тыс. руб.
Таким образом, существенность дебиторской задолженности составляет 893,89 тыс. руб.
В ходе аудита была обнаружена безнадежная дебиторская задолженность в размере 3873 тыс. руб. Данная сумма больше рассчитанного уровня существенности и искажает данные бухгалтерской отчетности. В данном случае аудитор составляет аудиторское заключение с отрицательным мнением в отношении дебиторской задолженности.
В соответствии с этим можно привести следующее аудиторское заключение в части выражения отрицательного мнения в связи с существенным искажением бухгалтерской отчетности. В аудиторском заключении перед частью "Мнение с оговоркой" необходимо включить часть "Основание для выражения мнения с оговоркой". Например:
Основание для выражения отрицательного мнения
"По статье "Дебиторская задолженность" бухгалтерского баланса по состоянию на 31 декабря 2010 года отражена сумма безнадежной дебиторской задолженности в размере 3873 тыс. руб. Сумма обнаруженной безнадежной задолженности была отражена в бухгалтерской отчетности по строке "Дебиторская задолженность".
Отрицательное мнение
По нашему мнению, вследствие влияния указанных обстоятельств финансовая отчетность организации "Строймир" недостоверно отражает финансовое положение на 31 декабря 2010 г. и результаты ее финансово-хозяйственной деятельности с 1 января по 31 декабря 2011 г. включительно и таким образом не может быть признана соответствующей требованиям законодательства Российской Федерации в части подготовки финансовой отчетности".
В соответствии с данным мнением аудитора необходимо предоставить письменную информацию с разъяснениями и исправлением выявленных в ходе аудита ошибок. В соответствии с данными, представленными в примере аудитор может сообщить аудируемому лицу, что согласно пункту 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации: "дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек должна быть отнесена на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты (как расходы) у коммерческой организации".
Модификация аудиторского заключения по результатам проведения инвентаризации дебиторской задолженности
При проверке дебиторской задолженности также необходимо провести инвентаризацию дебиторской задолженности. По результатам инвентаризации может быть составлен рабочий документ, на основании которого аудитор выражает свое мнение.
Пример 2. При аудиторской проверке дебиторской задолженности аудитору было представлено недостаточно аудиторских доказательств для выражения мнения о достоверности дебиторской задолженности. Аудитор принял решение о проведении инвентаризации. На основании проведенной инвентаризации был составлен следующий рабочий документ, представленный в таблице 3.
Таблица 3 - Рабочий документ "Таблица выявленных нарушений по результатам инвентаризации"
Наименование рабочего документа Таблица 1 2 Номер формы отчетного документа РД-2 Проверяемая организация ООО "Строймир" Проверяемое направление аудита Документальное оформление Описание аудиторских процедур Проверка документов Описание процедур получения аудиторских доказательств Формальный просмотр документов № п/п Характеристика нарушения Последствия Рекомендации аудитора 1 В ходе инвентаризации расчетов была выявлена дебиторская задолженность от ООО "Домовой" к ООО "Строймир", срок давности которой истек в декабре 2010 года в размере 35 тыс. руб. Эта задолженность продолжала числится на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Существует вероятность злоупотреблений Создать резерв под задолженность ООО "Строймир" и списать её счёт резерва по сомнительным долгам. 2 Организация не использует счета аналитического учета по счетам расчетов Отсутствие, подделка или уничтожение подлинных первичных документов В соответствии с планом счетов бухгалтерского учета ввести счета аналитического учета, для получения детализированных, более подробных сведений об объектах бухгалтерского учета 3 Некорректное составление корреспонденции счетов Существует вероятность злоупотреблений Внести изменения в учете относительно корреспонденции счетов с учетом исправленных проводок
На основании выявленных данных аудитор может выразить мнение с оговоркой.
Основание для выражения мнения с оговоркой
По статье "Дебиторская задолженность" бухгалтерского баланса по состоянию на 31.12.2010 года отражена дебиторская задолженность с истекшим сроком давности в размере 35 тыс. руб., а также организация не использует аналитические счета в отношении отражения дебиторской задолженности.
