Налоговое администрирование в РФ и пути повышения его эффективности

Налоговое администрирование в РФ и пути повышения его эффективности

Налоговое администрирование в РФ и пути повышения его эффективности

Введение

Среди экономических рычагов, при помощи которых государство воздействует на рыночную экономику, важное место отводится налогам. В условиях рыночной экономики любое государство широко использует налоговую политику в качестве определенного регулятора воздействия на негативные явления рынка, аппарата поощрения и развития приоритетных отраслей народного хозяйства, через налоги государство может проводить энергичную политику в развитии наукоемких производств и ликвидации убыточных предприятий.

Налогообложение является одним из экономических методов управления и обеспечения взаимосвязи общегосударственных интересов с коммерческими интересами предпринимателей, предприятий независимо от ведомственной подчиненности, форм собственности и организационно-правовой формы. С помощью налогов определяются взаимоотношения предпринимателей и предприятий с государственными и местными бюджетами, с банками, а также с вышестоящими организациями. При помощи налогов регулируется внешнеэкономическая деятельность, включая привлечение иностранных инвестиций, формируется доход и прибыль предприятия.

Особое значение анализ поступлений налогов и сборов приобретает при осуществлении налогового планирования, тесным образом связанного с задачами обеспечения доходной части бюджетов различных уровней. Формирование эффективной налоговой системы является одной из центральных задач экономической политики любого государства. Особенно остро эта проблема стоит в развивающихся и переходных экономических системах, где приходится в условиях дефицита бюджета решать вопросы стимулирования развития экономики.

Однако анализ только налоговой отчетности не даёт полной и развернутой картины. Налоговая система не является изолированной, самостоятельно существующей и развивающейся системой. Все экономические процессы, происходящие в экономике государства, в той или иной мере воздействуют на нее. В связи с этим в настоящее время особое место занимают вопросы разработки методического подхода к различным функциям управления, выработке определенных алгоритмов анализа, расчета прогнозных и плановых объемов налоговых поступлений в увязке с развитием макроэкономической ситуации в стране, регионах и отраслях экономики.

Анализ налоговых поступлений с использованием экономико-статистических методов позволяет выявить характерные особенности структуры поступлений и задолженности по налогам и сборам, тенденции и закономерности происходящих изменений, а также связь явлений, происходящих в экономике, с процессами формирования поступлений налогов и сборов.

Актуальность темы налогового администрирования в РФ и путей повышения его эффективности заключается в том, что налоговое администрирование оказывает значительное влияние на экономику страны. Не эффективное налоговое администрирование негативно влияет на экономику страны, тормозя экономическое развитие и ложиться тяжким бременем на налогоплательщиков, а эффективное налоговое администрирование соответственно положительно влияет на экономику.

Целью выпускной квалификационной работы является изучение налогового администрирования в Российской Федерации и пути повышения его эффективности.

Для достижения цели были поставлены следующие задачи:

1)      Изучить основы налогового администрирования в РФ;

2)      Проанализировать состояние налогового администрирования в республике Хакасия;

)        Выявить проблемы налогового администрирования и пути их решения.

Объектом исследования послужило законодательство Российской Федерации, а так же МИ ФНС №1 по РХ

Предметом исследования послужили статистические данные об учете и контроле налогоплательщиков администрируемых МИ ФНС №1 по РХ.

Методы исследования в данной работе: анализ, графическое и математическое моделирование.

Источниками информации послужили:

1)      Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах;

2)      Книги и периодические издания;

)        Данные статистической отчетности МИ ФНС России №1 по РХ;

)        Ресурсы, предоставленные СПС «Консультант +» и «Гарант».

Автор выпускной квалификационной работы высказывает свое частное мнение, по данной тематике основанное на полученных данных и проанализируемых документах.

1. Основы налогового администрирования в РФ

1.1 Понятие налогового администрирования

Налоговые доходы являются одной из важнейших составляющих доходной части государственного бюджета. Помимо этого, посредством взимания налогов, изменения налоговой ставки, объекта налогообложения, квалификации тех или иных операций как облагаемых или, напротив, необлагаемых государство осуществляет управление экономикой, что также оказывает воздействие на иные виды доходов и существенно влияет на структуру финансовой системы. Из вышеизложенного следует, что в целях достижения надлежащих результатов регулирования и контроля финансовой системы необходим действенный и эффективный механизм регулирования сферы налоговых отношений, причем как в правовом аспекте, так и в экономическом.

