Основы аудита

Основы аудита

1. Предпосылки возникновения аудита и его место в системе контроля

.1 Контроль в условиях рыночной экономики

Деятельность организаций и индивидуальных предпринимателей в условиях жесткой конкуренции направлена на завоевание определенного положения на рынке, а также превосходства над конкурентами. Нестабильность внешней среды требует непрерывно контролировать систему управления бизнесом, что подразумевает:

1. смещение акцента с проверки результатов прошлых лет на анализ перспектив;
2. увеличение скорости реакции на изменения внешней среды, повышение гибкости управления;
3. непрерывное отслеживание изменений, происходящих как внутри, так и вне организации;
4. продуманную систему действий по обеспечению выживаемости и предупреждению кризисных ситуаций.

Контроль, являясь составной частью управления общественным воспроизводством, способствует решению задач системы управления, поэтому его назначение соответствует целям управления, которые определяются экономическими и политическими закономерностями развития общества.

В Российской Федерации сложилась следующая структура контролирующих органов:

1. государственные контрольно-бюджетные органы, осуществляющие контроль за поступлением и расходованием средств из бюджетов всех уровней;
2. ведомственные контрольно-ревизионные службы, контролирующие финансово-хозяйственную деятельность подведомственных предприятий и организаций;
3. внутрихозяйственные контрольные службы, организуемые непосредственно на предприятиях (ревизионные комиссии, служба внутреннего аудита, инвентаризационные комиссии и др.);
4. аудиторские фирмы и аудиторы, осуществляющие проверки и оказывающие другие аудиторские услуги на договорных условиях.

Аудит, являясь методом осуществления вневедомственного независимого финансового контроля, не заменяет и не подменяет государственный финансовый контроль. Основными субъектами аудита являются организации и индивидуальные предприниматели (далее - аудируемые лица), которые не входят в систему государственных министерств и ведомств и по этой причине не охватываются ведомственным контролем.

Так как аудит и ревизия являются способами организации контроля за финансово-хозяйственной деятельностью экономических субъектов, между ними имеется много общего, однако существуют и принципиальные отличия.

Наличие общей цели приводит к возможности методического взаимообогащения аудита и ревизии как инструментов решения сходных задач. Так, широко распространенный в аудите выборочный метод вполне может использоваться в ревизионных проверках, заменяя традиционные для нее сплошные проверки. В то же время цели, задачи и программы ревизионных проверок могут быть весьма отличными от аудиторских.

.2 Возникновение и развитие аудита

Исторической родиной аудита считается Англия, где в 1844 г. был принят закон "Об акционерных компаниях", согласно которому их правления обязаны были приглашать не реже одного раза в год специального человека для проверки бухгалтерских счетов и отчета перед акционерами. Позже, в 1854 г., в Эдинбурге появилось первое объединение бухгалтеров и аудиторов. Последние ставили своей целью проведение экспертизы финансовой отчетности с выражением мнения о ее объективности; таким образом они брали на себя определенную долю ответственности в случае возникновения возможных убытков у клиентов.

В 1862 г. в Англии был принят закон, регулирующий аудиторскую деятельность. В 1880 г. был основан Институт присяжных бухгалтеров в Англии и Уэльсе, а уже сто лет спустя в нем насчитывалось 76 000 членов.

Законы об обязательном аудите вступили в действие и в других странах (например, во Франции в 1867 г., в США в 1937 г.).

В Германии первая попытка введения аудита была предпринята в 1870 г., когда согласно дополнению к закону об акционерных обществах наблюдательным советам этих обществ было вменено в обязанность осуществлять проверку основных отчетных форм (баланса и отчета о распределении прибыли) и отчитываться о результатах на общих собраниях акционеров. В 1932 г. в Германии был создан Институт аудиторов, просуществовавший до 1941 г. После окончания Второй мировой войны в Дюссельдорфе был образован Институт аудиторов, переименованный в 1954 г. в Институт аудиторов Германии. За время своей деятельности он завоевал высокий авторитет и ныне является общегерманской организацией, в которую входят более 6000 аудиторов и 700 аудиторских организаций.

