 2.4 - Динамика показателей налогового бремени ООО «Радуга» за 2012 - 2014 гг.

Не смотря на постоянный рост данного показателя, уровень налоговой нагрузки 8,2 - 8,8 % считается оптимальным и свидетельствует о том, что предприятие уплачивает в бюджет менее 9 % от своих доходов.

3. Оптимизации системы налогообложения ООО «Радуга»

.1 Основные направления совершенствования деятельности предприятия в области налогообложения

С практической точки зрения управление налогами включает несколько направлений:

)        организация налогового и бухгалтерского учета

верное толкование законодательства о налогах и сборах с учетом его изменений;

определение характера связи бухгалтерского и налогового учета;

правильное оформление первичных документов и регистров налогового учета;

) разработка схем минимизации налогов

разработка учетной политики для налоговых целей;

определение совокупности льгот по уплате налогов;

анализ и правильная организация сделок;

) контроль правильности расчетов и сроков уплаты налогов

исключение арифметических и счетных ошибок;

применение технологии внутреннего контроля налоговых расчетов;

применение налогового календаря для недопущения просрочки уплаты налогов;

) оптимизация системы налогообложения в рамках действующего законодательства

разработка стратегии, бизнес-плана, системы бюджетов;

разработка схем оффшорного бизнеса;

использование финансовых моделей и имитационных расчетов.

Из ряда перечисленных направлений ООО «Радуга» достаточно оптимальной организации налогового учета, разработки эффективной учетной политики для целей налогообложения, а также контроля за правильностью расчета и уплаты налогов.

Основными задачами налогового учета являются формирование полной и достоверной информации о величине доходов и расходов организации, определяющих размер налоговой базы отчетного налогового периода, а также обеспечение этой информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью расчетов с бюджетом по налогам и сборам.

Важную роль в организации налогового учета играет отслеживание и анализ последних изменений законодательства о налогах и сборах, а также правильное оформление первичных документов и регистров налогового учета. Последний аспект наиболее важен при налоговом планировании НДС и оптимизации денежных потоков (правильное оформление и своевременное выставление счетов-фактур, а также своевременное возмещение НДС).

Не менее важно при оптимизации налогообложения уделять внимание контролю за правильностью расчетов и сроков уплаты налогов. Эту функцию выполняет налоговый календарь, который предназначен для четкого прогнозирования и контроля правильности исчисления и соблюдения сроков уплаты в бюджет требуемых налогов, не допуская при этом задержек, влекущих за собой неизбежные штрафные санкции.

Также важно исключить или максимально снизить риск допущения арифметических и счетных ошибок.

В таб. 3.1 предложен налоговый календарь, в котором указаны сроки уплаты налогов и их прогнозируемые суммы на 2015 год.

С помощью данного календаря в дальнейшем организация смогла бы планировать свою деятельность и отслеживать сроки уплаты налогов и подачи деклараций в бюджет, что в свою очередь способствовало бы избежанию начисления со стороны налоговых органов штрафов и пеней.

Таблица 3.1 - Налоговый календарь ООО «Радуга» на 2015 г.

Наряду с учетной политикой, важную роль на оптимизацию налогообложения оказывает договорная политика. Она является одним из действующих инструментов налогового планирования и фактором, определяющим уровень налогового бремени.

Договорной политикой целесообразно считать использование возможностей выбора типа договора, партнера сделки, условий хозяйственных договоров с целью достижения желаемого финансового результата.      Налоговые аспекты договорной политики проявляются при выборе между договором поставки и договором комиссии; между меной и зачетом однородных денежных требований; между приобретением и арендой основного средства.

Так как ООО «Радуга» является торговой организацией, то при выборе между договором поставки и договором комиссии ей следует отдавать предпочтение договору комиссии, потому что в этом случае доходом будет признаваться лишь комиссионное вознаграждение, с которого будет уплачиваться налог на добавленную стоимость.

Для совершенствования существующей налоговой политики организации также можно предложить создать отдел налогового планирования или привлекать квалифицированных внешних консультантов по налоговому планированию. Это будет способствовать более эффективному функционированию организации.

3.2 Методические аспекты учетной политики как метод оптимизации налогообложения

Одним из инструментов, влияющих на хозяйственную деятельность предприятия, является учетная политика - совокупность способов ведения бухгалтерского и налогового учета, принятых в организации. Поскольку способы отражения операций в бухгалтерском учете учитываются при выработке и принятии управленческих решений, значение учетной политики достаточно велико.