Данный вывод о характере взаимосвязи финансовых и налоговых правоотношений подтверждается структурным анализом финансового контроля как правового института. Так, по мнению В.В. Бурцева, финансовый контроль подразделяется на финансово-бюджетный и финансово-хозяйственный виды контроля, при этом финансово-бюджетный контроль в основном включает различного рода контрольные мероприятия в рамках непосредственно бюджетного процесса, а финансово-хозяйственный выражается в проверках и ревизиях финансово-хозяйственных операций экономических субъектов.

К последнему виду А.С. Титов относит и деятельность налоговых органов по осуществлению налогово-проверочных мероприятий.

Необходимо отметить, что регулирование той или иной сферы правоотношений в первую очередь подразумевает пресечение и профилактику деликтных деяний (действий и бездействия) с установлением соответствующих видов ответственности за их совершение. За деликтные действия в налоговой сфере установлены уголовная, административная и налоговая виды ответственности.

Выявление каждого из вышеуказанных видов деликтных деяний возложено на налоговые органы и органы внутренних дел, действующие в пределах своей компетенции. Налоговые органы осуществляют выявление налоговых правонарушений и административных проступков в рамках налогового контроля, а органы внутренних дел в рамках оперативно-разыскной деятельности и уголовно-процессуального производства.

Однако если компетенция органов внутренних дел в сфере налоговых правоотношений является узконаправленной, то компетенция органов Федеральной налоговой службы контрольно-проверочными действиями не ограничивается.

Представляется правомерным обозначить специфическую правоприменительную деятельность указанных компетентных органов, осуществляемую на основании законодательно закрепленных полномочий, термином «налоговое администрирование».

В настоящей работе указанный вывод будет аргументирован в ходе анализа состояния текущего правового обеспечения налогового администрирования и практики работы налоговых органов, а также в ходе анализа результатов теоретико-терминологических исследований данной области правоотношений, изложенных в работах ряда видных правоведов.

По мнению Л.Я. Абрамчик, налоговое администрирование можно рассматривать как своеобразный механизм управления в налоговой сфере, при этом она раскрывает содержание данного термина как «повседневную деятельность налоговых органов и их должностных лиц, обеспечивающую своевременную и полную уплату налогоплательщиками в бюджеты налогов, сборов и иных обязательных платежей».

По мнению О.А. Ногиной, под налоговым администрированием понимается комплекс мер, направленных на полную и своевременную уплату всех налогов в максимальном объеме при минимальных издержках.

В свою очередь, А.Г. Иванов считает, что налоговое администрирование представляет собой регламентированную законами и другими правовыми актами организационную и управленческую деятельность уполномоченных государственных органов и других уполномоченных законами субъектов по обеспечению возникновения, изменения и прекращения налоговой обязанности и обеспечению поступления налогов в бюджетную систему Российской Федерации. Он подразделяет администрирование налогов на две основные стадии: добровольного исполнения обязанным субъектом налоговой обязанности и принудительного исполнения и привлечения его к налоговой ответственности. Оптимальная реализация налогового администрирования, по мнению этого автора, будет заключаться в ненаступлении стадии принудительного исполнения налогоплательщиком его налоговой обязанности и привлечения к налоговой ответственности.

Налоговое администрирование в научной литературе также определяют как урегулированную нормами права деятельность государственных уполномоченных органов в налоговой сфере, направленную на реализацию эффективной налоговой политики. Указанная деятельность включает в себя механизм реализации законодательства о налогах и сборах.

По мнению А.З. Дадашева и А.В. Лобанова: «Налоговое администрирование как организационно-управленческая система реализации налоговых отношений включает совокупность форм и методов, использование которых призвано обеспечить налоговые поступления в бюджетную систему России. Основными методами налогового администрирования являются налоговое планирование, налоговое регулирование и налоговый контроль. Каждому из этих методов присущи свои формы реализации, призванные обеспечивать решение определенных задач. Целью налогового администрирования, таким образом, является обеспечение плановых налоговых поступлений в бюджетную систему в условиях оптимального сочетания методов налогового регулирования и налогового контроля».