До начала XX в. независимый аудит в США строился по английской модели, предусматривающей детальные исследования данных баланса. Известный американский ученый Р. X. Монтгомери (1872-1953) назвал американский аудит этого этапа "счетоводческим", отметив, что три четверти рабочего времени аудитора уходило на подсчеты и проверку бухгалтерских книг. Первое официальное постановление об аудите в США было опубликовано в 1917 г., оно посвящалось аудиту балансов. Это постановление было подготовлено Американским институтом бухгалтеров-экспертов (в настоящее время это Американский институт дипломированных присяжных бухгалтеров - AICPA).

Стандартизация аудита в США началась с 1939 г., когда AICPA учредил Комитет по аудиторским процедурам, который издал Положение об аудиторской процедуре (SAP). До 1972 г. вышло 54 положения. Комитет был преобразован в Исполнительный комитет по аудиторским стандартам, а позднее стал называться Советом по аудиторским стандартам. Совет обобщил все положения и свел их воедино в виде Положения об аудиторской процедуре (SAS) № 1, которое действует по настоящее время. В США проверку достоверности финансовой отчетности осуществляет дипломированный общественный бухгалтер.

В 40-е гг. XX в. основное внимание аудиторы уделяли оценке действующих систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля с последующим исследованием бухгалтерских записей в областях с наибольшим риском для деятельности.

Во Франции в настоящее время независимый финансовый контроль осуществляют две профессиональные организации, объединяющие:

1. бухгалтеров-экспертов, которые занимаются непосредственно ведением бухгалтерского учета, составлением отчетности и оказанием консультационных услуг в этой области;
2. комиссаров (уполномоченных) по счетам, обеспечивающих контроль достоверности финансовой отчетности.

Рассмотрев исторические особенности развития аудита, можно выделить его основные этапы:

Этап I. До конца 1940-х гг. аудитор в основном занимался проверкой документации, подтверждающей движение денежных операций, а также их правильной группировкой в финансовых отчетах. Этот аудит можно назвать подтверждающим.

Этап II. После 1949 г. независимые аудиторы стали уделять больше внимания вопросам внутреннего контроля в компаниях, полагая, что при эффективной системе внутреннего контроля вероятность ошибок незначительна, а финансовые отчеты являются достаточно полными и точными. Аудиторские фирмы занимались в основном консультационной деятельностью, а не непосредственно аудиторскими проверками. Такой аудит получил название системно-ориентированного.

Этап III. В настоящее время аудит ориентируется на возможный риск при проведении проверок или консультировании. Аудит, который, исходя из условий бизнеса клиента, проводится выборочно (в основном проверка осуществляется там, где риск ошибки или мошенничества может быть максимальным), носит название базирующегося на риске.

На современном этапе развитие аудита в мировом масштабе определяет Международная федерация бухгалтеров. Это развивающаяся организация, куда входят более 160 членов из 119 стран. Она объединяет более чем 2,5 млн. бухгалтеров, занятых в публичной практике, государственной службе, промышленности и торговле.

.3 Развитие аудита в России

Впервые в России звание аудитора было введено Петром I. Аудиторов в России называли присяжными бухгалтерами. В качестве образца была заимствована германская модель построения аудита, но, поскольку в тот период общественная потребность в развитии аудита отсутствовала, введенный директивно, он постепенно терял свое первоначальное назначение.

В 1894 г. в Санкт-Петербурге русские бухгалтеры праздновали 400-летне выхода первого печатного труда, созданного Лукой Пачоли, по бухгалтерскому учету. Замечательный русский бухгалтер П. Д. Гопфенгаузен предложил создать в России по примеру Англии и Уэльса институт присяжных бухгалтеров.

В 1889 г. вновь была сделана попытка создать институт аудиторов, но это могло быть осуществлено только при наличии достаточно подготовленных кадров и общественной потребности, а в России на тот период не было нужного числа квалифицированных бухгалтеров.

Попытки создать в России институт аудита предпринимались и в 1912, и 1928 гг., но все они оказались нереализованными.

