Методические рекомендации по применению главы 21 «Налог, на добавленную стоимость» Налогового кодекса РФ. Утверждены приказом Министерства РФ по налогам и сборам от 20.12.2000 г. № БГ-3-03/447.[11]
Позволяют правильно начислять и определять налогооблагаемую базу при уплате налога.
2. Современное состояние бухгалтерского учета прочих доходов и расходов в СХА «Восход»
.1 Финансово-экономическая характеристика СХА «Восход»
Результаты работы сельскохозяйственных предприятий существенно зависят от условий производства. Поэтому экономический анализ начинают с изучения природно-экономических условий, размеров производственного направления, уровня интенсификации производства и его эффективности. Только с учетом конкретных условий можно объективно оценить результаты деятельности предприятия и наметить путь его дальнейшего развития.
Условия производства можно разделить на три группы:
а) природные и климатические
б) месторасположение хозяйства
в) экономические условия производства.
Каждая из этих групп может быть охарактеризована соответствующей системой показателей. Из природных условий на результаты хозяйственной деятельности наибольшее влияние оказывают типы почв, особенности климата, рельефы местности, гидрографии и растительности.
СХА «Восход» расположен в левобережье реки Волги.
Районный центр - Дергачи.
Дергачевский район, на территории которого находится СХА «Восход» относится к умеренно прохладному, недостаточно увлажненному агроклиматическому району.
СХА «Восход» осуществляет свою деятельность в соответствии с законодательством РФ, на основании устава, имеет самостоятельный баланс, расчетный счет, круглую печать и штампы со своим наименованием, фирменные бланки и прочие знаки, необходимые реквизиты. Предприятие имеет право от своего имени заключать договоры, осуществлять право владения, пользоваться и распоряжаться имуществом с согласия членов кооператива, быть истцом и ответчиком в суде.
Основным видом производства в СХА «Восход» является растениеводство. В СХА «Восход» имеется 1386 гектаров пашни. Основным видом земледелия является выращивание зерновых культур, таких как озимая пшеница - Донская безостая, ячмень - Денецкий, яровая пшеница - Альбидум 32.
Структура посевных площадей составляет: озимые культуры - 820 га; яровые культуры - 150 га, ячмень - 500 га. Пары составляют 900 га.
Вспомогательным производством в СХА «Восход» является машинотракторная мастерская, которая осуществляет ремонт тракторов типа ДТ-75, МТЗ-82,80, К-700, Т-16, Т-150, регулировку топливной аппаратуры тракторов всех марок, сварочные работы, токарные и фрезерные работы.
СХА «Восход», осуществляя свою деятельность по продаже зерна, заключают договоры с теми организациями, которые приобретают большие партии этой продукции (не менее 100 тонн зерна).
У СХА «Восход» имеются постоянные деловые связи, налаженные в результате долгого сотрудничества с Дергачевским элеватором. При поиске новых партнеров используются средства массовой информации. Например, местная газета «Знамя труда», местные газеты других районов Саратовской области, а также областные информационные и рекламные печатные издания.
Переход к рыночной экономике и требования к конкурентоспособности продукции предполагают техническое перевооружение СХА «Восход», обновление и реконструкцию основных средств, улучшение использования действующих мощностей, ускорение замены устаревшей техники и освоение вновь вводимых мощностей, уменьшение внутрисменных простоев и повышение производительности машин и оборудования. Это предъявляет новые требования к качеству учетной информации о формировании, движении, использовании и сохранности основных средств.
В состав основных средств включаются земельные участки и объекты природопользования (вода, недра), находящиеся в собственности организации. Динамику и структуру земельного фонда в СХА «Восход» можно проследить по значениям таблицы 1.
Таблица 1.- Состав и структура земельного фонда СХА «Восход»
Наименование показателей2007 год2008 год2009 годИзменения 2009 г к 2007 г в %га,%га,%га,%га,%Общая земельная площадь-всего16171002100100228910067229,4в т.ч. всего с/х угодий16171002100100228910067229,4из них: пашня138685,7180085,7196285,757629,4пастбища23114,330014,332714,39629,4
Согласно таблице 1 видно, что общий земельный фонд СХА «Восход» за 2007-2009 гг. увеличился на 672 га, что в относительных показателях составляет 29,4%. Это увеличение, прежде всего, связано с тем, что хозяйство за счет получения хорошего урожая в прошлом году и прибыли приобрело новые земли.
Рассмотрим наличие и состав основных фондов в таблице 2.
Таблица 2. - Структура и динамика стоимости основных фондов в СХА «Восход»
Показатель2007 г.2008 г.2009 г.Значение, тыс. руб.Структура, %Значение, тыс. руб.Структура, %Значение, тыс. руб.Структура, %Здания101396910046681004651Сооружения и передаточные устройства271227122711Машины и оборудование375625375626844642Транспортные средства6174617411156Итого147831001469010019878100
Трудовые ресурсы представляют собой часть населения страны, обладающую совокупностью физических возможностей, знаний и практического опыта для работы в сельском хозяйстве. Это важный фактор, рациональное использование которого обеспечивает повышение уровня производства сельхозпродукции и его экономической эффективности. Рассмотрим по данным таблицы 3 обеспеченность трудовыми ресурсами СХА «Восход».