Значимость учетной политики объясняется рядом причин. Во-первых, учетная политика предполагает целостность в организации как бухгалтерского, так и налогового учета и охватывает все составляющие аспекты учета: организационную, техническую и методическую; во-вторых, от ее правильного понимания, формирования и раскрытия во многом зависит экономическая эффективность деятельности предприятия по всем направлениям; в-третьих, от многих принципов учетной политики зависит порядок формирования того или иного объекта налогообложения, поскольку учетная политика является мощным инструментом формирования выручки и затрат организации.

Далее будут рассмотрены отдельные элементы, обозначение которых в учетной политике поможет ООО «Радуга» минимизировать налоговые платежи.

Оптимальный выбор способа уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль. НК РФ предоставляет право выбрать наиболее «выгодный» способ уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль. Для его осуществления организации необходимо предварительно проанализировать закономерность уплаты авансовых платежей в течение предыдущего года.

Порядок уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль регулируется ст. 286 НК РФ, согласно которой определены три способа уплаты налога на прибыль:

уплата налога ежемесячными авансовыми платежами, исчисленными исходя из фактически полученной прибыли;

уплата налога ежемесячными авансовыми платежами, исчисленными исходя из прибыли, полученной за прошлый квартал;

уплата налога ежеквартальными авансовыми платежами по итогам отчетного периода.

Первый способ является более понятным и легким в применении, поэтому большинство организации, в том числе и ООО «Радуга», останавливает свой выбор именно на нем. Однако, прежде чем прописать его в учетной политике, предлагается обратить внимание на особенности второго способа. Методика его расчета представлена в табл. 3.2.

Анализ данных табл. 3.2 позволяет сделать следующие выводы:

. Большое значение имеют авансовые платежи по налогу на прибыль в четвертом квартале, так как в первом квартале следующего года ежемесячные платежи уплачиваются в том же размере, что и в последнем квартале предыдущего года. Следовательно, если ежемесячные авансовые платежи в четвертом квартале велики, то это невыгодно налогоплательщику, так как и в первом квартале следующего года будет уплачена такая же сумма ежемесячных авансовых платежей.

. Прибыль четвертого квартала никак не влияет на величину ежемесячных авансовых платежей. Данные по прибыли четвертого квартала (разница между прибылью по итогам года и прибылью за девять месяцев) не влияют на величину ежемесячных авансовых платежей первого квартала. таким образом, с точки зрения налогового планирования выгодно, чтобы прибыль именно четвертого квартала была максимальной. В идеальном варианте, когда налогоплательщик в течение трех кварталов прибыли не имеет, а вся прибыль формируется по итогам последнего квартала, ежемесячные авансовые платежи не исчисляются и не уплачиваются.

Прибыль ООО «Радуга» в 2014 году составила: за первый квартал - 1 600 тыс. руб.; за полугодие - 3 300 тыс. руб.; за девять месяцев - 4 500 тыс. руб.; за год - 6 605 тыс. руб. Сумма ежемесячного авансового платежа в последнем квартале предыдущего года составила 100 тыс. руб.

Таблица 3.2 - Методика расчета налога на прибыль при его уплате ежемесячными авансовыми платежами, исчисленными исходя из прибыли, полученной за прошлый квартал

Согласно расчетам ООО «Радуга» будет предпочтительнее в учетной политике определить уплату налога на прибыль ежемесячными авансовыми платежами, исчисленными исходя из прибыли, полученной за прошлый квартала.

Рассчитаем размеры авансовых платежей за I, II, III, IV кварталы двумя способами (табл. 3.3).

Таблица 3.3 - Расчет размера авансовых платежей по налогу на прибыль за 2014 г.

Поскольку эта мера позволит ей «придержать» перечисление денежной суммы (по итогам года) в размере 124 тыс. руб. (1321 - 1197). Конечно, в следующем году (не позднее 28 марта следующего года) ей придется перечислить обозначенную сумму в бюджет, но в этом году она может распоряжаться ею по своему усмотрению.

Также организация может предусмотреть в учетной политике создание резервов. Это позволяет учитывать расходы равномерно с начала налогового периода и поможет минимизировать авансовые платежи по налогу на прибыль.

Глава 25 НК РФ предлагает организациям следующий выбор резервов: на предстоящую оплату отпусков работникам, на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, под предстоящие ремонты основных средств, на формирование расходов по сомнительным долгам и на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание.