Аудиторские фирмы в России появились лишь в 1987 г. Многие из первых аудиторских фирм действуют до настоящего времени и входят в число крупнейших. Потребность в их услугах была обусловлена мощнейшим развитием внешнеторговых операций в ходе реализации новой экономической политики.

Кроме того, для России предпосылкой возникновения аудита послужила потребность в достоверной оценке имущества в условиях инфляции и приведении его стоимости в соответствие с рыночной. Таким образом, необходимость аудита стала объективной реальностью.

С 1987 по 1993 г. аудит в России проходил этап становления в условиях отсутствия законодательной базы. Первый проект закона об аудиторской деятельности был разработан в 1992 г., но в результате политического кризиса в нашей стране он не был принят. Указом Президента РФ от 22.12.1993 № 2263 были утверждены Временные правила аудиторской деятельности в Российской Федерации. Это первый законодательный документ, регулирующий аудиторскую деятельность в России, он действовал на правах закона, но даже его название - "Временные правила" - подчеркивало, что это документ переходного периода. Предполагалось, что данный акт будет иметь временный характер, однако на самом деле эти правила просуществовали почти восемь лет без поправок и изменений. Ныне действующий Закон об аудиторской деятельности, регламентирующий деятельность аудиторских фирм, появился лишь в августе 2001 г.

2. Регулирование аудиторской деятельности в Российской Федерации

.1 Система регулирования аудиторской деятельности

Поскольку результаты аудиторской проверки являются основой для принятия множества экономических решений, аудит достаточно жестко регулируется во всех странах.

В настоящее время в России действует следующая система регулирования аудиторской деятельности:

1. Закон об аудиторской деятельности;
2. ФСАД;
3. стандарты общественных объединений аудиторов.

Закон "Об аудиторской деятельности" в России впервые был принят 7 августа 2001 г. Он отменил действовавшие Временные правила аудиторской деятельности в РФ, принятые в 1996 г. С 1 января 2009 г. действует новая редакция Закона об аудиторской деятельности, которая подготовлена с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 30.12.2008 № 307-ФЗ и вступивших в силу также с 1 января 2009 г. Текст закона после внесения изменений фактически состоит всего из трех статей:

1. ст. 15. Аттестация на право осуществления аудиторской деятельности;
2. ст. 16. Основания и порядок аннулирования квалификационного аттестата аудитора;
3. ст. 19. Совет по аудиторской деятельности при уполномоченном федеральном органе.

Отдельные изменения, внесенные в эти три статьи, вступают в силу с 1 января 2010 г. Статьи 1 - 14; 17-18; 20-22 утратили силу с 1 января 2009 г. С 1 января 2010 г. статья 19 "Совет по аудиторской деятельности при уполномоченном федеральном органе" тоже утрачивает силу.

Весь документ утрачивает силу с 1 января 2011 г. в связи с принятием Федерального закона от 30.12.2008 № 307-ФЗ.

С 1 января 2009 г. действует новый Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" № 307-ФЗ от 30.12.2008, который и будет рассмотрен нами подробно.

Закон об аудиторской деятельности является главенствующим документом в системе прямого регулирования аудита. Он определяет понятия аудита, аудитора, правовые моменты организации и функционирования аудиторских организаций, критерии обязательности аудиторских проверок, виды сопутствующих аудиту услуг, место стандартов и норм профессиональной этики, права и обязанности аудиторов и аудируемых лиц, основные аспекты контроля качества в аудите, вопросы аттестации на право осуществления аудиторской деятельности, роль саморегулируемых аудиторских объединении и т.д. Соблюдение его является обязательным для всех аудиторов и аудиторских организаций, а также для лиц, подлежащих обязательному аудиту.

Отношения, возникающие при осуществлении аудиторской деятельности, могут регулироваться также указами Президента РФ, которые не должны противоречить Закону об аудиторской деятельности и иным федеральным законам. Нормы законодательства РФ об аудиторской деятельности, содержащиеся в любых других федеральных законах, также должны соответствовать указанному Закону. В случае противоречия Указа Президента РФ или постановления Правительства РФ Закону об аудиторской деятельности или иному федеральному закону применяется Закон об аудиторской деятельности или соответствующий федеральный закон.