Таблица 3.- Динамика и структура численности трудовых ресурсов СХА «Восход»
Наименование2007 год2008 год2009годИзменения 20089г к 2007г.чел.%чел.%чел.%чел.%По организации - всего171001710019100210,6в т.ч. работники, занятые в с/х производстве- всего 171001710019100210,6в т.ч. рабочие постоянные1588,21588,21789,5210,6Из них: Трактористы-машинисты1588,21588,21789,5210,6Служащие211,8211,8210,5--Из них: руководители15,915,9210,515,3специалисты15,915,9----
По данным таблицы прослеживается увеличение численности трудовых ресурсов. В 2007 году на предприятии работало 17 человек, а в 2009 году уже 19 человек. Количество работников, занятых в сельскохозяйственном производстве, увеличилось на 2 человека. Произошло снижение специалистов на 1 человека и увеличение руководителей на 1 человека.
Чтобы сделать вывод о финансово-экономической характеристике СХА «Восход», проанализируем таблицу 4.
Таблица 4.- Финансовые результаты хозяйственной деятельности СХА «Восход»
Анализируя таблицу 4, надо отметить, что финансовые результаты СХА «Восход» стабильны. В 2007 году сумма прочих расходов составила 881 тыс. руб., прочие доходы составили 1343 тыс. руб., в 2008 году прочих расходов - 700 тыс. руб., прочих доходов - 1562 тыс. руб., в 2009 году прочих доходов - 1690 тыс. руб., прочих расходов - 911 тыс. руб. На протяжении трех лет сумма прибыли увеличивалась с 238 тыс. руб. до 5827 тыс. руб. Увеличение прочих доходов произошло в первую очередь из-за повышения хозяйством арендной платы, за счет поступлений от продажи основных средств, поступлений в возмещение причиненных хозяйству убытков, а увеличение прочих расходов - из-за повышения процентов, уплачиваемых хозяйством за предоставление ему в пользование денежных средств (кредитов и займов). Из таблицы 4 видно, что себестоимость продукции в 2009 году увеличилась на 46,0% по сравнению с 2007 годом.
2.2 Синтетический и аналитический учет
Для обобщения информации о прочих доходах и, кроме начисленных платежей по налогу на прибыль, платежей по пересчетам по этому налогу и сумм причитающихся налоговых санкций, в СХА «Восход» используется счет 91 «Прочие доходы и расходы». Этот счет активно-пассивный, и к нему открывают следующие субсчета:
- 1 «Прочие доходы»;
- 2 «Прочие расходы»
91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».[33]
В течение отчетного года хозяйственные операции на субсчетах 91-1 и 91-2 отражаются накопительно. По окончании каждого месяца путем сопоставления дебетового и кредитового оборотов по счету 91 «Прочие доходы и расходы» определяется сальдо прочих доходов и расходов, которое относится на субсчет 91-9 в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки». При этом составляются бухгалтерские записи:
на сумму прибыли от прочей деятельности -
Д-т сч. 91, субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
К-т сч. 99 «Прибыли и убытки»;
на сумму убытка от прочей деятельности -
Д-т сч. 99 «Прибыли и убытки»
К-т сч. 91, субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов».
Таким образом, в конце каждого месяца счет 91 «Прочие доходы и расходы» закрывается, т.е. его конечное сальдо сводится к нулю, в то время как субсчета 91-1 «Прочие доходы» и 91-2 «Прочие расходы» остаются открытыми. Закрываются они только заключительными записями 31 декабря на субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»:
Д-т сч. 91, субсчет 1 «Прочие доходы»
К-т сч. 91, субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» или
Д-т сч. 91, субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
К-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы».
Сведения о произведенных в течение отчетного периода прочих доходах и расходах находят отражение в форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках».
Хозяйство раньше в рабочем плане счетов предусматривало соответствующие аналитические счета:
к субсчету 91-1 «Прочие доходы» -
-1-1 «Операционные доходы»
-1-2 «Внереализационные доходы»;
к субсчету 91 -2 «Прочие расходы» -
-2-1 «Операционные расходы»;
-2-2 «Внереализационные расходы».
К операционным доходам относились доходы, получаемые от предоставления за плату во временное пользование (и временное владение) своих активов, прав на различные виды интеллектуальной собственности, от участия в уставных капиталах других организаций, от продажи основных средств и иных активов, приобретенных не для продажи; прибыль, полученную в результате совместной деятельности (когда это не является предметом деятельности организации). В состав операционных доходов также входили проценты, полученные организацией за предоставление в пользование денежных средств организации (включая проценты за пользование денежных средств, находящихся на счетах организации в банках).[25]
Операционными расходами признавались расходы, связанные с продажей (выбытием) активов, отличных от тех, которые задействованы непосредственно в производстве, и иной деятельностью: предоставлением за плату во временное пользование активов организации; предоставлением за плату прав интеллектуальной собственности; участием в уставных капиталах других организаций; продажей, выбытием и прочим списанием основных средств; проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств; расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями; отчисления в оценочные резервы и др.[27]
К внереализационным доходам относили: штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров; активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения; поступления в возмещение причиненных организации убытков; прибыль прошлых лет, выявленную в отчетном году; суммы кредиторской и депонентской задолженностей, по которым истек срок исковой давности; курсовые разницы; суммы дооценки активов (за исключением внеоборотных); прочие внереализационные доходы.
