Бухгалтерский учет основных средств в ООО 'ТД 'Альфа-Трейд'

Бухгалтерский учет основных средств в ООО 'ТД 'Альфа-Трейд'

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ

ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ И НОРМАТИВНО-ПРАВОВЫЕ ОСНОВЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

1.1 Экономическое содержание основных средств, их оценка и классификаци

1.2 Нормативно-правовое регулирование учета основных средств

1.3 Теоретические основы учета основных средств

ГЛАВА 2. ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ В ООО «ТД «АЛЬФА-ТРЕЙД»

2.1 Организационно-правовая и экономическая характеристика объекта исследования

2.2 Документальное оформление, синтетический и аналитический учет основных средств организации

2.3 Бухгалтерский учет амортизации и расходов на ремонт основных средств

ГЛАВА 3. ПУТИ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ И АМОРТИЗАЦИОННОЙ ПОЛИТИКИ В ОРГАНИЗАЦИ

3.1 Совершенствование бухгалтерского учета основных средств в организации

3.2 Пути совершенствования амортизационной политики в организации

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

ПРИЛОЖЕНИЕ 1

ПРИЛОЖЕНИЕ 2

ВВЕДЕНИЕ

Актуальность темы работы обусловлена тем, что основные средства - один из важнейших факторов производства любой организации. Учет основных средств, их состояние и эффективное использование прямо влияет на конечные результаты хозяйственной деятельности организации. Рациональное использование основных средств и производственных мощностей организации способствуют улучшению технико-экономических показателей, снижению себестоимости продукции и услуг что, в конечном счете, увеличивает прибыль организации.

Отличительной особенностью основных средств является их многократное использование в процессе производства, сохранение первоначального внешнего вида в течение длительного периода. Под воздействием производственного процесса и внешней среды они снашиваются постепенно и переносят свою первоначальную стоимость на затраты производства в течение нормативного срока их службы путем начисления износа по установленным нормам.

Учет основных средств их размещение и использование относятся к категории факторов предприятия, которые постоянно находятся под пристальным вниманием проверяющих органов.

Основными задачами бухгалтерского учета основных средств являются:

контроль за сохранностью и наличием основных средств по местам их использования; правильное документальное оформление и своевременное отражение в учете их поступления, выбытия и перемещения;

контроль за рациональным расходованием средств на реконструкцию и модернизацию основных средств;

исчисление доли стоимости основных средств в связи с использованием и износом для включения в затраты предприятия;

контроль за эффективностью использования рабочих машин, оборудования, производственных площадей, транспортных средств и других основных средств;

точное определение результатов от списания, выбытия объектов основных средств и др.

Целью работы является исследование вопросов осуществления бухгалтерского учета основных средств и амортизационной политики в отдельно взятом хозяйствующем субъекте.

Для достижения поставленной цели были решены следующие задачи:

раскрыть теоретические основы бухгалтерского учета основных средств предприятия;

ознакомиться с организацией бухгалтерского учета основных средств и амортизационной политикой в ООО «ТД «Альфа-Трейд»;

разработать мероприятия по совершенствованию бухгалтерского учета основных средств.

Предмет исследования - бухгалтерский учет основных средств и амортизационная политика в ООО «ТД «Альфа-Трейд».

В качестве объекта исследования выбрано ООО «ТД «Альфа-Трейд».

Теоретической базой исследования послужили нормативные и законодательные акты правительства РФ, труды ведущих ученых экономистов, научная, учебная и методическая литература. В качестве источников информации были использованы данные первичного, синтетического учета и отчетности ООО «ТД «Альфа-Трейд» за 2011 - 2013 гг.

При написании работы были использованы монографический, расчетно-конструктивный, аналитический и другие методы исследования.

Структурно работа состоит из введения, 3 глав, заключения и списка литературы.

ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ И НОРМАТИВНО-ПРАВОВЫЕ ОСНОВЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

.1 Экономическое содержание основных средств, их оценка и классификация

основной средство учет

Порядок учета основных средств регулируется Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29 июля 1998г. №34н) и Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденным приказом Минфина России от 30 марта 2001г. №26н.

Кондраков Н.П. отмечает, что основные средства представляют часть имущества организации, которое единовременно удовлетворяет следующим условиям:

а) используется в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, либо для управленческих нужд организации;

б) используется в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он не превышает 12 месяцев;

в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

г) способно приносить организации экономические выгоды (доходы) в будущем.

Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации [24, с. 118].

К основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

В составе основных средств учитываются также: капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы); капитальные вложения в арендованные объекты основных средств; земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы) [9, с. 20].

Поскольку активы, входящие в состав основных средств, довольно разнообразны, то всеми организациями, независимо от их отраслевой принадлежности и организационно-правовой формы, используется общепринятая группировка основных средств. Все основные средства объединяют в однородные группы по каким-либо общим признакам, т.е. осуществляют их классификацию.

Наименьшим элементом классификации выступает инвентарный объект - учетная единица. В целях бухгалтерского учета инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, или отдельный конструктивно-обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения    определенной работы.

Комплекс конструктивно-сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированных на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Объект основных средств, находящийся в собственности двух или нескольких организаций, отражается каждой организацией в составе основных средств соразмерно доле в общей собственности.

В зависимости от принадлежности основных средств подразделяют:

на собственные, принадлежащие организации на праве собственности (в том числе сданные в аренду без права выкупа);

находящиеся в оперативном управлении и хозяйственном ведении;

полученные в аренду без права выкупа [12, с. 281].

В зависимости от целевого использования:

) производственные - основные средства, использование которых направлено на систематическое получение прибыли как основной цели деятельности, т.е. непосредственно или косвенно участвующие в процессе производства;

) непроизводственные - не используемые при осуществлении обычных видов деятельности, т.е. основные средства, используемые в сфере бытового обслуживания, в ЖКХ, в общественном питании.

По степени использования основные средства подразделяют на находящиеся в эксплуатации; запасе (резерве); стадии достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации; на консервации.

В зависимости от срока полезного использования основные средства подразделяют на 10 амортизационных групп. Это средства со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно, от 2 до 3 лет включительно, от 3 до 5 лет включительно, от 5 до 7 лет включительно, от 7 до 10 лет включительно, от 10 до 15 лет включительно, от 15 до 20 лет включительно, от 20 до 25 лет включительно, от 25 до 30 лет включительно, основные средства со сроком полезного использования свыше 30 лет.

Различают первоначальную, остаточную и восстановительную стоимость основных средств.

В бухгалтерском учете основные средства отражаются, как правило, по первоначальной стоимости, которая определяется для объектов:

а) изготовленных в самой организации, а также приобретенных за плату у других организаций и лиц - исходя из фактических затрат по возведению или приобретению этих объектов, включая расходы по доставке, монтажу, установке;

б) внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный капитал (фонд) - по договоренности сторон;

в) полученных от других организаций и лиц безвозмездно, а также неучтенных объектов основных средств - по рыночной стоимости на дату оприходования;

г) приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, - по стоимости ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость этих ценностей устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей. При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость основных средств, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основных средств [23, с. 324].

Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации. Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается также в случае достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации и переоценки соответствующих объектов.

Оценка объектов основных средств, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету.

Остаточная стоимость основных средств определяется вычитанием из первоначальной стоимости амортизации основных средств.

С течением времени первоначальная стоимость основных средств отклоняется от стоимости аналогичных основных средств, приобретаемых или возводимых в современных условиях. Для устранения этого отклонения необходимо периодически переоценивать основные средства и определять восстановительную стоимость.

Основные средства представляют часть имущества организации, которое единовременно удовлетворяет следующим условиям:

а) используется в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, либо для управленческих нужд организации;

б) используется в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он не превышает 12 месяцев;

в) способно приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;

г) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов.

Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств, приносит экономические выгоды (доход) организации [24, с. 118].

В целях бухгалтерского учета амортизация объектов основных средств, производится одним из следующих способов начисления амортизационных начислений [23, с. 392]:

линейный способ;

способ уменьшаемого остатка;

способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Один из способов применяется к группе однородных объектов основных средств в течение всего срока их полезного использования.