ФСАД являются обязательными для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, а также для аудируемых лиц, за исключением положений, в которых указано, что они имеют рекомендательный характер. ФСАД утверждаются Правительством РФ. Данные стандарты разработаны в России в соответствии с МСА. Для усиления практической направленности и единообразия проведения аудита подготавливаются методики по отдельным вопросам, например по проверке материально-производственных запасов или по проверке расчетов по налогу на прибыль, которые в отличие от стандартов носят чисто рекомендательный характер. Разработка данных стандартов в России еще не закончена, на момент сдачи в печать этой книги принято 34 стандарта.

Профессиональные аудиторские объединения вправе, если это предусмотрено их уставами, устанавливать для своих членов внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности, которые не могут противоречить ФСАД и предъявлять требования ниже последних.

Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы также вправе устанавливать собственные правила (стандарты) аудиторской деятельности. При этом требования правил (стандартов) аудиторской деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов не могут противоречить как ФСАД, так и внутренним правилам (стандартам) аудиторской деятельности профессионального аудиторского объединения, членами которого они являются. С 2009 г. внутрифирменные стандарты аудита не входят в систему нормативного регулирования и в Законе об аудиторской деятельности не рассматриваются.

Кроме перечисленных нормативных документов, аудиторы, аудиторские организации, саморегулируемые аудиторские объединения и их работники обязаны соблюдать кодекс профессиональной этики.

.2 Понятие аудита и его правовые нормы в Российской Федерации

Аудиторская деятельность осуществляется в соответствии с Законом об аудиторской деятельности, Федеральным законом от 01.12.2007 № 315-ФЗ "О саморегулируемых организациях" (далее - Закон о саморегулируемых организациях), другими федеральными законами, а также принимаемыми в соответствии с ними иными нормативными правовыми актами.

Аудиторская деятельность (аудиторские услуги) - деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами.

Все аудиторские фирмы создаются с целью получения прибыли (согласно ГК РФ), как и любые другие предпринимательские структуры.

Аудит - независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности. Для целей Закона об аудиторской деятельности под бухгалтерской (финансовой) отчетностью аудируемого лица понимается отчетность, предусмотренная Федеральным законом от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", а также аналогичная по составу отчетность, установленная иными федеральными законами.

Независимость аудиторов и аудиторских фирм при проведении проверки - это ключевой принцип проведения аудита (Закон об аудиторской деятельности содержит достаточно детальную расшифровку данного понятия).

Объектом аудита могут выступать не только организации, но и индивидуальные предприниматели, так как закон не предусматривает различий между ними при выделении критериев обязательности аудита.

Аудиторская деятельность не подменяет контроля достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, осуществляемого в соответствии с законодательством Российской Федерации уполномоченными государственными органами и органами местного самоуправления.

Аудитором является физическое лицо, имеющее квалификационный аттестат аудитора и являющееся членом одной из саморегулируемых организаций аудиторов.

При этом необходимо наличие безупречной деловой репутации, подтвержденной рекомендациями не менее трех аудиторов, и отсутствие судимости.

Аудитор вправе осуществлять аудиторскую деятельность в качестве работника аудиторской организации или в качестве лица, привлекаемого аудиторской организацией к работе на основании гражданско-правового договора. Индивидуальный аудитор вправе осуществлять аудиторскую деятельность, а также оказывать сопутствующие аудиту услуги, но не имеет права заниматься иными видами предпринимательской деятельности.

Аудиторская организация - это коммерческая организация, являющаяся членом одной из саморегулируемых организаций аудиторов.

Коммерческая организация приобретает право осуществлять аудиторскую деятельность с даты внесения сведений о ней в реестр аудиторов и аудиторских организаций саморегулируемой организации аудиторов (далее - реестр аудиторов и аудиторских организаций), членом которой такая организация является.

Если сведения об организации не внесены в реестр аудиторов и аудиторских организаций в течение трех месяцев с даты внесения записи о ней в Единый государственный реестр юридических лиц, то организация не вправе использовать в своем наименовании слово "аудиторская", а также производные слова от слова "аудит".