Для ООО «Радуга» является актуальным создание резерва по сомнительным долгам, так как в связи со спецификой ее деятельности, присутствуют большие суммы дебиторской задолженности. С помощью резерва организация может обезопасить себя от несвоевременно расплачивающихся покупателей.

Неполученные долги имеют все признаки сомнительных в случае:

если задолженность возникла в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг;

если задолженность не погашена в договорные сроки и ничем не обеспечена.

Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:

) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) - в сумму резерва включается 50% от суммы, выявленной на основании инвентаризации задолженности;

) сомнительная задолженность со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает суммы создаваемого резерва.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.

На основании ст. 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары, работы, услуги или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. Продемонстрируем указанное выше на примере.

Рассчитаем сумму экономии по налогу на прибыль, в случае если бы ООО «Радуга» был создан резерв по сомнительным долгам по состоянию на 31 декабря 2014 г. В ходе инвентаризации расчетов за 12 месяцев выявлено сомнительных долгов:

со сроком возникновения свыше 90 дней - на сумму 12 857 тыс. руб.;

со сроком возникновения от 45 до 90 дней - на сумму 5 230 тыс. руб.;

со сроком возникновения до 45 дней - на сумму 2 000 тыс. руб.

Выручка от реализации за 12 мес. составила 297 603 тыс. руб. (без учета НДС), а прибыль - 6 605 тыс. руб.

Произведем расчет суммы отчислений в резерв по сомнительным долгам.

Сумма создаваемого резерва равна 15 472 тыс. руб. (12 857 + (5 230 x 50%)). Сумма, составляющая 10% выручки, равна 29 760 тыс. руб. (297 603 x 10%).

Так как сумма создаваемого резерва не превышает 10 % выручки, то ее можно полностью принять в расчет. Расчет суммы экономии на налоге на прибыль приведен в табл. 3.4.

Организация 31 декабря включает в состав внереализационных расходов сумму 15 472 тыс. руб., в случае чего, налоговая база становится равной нулю и сумма налога на прибыль сокращается на 1 321 руб. и становится равной тоже нулю.

Таблица 3.4 - Расчет суммы экономии на налоге на прибыль, тыс. руб.

Таким образом, можно сделать вывод, что ООО «Радуга» выгодно создать резерв по сомнительным долгам, поскольку, используя такой резерв, организация может избежать существенных убытков в каком-то одном отчетном периоде. Организация, не дожидаясь, когда истечет срок исковой давности, может списать в расходы просроченную дебиторскую задолженность.

В учетной политике для целей налогообложения указано, что ООО «Радуга» использует линейный метод амортизации основных средств, остаточная стоимость которых равняется на начало 2014 года 12 045 тыс. руб.

В таблице 3.5 приведен перечень основных средств, числящихся на балансе организации.

Таблица 3.5 - Перечень ОС, числящихся на балансе ООО «Радуга» на 1.01.2014 г.

В качестве альтернативного метода амортизации основных средств можно просчитать сумму амортизации нелинейным методом. При использовании нелинейного метода амортизация будет начисляться в целом по амортизационной группе, а не по отдельному основному средству, что позволит снизить трудоемкость расчетов.

Сумма начисленной за один месяц амортизации для каждой амортизационной группы определяется исходя из произведения суммарного баланса соответствующей амортизационной группы на начало месяца и норм амортизации, установленных статьей 259.2 НК РФ, по следующей формуле:

А = В ×  (3.1)

где A - сумма начисленной за один месяц амортизации для соответствующей амортизационной группы;

B - суммарный баланс соответствующей амортизационной группы;

К - норма амортизации для соответствующей амортизационной группы.

В таблице 3.6 произведен расчет суммы амортизации нелинейным методом, для чего использовались следующие нормы амортизации: 2 амортизационная группа - 8,8 %, 3 группа - 5,6 %, 7 группа - 1,3 %. Можно сделать вывод, что если бы предприятие применяло нелинейный метод амортизации, то за 2014 год, оно смогло бы списать 3 226 тыс. руб. (1135 - 375 + 2845 -1427 + 8065 - 7017); в то время как при линейном методе, исходя из данных учета, оно списало лишь 2 011 тыс. руб. таким образом, ООО «Радуга» упустило возможность сэкономить значительную сумму в размере 1 215 тыс. руб. Из чего можно сделать вывод, что в дальнейшем не считается рациональным использовать линейный метод амортизации основных средств.