К внереализационным расходам относили экономические санкции, уплачиваемые организацией: штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, возмещение причиненных организацией убытков; убытки прошлых лет, признанные в отчетном году; суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, а также других долгов, нереальных для взыскания; курсовые разницы; благотворительные взносы; сумма уценки активов и др.
К чрезвычайным доходам относили поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации), страховые возмещения, стоимость материальных ценностей, оставшихся от списания непригодных к использованию или восстановлению активов, пострадавших от чрезвычайных ситуаций.[24]
Чрезвычайными признавались расходы, возникающие в результате стихийных бедствий, пожаров, аварий, национализации имущества и др.
Данное хозяйство предоставляет свое имущество за плату во временное пользование по договору аренды. В аренду передаются здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и т.д. Такого рода поступления относятся к прочим только в том случае, если предоставление за плату во временное пользование своих активов не является предметом деятельности хозяйствующего субъекта. При этом составляются бухгалтерские записи:
начисление арендной платы на арендатора -
Д-т счетов 50 «Касса»,
«Расчетные счета»,
«Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.
К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы»;
начисление НДС с суммы арендной платы -
Д-т сч. 91, субсчет 1 «Прочие доходы»
К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Если предоставление за плату во временное пользование своих активов является предметом деятельности хозяйства, поступившие суммы арендной платы относятся к доходам от обычных видов деятельности и учитываются по кредиту счета 90 «Продажи»;
поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров. К таким поступлениям относятся выручка, полученная от продажи основных средств и другого имущества хозяйства (нематериальных активов, материалов, ценных бумаг, дебиторской задолженности и т. д.) и рыночная стоимость материальных ценностей, оставшихся после списания основных средств.
Операции по выбытию основных средств и прочих активов отражаются непосредственно на счетах учета этих активов и счете 91 «Прочие доходы и расходы». При продаже основных средств ведутся бухгалтерские записи:
начислена выручка на покупателя основных средств -
Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
К-тсч. 91, субсчет 1 «Прочие доходы»;
списана остаточная стоимость объекта основных средств -
Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы»
К-т сч. 01 «Основные средства»;
начислен НДС -
Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы»
К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Финансовый результат в целом по операции не выводится, а отражается на счетах бухгалтерского учета в разрезе полученных доходов и произведенных расходов. Такой порядок соответствует принципам формирования доходов и расходов организации в соответствии с Положениями по бухгалтерскому учету ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации».
В случае ликвидации основных средств в результате физического или морального износа оформляются следующие записи на счетах бухгалтерского учета:
списана остаточная стоимость объекта основных средств -
Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы»
К-т сч. 01 «Основные средства»;
оприходованы по рыночной стоимости материалы, полученные от ликвидации объектов основных средств, -
Д-т сч. 10 «Материалы»
К-т сч. 91, субсчет 1 «Прочие доходы»;
восстановлен в бюджет НДС с недоамортизированной стоимости основных средств -
Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы»
К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам»;
проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств хозяйства, а также проценты за пользование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке:
Д-т счетов 51 «Расчетные счета»,
«Финансовые вложения»
К-т сч. 91, субсчет 1 «Прочие доходы».
Суммы кредиторской и депонентской задолженностей, по которым истек срок исковой давности. В соответствии со статьей 196 ГК РФ общий срок исковой давности составляет три года и списание задолженности осуществляется в том отчетном периоде, в котором истек срок исковой давности бухгалтерской записью:
Д-т счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,
«Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.
К-т сч. 91, субсчет 1 «Прочие доходы»;
Для отражения в бухгалтерском учете и отчетности стоимость активов и обязательств, выраженная в иностранной валюте, подлежит пересчету в рубли по курсу ЦБ РФ на дату совершения операции в иностранной валюте. Даты совершения отдельных операций в иностранной валюте для целей бухгалтерского учета приведены в приложении к ПБУ 3/2000 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте».[15]
Положительные курсовые разницы возникают по дебиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, по валютным средствам, находящимся на валютных счетах и в кассе, при увеличении курса иностранной валюты по отношению к рублю, а также по кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, если курс этой валюты снизился по отношению к рублю. На счетах бухгалтерского учета положительные курсовые разницы отражаются записью:
Д-т счетов 52 «Валютные счета»,
«Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,
«Расчеты с покупателями и заказчиками»,
«Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.
К-т сч. 91, субсчет 1 «Прочие доходы».
Других поступлений в хозяйство не было, в бухгалтерском учете они отражаются следующим образом.
поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности:
Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
К-т сч. 91, субсчет 1 «Прочие доходы»;
доходы от долевого участия в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам). Они отражаются в бухгалтерском учете по мере объявления их размеров организацией, которая их выплачивает. Дивиденды по акциям облагаются налогом на прибыль, который удерживает и перечисляет в бюджет та организация, которая выплачивает дивиденды. Поэтому хозяйствующий субъект получает сумму дивидендов (доходов от долевого участия), уменьшенную на сумму данного налога. При этом на начисление дохода от долевого участия в уставных капиталах других организаций оформляется бухгалтерская запись:
Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
К-т сч. 91, субсчет «Прочие доходы».
В то же время при осуществлении операций по вкладам в уставный капитал других организаций у организации-инвестора по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» может отражаться операционный доход, если оценка вклада оказалась выше стоимости передаваемого имущества:[17]
Д-т сч. 58 «Финансовые вложения»
К-т сч. 91, субсчет! «Прочие доходы»;
прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества), отражаемая бухгалтерской записью:
Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
К-т сч. 91, субсчет 1 «Прочие доходы»;
штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров.