Отметим, что все из вышеприведенных авторов при определении термина «налоговое администрирование» отграничивают его от понятия «налоговый контроль», однозначно определяя их как нетождественные.

В свою очередь, налоговый контроль определяется как контроль за правильностью уплаты налогов и сборов юридическими и физическими лицами; проверка соблюдения налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах; выявление налоговых нарушений; обеспечение поступлений налоговых платежей в бюджет всех уровней. По мнению А.П. Зрелова, налоговый контроль - это вид деятельности уполномоченных органов налоговой администрации, реализуемый в различных формах с целью получения информации о соблюдении норм налогового законодательства и проверки полноты и своевременности исполнения налоговых обязательств налогоплательщиками и иными обязанными лицами.

При этом в структурном составе налогового администрирования в научной правовой литературе большинство авторов выделяют налоговый контроль как обособленную составляющую.

В частности, Т.Н. Клементьева указывает, что налоговое администрирование включает в себя такие категории, как налоговый процесс, контроль и производство, что обусловлено правовым механизмом реализации налоговой политики.

А.И. Пономарев и Т.В. Игнатова определяют налоговый контроль как главную составляющую налогового администрирования, указывая при этом, что критерием его эффективности является воспрепятствование незаконному уклонению от уплаты налогов.

По мнению А.З. Дадашева и А.В. Лобанова, налоговое планирование, налоговое регулирование и налоговый контроль являются методами налогового администрирования.

Отметим, что включение вышеуказанными авторами в состав администрирования налогов налогового планирования влечет отделение указанной правоприменительной деятельности от компетенции налоговых органов. Налоговое планирование, а равно и налоговое регулирование в силу специфики российского законодательного процесса неотъемлемо связано с бюджетным процессом и, соответственно, с деятельностью органов, уполномоченных в сфере финансового контроля, а также с соответствующими аспектами законотворческой деятельности законодательного собрания России.

Вышеуказанный подход корреспондирует с подходом И.И. Кучерова, который относит к органам налогового администрирования те государственные органы, которые наделены какими-либо властными полномочиями в сфере налогообложения, за исключением осуществляющих сугубо правоохранительную функцию.

Таким образом, большинство из вышеуказанных авторов однозначно включают налоговый контроль в состав налогового администрирования как интегрального термина, определяющего деятельность налоговых органов (а по мнению ряда исследователей - и иных уполномоченных органов, в том числе органов законодательной власти).

Отметим, что действующим законодательством о налогах и сборах налоговый контроль отграничен от иной деятельности в рамках налогового администрирования на концептуальном уровне, при этом организационно-структурное обеспечение деятельности налоговых органов и специфика их работы подтверждают указанный вывод.

В частности, разд. V Налогового кодекса Российской Федерации имеет наименование «Налоговая декларация и налоговый контроль» с соответствующим обособлением данных институтов в гл. 13 и 14 Налогового кодекса. Также обособлены от правоотношений в области налогового контроля правоотношения, связанные с возвратом и зачетом излишне уплаченных платежей, предоставлением налогового кредита, отсрочки и рассрочки уплаты, правоотношения, связанные с отслеживанием состояния расчетов налогоплательщика с бюджетом.

Каждое из указанных направлений деятельности налоговых органов является институтом налогового права с точки зрения теории права и отдельной функциональной составляющей налогового администрирования с точки зрения содержательного аспекта налоговых правоотношений.

Для обеспечения каждого из указанных правовых институтов в системе налоговых органов созданы структурные подразделения как на уровне территориальных налоговых инспекций, так и на уровне управлений и центрального аппарата ФНС. Деятельность указанных подразделений связана с отделами контрольной работы (отделами камеральных и выездных налоговых проверок, отделами оперативного контроля), зачастую направлена на их обеспечение, однако говорить о том, что они осуществляют налогово-проверочные мероприятия, неправомерно.

Из вышеизложенного также следует, что налоговое администрирование в практическом смысле, как направление деятельности налоговых органов, включает в себя налоговый контроль, но им не ограничивается.