В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев нахождения объекта на реконструкции и модернизации по решению руководителя организации и перевода его на консервацию на срок более трех месяцев.

Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и природопользования).

Объекты основных средств, стоимостью не более 20 тыс. руб. за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, а также приобретенные книги, брошюры и другие издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере их отпуска в производство или эксплуатацию.

В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо  от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.

Амортизационные отчисления по объекту основных средств начинаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и прекращаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта или его списания.

На практике сумму амортизации за отчетный период определяют следующим образом: к сумме амортизации, начисленной в прошлом месяце, прибавляют сумму амортизации со стоимости поступивших основных средств за прошлый месяц и вычитают сумму амортизации со стоимости основных средств, выбывших в прошлом месяце [23, с. 398].

Организация вправе выбирать способ начисления амортизации. Однако для целей налогообложения, начисление амортизационных отчислений по основным средствам осуществляется в соответствии со ст.258 и 259 гл.25 Налогового кодекса РФ:

амортизируемое имущество распределяется на 10 групп в соответствии со сроками его полезного использования;

налогоплательщик начисляет амортизацию линейным или нелинейным методом.

При линейном методе сумма амортизации за месяц определяется умножением первоначальной стоимости объекта на норму амортизации для данного объекта, а при нелинейном - умножением остаточной стоимости объекта на норму амортизации для соответствующего объекта.

Линейный метод начисления амортизации применяют по зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в группы 8-10 амортизируемого имущества, к остальному амортизируемому имуществу организация вправе применять любой из двух указанных методов начисления амортизации.

По используемым для реализации законодательства Российской Федерации о мобилизационной подготовке и мобилизации объектам основных средств, которые законсервированы и не используются в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование, амортизация не начисляется.

По объектам основных средств некоммерческих организаций амортизация не начисляется. По ним на забалансовом счете производится обобщение информации о суммах износа, начисляемого линейным способом применительно к порядку, приведенному в пункте 19 ПБУ 6/01.

По объектам жилищного фонда, которые учитываются в составе доходных вложений в материальные ценности, амортизация начисляется в общеустановленном порядке.

Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки; объекты природопользования; объекты, отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям, и др.) [27, с. 37].

1.2 Нормативно-правовое регулирование учета основных средств

Цель нормативного регулирования бухгалтерского учета является обеспечение доступа всем заинтересованным пользователям к информации, представляющую объективную картину финансового положения и результатов деятельности организации.

Основными нормативными документами, регулирующими бухгалтерский учет основных средств, являются:

Гражданский Кодекс РФ. Часть первая. Федеральный закон РФ от 30 ноября 1994г. № 51-ФЗ (ред. от 02.11.2013 г.). Часть вторая. Федеральный закон РФ от 26 января 1996г. № 14-ФЗ (ред. от 02.12.2013 г.) ГКРФ регулируется гражданское законодательство, права и обязанности граждан, юридических лиц, объекты гражданских прав, нематериальные блага и их защита.

Отдельные аспекты учета основных средств в целях налогообложения прибыли регламентированы нормами главы 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса РФ.

статья 253 НК РФ - в части расходов на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств, а также на поддержание в исправном состоянии;

статья 256-259 НК РФ в части признания амортизируемого имущества, порядка определения его стоимости, включая в состав амортизационных групп  методов начисления амортизации;

статья 260 НК РФ - в части расходов на ремонт основных средств;

статьи 322-324 НК РФ - в части особенностей организации и ведения налогового учета с амортизируемым имуществом, а также ведения налогового учета расходов на ремонт основных средств.

Отдельные аспекты учета основных средств в целях учета НДС при реализации и приобретении основных средств регламентируется главой 21 «Налог на добавочную стоимость» Налогового кодекса РФ:

статья 158 НК РФ в части особенности определения налоговой базы при реализации предприятия в целом как имущественного комплекса.

статья 170 НК РФ в части отнесения сумм НДС по основным средствам на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг).

Согласно п. 1 ст. 374 НК РФ (глава 30 НК РФ) объектом налогообложения по налогу на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество - включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность, - которое учитывается на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Порядок расчета и уплаты транспортного налога устанавливается главой 28 Налогового кодекса РФ.

Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждена постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. №1. Согласно п.1 данного постановления указанная Классификация может использоваться также для целей бухгалтерского учета.

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утверждено приказом Минфина России от 13 октября 2003г. №91н в ред. Приказ Минфина РФ от 24 декабря 2010 г. N 186н). Положение определяет порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской отчетности юридическими лицами по законодательству РФ, независимо от их организационно-правовой формы (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений), а также взаимоотношения организаций с внешними потребителями бухгалтерской информации;

Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утверждено приказом Минфина России от 30 марта 2001 года №26н в  ред. Приказа Минфина РФ от 24 декабря 2010 г. N 186н.

ПБУ 6/01 устанавливаются правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации. Основные положения ПБУ 6/01 повторяют Международный стандарт финансовой отчетности (МСФО,IAS)16 «Основные средства», который утвержден в 1982г.

Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина РФ от 13.10.03 №91н в ред. Приказа Минфина РФ от 24 декабря 2010 г. N 186н. Методические указания определяют порядок организации бухгалтерского учета основных средств в соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств», и распространяются на организации, являющиеся юридическими лицами по законодательству РФ (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений).

Приказ Минфина РФ от 13.06.1995 N 49 "Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств" в ред. Приказа Минфина РФ от 8 ноября 2010 г. N 142н.

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкция по его применению. Утверждены приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. №94н в ред. Приказа Минфина РФ от 8 ноября 2010 г. N 142н.

Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94, (утв. Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 N 359) (дата введения 01.01.1996) (ред. от 14.04.1998).

Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 (ред. от 10.12.2010 N 1011) "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы"

В соответствии с Федеральным законом от 30.12.2008 N 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» и правилом (стандартом) аудиторской деятельности №1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности», (утверждено постановлением Правительства РФ от 23.09.02г. №696). Целью аудита основных средств является установление соответствия применяемой в организации методики учета, налогообложения операций по движению основных средств нормативным актам, действующим в Российской Федерации.

Нормативные документы в ряде случаев устанавливают возможность изменения стоимости основных средств, особенно в условиях инфляции. Изменения (индексации) часто проводятся на основе приказов и распоряжений государственных органов. Но могут осуществляться согласно распоряжениям руководства организации, но не чаще одного раза в год (на 1 января отчетного года). При пересчете меняется и балансовая стоимость, и сумма амортизации, и остаточная стоимость основного средства.

Переоценка объектов основных средств может проводиться по восстановительной стоимости с применением индекса инфляции или путем прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

В соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств» стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено Положением.

Основные средства являются дорогостоящим активом организации, представляют собой важнейший производственно-технический капитал и их учет должен вестись в строгом соответствии с нормативными документами.

1.3 Теоретические основы учета основных средств

Поступление основных средств в организацию может осуществляться разными путями, например: путем купли-продажи, аренды, вклада в уставный капитал, строительства или обмена на другие материальные ценности. Их можно получить безвозмездно в виде финансовой помощи [23, с. 354].

Поступление основных средств (кроме оборудования к установке) обязательно оформляется по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы». На этом счете собираются все затраты, связанные с покупкой и установкой оборудования, или с его возведением и строительством. Исключение составляют общехозяйственные и иные расходы, не имеющие прямого отношения к приобретению или строительству объектов. Когда предмет, по решению специальной комиссии организации, может быть запущен в эксплуатацию, составляется акт приемки, и все расходы со счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» списываются на счет 01 «Основные средства».

При постановке на учет объектов основных средств, эксплуатировавшихся ранее в других организациях, определяется их новый срок полезного использования, а суммы накопленной ранее амортизации не выделяются. Оценка их первоначальной учетной стоимости производится одним из упомянутых выше способов. При этом по существу оценивается остаточная стоимость объекта, под которой понимается разница между стоимостью нового объекта и суммой его амортизации.