Мнение с оговоркой
По нашему мнению, за исключением влияния на бухгалтерскую отчетность обстоятельств, изложенных в части, содержащей основание для выражения мнения с оговоркой, бухгалтерская отчетность отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение организации ООО "Строймир" по состоянию на 31.12.2010 года в соответствии с установленными правилами составления бухгалтерской отчетности.
Аудитор должен представить письменную информацию:
"На основании выявленных ошибок необходимо списать дебиторскую задолженность, срок исковой давности которой истек в 2010 году:
Дебет 91-2 Кредит 62 - 35000 руб. - списана непогашенная дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности;
Дебет 007 - 35000 руб. - учтена за балансом безнадежная задолженность.
Необходимо открыть аналитические счета к счету 62 по каждому покупателю. А также необходимо исправить проводку: Дебет 76 Кредит 90-1 - 35000 руб. - отражена выручка от реализации материалов на проводку Дебет 62 субсчет "Расчеты с ООО "Домовой".
Не редко возникает и такая ситуация, когда аудитор не смог присутствовать в процессе инвентаризации дебиторской задолженности. В этом случае аудитор может выразить отрицательное мнение.
Ниже представлено часть "Мнение" аудиторского заключения с отказом от выражения мнения в связи с тем, что аудитор не имел возможности получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств в отношении элемента бухгалтерской отчетности - дебиторская задолженность.
Основание для отказа от выражения мнения
Мы не наблюдали за проведением инвентаризации дебиторской задолженности ООО "Строймир" по состоянию на 31 декабря 2010 года, так как эта дата предшествовала дате привлечения нас в качестве аудитора организации ОАО"Луч". Кроме того, ввод в сентябре 2010 года новой компьютерной системы учета дебиторской задолженности привел к множественным ошибкам в учете дебиторской задолженности. Мы не смогли подтвердить с помощью альтернативных процедур величину дебиторской задолженности, включенную в состав статьи "Дебиторская задолженность" бухгалтерского баланса по состоянию на 31 декабря 2010 года в сумме 3873 тыс. руб. Как следствие, мы не имели возможности определить, необходимы ли какие-либо корректировки в отношении как отраженных, так и не отраженных в бухгалтерской отчетности величины дебиторской задолженности и связанных с ней показателей отчета о прибылях и убытках.
Отказ от выражения мнения
Вследствие существенности обстоятельств, указанных в части, содержащей основание для отказа от выражения мнения, у нас отсутствовала возможность получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, обеспечивающие основание для выражения мнения, и, соответственно, мы не выражаем мнение о достоверности бухгалтерской отчетности организации ООО "Строймир".
Модификация аудиторского заключения по результатам документального оформления дебиторской задолженности
При проверке правильности отражения сумм дебиторской задолженности в отчетности необходимо рассмотреть документы, подтверждающие возникновение задолженности (договора, соглашения, авансовые отчеты, товарные накладные, акты приема-передачи и т.п.).
На основании проверки необходимых документов аудитор также составляет рабочий документ, который представлен в таблице 4.
Таблица 4 - Рабочий документ аудитора по проверке документального оформления операций по дебиторской задолженности
Наименование рабочего документа Таблица 1 2 Номер формы рабочего документа РД-3 Проверяемая организация ООО "Строймир" Период проведения аудита 01.02.2011-25.02.2011 Сегмент аудита Дебиторская задолженность Проверяемое направление аудита Документальное оформление Описание аудиторских процедур Проверка документов Описание процедур получения аудиторских доказательств Формальный просмотр документов Основные задачи проверки Соответствие документального оформления операций требованиям законодательства Аудитор: Петров Е.М. Дата составления: 10.02.2010 № п/п Наименование объекта проверки Дата составления документа № документа Сумма по документу Назначение документа Вид выявленного нарушения 1 Договор купли-продажи Нет даты №512 4500 - Договор не содержит даты, не зарегистрирован 2 Авансовый отчет 15.08. 2010 АО-1 6700 Командировка Не вся сумма возвращена 3 Договор купли-продажи 13.10. 2010 №674 3600 Продажа товара Сумма числится в составе дебиторской задолженности
По результатам данного рабочего документа аудитор может выразить отрицательное мнение по результатам аудита дебиторской задолженности, так как в договоре купли-продажи №512 не имеется даты его составления, а также его назначения, а это значит, что данная дебиторская задолженность может числиться как безнадежная. Аудитор может провести дополнительные аудиторские процедуры: запрос организации, с которой был заключен данный договор (ООО "Домовой"). Если ООО "Домовой" предоставило необходимые данные, то аудитор может заключить аудиторское заключение с выражением мнения с оговоркой, если данная дебиторская задолженность не является безнадежной. На основании этого может быть представлено следующее выражение мнения аудитора:
По статье "Дебиторская задолженность" бухгалтерского баланса по состоянию на 31.12.2010 года отражена дебиторская задолженность в сумме 4500 тыс. руб. В договоре купли-продажи №512 не установлена дата заполнения данного документа и его назначение. Нами были проведены дополнительные аудиторские процедуры, а именно запрос организации-покупателю ООО "Домовой". Мы установили дату договора №512 от 15.11.2011. Таким образом, задолженность не является безнадежной и числится в составе дебиторской задолженности.