В бухгалтерском учете организации-кредитора сумма неустойки отражается по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», но при условии, что она присуждена судом или признана должником. До этого момента неустойку на счетах не отражают. В бухгалтерском учете будет оформлена запись:
Д-т счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,
«Расчеты с покупателями и заказчиками»,
«Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
К-т сч. 91, субсчет 1 «Прочие доходы»;
активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения.
Для таких случаев План счетов бухгалтерского учета предусматривает методику, основанную на том, что стоимость всех безвозмездно полученных ценностей признается доходом организации. Однако порядок данного признания различен для разных видов поступающих ценностей.
Безвозмездно поступившие ценности первоначально приходуются по дебету счетов учета активов:
Д-т счетов 08 «Вложения во внеоборотные активы»,
«Материалы» и др.
К-т сч. 98 «Доходы будущих периодов». Исключение составляют денежные средства. Если они поступают в организацию без встречного требования или обязательства с ее стороны, то учитываются по дебету счетов по учету денежных средств в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы»:
Д-т счетов 50 «Касса»,
«Расчетные счета»
К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы».
Если денежные средства имеют целевой характер (например, на строительство или приобретение определенного объекта), в качестве корреспондирующего счета используется счет 86 «Целевое финансирование»:
Д-т счетов 50 «Касса»,
«Расчетные счета»
К-т сч. 86 «Целевое финансирование».
После выполнения предусмотренных условий (строительства объекта или ввода его в эксплуатацию) сумма, числящаяся на счете 86 «Целевое финансирование», переносится в кредит счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Безвозмездные поступления».[23]
Доходы будущих периодов списываются на счет 91 «Прочие доходы и расходы» в зависимости от вида безвозмездно поступивших активов; например, по основным средствам и нематериальным активам - ежемесячно по мере амортизации объектов в размере начисленных сумм амортизационных отчислений, по безвозмездно полученным материалам - по мере использования в производстве в полной величине их стоимости.
Таким образом, субсчет 98-2 «Безвозмездные поступления» в соответствии с действующей методологией бухгалтерского учета необходим для отражения стоимости безвозмездно полученных активов до момента признания их в качестве доходов организации.
Д-т сч. 98 «Доходы будущих периодов»
К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы».
расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленных образцов и других видов интеллектуальной собственности, а также расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций:
Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы»
К-т счетов 02 «Амортизация основных средств»,
«Амортизация нематериальных активов», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.;
расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции:
Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы»
К-т счетов 01 «Основные средства»,
«Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.;
проценты, уплачиваемые хозяйством за предоставление ему в пользование денежных средств (кредитов, займов). Согласно действующему законодательству такие проценты финансируются за счет различных источников - фактической себестоимости материально-производственных запасов, внеоборотных активов, если уплата процентов осуществляется до даты их оприходования на складах хозяйства (ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», ПБУ 6/01 «Учет основных средств») или собственных источников средств.
Таким образом, если проценты начисляются после оприходования активов, на счетах бухгалтерского учета составляется запись:
Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы»
К-т счетов 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»,
«Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»;
расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями. К этой группе расходов относятся суммы, уплачиваемые кредитным организациям за расчетно-кассовое обслуживание, покупку и продажу иностранной валюты и т.д.[26] Стоимость этих услуг и порядок их оплаты устанавливаются договором. При этом оформляются бухгалтерские записи:
Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы»
К-т счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,
«Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;
отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности. В соответствии с п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.98 № 34н (с учетом изменений и дополнений) организации могут создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации. [9]Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, не погашенная в установленные договором сроки и не обеспеченная соответствующими гарантиями. Основанием для создания такого резерва являются результаты инвентаризации дебиторской задолженности организации. При этом его величина определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. При создании резерва составляется бухгалтерская запись: Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы» К-т сч. 63 «Резервы по сомнительным долгам».
Суммы причитающихся к уплате отдельных налогов и сборов за счет финансовых результатов (налог на имущество организаций, НДС от суммы операционных доходов и др.), начисление оплаты труда работникам, занятым в деятельности, отличной от обычных видов деятельности хозяйства и соответствующее начисление единого социального налога:[26]
Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы»
К-т счетов 68 «Расчеты по налогам и сборам»,
«Расчеты с персоналом по оплате труда»,
«Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и др.
Возмещение причиненных организацией убытков. Такого рода убытки возникают в результате невыполнения или несвоевременного выполнения договорных обязательств организацией. Основанием для отражения в учете таких расходов является решение суда или претензионное письмо контрагента, если в договоре была обусловлена сумма возможных убытков:
К-т счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,
«Расчеты с покупателями и заказчиками»,
«Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.;
Убытки прошлых лет, признанные в отчетном году. Это дополнительные расходы, подтвержденные документально, по заказам, расчеты по которым закончены в прошлых годах, возврат сумм по расчетам с покупателями за продукцию, оплаченную в прошлых годах, расходы, ошибочно не включенные в себестоимость продукции (работ, услуг) в прошлом отчетном периоде. Возникновение такого рода убытков связано с тем, что ошибки, допущенные в учете в прошлых отчетных периодах, хозяйство исправляет в том отчетном периоде, в котором были выявлены эти ошибки. Отражаются убытки прошлых лет бухгалтерской записью:
Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы»
К-т счетов 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»,
«Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;
суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания. Такие долги на финансовые результаты относятся в том случае, если суммы этих долгов не резервировались в установленном порядке. Списание осуществляется по каждому обязательству на основе данных проведенной инвентаризации, письменного подтверждения дебитора о невозможности погашения задолженности и приказа руководителя хозяйства. Основным критерием списания дебиторской задолженности является срок исковой давности, установленный ГК РФ и равный трем годам. При этом составляется бухгалтерская запись:
Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы»
К-т счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,
«Расчеты с покупателями и заказчиками»,
«Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.