Основные средства, поступающие в качестве вкладов учредителей в уставный капитал организации, тоже приходуются с использованием счета 08 «Вложения во внеоборотные активы». Как сказано выше, их первоначальная стоимость определяется по оценке, согласованной между учредителями. Если основное средство было в употреблении, то сумма ранее накопленной амортизации отдельно не выделяется:

Д-т 75 «Расчеты с учредителями» - К-т 80 «Уставный капитал» - отражена доля учредителя на сумму оценочной стоимости объекта;

Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы» - К-т 75 «Расчеты с учредителями» - вклад учредителя, внесенный основными средствами;

Д-т 01 «Основные средства» - К-т 08 «Вложения во внеоборотные активы» - составлен акт приемки объекта в эксплуатацию.

Если объект основных средств поступает в организацию в качестве дара и безвозмездно, то его первоначальная стоимость для постановки на бухгалтерский учет определяется по текущей рыночной цене. Рыночная цена может быть установлена по данным торговой инспекции, по официальной статистике, по материалам специальных изданий или на основании заключения эксперта. В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, сумма безвозмездно полученного основного средства является доходом организации в течение всего срока его полезного использования [17, с. 58]. Приемка такого объекта и дальнейшая его эксплуатация оформляется в бухгалтерском учете при помощи совокупности проводок:

Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы» - К-т 98 «Доходы будущих периодов» - отражены доходы будущих периодов на сумму рыночной цены объекта;

Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы» - К-т 76 - учтены дополнительные расходы по объекту основных средств;

Д-т 01 «Основные средства» - К-т 08 «Вложения во внеоборотные активы» - составлен акт приемки объекта на сумму первоначальной стоимости;

Д-т 20, 26, 44 - К-т 02 «Амортизация основных средств» - определены ежемесячные отчисления на  объект;

где счет 20 «Основное производство», счет 26 «Общехозяйственные расходы», счет 44 «Расходы на продажу».

Д-т 98 «Доходы будущих периодов» - К-т 91 «Прочие доходы и расходы» - учтен ежемесячный доход организации, пропорциональный доле амортизационных отчислений.

Смысл совокупности проводок, приведенных выше, состоит в том, что объект приходуется в виде доходов будущих периодов, которые становятся текущими доходами тогда, когда объект эксплуатируется и на него начисляется амортизация. В данном случае показано начисление амортизации применительно к предмету, находящемуся в эксплуатации в одной из следующих сфер: в основном производстве, в административно-хозяйственном подразделении, в отделе продаж (или в торговой организации).

При приобретении объекта основных средств в обмен на товары, его первоначальная стоимость вычисляется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах, организация обычно определяет стоимость аналогичных материальных ценностей. Дополнительные затраты, связанные с доставкой, установкой, доработкой, могут учитываться в составе капитальных вложений в этот объект [17, с. 243].

Одним из путей поступления основных средств в организацию является их сооружение, которое может осуществляться либо подрядным, либо хозяйственным способом. При подрядном способе, основные средства формирует сторонняя организация, что отражается в бухгалтерском учете следующим образом:

Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы» - К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - отражены затраты подрядчика (без НДС) по сооружению объекта;

Д-т 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» - К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - учтена сумма НДС по затратам подрядчика;

Д-т 01 «Основные средства» - К-т 08 «Вложения во внеоборотные активы» - принят на учет законченный строительством объект основных средств.

При хозяйственном способе строительства объекта основных средств на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» собираются все затраты организации, на которые затем, в соответствии со ст.146 Налогового кодекса начисляется НДС. Совокупность проводок в этом случае будет выглядеть следующим образом:

Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы» - К-т 07 «Оборудование к установке» - отражено оборудование на сооружение объекта;

Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы» - К-т 10 «Материалы» - отражены материальные затраты на сооружение объекта;

Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы» - К-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - учтены трудовые затраты на сооружение объекта;

Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы» - К-т 69 «Расчеты по социальному страхованию и  обеспечению» - осуществлены отчисления в социальные фонды;

Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы» - К-т 02 «Амортизация основных средств» - начислена амортизация основных средств, используемых при возведении объекта;

Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы» - К-т 05 «Амортизация нематериальных активов» - учтены прочие затраты  в виде амортизации нематериальных активов;

Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы» - К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам» - начислен НДС на всю сумму капитальных затрат;

Д-т 01 «Основные средства» - К-т 08 «Вложения во внеоборотные активы» - отражена приемка объекта основных средств в эксплуатацию.

Объект основных средств в организации может находиться в одном из следующих состояний:

в эксплуатации;

в запасе (резерве);

в стадии достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации; на консервации.

Всякое принятое в эксплуатацию основное средство начинает использоваться в производстве, и на него начисляется амортизация. Ежемесячно (на следующий же месяц после приемки в эксплуатацию) в себестоимость изготавливаемой продукции будет переходить часть стоимости данного основного средства:

Д-т 20 «Основное производство» - К-т 02 «Амортизация основных средств»,

Д-т 25 «Общепроизводственные расходы» - К-т 02 «Амортизация основных средств»,

Д-т 26 «Общехозяйственные расходы» - К-т 02 «Амортизация основных средств».

Как только сумма амортизации (на счете 02 «Амортизация основных средств») сравняется с суммой балансовой стоимости основного средства (на счете 01 «Основные средства»), то амортизация больше не начисляется, и основное средство начинает приносить «чистую прибыль». Если оно при этом уже потеряло свои технические характеристики или финансовую полезность, то его можно списать по акту:

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы» - К-т 01 «Основные средства» - отнесена остаточная стоимость основного средства на прочие расходы;

В общем случае выбытие основного средства может сопровождаться дополнительными расходами, связанными с его разработкой, а также появлением возвратных отходов и деталей, которые могут быть использованы в производственном процессе. Такие отходы принимаются на учет по цене их возможного использования в качестве сырья, запасных частей или топлива. При этом совокупность бухгалтерских проводок будет следующей:

Д-т 01 «Основные средства» - К-т 01 «Основные средства» - списана первоначальная стоимость основного средства;

Д-т 02 «Амортизация основных средств» - К-т 01 «Основные средства» - определена остаточная стоимость основного средства при его списании;

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы» К-т 01 «Основные средства» - отнесена остаточная стоимость основного средства на прочие расходы;

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы» - К-т 70,69,76 - учтены дополнительные расходы по разборке основного средства;

Д-т 10 «Материалы» - К-т 91 «Прочие доходы и расходы» - приняты на склад возвратные отходы по цене возможного использования;

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы» - К-т 99 «Прибыли и убытки» - определен финансовый результат (прибыль) от операций выбытия основного средства.

Дополнительные расходы по разборке основного средства в примере, приведенном выше, включают в себя затраты на заработную плату сотрудников (счет 70), участвовавших в разборке, отчисления от оплаты труда в социальные фонды (счет 69), а также суммы оплаты услуг сторонних организаций, принимавших участие в данной операции (счет 76). В конце месяца в бухгалтерском учете следует проводить итоги по различным прочим операциям. При этом превышение доходов над расходами необходимо переводить в состав прибыли организации, а превышение расходов над доходами - в состав убытков. В данном случае условно показана прибыль. Она могла получиться только при условии, что сумма извлеченных при разборке основного средства ценностей превысила величину списанной остаточной стоимости и всех расходов на демонтаж. Этот случай не типичен, так как в такой ситуации скорее следует ожидать появление убытка, чем прибыли.

Остаточная стоимость объекта, списываемого раньше окончания срока его полезного использования, относится исключительно на финансовый результат организации. Если при разборке такого объекта приходуются материальные ценности, пригодные для дальнейшего использования, то они считаются доходом организации. Если объект ранее подвергался переоценке, то дополнительный капитал переводится в состав нераспределенной прибыли. В бухгалтерском учете делаются следующие записи [26, с. 91]:

Д-т 02 «Амортизация основных средств» - К-т 01 «Основные средства» - погашена сумма амортизации объекта: определена его остаточная стоимость;

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы» - К-т 01 «Основные средства» - списана сумма остаточной стоимости объекта;

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы» - К-т 10, 70, 69, 76 - зафиксированы расходы по демонтажу и разборке объекта;

Д-т 10 «Материалы» - К-т 91 «Прочие доходы и расходы» - учтен доход от сохраненных материальных ценностей;

Д-т 91 «Прочие доходы и расходы» К-т 99 «Прибыли и убытки» - убыток от досрочного списания объекта;

Д-т 83 «Добавочный капитал» К-т 84 «Нераспределенная прибыль» - включена в состав нераспределенной прибыли сумма добавочного капитала, возникшего ранее при переоценке объекта основных средств.