Мнение с оговоркой
По нашему мнению, за исключением влияния на бухгалтерскую отчетность обстоятельств, изложенных в части, содержащей основание для выражения мнения с оговоркой, бухгалтерская отчетность отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение организации ООО "Строймир" по состоянию на 31.12.2010 года в соответствии с установленными правилами составления бухгалтерской отчетности.
Модификация аудиторского заключения по результатам проверки учетной политики в отношении дебиторской задолженности
В соответствии со ст.256, 266 Налогового кодекса РФ, в учетной политике следует предусмотреть создание резерва по сомнительным долгам. Это позволит учесть не погашенную вовремя задолженность в составе внереализационных расходов, уменьшая базу по налогу на прибыль.
В учетной политике должен указываться использование счетов, которые отражают дебиторскую задолженность, а также необходимо определить какие виды дебиторской задолженность существуют у организации.
Для проверки соблюдения аудируемым лицом учетной политики в отношении дебиторской задолженности, аудитору необходимо составить следующий рабочий документ, представленный в таблице 5.
Таблица 5 - Рабочий документ "Общие процедуры по соблюдению учетной политики в отношении дебиторской задолженности"
Список общих процедур Подготовил: Иванов И.И. Дата: 05.02.2011 Утвердил: Петров П.М. Название компании клиента Клиент ООО "Строймир" примечания Отчетный год 2010 Документ РД-9 Утверждены ли: положения о бухгалтерии должностные инструкции + + Да, у организации имеется положение о бухгалтерии и должностные инструкции Разработан и утвержден рабочий план счетов + У организации разработан рабочий план счетов, которым она руководствуется в процессе своей деятельности Ведется синтетический учет + Разработаны синтетические счета: 60, 62, 68, 69, 70, 71, 73, 75, 76 Ведется аналитический учет - В учетной политике не установлены аналитические счета учета Порядок проведения инвен-таризации: установление сроков прове-дения; создание постоянно дейс-твующей комиссии; подготовка приказа о про-ведении инвентаризации; + + + При проведении инвентаризации существует постоянно действующая комиссия, устанавливаются сроки и подготавливается приказ о проведении инвентаризации Создается резерв по сомнительным долгам - Организация не создавала резерв по сомнительным долгам Установлен порядок списания дебиторской задолженности с истекшим сроком давности - -
Таким образом, мнение аудитора в отношении учетной политики в части дебиторской задолженности будет выглядеть следующим образом:
Основание для выражения отрицательного мнения
В учетной политике ООО "Строймир" не предусмотрен аналитический учет в части дебиторской задолженности, не определен порядок списания дебиторской задолженности в отношении истечения ее срока исковой давности, а также не создается резерв по сомнительным долгам. Это в свою очередь может ввести в заблуждение пользователей бухгалтерской отчетности и аудитора.
Отрицательное мнение
По нашему мнению, вследствие влияния указанных обстоятельств финансовая отчетность организации ООО "Строймир" недостоверно отражает финансовое положение на 31 декабря 2010г. и результаты ее финансово-хозяйственной деятельности с 1 января по 31 декабря 2011г. включительно и таким образом не может быть признана соответствующей требованиям законодательства Российской Федерации в части подготовки финансовой отчетности"
В соответствии с данным мнением аудитора необходимо предоставить письменную информацию с разъяснениями и исправлением выявленных в ходе аудита ошибок. В соответствии с данными, представленными в примере аудитор может сообщить аудируемому лицу, что согласно пункту 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации: "дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек должна быть отнесена на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты (как расходы) у коммерческой организации. Необходимо установить порядок списания дебиторской задолженности, а также ввести счета аналитического учета".