Таблица 3.6 - Расчет амортизации ОС при использовании нелинейного метода

Согласно ст. 268 НК РФ реализацию покупных товаров разрешается производить одним из следующих методов оценки: по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО), по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО), по средней себестоимости и по стоимости единицы. ООО «Радуга» производит отпуск товаров по стоимости единицы. В табл. 3.7 представлено товародвижение за январь 2014 года.

Таблица 3.7 - Товародвижение ООО «Радуга» за январь 2014 г.

Для анализа и сравнения всех способов списания товаров в табл. 3.8 представлены их значения.

Таблица 3.8 - Сравнительный анализ методов оценки товаров

Из вышеуказанной таблицы видно, что метод ЛИФО является наиболее выгодным для торговой компании, так как с его использованием организация за месяц сможет списать в расход на 25 650 руб. (1 232 900 - 1 207 250) больше, чем она списала бы, используя метод себестоимости единицы.

В российских условиях (инфляция 10-15 %) метод ЛИФО предпочтителен в применении, так как он увеличивает стоимость товаров и тем самым снижает налог на прибыль.

Поэтому метод себестоимости единицы товаров является менее эффективным и его было бы рационально заменить на метод ЛИФО.

Рассмотренные положения учетной политики могут оказать существенное влияние на налогообложение ООО «Радуга».

3.3 Оптимизация основных налогов на основе использования схем налогообложения

Одними из наиболее значимых налогов в ООО «Радуга» являются НДС, налог на прибыль организаций, потому что их уплата в бюджет влечет отвлечение из оборота организации крупных денежных сумм. Поэтому оптимизация данных налогов будет играть важную роль в деятельности ООО «Радуга».

Главным этапом является оптимизация НДС, так как, его значение в структуре налогов, уплачиваемых торговой организацией велико.

Мировой финансовый кризис, к сожалению, не обошел стороной деятельность ООО «Радуга». Неплатежи за отгруженную продукцию превратились в повседневную реальность. Помимо экономических рисков, неплатежеспособность покупателей имеет налоговые последствия.

Так как организация использует метод начисления для определения дат признания доходов и расходов, то по окончании налогового периода она обязана признать для целей обложения налогом на прибыль доходы от отгруженной продукции независимо от того, оплатил покупатель указанную продукцию или нет. Если покупатель задерживает платеж за отгруженную продукцию и не расплачивается с организацией в отчетном периоде, когда товар получен, ООО «Радуга» обязана признать дебиторскую задолженность за отгруженный, но еще не оплаченный товар как доход для целей налогообложения.

Судиться с неплательщиками можно годами, а начислять и платить налоги надо в установленные сроки. Для разрешения таких ситуаций ООО «Радуга» можно предложить на ряду с созданием резерва по сомнительным долгам использовать следующие инструменты: переуступка права требования, новация долга и взаимозачет.

Проблема неплатежей и сбалансированного управления налоговой нагрузкой может быть решена при помощи переуступки права требования. Данная возможность предусмотрена ст. 389 Гражданского кодекса РФ путем заключения договора цессии.

Заключение договора цессии позволит организации получить «живые деньги» вместо дебиторской задолженности с неопределенными перспективами превратиться в реальные денежные средства. Фактически организация уступает задолженность покупателя третьему лицу, получая денежные средства. При этом неплатежеспособный покупатель остается должен третьему лицу соответствующую сумму.

Также проблема неплатежей может быть решена путем прекращения обязательств по договору поставки и заключением соглашения новации на приемлемых для обеих сторон условиях. таким образом, компании могут, например, договориться о том, что задолженность за отгруженную продукцию рассматривается в качестве займа с установленными новыми сроками погашения и уплатой соответствующих процентов за период использования денежных средств. таким образом, должник оплатит часть своей задолженности сразу, а организация предоставит ему рассрочку. В результате ООО «Радуга» сможет за счет средств, полученных от покупателя, погасить задолженность перед бюджетом по НДС и налогу на прибыль. А также перевод задолженности за отгруженную продукцию в заем не имеет налоговых последствий, то есть не приводит к дополнительным налоговым платежам в бюджет.

Такой способ как взаимозачет является наиболее приемлемым для ООО «Радуга» так, как наряду со значительными суммами дебиторской задолженности у организации имеется и кредиторская задолженность перед поставщиками. Зачет встречных требований между поставщиком и покупателем не приводит к тому, что поставщик получает денежные средства от покупателя. Однако у организации могут быть высвобождены денежные средства, предназначенные для погашения задолженности перед покупателем по встречным обязательствам. Указанные денежные средства могут быть использованы при уплате налогов в бюджет. Поскольку при взаимозачете погашаются обязательства покупателя перед поставщиком и поставщика перед покупателем в равной сумме, дополнительные доходы для целей налогообложения не возникают.