К убыткам от списания дебиторской задолженности могут быть отнесены также убытки от списания в установленном порядке ранее присужденных долгов по недостачам и хищениям, по которым возвращены исполнительные документы с подтверждением судебным актом несостоятельности ответчика обратить к нему взыскания любого характера.[23]
Суммы, подлежащие взысканию с виновных лиц, относятся в дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» с кредита счетов 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» и 98 «Доходы будущих периодов».
По распоряжению руководителя хозяйства в убыток относятся ранее присужденные долги по недостачам и хищениям, по которым были возвращены исполнительные документы с утвержденным судом актом о несостоятельности должника и невозможности обращения взыскания на его имущество.
В случае отсутствия судебного акта о несостоятельности должника или невозможности обращения на него взыскания долгов суммы задолженности относят:
Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы»
К-т сч. 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям».
Списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Такая задолженность должна в течение пяти лет учитываться на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника. По истечении пяти лет задолженность списывается бухгалтерской записью:[22]
К-т сч. 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов»;
В состав прочих расходов включаются отрицательные курсовые разницы. Они возникают по дебиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, по валютным средствам, находящимся на валютных счетах и в кассе, при снижении курса иностранной валюты по отношению к рублю, по кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, если курс этой валюты повысился по отношению к рублю. При этом оформляются бухгалтерские записи:
Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы»
К-т счетов 50 «Касса»,
«Валютные счета»,
«Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,
«Расчеты с покупателями и заказчиками».
В тех случаях, когда цена на остатки сырья, материалов, готовой продукции, товаров в течение отчетного года снизилась либо которые морально устарели и частично потеряли свое первоначальное качество, хозяйство при составлении годовой отчетности отражает в бухгалтерском балансе по рыночной стоимости, если она ниже первоначальной стоимости их приобретения. Разница в ценах относится на финансовые результаты хозяйства в качестве прочего расхода бухгалтерской записью:
Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы»
К-т счетов 10 «Материалы»,
«Товары»,
«Готовая продукция».
Других расходов в хозяйство не было, в бухгалтерском учете они отражаются следующим образом.
Штрафы, пени, неустойки за нарушение договорных обязательств по поставкам продукции, в том числе за: несвоевременную поставку продукции; несвоевременную оплату счетов; нарушение правил документооборота; несвоевременный возврат тары; недопоставку по договору металлолома; штрафы за простой вагонов, судов и других видов транспорта; за неиспользование заявленных перевозочных средств; за недогруз вагонов до технических норм; другие штрафы, имеющие отношение к хозяйственным договорам. Штрафы, пени, неустойки, признанные должником, а также те, по которым получены решения суда либо другого надлежащего органа об их взыскании, относятся на результаты хозяйственной деятельности организации и до их получения или уплаты отражаются на балансе организации-получателя или организации-плательщика соответственно по статьям дебиторов и кредиторов. На финансовые результаты организации названные штрафные санкции относятся в тех случаях, когда конкретные виновники не установлены, а также после принятия необходимых мер к взысканию с виновных лиц нанесенного ущерба.[34] При этом составляются бухгалтерские записи:
Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы»
К-т счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,
«Расчеты с покупателями и заказчиками»,
«Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.;
перечисление средств (взносов, выплат), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий:
Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы организации»
К-т счетов 51 «Расчетные счета»,
«Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.
В бухгалтерском учете прочие поступления определяются и признаются в следующем порядке:
1)для признания выручки от продажи основных средств и иных активов организации применяются те же пять условий признания выручки, что и для выручки от обычных видов деятельности;
2)проценты за предоставление в пользование денежных средств организации для целей бухгалтерского учета начисляются за каждый истекший отчетный период в соответствии с условиями договора. Условия их признания соответствуют условиям признания выручки от обычных видов деятельности, если предоставление своих активов за плату является для организации обычным видом деятельности;
- доходы от участия в уставных капиталах других организаций, когда это не является предметом деятельности организации, признаются на тех же условиях, как и в случае, когда извлечение таких до ходов для организации - обычный вид деятельности;
- штрафы, пени и неустойки за нарушение условий договора, а также возмещения причиненных организации убытков принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных должником, в том отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должниками;
- . активы, полученные безвозмездно, принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости, которая определяется организацией на основе действующих на дату их принятия к бухгалтерскому учету цен на данный или аналогичный вид активов;
6). кредиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, включается в доход организации в сумме, в которой эта
задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации,
и в том отчетном периоде, в котором срок исковой давности истек;
). иные поступления принимаются к бухгалтерскому учету в
фактических суммах по мере их образования или выявления.