Если учетная политика текущего периода не применялась последовательно в отношении остатков по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного периода и если последствия изменений учетной политики не были должным образом отражены в бухгалтерском учете и адекватно раскрыты в финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудитор должен в зависимости от конкретных обстоятельств выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение.
Модификация аудиторского заключения по результатам прочих выявленных ошибок
Существуют организации, у которых сотрудники могут быть направлены в служебные командировки. Наличные деньги под отчет выдаются конкретному работнику только при условии, что он полностью отчитался по предыдущему авансу. Если за работником числится дебиторская задолженность по подотчетным суммам, то он не имеет права получить новый аванс. Если же существуют подотчетные суммы, по которым сотрудник не рассчитался, то она числится как дебиторская задолженность.
Например, в организации при проведении аудита дебиторской задолженности были выявлены наличные деньги, которые были выданы под отчет работнику. При этом в учетной политике не указан порядок выдачи подотчетных сумм.
Согласно Порядку ведения кассовых операций лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее трех рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, или со дня возвращения их из командировки предъявить в бухгалтерию организации отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним. Сроки, на которые выдаются подотчетные суммы, устанавливаются руководителем организации в виде приказа.
В аудиторском заключении основание для выражения мнения может быть представлено следующим образом:
Основание для выражения мнения с оговоркой
По статье "Дебиторская задолженность" бухгалтерского баланса по состоянию на 31 декабря 2010 года выявлена сумма, невозвращенная сотрудником предприятия по окончании служебной командировки в размере 58 тыс. руб. При этом в учетной политике не указан порядок выдачи подотчетных сумм. Это говорит о не эффективной системе внутреннего контроля
Мнение с оговоркой
По нашему мнению, за исключением влияния на бухгалтерскую отчетность обстоятельств, изложенных в части, содержащей основание для выражения мнения с оговоркой, бухгалтерская отчетность отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение организации "Луч" по состоянию на 31 декабря 2010 года в соответствии с установленными правилами составления бухгалтерской отчетности.
При этом аудитор должен выдать в письменном виде разъяснения по результатам проведенного аудита:
"ООО "Строймир" необходимо создать приказ, в котором должен быть утвержден круг должностных лиц, имеющих право получать денежные средства под отчет. Иначе это может привести к тому, что при проверке, налоговые органы посчитают, что срок выдачи подотчетных сумм не установлен, а значит, расчеты по подотчетным суммам должны быть осуществлены в пределах одного рабочего дня. Хотя денежные средства под отчет на предприятии выдаются на более длительный срок. Данный недостаток повлечет за собой штрафные санкции".
В соответствии с этим аудитору необходимо предоставить руководителю аудируемого лица разъяснение в письменном виде относительно выявленных ошибок, в котором он указывает, что необходимо утвердить сроки, на которые выдаются подотчетные суммы, и их предельный размер; порядок представления авансовых отчетов; утвердить запрещение выдачи денег работнику под отчет при условии неполного отчета по ранее выданному авансу; утвердить запрещение передачи подотчетных денежных средств от одного работника другому".
Также если в организации существует краткосрочная и долгосрочная дебиторская задолженность, то необходимо внимательно определять сроки ее погашения. Если, например, организация вместо долгосрочной дебиторской задолженности отнесла ее в краткосрочную и сумма, отраженная в бухгалтерском балансе не искажена, то аудитор может выразить мнение с оговоркой.
Основание для выражения мнения с оговоркой
По статье "Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев)" обнаружена сумма дебиторской задолженности в размере 98 тыс. руб. По договору продажи данная сумма должна быть отнесена к дебиторской задолженности, платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев.
Мнение с оговоркой
По нашему мнению, за исключением влияния на бухгалтерскую отчетность обстоятельств, изложенных в части, содержащей основание для выражения мнения с оговоркой, бухгалтерская отчетность отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение организации ООО "Строймир" по состоянию на 31.12.2010 года в соответствии с установленными правилами составления бухгалтерской отчетности.