При проведении зачета встречных требований суммы НДС, предъявленные покупателю при отгрузке, согласно законодательству должны быть уплачены покупателем поставщику денежными средствами. Фактически, если обе задолженности возникли по операциям, облагаемым НДС, будет осуществлен перевод одинаковых денежных сумм от покупателя поставщику и от поставщика покупателю, что не приведет к уменьшению их активов.

Для оптимизации обложения налогом на прибыль ООО «Радуга» можно предложить увеличить расходы за счет создания фирм-посредников. Компания может увеличить свои расходы за счет посредников, работающих по упрощенной системе налогообложения и входящих в один холдинг. Создавая новую фирму, которая должна использовать упрощенную систему, компании необходимо сразу же определиться с облагаемой базой по единому налогу. так как фирма-упрощенец будет вести, в основном посредническую деятельность по перепродаже товара, то в качестве налоговой базы лучше выбрать доходы за вычетом расходов.

Для того чтобы уменьшить налог на прибыль компании можно предложить заключить с дочерней фирмой - «упрощенцем» (ООО «Прогресс») посреднический договор. Наилучшим вариантом для деятельности ООО «Радуга» является договор комиссии. По условиям этого договора компания-комиссионер (ООО «Радуга») в течение года обязуется по поручению компании-комитента (ООО «Прогресс») за вознаграждение совершать продажу его товара на сумму 60 млн. руб. Вознаграждение будет выплачиваться в виде фиксированного процента (10 %) от стоимости проданного по договору комиссии товара.

Таким образом, прибыль ООО «Радуга» по этой сделке составит 6 млн. руб. (60 млн. руб. × 10 %), а налог на прибыль - 1,2 млн. руб. (6 млн. руб.× 20 %). В то время, если бы компания не приняла данный товар на комиссию, а приобрела бы его у поставщиков для дальнейшей перепродажи с наценкой в 15 %, прибыль бы составила 9 млн. руб. (60 млн. руб. ×115% - 60 млн. руб.), а налог на прибыль - 1,8 млн. руб. (9 млн. руб. × 20%). В итоге получается, что сумма вознаграждения одновременно является доходом для ООО «Радуга» и расходом для ООО «Прогресс».

Также заключение договора комиссии способствует и оптимизации НДС. С помощью этого договора компания сможет отложить уплату НДС в бюджет. В момент передачи товара комиссионеру дочерней фирме не нужно начислять НДС, поскольку данная операция не связана с реализацией.

НДС необходимо будет начислить лишь после того, как комиссионер представит отчет о том, что товар был продан. Отодвигается момент начисления НДС организация сможет извлечь дополнительную выгоду из освободившихся денежных средств.

Последние изменения законодательства о налогах и сборах не могут не оказать влияния на деятельность ООО «Радуга».

Так с 1 января 2010 года действует закон, который предусматривает переход от уплаты ЕСН к страховым взносам при формировании средств пенсионного фонда РФ, фонда социального страхования и фондов обязательного медицинского страхования.

В 2012 году тарифы страховых взносов составляли: в пенсионный фонд РФ - 22%, в фонд социального страхования - 2,9%, в федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 3,1%, в территориальный фонд обязательного медицинского страхования - 2,0 %.

В 2013-2014 гг. были установлены следующие тарифы страховых взносов: в пенсионный фонд РФ - 22%, в фонд социального страхования - 2,9%, в федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 5,1%, в территориальные фонды обязательного медицинского страхования - 0%. Данные изменения продемонстрированы на рис. 3.1.

Рисунок 3.1 - Изменение ставок страховых взносов

Но в 2015 году правительство внесло изменения в ставки, которые платятся в рамках страховых выплат. Теперь отчисления составят: в пенсионный фонд РФ - 23%, в фонд социального страхования - 3%, в федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 5,5%.

Таким образом, имея изменения законодательства на 2015 год, можно рассчитать изменение налоговой нагрузки по страховым взносам, при условии, что количество работников и размер их заработной платы не изменится по сравнению с 2014 годом.

Так, если налоговая база в 2014 году составляла 23 180 тыс. руб. и сумма отчислений равнялась 6 072 тыс. руб., то в 2015 году, когда ставка вырастет, она может составить 7 881 тыс. руб. то есть, налоговая нагрузка на предприятие увеличится на 1 809 тыс. руб. (7 881 - 6 072), а темп роста платежей по страховым взносам составит 130 % в год (7 881 / 6 072 × 100 %).