Основными первичными учетными документами по учету основных средств являются [24, с. 147]:

) акт (накладная) приемки-передачи основных средств (форма № ОС-1);

) акт приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (№ ОС-3);

) акт на списание основных средств (форма № ОС-4);

) акт на списание автотранспортных средств (форма № ОС-4а);

) инвентарная карточка учета основных средств (форма № ОС-6);

) акт о приемке оборудования (форма № ОС-14);

) акт приемки-передачи оборудования в монтаж (форма № ОС-15);

) акт о выявленных дефектах оборудования (форма № ОС-16);

акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений (форма М-35).

Чтобы поддержать объект основного средства в работоспособном состоянии, в процессе производства целесообразно проводить специальные профилактические мероприятия, а также его регулярный ремонт.

Профилактические мероприятия заключаются в дополнительном уходе, наладке и регулировании различных систем объекта, на что требуются дополнительные материальные и трудовые затраты. Кроме этого, по техническим условиям эксплуатации оборудование, относящееся к основным средствам, всегда нуждается в периодическом отключении.

Все затраты, связанные с профилактическими мероприятиями, относятся на расходы организации.

На предприятиях с большим количеством объектов основных производственных фондов, требующих значительных расходов на проведение ремонтных работ, а также с сезонным характером проведения ремонтов рекомендуется создавать резервы на проведение ремонта. Как правило, такой порядок применяется при осуществлении капитальных ремонтов долгосрочного характера. Используется счет 96 «Резервы предстоящих расходов» для создания резерва (субсчет «Резерв на проведение ремонта»).

Резерв на проведение ремонта создается на один финансовый год. Не израсходованные в конце отчетного года средства резервного фонда на проведение ремонтных работ относятся на финансовые результаты деятельности организации:

Д 96 «Резервы предстоящих расходов» субсчет «Резерв на проведение ремонта»

К 99 «Прибыли и убытки».

Если на конец отчетного года средств резерва на ремонтные работы оказалось недостаточно, то делается дополнительное начисление:

Д 20 «Основное производство»

Д 23 «Вспомогательные производства»

Д 25 «Общепроизводственные расходы»

Д 26 «Общехозяйственные расходы»

Д 44 «Расходы на продажу»

К 96 «Резервы предстоящих расходов» субсчет «Резерв на проведение ремонта».

Правильность образования и использования сумм по резерву на проведение ремонта основных средств периодически (а на конец года обязательно) проверяется поданным смет, расчетов и т. п. и при необходимости корректируется.

Счет 96 субсчет «Резерв на проведение ремонта», используемый для учета созданного резерва на проведение ремонта основных производственных фондов, закрывается в конце отчетного года и сальдо не имеет.

На сумму акцептованных счетов подрядчика за выполнение работы по текущему и капитальному ремонту основных средств делаются записи на счетах бухгалтерского учета:

на стоимость работ по ремонту основных средств:

Д 23 «Вспомогательные производства»

Д 26 «Общехозяйственные расходы»

Д 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»

К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

на сумму НДС:

Д19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» субсчет «НДС по выполненным работам»

К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Сдача объектов в эксплуатацию оформляется актами приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (форма № ОС-3).

На сумму оплаченных счетов подрядчика согласно выписке банка делаются бухгалтерские записи на счетах:

Д 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

К 51 «Расчетные счета».

Учет ремонтов при хозяйственном способе производства работ

При хозяйственном способе производства работ по текущему и капитальному ремонтам основных средств на основании первичных документов и справок бухгалтерии делаются записи на счетах бухгалтерского учета:

на сумму затрат по ремонту:

на стоимость израсходованных материалов, запасных частей и быстроизнашивающихся предметов:

Д 23 -«Вспомогательные производства»

Д 26 «Общехозяйственные расходы»

Д 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»

К 10 «Материалы»;

на сумму начисленной заработной платы персоналу за работы по ремонту основных средств:

Д 23 «Вспомогательные производства»

Д 26 «Общехозяйственные расходы»

Д 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»

К 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;

на сумму отчислений социального налога по действующим нормативам:

Д 23 «Вспомогательные производства» Д 26 «Общехозяйственные расходы» Д 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» К 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»; » на сумму расходов по ремонту основных средств, оплаченных из подотчетных сумм: Д 23 «Вспомогательные производства» Д 26 «Общехозяйственные расходы» Д 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» К 71 «Расчеты с подотчетными лицами».

Расходы на ремонт учитываются при налогообложении прибыли в размере фактических затрат. Эти расходы включаются в себестоимость продукции в том отчетном периоде, в котором они возникли (ст. 260 НК РФ).

Выявленные при инвентаризации расхождения фактического количества имущества с данными бухгалтерского учета регулируются соответствующими нормативными документами.

Излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты и оформляется проводкой:

Д-т 01 «Основные средства» - К-т 91 «Прибыли и убытки».

При недостаче и порче объектов проводятся следующие записи:

Д-т 02 «Амортизация основных средств» - К-т 01 «Основные средства» - на сумму накопленной амортизации;

Д-т 91-3 «Выбытие основных средств» - К-т 01 «Основные средства» на остаточную стоимость объекта.

При выявлении конкретных виновных лиц недостающие или испорченные объекты оценивают по рыночным ценам и оформляют проводкой:

Д-т 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» - К-т 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании с них убытков, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты организации: Д-т 91-9 «Сальдо доходов и расходов» - К-т 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Одновременно делается запись: Д-т 99 «Прочие доходы и расходы» - К-т 91-9 «Сальдо доходов и расходов».

ГЛАВА 2. ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ В ООО «ТД «АЛЬФА-ТРЕЙД»

.1 Организационно-правовая и экономическая характеристика объекта исследования

Общество с ограниченной ответственностью «ТД «Альфа-Трейд» 20.04.2010 года зарегистрировано Инспекцией Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Ростова-на-Дону.

ООО «ТД «Альфа-Трейд» создано в соответствии с законодательством.

ООО «ТД «Альфа-Трейд» осуществляет ведение, пользование и распоряжение своим имуществом в соответствии целям деятельности, назначению имущества. Общество имеет самостоятельный баланс, печать со своим наименованием, фирменный знак, эмблему, расчетный счет.

Срок деятельности Общества не ограничен. Деятельность Общества прекращается по решению Общего собрания акционеров, либо по основаниям, предусмотренным Федеральным законом «Об обществах с ограниченной ответственностью».

Целью деятельности Общества является извлечение прибыли.

Основным видом деятельности ООО «ТД «Альфа-Трейд» является розничная торговля моторным топливом, дополнительными видами являются деятельность агентов по оптовой торговле топливом, оптовая торговля моторным топливом, включая авиационный бензин, хранение и складирование жидких и газообразных грузов, хранение и складирование нефти и продуктов её переработки и другие виды деятельности.

Торговый дом «Альфа-Трейд», развивающий сеть АЗС «Газпром» - одна из самых динамично растущих крупнейших компаний страны. На сегодняшний день сеть АЗС «Газпром», принадлежащая ООО «ТД «Альфа-Трейд», насчитывает более 470 современных автозаправочных комплексов в 25 регионах России.

Организационная структура управления ООО «ТД «Альфа-Трейд» представляет собой слаженную работу филиалов, отделов и участков, находящихся в непосредственном подчинении ген. директора.

Организационная структура обособленного подразделения ООО «ТД «Альфа-Трейд» по Калужской области представлена на рис. 1.