Аудиторским организациям, как и индивидуальным аудиторам, запрещается заниматься какой-либо иной предпринимательской деятельностью, кроме проведения аудита и оказания сопутствующих ему услуг.

С 2009 г. установлены требования к членству аудиторских организаций в саморегулируемой организации аудиторов:

1. коммерческая организация может быть создана в любой организационно-правовой форме, за исключением открытого акционерного общества, государственного или муниципального унитарного предприятия;
2. численность аудиторов, являющихся работниками коммерческой организации на основании трудовых договоров, должна быть не менее трех;
3. доля уставного (складочного) капитала коммерческой организации, принадлежащая аудиторам и (или) аудиторским организациям, должна быть не менее 51%;
4. численность аудиторов в коллегиальном исполнительном органе коммерческой организации должна быть не менее 50% состава такого исполнительного органа. Лицо, являющееся единоличным исполнительным органом коммерческой организации, а также индивидуальный предприниматель (управляющий), которому по договору переданы полномочия исполнительного органа коммерческой организации, должны быть аудиторами. В случае, если полномочия исполнительного органа коммерческой организации переданы по договору другой коммерческой организации, последняя должна быть аудиторской организацией;
5. безупречная деловая репутация;
6. наличие и соблюдение правил осуществления внутреннего контроля качества работы;
7. уплата взносов в саморегулируемую организацию аудиторов в размерах и порядке, которые устанавливаются ею;
8. уплата взносов в компенсационный фонд (компенсационные фонды) саморегулируемой организации аудиторов.

Аудиторские организации, индивидуальные аудиторы, имеющие лицензии на осуществление аудиторской деятельности, срок действия которых истекает в период с 1 января 2009 г. до 1 января 2010 г., вправе осуществлять аудиторскую деятельность без переоформления документа, подтверждающего наличие лицензии. С 1 января 2010 г. лицензии на осуществление аудиторской деятельности утрачивают силу и аудиторские организации, индивидуальные аудиторы, не вступившие в саморегулируемые организации аудиторов, не вправе проводить аудит и оказывать сопутствующие аудиту услуги.

Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны хранить тайну об операциях аудируемых лиц и лиц, которым оказывались сопутствующие аудиту услуги.

Аудиторские организации и их руководители, индивидуальные аудиторы, аудируемые лица и лица, подлежащие обязательному аудиту, несут уголовную, административную и гражданско-правовую ответственность в соответствии с законодательством РФ.

.3 Цели, задачи и общие принципы аудита

При рассмотрении целей и общих принципов аудита необходимо руководствоваться не только положениями Закона об аудиторской деятельности, но и соответствующими стандартами.

ФСАД № 1 "Цель и основные принципы аудита" утвержден постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696. Он соответствует МСА 200 "Цели и общие принципы, регулирующие аудит финансовой отчетности", а также Кодексу этики профессиональных бухгалтеров.

Данный стандарт, разработанный с учетом МСА, устанавливает единые цели и основные принципы проведения аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности, которые аудиторская организация и индивидуальный аудитор обязаны соблюдать.

Основные разделы ФСАД:

1. введение;
2. цель аудита;
3. общие принципы аудита;
4. объем аудита;
5. разумная уверенность;
6. ответственность за финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

Аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности призван дать аудитору возможность достоверно и объективно выразить мнение о том, составлена ли финансовая отчетность во всех существенных аспектах в соответствии с установленными основами финансовой (бухгалтерской) отчетности (п. 2 МСА 200).

Цель аудита - это выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и о соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ. Данное определение приведено и в Законе об аудиторской деятельности, и в ФСАД, оно является полным и исчерпывающим. Исходя из этого, целями аудита не являются:

При этом необходимо напомнить, что в соответствии с п. 3 Закона об аудиторской деятельности под достоверностью понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.

Согласно МСА понятие "достаточная уверенность" имеет отношение к сбору аудиторских доказательств, необходимых для того, чтобы аудитор сделал вывод об отсутствии существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Понятие достаточной уверенности применимо ко всему процессу аудита.