Уплата взносов и прежде была крупной статьей расходов ООО «Радуга», ну а в связи с последними изменениями в законодательстве она тем более будет еще значимей, поэтому оптимизация страховых взносов должна стать неотъемлемой частью деятельности организации.

Для того чтобы добиться снижения фискальной нагрузки, предприятию следует проанализировать законодательство для выявления возможных легитимных способов, которые могут позволить данную нагрузку снизить. И, прежде всего, определить, с каких выплат не будут начисляться взносы в 2015 году. Основные такие выплаты перечислены в ст. 9 Закона № 212-ФЗ.

К числу выплат, которые не будут облагаться взносами относятся:

платежи (взносы) по договорам об оказании медицинских услуг работникам, заключаемым на срок не менее одного года с медицинскими организациями, имеющими лицензии на оказание медицинских услуг;

пенсионные взносы по договорам негосударственного пенсионного обеспечения;

материальная помощь в размере 4000 руб. на одного сотрудника в год;

выплаты и вознаграждения в пользу иностранных граждан, временно пребывающих на территории РФ, по трудовым и гражданско-правовым договорам, в том числе по договорам авторского заказа.

Кроме того, необходимость начисления взносов теперь не зависит от того, включаются ли выплаты в налоговую базу по налогу на прибыль.

Одним из вариантов, которым можно воспользоваться для того, чтобы не начислять взносы на этот вид выплат, является выдача материальной помощи не работнику, а члену его семьи, если материальная помощь предназначена именно для него. Рассмотрим конкретный пример.

В январе 2015 года сотруднику по его письменному заявлению была начислена материальная помощь в размере 20 000 руб. на платное медицинское обследование супруги. В марте 2015 года сотруднику была начислена материальная помощь в размере 55 000 руб. в связи с рождением ребенка (дата рождения 10 марта 2015 г.).

Если выдать материальную помощь, предназначенную для лечения супруги именно сотруднику, то взносами на обязательное социальное страхование облагается часть материальной помощи, выданная в январе, в размере 16 000 руб. (20 000 руб. - 4000 руб.).

Материальная помощь, выплаченная в связи с рождением ребенка, облагается страховыми взносами в размере 5000 руб., поскольку превышает установленный законом предел в 50 000 руб. Если материальная помощь будет выдана супруге сотрудника, то она в полном объеме не будет облагаться взносами, поскольку супруга не состоит в трудовых отношениях с организацией.

Данные расчетов и их финансовые последствия представлены таблице 3.9.

Таблица 3.9 - Варианты выплаты материальной помощи

В организации выдаются работникам разовые премии, награды, призы или подарки. Например, к юбилею, по случаю рождения ребенка и т.п. такие выплаты напрямую к вознаграждению за труд не относятся, поэтому и заработной платой не являются. В то же время, если возможность их выдачи предусмотрена в трудовом договоре (локальном нормативном акте), на такие выплаты нужно начислить страховые взносы.

Например, организация выплатила премию мужской части трудового коллектива ко Дню защитника Отечества - 23 февраля 2015 года в размере 120 000 рублей. В трудовых договорах с сотрудниками в организации есть пункт, согласно которому работникам могут быть выплачены премии к праздничным дням по решению руководителя организации. Поскольку такие премии не отнесены к перечню выплат, не облагаемых страховыми взносами (ст. 9 Закона № 212-ФЗ), в соответствии с п. 1 ст. 7 Закона № 212-ФЗ на них нужно начислить взносы на обязательное социальное страхование.

При расчете налога на прибыль, следует учитывать, что выплаты к праздничным датам не признаются стимулирующими, не связаны с производственной деятельностью, поэтому не могут быть учтены в качестве расходов (Письмо Минфина России от 09.11.2012 № 03-03-06/1/786).

Выплаты работнику, которые предусмотрены в трудовом договоре и составляют заработную плату, облагаются страховыми взносами на обязательное социальное страхование, следовательно, необходимо в 2010 году пересмотреть трудовые договоры и изъять оттуда упоминания о дополнительных вознаграждениях.

Для дополнительной гарантии и отсутствия претензий со стороны контролирующих органов, следует заключить с работниками договоры дарения в письменной форме.