При проверке аудита дебиторской задолженности аудитор должен также проверить наличие документов подтверждающих имеющуюся у организации дебиторскую задолженность: договор с покупателем, накладная на отгрузку товаров, акт приемки-передачи выполненных работ, оказанных услуг, а также иные документы, в частности платежные документы на перечисление аванса поставщику, не выполнившему свои обязательства, акт сверки задолженности.
В ходе проверки может возникнуть такая ситуация, что аудируемое лицо не предоставляет необходимые документы для проверки дебиторской задолженности, что в свою очередь затрудняет проверку наличия нормальной и просроченной дебиторской задолженности. В данном случае аудитор составляет аудиторское заключение с отказом от выражения мнения.
Основание для отказа от выражения мнения
В результате аудита дебиторской задолженности организации ООО "Строймир" мы не получили надлежащих доказательств, подтверждающих наличие нормальной, либо просроченной дебиторской задолженности. Нам не были предоставлены документы, на основании которых мы бы могли провести проверку дебиторской задолженности и подтвердить ее наличие.
Отказ от выражения мнения
Вследствие существенности обстоятельств, указанных в части, содержащей основание для отказа от выражения мнения, у нас отсутствовала возможность получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, обеспечивающие основание для выражения мнения, и, соответственно, мы не выражаем мнение о достоверности бухгалтерской отчетности организации ООО "Строймир".
Таким образом, при проведении аудита дебиторской задолженности необходимо учитывать как качественные, так и количественные стороны проверки. Необходимо учитывать различные обстоятельства: уровень существенности, правильность отражения в учете дебиторской задолженности, правильность документального оформления. Необходимо проводить различные процедуры: запросы, подтверждения, а также инвентаризацию для определения безнадежной дебиторской задолженности и т.д. На основании возникших обстоятельств аудитор выражает свое мнение об аудируемом сегменте аудита, исходя из своего собственного суждения.
2.2 Возможные ошибки, последствия и исправления при аудите дебиторской задолженности
Аудиторская проверка необходима для того, чтобы выявить ошибки при составлении отчетности и ведении бухгалтерского отчета, а также заключения о том, что бухгалтерская отчетность является достоверной. На основании выявленных ошибок аудитор составляет аудиторское заключение, в котором он выражает свое мнение о достоверности отчетности, указывая на возникшие обстоятельства. Аудируемому лицу аудитор выдает письменные рекомендации по исправлению выявленных ошибок.
Возможные ошибки, влияющие на модификацию аудиторского заключения, их последствия и исправления представлены в таблице 6.
Таблица 6 - Случаи модификации
Ошибка Последствия Возможные исправления Вид модификации 1 2 3 4 Выявленный уровень существенности больше рассчитанного Не достоверная бухгалтерская отчетность в отношении дебиторской задолженности Усилить контроль за учетом дебиторской задолженности. Если выявлены безнадежные суммы, отнести в резерв по сомнительным долгам или на расходы Аудиторское заключение с отрицательным мнением Не указан круг должностных лиц, имеющих право получать денежные средства под отчет, а также сроки, на которые выдаются подотчетные суммы При проверке, налоговые органы посчитают, что срок выдачи подотчетных сумм не установлен. (значит, расчеты по подотчетным суммам должны быть осуществлены в пределах одного рабочего дня). Данный недостаток повлечет за собой штрафные санкции. Не эффективная система внутреннего контроля Составить приказ, в котором указать: круг должностных лиц, имеющих право получать денежные средства под отчет; сроки, на которые выдаются подотчетные суммы, и их предельный размер; Модификация аудиторского заключения с оговоркой Аудируемое лицо не предоставило договор купли-продажи (наклад-ная на отгрузку товаров, акт при-емки-передачи выполненных работ, платежные документы на перечисление аванса постав-щику, не выпол-нившему свои обязательства, акт сверки задол-женности Недействительность отражения сумм в части дебиторской задолженности - Аудиторское заключение с отказом от выражения мнения Выявленный уровень существенности больше рассчитанного Не достоверная бухгалтерская отчетность в отношении дебиторской задолженности Усилить контроль за учетом дебиторской задолженности. Если