В федеральном стандарте (в соответствии с МСА) приведены следующие разновидности уверенности:

1. абсолютная (бывает редко - только по очевидным вопросам);
2. разумная (применяется в аудите);
3. умеренная (применяется при обзорных проверках);
4. низкая (уверенность отсутствует, она применяется при компиляции и выполнении согласованных процедур).

Аудит призван обеспечить достаточную (разумную) уверенность в том, что рассматриваемая в целом финансовая отчетность не содержит существенных искажений. Понятие достаточной (разумной) уверенности имеет отношение к сбору аудиторских доказательств, необходимых для того, чтобы аудитор сделал вывод об отсутствии существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности, рассматриваемых как единое целое. Понятие достаточной уверенности применимо ко всему процессу аудита.

Термин "объем аудита" относится к аудиторским процедурам, считающимся необходимыми для достижения цели аудита при данных обстоятельствах, они должны определяться аудитором с учетом требований соответствующих законов и нормативных актов и, если необходимо, с учетом условий договоренностей о проведении аудита и требований по составлению отчетности.

В то время как аудитор несет ответственность за формулирование и выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, ответственность за подготовку и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности несет руководство аудируемого лица. Аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности не освобождает руководство аудируемого лица от такой ответственности.

Процедуры, необходимые для проведения аудита в соответствии с МСА, должны определяться аудитором с учетом требований МСА, соответствующих профессиональных организаций, законов и нормативных актов и, если необходимо, с учетом условий договоренностей о проведении аудита и требований по составлению отчетности.

Помимо правил (стандартов) разного уровня аудитор при определении объема аудита обязан принимать во внимание законы, нормативные акты и, если необходимо, условия аудиторского задания и требования по подготовке заключения.

Задачами аудитора в процессе проверки являются:

1. оценка уровня организации бухгалтерского учета и внутреннего контроля, квалификации учетного персонала, качества обработки бухгалтерской документации, правильности и законности ведения бухгалтерских записей, отражающих финансово-хозяйственную деятельность клиента и ее конечные результаты;
2. оказание помощи администрации аудируемого лица путем выработки рекомендаций по устранению недостатков и нарушений, которые повлияли на финансовые результаты и достоверность показателей отчетности;
3. на основе изучения прошлых фактов и современного положения дел ориентирование администрации на те будущие события, которые способны повлиять на хозяйственную деятельность и конечные результаты (проведение перспективного анализа);

- предоставление содержательных и точных справок клиенту по всем неясным вопросам, возникающим в процессе выполнения договора на оказание аудиторских услуг.

Рассмотрим общие принципы аудита. Аудитор обязан соблюдать Кодекс этики профессионального аудиторского объединения, членом которого является либо он сам, либо аудиторская организация, в которой он работает. При проведении аудита в соответствии с МСА аудитор должен соблюдать Кодекс этики профессиональных бухгалтеров, разработанный МФБ. Он обязан проводить аудит согласно ФСАД, в которых содержатся основные требования, процедуры и руководящие указания, а также рекомендательные положения и примеры.

При выполнении своих профессиональных обязанностей аудитор должен руководствоваться этическими принципами, каковыми являются:

1. независимость;
2. честность;
3. объективность;
4. профессиональная компетентность и добросовестность;
5. конфиденциальность;
6. профессиональное поведение;
7. следование законодательным требованиям.

Независимость аудиторской организации от аудируемого лица и его руководства должна рассматриваться с точки зрения как формальных, так и фактических обстоятельств; она определяется в соответствии с законодательством РФ и ФСАД.

Честность и объективность в общении с аудируемым лицом заключаются в том, что основой для выводов, рекомендаций и заключений аудиторской организации может служить только достаточный объем необходимой информации. Аудиторская организация не должна допускать, чтобы предвзятость или оказываемое на нее давление могли сказаться на общении с руководством клиента и, следовательно, на объективности выводов, рекомендаций и заключений.

Аудиторская организация не должна оказывать непосредственно услуги либо содействие в их реализации в виде рекомендаций или предложений, если они выходят за пределы ее полномочий в соответствии с имеющимися лицензиями на осуществление аудиторской и связанной с ней деятельности или профессиональной компетентности.