Аналитический учет по счету 91 «Прочие доходы и расходы» ведется по каждому виду прочих доходов и расходов. При этом система аналитического учета должна обеспечивать возможность выявления финансового результата по каждой операции. В СХА «Восход» используется смешанная форма учета, т.е. хозяйство делает записи как в журналах-ордерах, так и в мемориальных ордерах. Синтетический учет прочих доходов и расходов ведется в журнале-ордере № 11.
3. Совершенствование учета прочих доходов и расходов
.1 Международные аспекты по учету прочих доходов и расходов на предприятии
На сегодняшний день СХА «Восход» при составлении годовой отчетности не полностью использует правила МСФО. Хозяйство не совсем подготовлено для выхода на международный рынок, а также в его планы это не входило. Однако можно проследить возможные изменения и отклонения в случае перехода или не перехода на МСФО.
В процессе трансформации финансовой отчетности даже небольшие отличия стандартов могут привести к необходимости масштабных корректировок. Однако в первую очередь, еще до трансформации, следует проверить правильность учета по РСБУ. Даже в отношении аналогичных требований РСБУ и МСФО хозяйства могут применять неверные методы учета, что поставит под сомнение достоверность результатов трансформации. Так, в отношении классификации доходов на прочие доходы и доходы от обычных видов деятельности в ПБУ 9/99 «Доходы организации» и МСФО 18 «Выручка» установлены аналогичные правила. На практике организации часто квалифицируют обычные доходы как прочие только на том основании, что они прямо не поименованы в уставе. Компании, занимающиеся финансовой деятельностью, отражают нулевую выручку и огромные операционные доходы, поскольку боятся, что иначе их заставят получать банковскую лицензию. Или наоборот, организации отражают операционные доходы (например, аренду, когда это не является предметом деятельности) как доходы от обычных видов деятельности только по тому, что в целях налогообложения такие услуги квалифицируются как реализация.[7]
Оценка выручки может осуществляться с отклонениями от требований ПБУ 9/99, что приводит к увеличению затрат по трансформации. Например, это касается отражения выручки при оплате неденежными средствами.
Организации оптовой торговли нередко отражают предоставленные клиентам скидки (например, накопительные за объем закупок) в качестве списания дебиторской задолженности на дату принятия решения о предоставлении скидки, а не как корректировку выручки в периоде получения покупателем права на скидку, что соответствовало бы пар. 9, 18 МСФО 18 и пунктам 6.1 и 6.5 ПБУ 9/99.[7]
Отражение выручки при отсутствии уверенности в получении оплаты также является очень распространенным нарушением. Причина тому стремление бухгалтеров минимизировать отличия бухгалтерского и налогового учета, чтобы не рассчитывать отложенные налоги.[26]
На все эти обстоятельства следует обращать пристальное внимание. В противном случае трансформация даст недостоверные результаты только потому, что недостоверным был источник - отчетность по РСБУ.
В целом же после принятия ПБУ 9/99 отражение выручки в РСБУ во многом приблизились к МСФО. Однако тем же ПБУ 9/99 были введены и нормы, противоречащие международным стандартам.
Существуют также детали, которые следует учесть при составлении отчетности по МСФО по итогам проведенной трансформации. Одно из наиболее заметных отличий представления доходов в отчетности МСФО от РСБУ заключается в следующем. Доходы и расходы от выбытия внеоборотных активов в РСБУ исторически отражаются развернуто. В п. 18.2 ПБУ 9/99 была предпринята попытка изменить эту практику, однако, поскольку изменения в п. 34 ПБУ 4/99 внесены не были, нелегко найти организацию, которая отражала бы прочие доходы в отчете о прибылях и убытках за минусом расходов. В итоге у организации обороты по прочим доходам и расходам нередко значительно превышают обороты по обычным видам деятельности (в связи с продажей валюты, вексельным оборотам и пр.). Сейчас, в связи с отменой деления доходов на операционные и внереализационные, отчетность по РСБУ без раскрытия состава прочих доходов и расходов в пояснительной записке часто вообще становится не информированной. В СХА «Восход» также отсутствует деление прочих доходов и расходов на операционные и внереализационные. В международных стандартах согласно п. 76 Концепции и п.34 МСФО «Предоставление финансовой отчетности» доходы и расходы от выбытия внеоборотных активов формируют финансовый результат (прибыль или убыток), который и подлежит отражению в отчете о прибылях и убытках. В результате отчетность более наглядно представляет результаты деятельности за период.
.2 Автоматизация бухгалтерского учета
Занять лидирующее положение на рынке, повысить эффективность работы персонала, создать оптимальную структуру управления - вот первоочередные задачи руководителя предприятия. В бухгалтерской и банковской деятельности это особенно важно, что обуславливает широкое применение бухгалтерских пакетов и программ, благодаря внедрению которых повышается оперативность обработки данных и достоверность деловой информации, принимаются более объективные финансовые и управленческие решения.[35]
Автоматизация бухгалтерского учета на предприятии и подготовка финансовой отчетности в налоговые органы в условиях переходной экономики России является одной из наиболее важных задач. Ситуация такова, что сам по себе бухгалтерский учет на предприятии может рассматриваться как внутреннее дело предприятия, а основой для оценки финансово-хозяйственной деятельности предприятия со стороны государства служит отчетность (бухгалтерский баланс и многочисленные другие отчетные формы), которая должна ежеквартально предоставляться в налоговую инспекцию по месту регистрации предприятия. Кроме того, существуют плановые и внеплановые налоговые проверки, при проведении которых могут потребоваться все бухгалтерские документы, включая первичные.