В 2015 году нужно очень внимательно относиться к разовым выплатам, которые не предусмотрены трудовыми договорами с работниками, но производятся им регулярно (ежемесячно, ежеквартально и т.д.) с учетом результатов труда (трудового вклада) работника. Существует риск того, что контролирующие органы признают эти выплаты связанными с учетом результатов труда (трудового вклада) работника и доначислят на них взносы.

Заключение

Оптимизация налогообложения представляет собой целенаправленные правомерные действия налогоплательщика, целью которых является повышение финансовой устойчивости организации. Оптимизация налоговых расчетов способна стать одним из самых ценных и перспективных орудий, используемых в менеджменте. Применение оптимизации налоговых расчетов влечет за собой целый ряд выгод и преимуществ для экономического состояния организации, таких как, обеспечение рационального распределения и использования ресурсов, повышение финансовой устойчивости и значимости организации, возможность анализа и использования будущих условий.

В первой главе дипломной работы исследованы основные методы и направления планирования отдельных видов налогов, а также принципы, которым они должны соответствовать.

Система оптимизации налогообложения основывается на определенных принципах, таких как: адекватности затрат, юридического соответствия, конфиденциальности, подконтрольности, автономности, простоты и доступности. таким образом, организация, проводящая оптимизацию своей налоговой системы должна придерживаться данных принципов и на их основе строить свою деятельность.

Любой экономический субъект может, не нарушая действующего законодательства, на вполне законных основаниях оптимизировать свою налоговую нагрузку, используя оптимизационные методы. К таким методам можно отнести оптимизацию через учетную политику и через применение налоговых льгот, прямо предусмотренных налоговым законодательством, а также оптимизация через заключение договоров.

Оптимизация налогов является разновидностью экономической деятельности, целью, которой является оптимизация расходов по оплате налогов. Эта деятельность не может быть бесплатной и всегда имеет некоторую стоимость. С чем и связана угроза возникновения налоговых рисков, под которыми понимаются возможности понести финансовые потери, связанные с процессом оптимизации, выраженные в денежном эквиваленте. так риски, связанные с оптимизацией налоговых расчетов возникают в случае превышения расходов по проведению минимизации над расходами по оплате налогов.

Завершает первую главу ряд схем по оптимизации крупнейших по уплате налогов, таких как - налог на прибыль, НДС, НДФЛ и страховых взносов.

Во второй главе дипломной работы проделан анализ организационно-экономических характеристик предприятия, общего экономического состояния, дана оценка учетной и налоговой политики ООО «Радуга», которая позволила сделать выводы с какой степенью эффективности предприятие осуществляет свою деятельность и выявить существенные недостатки.

Для более детального и углубленного изучения проделан анализ экономического состояния ООО «Радуга» на базе имущественного анализа, анализа платежеспособности, анализа финансовой устойчивости, анализа рентабельности и анализа деловой активности. В ходе проделанного анализа выявлено, что предприятие имеет низкий уровень платежеспособности, финансовой устойчивости и рентабельности продукции и активов.

Важным направлением анализа экономического состояния представляется оценка учетной и налоговой политики, осуществление которой в ООО «Радуга» происходит интегрированным способом и возложено на бухгалтерскую службу.

Кроме того, проведен анализ динами и структуры уплачиваемых предприятием налогов, анализ задолженности по налогам, анализ налогового бремени и анализ коэффициентов налоговой эффективности. Из чего следует сделать вывод, что ООО «Радуга» имеет невысокий уровень налогового бремени, а также коэффициенты налоговой платежеспособности и налоговой задолженности имеют оптимальное значение.

В третьей главе дипломной работы были рассмотрены основные направления совершенствования деятельности ООО «Радуга», исходя из выявленных недостатков, а также разработан ряд конкретных предложений для улучшения состояния организации.

В целях оптимизации налоговой системы ООО «Радуга» достаточно организации налогового учета, разработки эффективной учетной политики для целей налогообложения, а также контроля за правильностью расчета и уплаты налогов.

Предприятию предложен для дальнейшего использования налоговый календарь, который предназначен для четкого прогнозирования и контроля правильности исчисления и соблюдения сроков уплаты в бюджет требуемых налогов.

Одним из инструментов, влияющих на хозяйственную деятельность предприятия, является учетная политика, с помощью элементов которой можно значительно снизить налоговую нагрузку на предприятие.

так ООО «Радуга» будет предпочтительнее в учетной политике определить уплату налога на прибыль ежемесячными авансовыми платежами, исчисленными исходя из прибыли, полученной за прошлый квартал, а не по факту как это было раньше. также было бы рациональней использовать нелинейный метод амортизации основных средств и метод ЛИФО для списания товаров.