Аудиторская организация обязана соблюдать конфиденциальность информации, полученной при общении с руководством аудируемого лица, без ограничения во времени и независимо от продолжения или прекращения отношений с ним. Аудиторская организация обязана обеспечивать сохранность конфиденциальной информации и не разглашать ее без согласия руководства аудируемого лица, за исключением случаев, предусмотренных законодательством РФ.

Профессиональное поведение в общении с руководством аудируемого лица состоит в соблюдении приоритета общественных интересов и репутации профессии в целом. Аудиторская организация должна воздерживаться от любых действий, которые могут дискредитировать ее, подорвать уважение и доверие к аудиторской профессии.

Понятия независимости и соблюдения конфиденциальности полученной информации, включенные в перечень этических принципов, регламентированы законодательно, следовательно, их можно назвать основополагающими, остальные принципы являются общеэтическими.

При этом в ходе планирования и выполнения аудита должен проявляться профессиональный скептицизм, так как могут существовать обстоятельства, влекущие за собой существенное искажение бухгалтерской отчетности. Проявление профессионального скептицизма означает, что аудитор критически оценивает существо полученных аудиторских доказательств и внимательно изучает те из них, которые противоречат каким-либо документам или заявлениям руководства либо ставят под сомнение достоверность таких документов или заявлений.

Основные принципы финансовой отчетности

В ФСАД № 24 "Основные принципы федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, имеющих отношение к услугам, которые могут предоставляться аудиторскими организациями и аудиторами" рассматриваются основные принципы финансовой отчетности и уровни уверенности, применимые при аудите.

Бухгалтерская отчетность, как правило, составляется и представляется ежегодно и направляется для удовлетворения информационных нужд широкого круга пользователей. Многие пользователи полагаются на бухгалтерскую отчетность как на основной источник информации, поскольку они не наделены полномочиями получать дополнительную информацию, отвечающую их информационным потребностям. Бухгалтерская отчетность в России должна составляться в соответствии с законодательством РФ, регулирующим бухгалтерский учет и составление бухгалтерской отчетности.

Аудит бухгалтерской отчетности предоставляет аудитору возможность выразить мнение о том, отвечает ли данная отчетность во всех существенных отношениях установленным требованиям. При выражении мнения аудитор использует фразу: "Отражает достоверно во всех существенных отношениях". Задания, обеспечивающие уверенность в достоверности финансовой или иной информации, составленной в соответствии с надлежащими критериями, направлены на достижение тех же целей.

Ненадлежащее использование имени аудитора

Имя аудитора считается связанным с финансовой информацией, когда он прилагает к такой информации свой отчет (заключение) или дает согласие на использование своего имени в профессиональном контексте в связи с данной финансовой информацией. Если аудитор не является связанным с соответствующей информацией в упомянутом смысле, то он не несет ответственности перед третьими лицами. Если аудитору становится известно, что аудируемое лицо ненадлежащим образом связывает имя аудитора с финансовой информацией, то он вправе потребовать от руководства такого лица прекратить использование своего имени. Аудитор может также предпринять иные шаги (например, проинформировать известных ему третьих лиц о ненадлежащем использовании своего имени либо обратиться за помощью к юристам).

.4 Этика аудита

конкуренция аудит проверка контроль

Необходимость внедрения Кодекса этики для профессиональных бухгалтеров обусловлена тем, что бухгалтерская профессия:

1. строится на доверии общества;
2. требует приверженности высоким этическим стандартам и профессиональной честности;
3. требует профессионального поведения от всех участников процесса составления финансовой отчетности

Кодекс этики профессиональных бухгалтеров IFAC пересмотрен в июне 2005 г. и вступил в силу 30 июня 2006 г. Кодекс обеспечивает соблюдение пяти фундаментальных принципов профессиональной этики: профессиональная честность, объективность, профессиональная компетенция, конфиденциальность и профессиональное поведение. Он создает концептуальную основу, позволяющую профессиональным бухгалтерам:

1. обнаруживать угрозу фундаментальным принципам;
2. оценивать значимость такой угрозы;
3. применять определенные меры безопасности для устранения угроз или снижения их до допустимого уровня, за исключением тех случаев, когда эти угрозы носят незначительный характер.