В условиях относительной неопределенности в налоговой сфере предприятие может сильно пострадать или даже потерпеть крах, и всего лишь из-за небрежности в бухгалтерском учете. Примеров тому в России очень много, причем часто страдают предприятия, стремящиеся работать честно. Страдают из-за небрежного ведения внутренней бухгалтерии предприятия. Страдают также из-за незнания и соответственно невыполнения последних законов и распоряжений (а они принимаются сплошь и рядом). При ведении бухгалтерского учета вручную возможны и простейшие арифметические ошибки.
В неавтоматизированной системе ведения бухгалтерского учета обработка данных о хозяйственных операциях легко прослеживается и обычно сопровождается документами на бумажном носителе информации - распоряжениями, поручениями, счетами и учетными регистрами, например бесконечными журналами учета МПЗ. Аналогичные документы часто используются и в компьютерной системе, но во многих случаях они существуют только в электронной форме. Более того, основные учетные документы ( бухгалтерские книги и журналы ) в компьютерной системе бухгалтерского учета представляют собой файлы данных, прочитать или изменить которые без компьютера не возможно.
Компьютерная система включает в себя следующие элементы.
. Аппаратные средства. К ним относятся: оборудование и устройства, из которых состоит компьютер, в частности центральный процессор, жесткий диск, устройство чтения CD-ROM, принтеры, сетевые карты и т.п.
. Программные средства.
а) Системные программы. К этим программам, выполняющим общие функции, обычно относят операционные системы, которые управляют аппаратными средствами и распределяют их ресурсы для максимально эффективного использования, системы управления базами данных (СУБД), обеспечивающие выполнение стандартных функций по обработке данных, и сервисные программы, которые выполняют в компьютере основные операции, например сортировку записей. Системные программы обычно разрабатывают поставщики аппаратных средств или фирмы, специализирующиеся в области программного обеспечения, и модифицируют с учетом индивидуальных требований.
б) Прикладные ( пользовательские ) программы - это наборы машинных команд для обработки данных, которые организация--пользователь разрабатывает самостоятельно или приобретает у внешнего поставщика.
. Документация - описание системы и структуры управления применительно к вводу, обработке и выводу данных, обработке сообщений, логическим и другим командам.
. Персонал - работники, которые управляют системой, проектируют ее и снабжают программами, эксплуатируют и контролируют систему обработки данных.
. Данные - сведения о хозяйственных операциях и другая необходимая информация, которую вводят, хранят и обрабатывают в системе.
. Процедуры контроля - Процедуры, обеспечивающие соответствующую запись операций, предупреждающие или регистрирующие ошибки.
Наиболее распространенные в России системы автоматизации бухучета: 1C бухгалтерия, Aubi, СуперМенеджер, ИНФО - Бухгалтер, ФОЛИО, Инфин - Бухгалтерия, ABACUS, БОСС, БЭСТ, АККОРД и др.
Выводы и предложения
На основе проведенного анализа учета прочих доходов и расходов в СХА «Восход» Дергачевского района Саратовской области за период с 2007 года по 2009 год можно сделать выводы и внести некоторые предложения.
СХА «Восход» находится не далеко от районного центра р.п. Дергачи, и поэтому занимает более выгодное положение по отношению к другим хозяйствам района. По территории хозяйства проходит сеть автомобильных дорог с твердым покрытием, что позволяет поддерживать связь со всеми подразделениями хозяйства. На 1 января 2009 года площадь сельскохозяйственных угодий в хозяйстве составила 2289 га, в том числе пашни 1962 га или 85,7 %.
Проведенный анализ показал, что отрасль растениеводства в целом, и в частности производство зерна, является рентабельной. Прибыль от отрасли растениеводства хозяйство получало в течение 3 лет, и в 2007 году она составила 238 тыс. руб., в том числе в 2007 году сумма прочих расходов составила 881 тыс. руб., прочих доходов 1343 тыс. руб., в 2008 году прочих расходов - 700 тыс. руб., прочих доходов - 1562 тыс. руб., в 2009 году прочих доходов - 911 тыс. руб., прочих расходов - 1690 тыс. руб.
Проведенный анализ учета прочих доходов и расходов в СХА «Восход» ведется на счете 91 «Прочие доходы и расходы организации» в разрезе аналитических счетов в основном в соответствии с установленными требованиями по бухгалтерскому учёту. Аналитический учет прочих доходов и расходов в производственном отчете (форма№2). Применяется смешанная форма учета.
Финансовая отчетность хозяйства не полностью соответствует международным стандартам. Бухгалтер СХА «Восход» пользуется системой учета 1C бухгалтерия.
Автоматизация рабочего места бухгалтера осуществляет функцию автоматизированного учета и контроля в пределах подсистемы бухгалтерского учета. При автоматизации учёта затрат на производство необходимо организовать одно автоматизированное рабочее место бухгалтера, которое должно быть тесно связано с автоматизированными рабочими местами в подразделениях.
Следует разработать также конкретные мероприятия, которые позволят улучшить финансовое состояние предприятия. Прежде всего эти мероприятия направлены на увеличение производства и реализации продукции, повышение ее качества и конкурентоспособности, снижение себестоимости, рост прибыли и рентабельности, ускорение оборачиваемости капитала и более полное и эффективное использование производственного потенциала предприятия. На основании проведенных исследований можно отметить, что основными резервами увеличения производства зерновых культур и снижения себестоимости зерна должны стать рост урожайности, расширение посевных площадей за счет полного использования земли, недопущение гибели посевов, за счет внесения минеральных удобрений и за счет посева концентрированными семенами.