выявлены безнадежные суммы, отнести в резерв по сомнительным долгам или на расходы Аудиторское заключение с отрицательным мнением Не отражены данные в учетной политике относительно учета дебиторской задолженности Не правильное ведение налогового и бухгалтерского учета. Не эффективная система внутреннего контроля Исправить учетную политику в части учета дебиторской задолженности (например: создать резерв по сомнительным долгам, ввести аналитический учет по счетам дебиторской задолженности) Аудиторское заключение с отрицательным мнением Неправильное оформление документов, подтверждающих существование дебиторской задолженности Неправильное отражение в бухгалтерском учете и отчетности, наличие несписанной безнадежной задолженности Если есть возможность, запросить копии данных документов у второй стороны Если получены данные Аудиторское заключение с мнением с оговоркой Если данные не получены, и невозможно сделать вывод о наличии дебиторской задолженности Аудиторское заключение с отрицательным мнением, либо с отказом от выражения мнения Аудитор не имел возможности присутствовать на инвентаризации дебиторской задолженности Возможна подделка документов, исправления в документах Аудитор самостоятельно проводит выборочный осмотр и пересчет запасов или наблюдает за проведением инвентаризации в другой день Аудиторское заключение с отрицательным мнением, либо с отказом от выражения мнения Некорректное составление корреспонденции счетов Существует вероятность злоупотреблений Внести изменения в учете относительно корреспонденции счетов с учетом исправленных проводок Аудиторское заключение с отрицательным мнением Организация не использует счета аналитического учета по счетам расчетов Отсутствие, подделка или уничтожение подлинных первичных документов В соответствии с планом счетов бухгалтерского учета ввести счета аналитического учета, для получения детализированных, более подробных сведений об объектах бухгалтерского учета Аудиторское заключение с мнением с оговоркой Выявлена дебиторская задолженность с истекшим сроком давности (безнадежная дебиторская задолженность) Существует вероятность злоупотреблений Создать резерв под задолженность ООО "Строймир" и списать её счёт резерва по сомнительным долгам. Аудиторское заключение с мнением с оговоркой Неправильное отнесение сумм краткосрочной и долгосрочной дебиторской задолженности Не эффективная система внутреннего контроля Соотнести дебиторскую задолженность по видам. если суммы отражены правильно Аудиторское заключение с мнением с оговоркой. если суммы рассчитаны неправильно Аудиторское заключение с отрицательным мнением.
Таким образом, на основании таблицы 6 можно сделать вывод, что при проведении аудита может возникнуть много различных обстоятельств, которые в свою очередь влияют на достоверность бухгалтерской отчетности, а это приводит к модификации аудиторского заключения.
К типичным ошибкам, которые могут быть выявлены в ходе проверки дебиторской задолженности относятся:
·отсутствие, подделка или уничтожение подлинных первичных документов, а также отсутствие договоров или составление их с нарушением требований Гражданского кодекса Российской Федерации;
·отражение на счетах бухгалтерского учета нереальной дебиторской задолженности, не отслеживается информация о сроках погашения задолженности;
·несоблюдение порядка выдачи денежных сумм под отчет и возврата неиспользованных сумм;
·несоблюдение налогового законодательства;
·некорректное составление корреспонденции счетов;
·не проводится оценка надежности и кредитоспособности контрагентов;
·отсутствует или ведется неэффективная работа с просроченной дебиторской задолженностью.
В соответствии с этим аудитору необходимо выразить рекомендации по выявленным ошибкам для их устранения, к которым могут быть отнесены следующие:
·внедрение в организации эффективной системы управления дебиторской задолженностью;
·предоставление отсрочек или рассрочек платежей только при наличии уверенности в надежности заказчика;
·установление высоких ставок штрафных санкций за неисполнение обязательств в сроки, предусмотренные договором;
·разработка и внедрение инструментов, снижающих риски неплатежей (например, обеспечивать обязательства банковской гарантией, залогом имущества, поручительством, использовать аккредитивную форму расчетов);
·профессиональная защита интересов в судебном порядке;
·ведение картотеки контрагентов и следить за динамикой их расчетов, а также их финансового состояния.