Рис. 1 - Организационная структура ООО «ТД «Альфа-Трейд»

Организационная структура управления ООО «ТД «Альфа-Трейд» представляет иерархическую структуру с линейным и функциональным управлением с функциональной департаментализацией по технологиям (финансы, маркетинг, экономика, персонал, производство и др.). Данная структура управления характеризуется высокой степенью разделения труда, развитой иерархией управления, четкой линией цепи команд, отношения между руководителями и подчиненными строятся по вертикали по принципу единоначалия.

Основные технико-экономические показатели являются обобщающими параметрами организации. В своей совокупности эти показатели отражают общее состояние дел в организации в производственно-технической, хозяйственно-финансовой, коммерческой, социальной сферах. Каждый показатель в отдельности обобщённо характеризует одно из направлений его внутренней или внешней деятельности.

Таблица 2.1 - Размер производства ООО «ТД «Альфа-Трейд»

Объём продажи товарной продукции является одним из основных показателей, характеризующих деятельность коммерческих организаций. От его величины зависит объём реализации продукции, уровень ее себестоимости, сумма прибыли, уровень рентабельности, финансовое положение компании.

Следует отметить, что основным показателем является стоимость товарной продукции в ценах фактической реализации и в динамике лет наблюдается её изменение. В 2013 году она составила 2975868 тыс. руб., что на 11,3% больше чем в 2011 году и на 11,2% больше чем в 2012 году.

Среднегодовая стоимость основных производственных средств увеличивается в течение исследуемого периода. В отчётном году она составила 468952 тыс. руб., что в 20,7% больше чем в 2011 году и на 14,5% выше, чем в 2012 году.

Среднегодовая численность работников увеличилась в отчётном году на 0,9% по сравнению с 2011 годом. В 2013 году данный показатель возрастает на 0,5% к уровню 2012 года.

С процессом производства тесно связан процесс реализации готовой продукции, выполненных работ, оказанных услуг, являющийся завершающей стадией кругооборота средств. Объем производства и реализации продукции являются взаимозависимыми показателями.

Проанализируем размер и структуру товарной продукции, а также изменения в структуре товарной продукции в компании на основе данных таблицы 2.2.

Таблица 2.2 - Размер и структура товарной продукции ООО «ТД «Альфа-Трейд»

Анализ таблицы 2 показывает, что в ООО «ТД «Альфа-Трейд» наибольший удельный вес занимает реализация бензина Аи-92: в 2011 году - 52,9%, в 2012 году - 53,0%, в 2013 г. - 53,8%. При этом продажи бензина Аи-92 с каждым годом повышается. Также большой удельный вес имеет реализация бензина Аи-95 в 2011 году - 35,0%, в 2012 году - 34,8%, в 2013 г. - 30,9%.

Для более полной оценки проведём анализ деятельности хозяйства по основным экономическим показателям на основе данных таблицы 3.

Таблица 2.3 - Характеристика экономической деятельности ООО «ТД «Альфа-Трейд»

Анализ таблицы 2.3 показывает, что в основные экономические показатели в динамике лет изменяются по-разному. Показатели, характеризующие уровень производства, изменяются быстрыми темпами в течение исследуемого периода.

Фондоотдача в 2011 году составляла 6,88 руб. руб., а в 2013 она понизилась на 7,7% и составила 6,35 руб./руб.

Фондоемкость повысилась за рассматриваемый период на 6,7%. Рентабельность основных фондов снизилась на 30,5%.

Основным показателем экономической эффективности деятельности предприятия является уровень рентабельности. Отношение прибыли к полной себестоимости реализованной продукции в 2013 году по сравнению с 2011 годом сократилось на 34,0%, а по сравнению с 2012 годом - на 9,2%.

Отношение прибыли к выручке в 2013 году в сравнении с 2011 годом сократилось на 34,0%, а в сравнении с 2012 годом - на 9,2%. Это обусловлено снижением прибыли предприятия на фоне нестабильных экономических условий, связанных с повышением цен на бензин.

Таблица 2.4 - Динамика основных средств ООО «ТД «Альфа-Трейд» за 2011 - 2013 гг. (тыс. руб.)

Проанализировав таблицу, можно сделать вывод, что наибольший удельный вес в структуре основных средств имеют машины и оборудования в 2011 г. - 76,6%. Рассматривая динамику стоимости машин и оборудования, следует отметить, что в 2013 г. она снизилась на 5,3% или на 16136 тыс. руб., по сравнению с 2011 г., за счет покупки машин для ООО «ТД «Альфа-Трейд».

Сумма основных средств по группе «здания» за 2011 - 2013 гг. снизилась на 4564 тыс. руб. или на 9,6%, а их удельный вес в составе основных средств снизился на 0,7% (с 11,9% в 2011 г. до 11,2% в 2013 г.)

Сумма основных средств по группе «земельные участки» за 2011 - 2013 гг. снизилась на 220 тыс. руб. или на 97,8%.

Сумма основных средств по группе «другие виды основных средств» за 2011 - 2013 гг. снизилась на 15 тыс. руб. или на 10,3%.

Сумма основных средств по группе «сооружения и передаточные устройства» за 2011 - 2013 гг. увеличилась на 2620 тыс. руб. или на 85,3%, а их удельный вес в составе основных средств увеличился на 0,7% (с 0,8% в 2011 г. до 1,5% в 2013 г.)

Сумма основных средств по группе «транспортные средства» за 2011 - 2013 гг. увеличилась на 547 тыс. руб. или на 1,3%, а их удельный вес в составе основных средств увеличился на 0,6% (с 10,2% в 2011 г. до 10,8% в 2013 г.)

Сумма основных средств по группе «производственный и хозяйственный инвентарь» за 2011 - 2013 гг. увеличилась на 244 тыс. руб. или на 13,1%, а их удельный вес в составе основных средств составил 0,5% и не изменялся.

Всего сумма основных средств в ООО «ТД «Альфа-Трейд» за 2011 - 2013 гг. снизилась на 17524 тыс. руб. или на 4,4%.

Из выше сказанного можно сделать вывод, что в производственной деятельности хозяйства существуют определённые трудности, которые требуют немедленных действий.

2.2 Документальное оформление, синтетический и аналитический учет основных средств организации

Аналитический учет основных средств ведется в разрезе инвентарных объектов (субконто «Основные средства»). Каждый инвентарный объект основных средств - элемент справочника «Основные средства» (меню: «Справочники - Основные средства»).

Наиболее распространенным способом поступления основных средств в ООО «ТД «Альфа-Трейд» является приобретение за плату. На поступившие основные средства предприятие получает от поставщиков все необходимые  расчетные и отгрузочные документы. Поступающие основные средства принимает комиссия, назначаемая руководителем организации.

Учет наличия и движения основных средств в организации ведется в соответствии с ПБУ 6/01 и Положением по ведению бухгалтерского учета.

Для оформления в учете включения объектов в состав основных средств и их выбытия применяется Акт о приеме-передаче объекта основных средств (форма № ОС-1 и форма № ОС-1a - для зданий и сооружений).

В июле 2013 г. ООО «ТД «Альфа-Трейд» приобрело у ООО «Технокомп» сервер (паспорт № 53872017, заводской номер 6596-84, дата выпуска - январь 2007 года, инвентарный номер 000106).

Покупная стоимость сервера - 739 329 руб. (в том числе НДС - 112 779 руб.), срок полезного использования - 10 лет.

ООО «Технокомп» уже использовало эти средства у себя в производстве в течение 6 месяцев (сумма начисленной амортизации составила 31 328 руб., первоначальная стоимость сервера - 626 550 руб. Поэтому оно представило сведения о дате ввода сервера в эксплуатацию, фактическом сроке эксплуатации, сумме начисленной амортизации и остаточной стоимости (формы № ОС-1 и № ОС-6 в).

Кроме того, в Акте присутствует реквизит для отражения информации о государственной регистрации прав на недвижимое имущество.

Для оформления и учета перемещения объектов основных средств внутри организации из одного структурного подразделения (цеха, отдела, участка и др.) в другой применяется Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств (форма № ОС-2). Она создается в трех экземплярах. Первый экземпляр передается в бухгалтерию, второй - остается у лица, ответственного за сохранность объекта  основных средств сдатчика, третий экземпляр передается получателю.