Еще ООО «Радуга» было бы выгодно создать резерв по сомнительным долгам, поскольку, используя такой резерв, она смогла бы избежать существенных убытков в каком-то одном отчетном периоде.

Наряду с изменениями в учетной политике организации предлагается с помощью договора комиссии снизить налоговую нагрузку по налогу на прибыль и НДС. А для борьбы с дебиторской задолженностью использовать в отношениях с контрагентами взаимозачет встречных требований. Оптимизацию страховых взносов предлагается осуществлять за счет выплат материальной помощи и разовых подарков вместо сумм заработной платы.

Разработанный комплекс предложений имеет большое практическое значение. Совокупность рекомендаций по совершенствованию деятельности предприятия может существенно изменить к лучшему состояние ООО «Радуга» и помочь выйти на новый уровень развития.

Список использованных источников

1. Налоговый кодекс Российской Федерации. Части первая и вторая. Новосибирск: Сибирское университетское издательство, 2015.

. Гражданский кодекс Российской Федерации. Части первая, вторая и третья. Новосибирск: Сибирское университетское издательство, 2015.

. О бухгалтерском учете: Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. № 129

4. Алборов Р.А. Выбор учетной политики предприятия: Принципы и практические рекомендации. М.: 2012г.

. Аронов А. В., Кашин В. А. Налоги и налогообложение: учебное пособие. М., 2014.

5. Бакаев А.С., Шнейдман Л.З. Учетная политика предприятия. М., 2003

. Белоусова С. В. Оптимизация и минимизация налогообложения: готовые способы экономии. М., 2007.

. Бушуева И. Н. Налоговое планирование. Учетная политика не препятствует экономии: журнал Учет. Налоги. Право, 2013, - № 35.

. Гаврилов А. А. Управление предприятием на основе развития функций анализа, моделирования и прогнозирования (методология, методика, опыт): Монография. Краснодар, 2000.

. Голищев А. В., Бровко Л. И. Налогообложение: планирование, анализ, контроль: учебное пособие. М., 2015.

. Гренкова З. Н. Методические аспекты учетной политики как метод оптимизации налогообложения: журнал Налоговый вестник, 2011, - № 12.

. Дадашев А. З. Налоговое планирование в организации. М., 2014.

. Донцова Л. В., Никифорова Н. А. Анализ финансовой отчетности: Практикум. - М., 2014.

. Здоровенко А. О. Возможные методы налоговой оптимизации после замены ЕСН страховыми взносами в фонды: Журнал Налоговый вестник, 2009. - № 11.

. Карп М. В. Налоговый менеджмент. М., 2013.

. Косолапов А. И. Налоги и налогообложение, М., 2013.

. Курбаков Г. А., Вакар А. А. Методы управления налоговой нагрузкой при росте дебиторской задолженности: журнал Налоговый вестник, 2012. - № 9.

. Лермонтов Ю. М. Оптимизация налогообложения: рекомендации по исчислению и уплате налогов: приложение к журналу Налоговый вестник, 2011. - № 5.

. Лукаш Ю. А. Оптимизация налогов. Методы и схемы. М., 2014.

. Мельник Д. Ю. Налоговый менеджмент. М., 2010.

. Миляев А. В. Налоговое планирование на предприятии: методическое пособие. Краснодар, 2012.

. Миляков Н. В. Налоги и налогообложение. М., 2011.

. Овчинникова О. Уменьшением налогооблагаемую прибыль: журнал Практическая бухгалтерия, 2014, - №2.

. Парушина Н. В. Налоговый анализ и его роль в управлении финансово-хозяйственной деятельностью организации: журнал Налоговая политика и практика, 2013, - № 12.

. Романовский М. В., Вылкова Е. С. Налоговое планирование: учебник для вузов. СПб., 2015.

. Савицкая Г. В. Анализ хозяйственной деятельности: Учебное пособие. М., 2015.

. Сергеев И. В. Налоговое планирование. М., 2012.

. Сидорова Е. Ю. Налоговое планирование: курс лекций. М., 2006.

. Тихонов Д. Н., Липник Л. Ю. Налоговое планирование и минимизация налоговых рисков. М., 2014.

. Угланова И. 10 способов уменьшения налога на прибыль: журнал Практическая бухгалтерия. 2012, - № 5.

. Черник Д. Г. Налоги и налогообложение. М., 2015.

. Шнайдер Л. И. Налоговое планирование на уровне хозяйствующих субъектов. Краснодар, 2009.