Заключение
Таким образом, заключительным этапом при проведении аудита является составление аудиторского заключения. Для правильного составления аудиторского заключения необходимо руководствоваться следующими Федеральными стандартами аудиторской деятельности: ФСАД 1/2010 "Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности", ФСАД 2/2010 "Модифицированное мнение в аудиторском заключении", ФСАД 3/2010 "Дополнительная информация в аудиторском заключении".
Мнение аудитора - это именно то, что составляет содержание, суть заключения. В заключении высказывается только мнение аудиторской фирмы о достоверности и добросовестности составленной клиентом отчетности. Мнение аудитора сводится к тому, чтобы определить, насколько адекватно отчетность клиента отражает реальное положение дел. Аудитор может модифицировать аудиторское заключение в следующих видах: мнение с оговоркой, выражение отрицательного мнения, отказ от выражения мнения.
ФСАД 2/2010 "Модифицированное мнение в аудиторском заключении" взаимодействует с другими стандартами аудиторской деятельности, например такими как: ФП (С) АД № 4 "Существенность в аудите", ФП (С) АД №11 "Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица", ФП (С) АД №10 "События после отчетной даты".
Было выявлено, что существует множество различных обстоятельств, которые могут повлиять на мнение аудитора.
При проведении аудита дебиторской задолженности, необходимо руководствоваться различными, необходимыми для проведения аудиторской проверки нормативно-правовыми актами.
Дебиторская задолженность - это входящие в состав имущества организации имущественные требования к другим лицам, которые являются ее должниками в правоотношениях, возникающих из различных оснований. Она бывает: нормальная и просроченная, которая в свою очередь делится на сомнительную и безнадежную.
Так, в соответствии с п.1 ст.266 Налогового кодекса Российской Федерации сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. Согласно п.2 ст.266 Налогового Кодекса Российской Федерации безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Также было определено, что на модификацию аудиторского заключения по результатам дебиторской задолженности влияют различные обстоятельства, такие как:
·неправильно составлена корреспонденция счетов;
·не ведется аналитический учет;
·не отражены в учетной политике особенности учета дебиторской задолженности и т.д.
На все возникшие обстоятельства аудитору необходимо обратить свое внимание, и на основании этого необходимо составить модифицированное аудиторское заключение с приведением тех ошибок, которые были обнаружены в ходе аудита.
Основными задачами, стоящими перед аудиторами при проверке дебиторской задолженности, являются:
проверка реальности и юридической обоснованности числящихся на балансе предприятия сумм дебиторской задолженности;
проверка соблюдения правил расчетной и финансовой дисциплины;
проверка правильности получения сумм за отгруженные материальные ценности и полноты их списания, наличия оправдательных документов при совершении расчетных операций и правильности их оформления;
проверка своевременности и правильности оформления и представления претензий дебиторам, а также организации контроля за движением их дел и проверка порядка организации взыскания сумм причиненного ущерба и других долгов, вытекающих из расчетных взаимоотношений;
разработка рекомендаций по упорядочению расчетов, снижению дебиторской задолженности.
Чаще всего в хозяйственной деятельности предприятия встречаются расчеты с покупателями и заказчиками за товары, работы и услуги. Эта статья занимает поэтому наибольший удельный вес в общей сумме дебиторской задолженности, показанной в балансе предприятия. При проверке ее необходимо обратить внимание на следующее:
имеются ли договоры на поставку продукции (выполнение работ, услуг) и правильность их оформления;
правильно ли получены суммы за отгруженные товарно-материальные ценности;
правильно ли списана дебиторская задолженность на себестоимость продукции (работ, услуг) и дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности. Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, списывается по решению руководителя предприятия и относится соответственно на счет средств резерва по сомнительным долгам. В действующем налоговом законодательстве (28) отмечается, что сомнительные долги - это "долги, возникающие в результате реализации продукции (работ, услуг) и не погашенные в течение двух лет с момента получения дохода".
В соответствии с действующим законодательством недостача материальных ценностей в пределах норм естественной убыли списывается на издержки производства, а сверх норм естественной убыли, а также потери от порчи ценностей относятся на виновных лиц.