После перемещения объекта данные о произошедшем перемещении объектов основных средств вносятся в инвентарную карточку (книгу) учета объектов основных средств (формы № ОС-6, ОС-6а, ОС-6б).

В инвентарной карточке формы №ОС-6 внутреннее перемещение отражается в разделе 4 «Сведения о приемке, внутренних перемещениях, выбытии (списании) объекта основных средств», где указывается дата и номер документа, на основании которого вносится запись, вид операции, наименование структурного подразделения, остаточная стоимость объекта, а также фамилия и инициалы лица, ответственного за хранение.

Накладная выписывается передающей стороной (сдатчиком) в трех экземплярах, подписывается ответственными лицами структурных подразделений получателя и сдатчика. Первый экземпляр передается в бухгалтерию, второй - остается у лица, ответственного за сохранность объекта основных средств, третий - передается получателю.

Для учета наличия и движения объектов основных средств, а также учета движения его внутри организации применяются инвентарные карточки и инвентарные книги, которые заполняются на основании актов о приеме-передаче объектов основных средств и сопроводительных документов (технических паспортов заводов-изготовителей и др.).

Инвентарные карточки (книги) ведутся в бухгалтерии ООО «ТД «Альфа-Трейд» в одном экземпляре: на каждый объект - по форме № ОС-6 «Инвентарная карточка учета объекта основных средств»;

В инвентарной карточке на основании соответствующих документов отражаются: прием, перемещение объектов основных средств внутри организации, включая проведение реконструкции, модернизации, капитального ремонта, а также их выбытие или списание.

Зачисление смонтированного и готового к эксплуатации оборудования в состав основных средств организации оформляется в установленном порядке по формам № ОС-1 или № ОС-16.

Согласно учетной политике организации основные средства, которые нуждаются в госрегистрации, отражаются на счете 01 субсчет «Основные средства, которые подлежат госрегистрации».

В 2013 году ООО «ТД «Альфа-Трейд» приобрело по договору купли-продажи № 125-Т от 11.07.2013 г. бензовоз. Согласно договору, его стоимость составила - 739 329 руб. (в том числе НДС - 112 779 руб.). Бухгалтерией сделаны следующие проводки:

Таблица 2.4 - Бухгалтерские записи по приобретению основных средств в ООО «ТД «Альфа-Трейд»

Объекты основных средств стоимостью до 40 000 руб. за единицу, а также книги, брошюры и т.п. издания подлежат списанию на расходы на продажу по мере отпуска их в эксплуатацию.

В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию, на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.

Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации.

Капитальные вложения в арендованные объекты основных средств зачисляются Обществом в состав собственных основных средств, если иное не предусмотрено договором аренды, в сумме фактически произведенных затрат.

Объект основных средств, полученный Обществом на правах финансовой аренды, отражается в составе основных средств, в соответствии с условиями  договора.

Выбытие основных средств в Обществе введется с применением субсчета «Выбытие основных средств» счета 01 «Основные средства».

ООО «ТД «Альфа-Трейд» был продан ООО «Газпромнефть» принадлежащий ему МАЗ 5440В2  за 472 000 руб. (в том числе НДС - 72 000 руб.) по договору купли-продажи. При этом был оформлен акт на списание автотранспортных средств форма ОС-4а.

Первоначальная стоимость бензовоза - 472 000 руб., сумма начисленной амортизации к моменту продажи - 362255 руб.

Расходы по снятию автомобиля с учета в ГИБДД составили - 1 000 руб.

Бухгалтерией были сделаны проводки:

Таблица 2.5 - Бухгалтерские записи по выбытию основных средств в ООО «ТД «Альфа-Трейд»

2.3 Бухгалтерский учет амортизации и расходов на ремонт основных средств

В ООО «ТД «Альфа-Трейд» в бухгалтерском и налоговом учете используется линейный метод начисления амортизации.

ООО «ТД «Альфа-Трейд» 10 января 2012 года приобрело и ввело в эксплуатацию здание склада.

Согласно Классификации основных средств здание входит в третью амортизационную группу, и его можно использовать от 3 до 5 лет. В бухгалтерском, и в налоговом учете срок полезного использования был установлен - 5 лет (60 месяцев).

И в бухгалтерском, и в налоговом учете ООО «ТД «Альфа-Трейд» начисляет амортизацию всех основных средств линейным методом.

В бухгалтерском учете по данному объекту нужно ежемесячно начислять амортизацию в сумме: 626 550 руб. : 5 лет : 12 мес. = 10 442,50 руб.

Это отражается следующими проводками:

Дебет 25 Кредит 02 - 10 442,50 руб. - начислена амортизация сервера 1256-124.

В налоговом учете норма амортизации здания склада равна:

: 60 мес. Í 100% = 1,6667%.

Ежемесячно в налоговом учете по зданию делаются такие амортизационные отчисления: 626 550 руб. Í 1,6667% = 10 442,71 руб.

Амортизация сервера отражается в представленном регистре налогового учета, использующемся с 01.01.2013 г. в ООО «ТД «Альфа-Трейд» (таблица 2.6).

Таблица 2.6 - Регистр-расчет суммы амортизации основных средств ООО «ТД «Альфа-Трейд» за август 2013 года

В соответствии со ст. 318 Налогового кодекса РФ к прямым расходам для целей налогообложения прибыли ООО «ТД «Альфа-Трейд» относит амортизацию тех основных средств, которые непосредственно используются при выполнении услуг. Амортизация всех остальных основных средств считается косвенными расходами.

По данным Регистра-расчета амортизации основных средств за август 2013 года у ООО «ТД «Альфа-Трейд» амортизация сервера относится к косвенным расходам. Ее сумма составила 10 442,71 рублей.

Учет расходов по ремонту основных средств зависит от того, кто выполняет работы. Ремонтные работы могут производиться как силами персонала организации, так и подрядным способом - посредством привлечения специализированных организаций или физических лиц (на условиях договоров гражданско-правового характера).

В ООО «ТД «Альфа-Трейд» расходы на ремонт относятся на издержки обращения в том отчетном периоде, в котором эти расходы произведены.

Эти расходы включаются в себестоимость продукции в том отчетном периоде, в котором они возникли (ст. 260 НК РФ).

ООО «ТД «Альфа-Трейд» в октябре 2012 года производил ремонт офиса в административном здании с привлечением сторонней организации и использованием собственных материалов. К осуществлению ремонтных работ, а также для обеспечения необходимыми материалами привлекается один из работников организации, работа которого оформляется отдельно расцененным нарядом.

Стоимость использованных материалов составила 34 250 руб. Стоимость услуг сторонней организации (ООО «СтройСервис») - 73009 руб. без учета НДС. Заработная плата работника организации, привлеченного к обеспечению ремонтных работ, составила 3934 руб., начисления на заработную плату (взносы во внебюджетные фонды) - 1353 руб.

Себестоимость по основной деятельности организации формируется на счете 20 «Основное производство» с использованием счетов 25 и 26. При этом в бухгалтерском учете производятся следующие записи:

Таблица 2.7 - Учет ремонта основных средств в ООО «ТД «Альфа-Трейд»

Основные средства необходимо постоянно поддерживать в рабочем состоянии, что требует определенных затрат.

Расходы на обслуживание (технический осмотр, уход и т.п.) и все виды ремонтов (текущий, средний, капитальный) основных средств включаются в себестоимость продукции.

ООО «ТД «Альфа-Трейд» в 2012 году произвело текущий ремонт мониторов компьютера. Расходы на ремонт составили:

заработная плата рабочих - 1 360 руб.;

страховые взносы, начисленные и уплаченные с заработной платы рабочих - 468 руб.;

стоимость покупных деталей - 6464 руб., в том числе НДС - 2 443 руб.

Бухгалтер общества сделал проводки:

Таблица 2.8 - Учет текущего ремонта основных средств в ООО «ТД «Альфа-Трейд»

Всего на себестоимость ремонта было списано 8292 руб. (1360 + 468 + 6464). Эта сумма полностью может быть учтена при налогообложении прибыли.