Список использованной литературы
1.Конституция Российской Федерации от 12.12.1993г.
2.Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть I, II и III - М.:ИНФРА - М, 2006.-512 с.
.Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть I, II.Текст с изменениями и дополнениями на 15.06.2008г.- М.:Эскмо, 2008.- 832 с.
.Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. №129-ФЗ.
.План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Утверждены приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. № 94н.
.Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99: Утв. Приказом Минфина РФ от 6 июня 1999г. № 33н.
.Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99: Утв. Приказом Минфина РФ от 6 июня 1999г. № 32н.
.Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/08:Утв. Приказом Минфина РФ от 6 октября 2008г.№ 106н.
.Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ: Утв. Приказом Минфина РФ от 29 июля 1998г. № 34н.
.Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности: Утв. Постановлением Правительства РФ от 26.03.98. №283.
.Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации: Утверждено Приказом Минфина РФ от 28 июля 2000г. №60.
.О формах бухгалтерской отчетности организации: Приказ Минфина РФ от 13 января 2000г. № 4н.
13.Астахов, В.П. Бухгалтерский (финансовый) учет, Ростов-на-Дону: Центр Март, 2002 г.
.. Бакаев, А.С., Безруких П.С., Врублевский Н.Д. и др. Бухгалтерский учет: Учебник / Под ред. Безруких П.С. - 4-е изд., перераб. и доп. - М.: Бухгалтерский учет, 2007. - 719с.
15.4. Бакаев, А.С.; Макарова, Л.Г., Мизиковский Е.А. и др. Комментарии к новому Плану счетов бухгалтерского учета / Под ред. Бакаева А.С. - М.: Информационное агентство «ИПБ-БИНФА», 2008. - 435с.
.Безруких, П.С. Бухгалтерский учет: Учебник - 4-е изд. - М.: Бухгалтерский учет, 2002. - 718с.
17.Глушков, И.Е. Бухгалтерский учет на современном предприятии, М.: Конус, 2001 г.
.Григорьев, Ю. А.; Макарьева ,В. И. Альбом бухгалтерских проводок рублевых и валютных операций. М. 2008.
19.Козлова, Е.П.; Бабченко, Т.Н.; Галанина, Е.Н. Учет готовой продукции // Приложение к журналу Бухгалтерский учет, 2001. - с.52-55.
20.Козлова, Е.П.; Бабченко, Т.Н.; Галанина, Е.Н. Учет реализации продукции // Приложение к журналу Бухгалтерский учет, 2002. - с.48-50.
21.Козлова. Е.П.; Парашутин ,Н.В. Бухгалтерский учет, М.: Финансы и статистика, 2000 г.
22.Кондраков, Н.П. Бухгалтерский учет: Учебное пособие. - 2-е изд. - М.: ИНФРА-М, 1999. - 584с.
23.Кондраков, Н.П. Бухгалтерский учет: Учебное пособие. - 4-е изд. - М.: ИНФРА-М, 2002. - 640с.
.Кутер, М.И. Теория бухгалтерского учета: Учебник. - 2-е изд. - М.: Финансы и статистика, 2002. - 640с.
25.Новиков, Д.Ю. Расходы организации: бухгалтерский и налоговый учет. М.: Бератор-Пресс, 2002. - 240с.
26.Пошерстник, Е.Б.; Мейксин М.С. Учет материалов в современных условиях. - СПб.: Издательский Торговый Дом Герда, 1999. - 408с.
.Райзберг, Б.А.; Лозовский, Л.Ш.;Стародубцева, Е.Б. Современный экономический словарь. - М.: ИНФРА-М, 1996.
.Ракитина, М.Ю. Расходы, связанные со сбытом произведенной продукции // Российский налоговый курьер. 2002. №2.
29.Рянский, А.С. Расчёты наличными в условных единицах // Главбух. 2005.. №17
30.Самохвалова, Ю.Н. Учет готовой продукции и ее реализации. - М.: Налоговый вестник, 2000. - 224с.
31.Середа, К. Н. Бухгалтерский учет в строительстве / Серия «Библиотека бухгалтера и аудитора». - Ростов-на-Дону: «Феникс», 2008. - 448с.
32.Середа ,Т. П.; Середа, К. Н. Все основные бухгалтерские проводки / Серия «Библиотека бухгалтера и аудитора». - Ростов-на-Дону: «Феникс», 2007. - 432с.
.Тишков ,И.Е. Пришепы, А.И. Бухгалтерский учет.: учебник. -2-е изд., пер. и доп. -Минск.: Высшая школа, 2006. -687 с.
.Тишков, И.Е. Пришепы ,А.И. 13.Бухгалтерский учет.: учебник. -3-е изд., пер. и доп. -Минск.: Высшая школа, 2006. -589 с.
35.Смирнов, В.В. Оценки рыночной стоимости предприятия Бухгалтерский учёт. 2005. №9.
36.Новикова, М.В. Отчёт о движении денежных средств Бухгалтерский учёт. 2006. №3
37.Международные стандарты бухотчетности «общая характеристика нормативной базы», Захарин В.Р. Бухучет и налоги, 2007, №3.