Кодекс этики профессиональных бухгалтеров применим ко всем профессиональным бухгалтерам, общественному сектору, бизнесу и промышленности.

Согласно протоколу № 56 от 31 мая 2007 г. Советом по аудиторской деятельности при Минфине России одобрен Кодекс этики аудиторов России, в котором сказано, что отличительной особенностью аудиторской профессии является признание и принятие на себя обязанности действовать в общественных интересах. Поэтому ответственность аудитора не исчерпывается исключительно удовлетворением потребностей отдельного клиента или работодателя. Действуя в общественных интересах, аудитор обязан соответствовать нормам профессиональной этики аудитора.

В статье 7 Закона об аудиторской деятельности дано определение кодекса этики. Кодекс профессиональной этики аудиторов - свод правил поведения, обязательных для соблюдения аудиторскими организациями, аудиторами при осуществлении ими аудиторской деятельности.

Кодекс этики аудиторов России можно подразделить на две основные части:

1. часть 1: в разделе 1 приведены основные принципы профессиональной этики аудитора и руководство по применению этих принципов на практике (модель поведения аудитора и аудиторской организации). Аудиторы должны применять данную модель для выявления угроз нарушения основных принципов, оценки серьезности таких угроз, а в случаях, когда угроза оценивается иначе, чем явно незначительная, - для принятия мер предосторожности с целью устранения угрозы или сведения ее до приемлемого уровня, при котором соответствие основным принципам не подвергается опасности;
2. часть 2: в разделах 2-9 описан порядок применения указанной модели поведения в конкретных ситуациях. Здесь приведены списки мер предосторожности против угроз нарушения основных принципов, а также примеры ситуаций, в которых невозможно принять достаточные меры предосторожности против угроз, и, следовательно, необходимо избегать действий или отношений, ведущих к возникновению таких угроз. Примеры, приведенные в указанных разделах, не дают исчерпывающего перечня всех обстоятельств работы аудиторов, при которых могут возникнуть угрозы нарушения основных принципов поведения, и не должны рассматриваться в качестве таковых. Следовательно, аудитору необходимо адаптировать модель своего поведения к конкретным условиям работы.

Если аудитор не может предпринять надлежащие меры предосторожности, он обязан отказаться от предоставления требуемых от него профессиональных услуг или прекратить их предоставление, или в случае необходимости отказаться от выполнения своих обязанностей перед клиентом.

Кодекс этики аудиторов России особо выделяет следующие типы угроз нарушения этических принципов: угрозу личной заинтересованности, самоконтроля (когда предыдущее суждение должно быть переоценено аудитором, ранее его вынесшим), заступничества, близкого знакомства и шантажа.

Каждая саморегулируемая организация аудиторов принимает одобренный советом по аудиторской деятельности Кодекс профессиональной этики аудиторов. Саморегулируемая организация аудиторов вправе включить в принимаемый ею Кодекс профессиональной этики аудиторов дополнительные требования.

Список литературы

1. Герасимова, Е.Б. Основы аудита: Учебник / Р.П. Булыга, Н.Д. Бровкина, Е.Б. Герасимова. - М.: Форум, 2010. - 272 c.

. Кыштымова, Е.А. Основы аудита: Учебное пособие / Е.А. Кыштымова. - М.: ИД ФОРУМ, НИЦ ИНФРА-М, 2013. - 224 c.

. Парушина, Н.В. Аудит: основы аудита, технология и методика проведения аудиторских проверок: Учебное пособие / Н.В. Парушина, Е.А. Кыштымова. - М.: ИД ФОРУМ, НИЦ ИНФРА-М, 2013. - 560 c.

. Рогуленко, Т.М. Основы аудита: Учебник / Т.М. Рогуленко, С.В. Пономарева. - М.: Флинта, МПСУ, 2013. - 672 c.

. Штефан, М.А. Основы аудита. Самоучитель / Л.Г. Макарова, М.А. Штефан, А.К. Ковина. - М.: ИД ГУ ВШЭ, 2013. - 406 c.