Таким образом, можно сделать вывод, что учет основных средств в ООО «ТД «Альфа-Трейд» ведется в соответствии с законодательством.

ГЛАВА 3. ПУТИ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ И АМОРТИЗАЦИОННОЙ ПОЛИТИКИ В ОРГАНИЗАЦИИ

.1 Совершенствование бухгалтерского учета основных средств в организации

ООО «ТД «Альфа-Трейд» можно предложить внедрить систему учета основных средств в соответствии с МСФО (Подсистема) на основе типовой конфигурации «1С:«Бухгалтерия предприятия» с целью повышения эффективности управления основными средствами и повышением контроля за их использованием.

Общие требования к Подсистеме для ООО «ТД «Альфа-Трейд»:

. Необходимость использования отдельного плана счетов МСФО.

. В Подсистеме в автоматическом режиме должны формироваться данные по МСФО на основании данных по РСБУ. При этом участие пользователя в процессе формирования должно быть минимальным.

. Для трансляции данных должен применяться универсальный механизм мэппинга планов счетов по РСБУ и МСФО с возможностью гибкой настройки пользователями.

. Функционал трансляции должен предусматривать два режима формирования данных по МСФО: за период (пакетный режим) либо одновременно с формированием данных по РСБУ (онлайн-режим).

. Подсистема должна иметь функционал независимого ведения учета по МСФО и необходимый набор отчетных форм.

. Начальные остатки по плану счетов МСФО должны быть сформированы в автоматизированном режиме.

. При разработке не должны вноситься изменения в типовую конфигурацию или же изменения должны быть минимальными. Все изменения должны храниться в отдельном блоке, который легко можно добавить в наиболее распространенные конфигурации на платформе «1С».

. Механизм настройки мэппинга планов счетов должен быть универсальным и настраиваться силами пользователей без участия разработчиков.

. В целях ведения независимого учета по МСФО для отдельных хозяйственных операций предусматриваются отдельные виды документов. При отсутствии таковых должен автоматически создаться универсальный документ, подобный «Ручной операции», но на плане счетов МСФО. Заполняться этот документ должен по правилам мэппинга и полностью автоматически.

. Необходимо определение видов документов, проводки по которым переносятся (или не переносятся) на план счетов МСФО. Должна существовать возможность отказа от трансляции данных на план счетов МСФО для конкретных документов вида, предусматривающего перенос данных на план счетов МСФО.

. У документов МСФО должна быть собственная нумерация, хранение документов МСФО осуществляется в отдельном журнале.

Документы, являющиеся методологической основой разработки включают:

Учетную политику по МСФО в части основных средств.

План счетов МСФО (выдержка приведена в приложении 1).

Мэппинг планов счетов РСБУ и МСФО (выдержка приведена в приложении 2).

Механизма формирования проводок на плане счетов МСФО представлен на рис. 2:

Рис. 2 - Промежуточное создание документа МСФО на основании документа РСБУ

Документ МСФО «Вид 1» - документ МСФО, сформированный на основании документа РСБУ.

Документ МСФО «Вид 2» - самостоятельный документ МСФО.

Данный вариант учета позволяет выделить в отдельный модуль документы и отчеты по МСФО. Формы документов МСФО предусматривают заполнение дополнительных реквизитов, отсутствующих в РСБУ, для корректного переноса значений субконто на план счетов МСФО. Например, реквизит «назначение ОС». Если выбрано значение «владение с целью получения дохода от роста стоимости», то в плане счетов МСФО данный объект будет учтен на субсчетах к счету «Инвестиционная недвижимость»; если выбрано значение «использование в основной деятельности» - на субсчетах к счету «Основные средства» и т. д.

3.2 Пути совершенствования амортизационной политики в организации

Использование линейного метода начисления амортизации основных средств не может адекватно отражать процесс износа.

Сравним начисленная в каждом году амортизация основных средств по четырем методам (расчет показан в табл. 3.1).

Ежегодные амортизационные отчисления в соответствии с методом линейного списания в течение 5 лет находятся на одном уровне - 8 000 руб.

По методу суммы чисел начисленные амортизационные суммы за первый год значительно больше.

Метод начисления износа пропорционально объему выполненных работ не дает представления о четкой тенденции изменения амортизации из-за резких колебаний величины амортизации из года в год.

Резкое ежегодное изменение амортизации отражается и на остаточной стоимости.

Таблица 3.1 - Разные способы начисления амортизации

Предоставление предприятиям выбора начисления амортизации будет содействовать создания гибкой амортизационной политики, которая позволит остановить сбережение устаревшего оборудования, быстрейшего накопления денежных ресурсов на обновление основных фондов.

В настоящее время используется линейный способ, обеспечивающий начисление одинаковых сумм амортизации со стоимости основных фондов, используемых с разной интенсивностью.

Однако в современных условиях необходимо разбить основные фонды на группы и для каждой группы применять свой способ начисления амортизации.

Для многих предприятий налог на имущество оказывает значительное влияние на размер налогового бремени, поэтому целесообразно уделять должное внимание вопросам налогового планирования налогообложения имущества.

Для оптимизации налога на имущество необходимо, в частности, произвести расчеты по тем элементам учетной политики, которые оказывают влияние на величину данного налога.

К ним, в частности, относится определение вариантов начисления амортизации по основным средствам.

Для иллюстрации налоговых последствий выбора в учетной политике метода начисления амортизационных начислений произведем расчеты налога на имущество по вибрационной установке, первоначальная стоимость которой 40 тыс. руб. и срок полезного использования 5 лет.

Итоги расчетов налога на имущество представлены в табл. 3.2.

Таблица 3.2 - Расчет налога на имущество

Наиболее приемлемым для оптимизации размера налога на имущество является нелинейный метод.

Налог на имущество тесно связан с налогом на прибыль.

Рассчитаем налоговую экономию по налогу на прибыль по ставке 20%, с учетом того, что экономия по налогу на имущество увеличивает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Итоги расчетов налога на прибыль представлены в табл. 3.3.

Таким образом, расчеты показывают, что применение нелинейного метода начисления амортизационных отчислений дает в первые годы экономию как по налогу на имущество, так и по налогу на прибыль.

В целом экономия получается не столько по сумме, сколько по денежным потокам.

Таблица 3.3 - Расчет налога на прибыль

Подводя итоги рассмотрения проблем оптимизации налога на имущество, еще раз хотелось бы подчеркнуть, что данный налог тесно взаимосвязан с налогом на прибыль, и его планирование должно строиться с учетом положений главы 25 НК РФ.

Разрабатывая приказ по учетной политике на очередной год, необходимо тщательно проанализировать налоговые последствия различных методов бухгалтерского и налогового учета и принять взвешенное решение по элементам учетной политики для целей налогообложения.

Например:

Утвердить учетную политику организации для целей налогообложения на 2014 г., устанавливающую следующее:

. Налоговый учет осуществляется группой в составе: созданной из числа сотрудников бухгалтерской службы организации.

. Для целей налогового учета организация дополняет применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета. В необходимых случаях организация применяет самостоятельные регистры налогового учета (формы регистров прилагаются).

. Подтверждение данных налогового учета осуществляется организацией на основе первичных учетных документов (включая справки бухгалтера), аналитических регистров налогового учета и расчетов налоговой базы (формы аналитических регистров и расчетов налоговой базы прилагаются).

. В качестве метода признания доходов для целей налогообложения прибыли избрать метод начисления (ст. 271 и 273 гл. 25 НК РФ).

. Для определения размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг), применять метод оценки по средней стоимости (ст. 254 гл. 25 НК РФ).

. При начислении амортизации основных средств и нематериальных активов для целей налогообложения прибыли использовать нелинейный метод начисления амортизации (ст. 259 гл. 25 НК РФ).

. При проведении ремонта основных средств фактические затраты на ремонт списывать в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены (ст. 260 гл. 25 НК РФ).

. Согласно ст. 320 гл. 25 НК РФ предусмотреть следующий вариант учета расходов на доставку товаров (транспортные расходы) для целей налогообложения прибыли: с включением в сумму издержек обращения расходов организации на доставку товаров в случае, если такая доставка не включается в цену приобретения товаров по условиям договора.