Следует помнить, что недостача в пределах норм естественной убыли может быть списана на издержки производства лишь в случае ее выяснения при проведении инвентаризации. Практика показывает, что часто (особенно на предприятиях торговли) списание материальных ценностей в пределах норм естественной убыли производится без проведения инвентаризации, что является нарушением действующего законодательства.
Список литературы
1.Арабян К.К. Аудиторское заключение по новым стандартам / К.К. Арабян // Аудитор. - №11. - 2010. - с.25-34.
2.Бадорин А. Аудиторский вердикт с оговоркой. Российский налоговый портал [Электронный источник]: офиц. сайт.25.02.2009. - Режим доступа #"justify">.Бухгалтерский учет и аудит: современная теория и практика: учебник / под ред. Я.В. Соколова, Т.О. Терентьевой. - М.: ЗАО "Издательство "Экономика", 2009. - 438 с.
.В аудиторском заключении нужно указывать новые реквизиты [Электронный источник]: офиц. сайт. 20.07.2010 - Режим доступа #"justify">.Воистинных Ю.Ю. К нам едет. аудитор! К чему готовиться? ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2008 - № 12) [Электронный источник]: офиц. сайт. - Режим доступа #"justify">.Дебиторская задолженность. Понятие, виды и общие правила списания. ЗАО "BKR-Интерком-Аудит" [Электронный источник]: офиц. сайт.09.01.2007. - Режим доступа #"justify">.Дудко М. Аудиторы разрабатывают идеальный договор ("Московский бухгалтер", № 6, март 2008) [Электронный источник]: офиц. сайт. - Режим доступа #"justify">.Звягин С.А. Анализ дебиторской задолженности для целей бухгалтерской экспертизы / С.А. Звягин // Бухгалтерский учет. - 2007. - №10. - с.105 - 109.
.Миргородская Т.В. Аудит: учебное пособие / Т.В. Миргородская. - 2-е изд., перераб. и доп. - М.: КНОРУС, 2010. - 254 с.
.Налоговый кодекс Российской Федерации от 05.08.2000 N 117-ФЗ (принят ГД ФС РФ 19.07.2000) (ред. от 07.03.2011с изм. и доп.)
.Письмо Минфина РФ от 24 января 2011 г. № 07-02-18/01 "Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2010 год"
.Поспелков И.С. Основы аудита: учеб. пособие / И.С. Поспелков. - Тюмень: Издательство Тюменского государственного университета, 2010. - 236 с.
.Приказ Минфина России от 20 мая 2010 года № 46н "Об утверждении федеральных стандартов аудиторской деятельности"
.Терехов А.Г. Аудит / А.Г. Терехов, Е.О. Сарафанова, С.И. Новиков // Финансовые и бухгалтерские консультации. - 2010. - №8. - С.10-11.
.Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" от 30 декабря 2008 г. №307-ФЗ (с изменениями и дополнениями).
.Федеральный закон "О бухгалтерской закон" от 21.11.1996 г. №129-ФЗ (в ред. Федеральных законов от 03.11.2006 №187-ФЗ, от 23.11.2009 №261-ФЗ, от 28.09.2010 №243-ФЗ)
.Федеральный стандарт аудиторской деятельности ФП (С) АД №4 "Существенность в аудите" (в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 №532)
.Федеральный стандарт аудиторской деятельности ФП (С) АД №11 "Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица" (введено Постановлением Правительства РФ от 04.07.2003 №405)
.Федеральный стандарт аудиторской деятельности (ФСАД 1/2010)"Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности" (Утвержден Приказом Минфина России от 20 мая 2010 г. N 46н)
.Федеральный стандарт аудиторской деятельности (ФСАД 2/2010)"Модифицированное мнение в аудиторском заключении" (Утвержден Приказом Минфина России от 20 мая 2010 г. N 46н)
.Федеральный стандарт аудиторской деятельности (ФСАД 3/2010)"Дополнительная информация в аудиторском заключении" (Утвержден Приказом Минфина России от 20 мая 2010 г. N 46н)
.Филина Ф.Н. Дебиторская и кредиторская задолженность. Острые вопросы налогообложения. / Ф.Н. Филина. - ГроссМедиа, РОСБУХ, 2008. - 152 с.
.Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит: учебник. - 5-е изд., перераб. и доп. - М.: ИНФРА-М, 2006. - 448 с.