. Организация не создает резервы по сомнительным долгам (ст. 266 гл. 25 НК РФ).

.Организация не создает резерв на предстоящие расходы по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию (ст. 267 гл. 25 НК РФ).

. При реализации и ином выбытии ценных бумаг их стоимость для целей налогообложения определять по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО) (ст. 280 гл. 25 НК РФ).

. Хранение и ведение регистров налогового учета осуществлять в соответствии с нормами ст. 314 гл. 25 НК РФ.

.Согласно ст. 313 гл. 25 НК РФ изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и/или объектов в целях налогообложения осуществляется организацией в случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учета.

. Внесение изменений в учетную политику для целей налогообложения производится на основании приказа руководителя организации.

В целях своевременного и качественного обновления основных средств сельскохозяйственным организациям следует формировать амортизационную политику, включающую следующие элементы:

проведение переоценки основных средств,

определение обоснованных сроков полезного использования и способов начисления амортизации объектов основных средств,

оптимизация налогообложения,

формирование и целевое использование амортизационного резерва,

выбор наиболее эффективных форм воспроизводства основных средств.

Предложенные рекомендации о применении в налоговом учете нелинейного метода начисления амортизации основных средств позволят сместить во времени величину налога на прибыль к более поздним периодам, а налоговую экономию направить на капитальные вложения.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Основные средства играют важную роль в процессе труда, так как они в своей совокупности образуют производственно-техническую базу организации и определяют её  производственный потенциал.

Порядок учета основных средств регулируется Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29 июля 1998г. №34н) и Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденным приказом Минфина России от 30 марта 2001г. №26н.

В целях бухгалтерского учета амортизация объектов основных средств, производится одним из следующих способов начисления амортизационных начислений: линейный способ; способ уменьшаемого остатка; способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Амортизационные отчисления по объекту основных средств начинаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и прекращаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта или его списания.

Для учета наличия и движения объектов основных средств, а также учета движения его внутри организации применяются инвентарные карточки и инвентарные книги, которые заполняются на основании актов о приеме-передаче объектов основных средств и сопроводительных документов (технических паспортов заводов-изготовителей и др.).

В ООО «ТД «Альфа-Трейд» синтетический учёт наличия и движения основных средств, принадлежащих организации на правах собственности, осуществляется на следующих счетах: 01 “Основные средства” (активный); 02 “Амортизация основных средств” (пассивный); 91 “Прочие доходы и расходы” (активно-пассивный).

Счёт 01 “Основные средства” предназначен для получения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации или сданных в текущую аренду.

Бухгалтерский учет в организации частично автоматизирован. Используется программный продукт 1С Предприятие 8.0. Автоматизированы все основные средства по учету основных средств: поступление, принятие к учету, начисление амортизации, модернизация, передача, списание.

В ООО «ТД «Альфа-Трейд» на протяжении ряда лет используется линейный метод начисления амортизации. Все прямые расходы сразу включаются в себестоимость продукции ООО «ТД «Альфа-Трейд». Все косвенные расходы учитываются на отдельных счетах и в конце отчетного периода распределяются между себестоимостью произведенной продукции или же сразу списываются на реализацию.

ООО «ТД «Альфа-Трейд» можно предложить внедрить систему учета основных средств в соответствии с МСФО (Подсистема) на основе типовой конфигурации «1С:«Бухгалтерия предприятия» с целью повышения эффективности управления основными средствами и повышением контроля за их использованием.

Однако в современных условиях необходимо разбить основные фонды на группы и для каждой группы применять свой способ начисления амортизации.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

1. Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть первая: Принята 30 ноября 1994г. №51-ФЗ (ред. от 02.11.2013г.). Часть вторая: Принята 26 января 1996г. №14-ФЗ. (ред. от 12.12.2013 г.) / СПС КонсультантПлюс.

. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая: Принята 31 июля 1998г. №146-ФЗ (ред. от 28.12.2013г.). Часть вторая: Принята 5 августа 2000г. № 117-ФЗ. (ред. от 28.12.2013г.) (с изм. и доп., вступ. в силу с 02.01.2014г.) // СПС КонсультантПлюс.

. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 6 декабря 2011г. №402-ФЗ (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.01.2014г.) // СПС КонсультантПлюс.

. Постановление Правительства РФ о 01.01.2002г. №1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» (ред. от 10.12.2010 N 1011). // СПС КонсультантПлюс.

. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.98г. №34н (в ред. Приказа Минфина РФ от 24 декабря 2010 г. N 186н) // СПС КонсультантПлюс.

. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008: Утв. приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. №106н. (ред. от 18.12.2012г.). // СПС КонсультантПлюс.

. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01: Утв. приказом Минфина РФ от 30.03.01 №26н (в ред. Приказа Минфина РФ от 24 декабря 2010 г. N 186н). // СПС КонсультантПлюс.

. Приказ Минфина РФ от 13 октября 2003 г. №91н (ред. от 24.12.2010г.) «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств» // СПС КонсультантПлюс.

. Алексеева А.Н. Формирование стоимости основных средств и нематериальных активов в бухгалтерском и налоговом учете // Российский налоговый курьер, №2, 2010. - 20-25с.

. Андросов А.М., Викулов Е.В. Бухгалтерский учет: Учебное пособие. - М.: Издательство «Экзамен», 2010. - 510с.

. Асеева Л.А., Амортизация основных средств // Финансовая газета, №19, 2009. - 34-38с.

. Астахов В.П. Бухгалтерский финансовый учет: Учебник. - М.: Дело и сервис, 2010 -436с.

. Ачкурина Е.В., Солодко Л.П. Бухгалтерский финансовый учет: Учебное пособие. - М.: Издательство «Экзамен», 2010.-416с.

. Бабаев Ю.Я. Теория бухгалтерского учета: Учебное пособие 2-е изд., переаб. и доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2009. - 304с.

. Батуев М.В. Изменения в начислении амортизации // Бухгалтерский учет, №8, 2010. - 40-42с.

. Безруких П.С., Кондраков Н.П, Палий В.Ф. и др. Бухгалтерский учет: Учебник/под ред. П.С. Безруких.- М.: Бухгалтерский учет, 2009. -320с.

. Бератор. Практическая бухгалтерия // Амортизация основных средств, в ред. обновления за май 2010.

. Богатая И.Н., Хоханова Н.Н. Бухгалтерский учет, Ростов- на- Дону: Феникс, 2010.-435с.

. Бойкова М. Налоговая амортизация основных средств // Бухгалтерское приложение к газете «Экономика и жизнь», выпуск 2010. - 14-16с.

. Волошин Д.А. Изменения в учете основных средств // Главбух, №12, 2010. - 22-25с.

. Гладышева Ю.П. Амортизация основных средств в новой редакции главы 25 НК РФ // Аудиторские ведомости, №10, октябрь 2010. - 10-12с.

. Козлова Е.П., Парашутин Н.В. Бухгалтерский учет, М.: «Финансы и статистика», 2010. - 475с.

. Козлова Е.П., Бабченко Т.Н., Галанина Е.Н. Учет прочих доходов и расходов // Приложение к журналу «Бухгалтерский учет», №3, 2010. - 19с.

. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет // Учебное пособие. - 4-е изд., перераб. и доп. - М.: Инфра-М, 2010. - 640с.

. Комментарии к Плану счетов бухгалтерского учета / А.С. Бакаев, Л.Г. Макарова, Е.А. Мизиковский и др. / Под ред. А.С. Бакаева.- М.: Информационное агентство «ИПБ-БИНФА», 2009.-435с.

. Станиславович Е.Н. Амортизация как источник финансирования // Финансовая газета, №34, 2010. - 9-11с.

. Сухов М.В. Амортизация основных средств и нематериальных активов // Главбух, №5, 2010. - 37-41с.

. Шишкин А.К., Вартанян С.С., Бухгалтерский учет и финансовый анализ на коммерческих предприятиях. - М.: «ИНФРА-М» 2010.-496с.

ПРИЛОЖЕНИЕ 1

ПРИЛОЖЕНИЕ 2