Возвращаясь к месту налогового администрирования в системе финансового контроля, необходимо отметить, что непосредственно и в полном объеме налоговое администрирование в систему финансового контроля не входит. В состав финансового контроля, в качестве субинститута, входит налоговый контроль, который, в свою очередь, также является составной частью налогового администрирования.

В то же время нельзя не согласиться с мнением Л.Я. Абрамчик, которая считает, что «налоговое администрирование позволяет реализовать цели финансового контроля, обеспечивающие полноту формирования финансовой базы государства».

На выполнение указанных целей направлена деятельность всей системы налоговых органов как в рамках института налогового контроля в частности, так и в рамках налогового администрирования вообще, а также системы соответствующих подразделений органов внутренних дел, что обусловливает важность данных видов правоприменительной деятельности для финансового контроля.

На современном этапе экономического развития налоговое администрирование в зависимости от его целей и задач, определенных государственной политикой в области налоговых отношений, в основном рассматривается в качестве потенциального резерва снижения налоговой нагрузки, основы повышения собираемости налогов, а также основы развития международных экономических процессов. Эти показатели отражают содержание понятия «налоговое администрирование».

Важность процесса налогового администрирования обусловлена тем фактом, что администрирование является составной частью процесса управления. Для России бесспорна актуальность налогового администрирования в связи с образованием вертикали власти и созданием системы с четко выраженным взаимодействием политической власти с корпорациями. Ведь если развитие экономики построено на конкурентной системе при одновременном усиленном контроле государства за собственностью, то происходит ослабление механизмов саморегулирования и обратной связи.

Для того чтобы выяснить, каково же влияние налогового администрирования на уровень развития экономики, необходимо рассмотреть налоговое администрирование как основу эффективности собираемости налогов. В этой связи для получения корректных результатов, определения факторов, влияющих на формирование налогового администрирования как основы собираемости налогов, потребуется исследовать сущность явления, характеризуемого понятием «собираемость налогов». Уровень собираемости налогов является индикатором качества функционирования системы налогового администрирования. В свою очередь, налоговое администрирование служит основой для повышения собираемости налогов.

В настоящий момент отсутствует законодательно закрепленное определение собираемости налогов. Анализ ряда работ российских ученых, посвященных рассмотрению проблем собираемости налогов, позволил сделать заключение об отсутствии единого мнения по вопросам определения теоретической основы данного понятия.

Величина собранных налогов выступает показателем не только эффективности проводимых в стране налоговых реформ, но и состояния налоговой системы, а также результативности функционирования системы налогового администрирования на заданный период времени. Принято считать, что чем выше собираемость налогов, тем лучше выполняет свои функции налоговая система страны. В целом меры, направленные на повышение собираемости налогов, способствуют укреплению бюджетной и налоговой систем. Поэтому правомерно, на взгляд автора, отождествлять собираемость налогов с безопасностью бюджетной и налоговой систем. Получается, что наивысший уровень безопасности указанных систем достигается лишь при стопроцентной собираемости налогов. Это рассуждение неверно, поскольку подобная ситуация не наблюдалась ни в одной стране мира. Следовательно, указанная цель не обеспечивает максимальную безопасность бюджетной и налоговой систем. Это объясняется тем, что:

. Любое увеличение собираемости налогов означает одновременное повышение налогового пресса. В случае если наблюдается неполная собираемость, государство вынуждено снизить налоговое бремя.

Повышение собираемости налогов до предельно высокого уровня способствует усилению бюджетной безопасности в краткосрочной перспективе, увеличивая при этом угрозу в долгосрочной перспективе вследствие угнетения налогоплательщиков, от которых зависит последующий рост налогооблагаемой базы.

С другой стороны, умеренное снижение собираемости налогов на товаропроизводителей в реальном секторе экономики, не приводящее к существенному дисбалансу бюджета в краткосрочной перспективе, способно оказать положительное влияние на рост налогооблагаемой базы и объем собираемых налогов в среднесрочной и долгосрочной перспективе. Поэтому уменьшение поступлений от собираемых налогов, предусмотренное действиями правительства, заключающееся в снижении налоговых ставок или видов налогов, введении дополнительных льгот, не следует рассматривать как угрозу бюджетной или налоговой безопасности. Вместе с тем уменьшение налогового сбора в результате официального снижения базы налогообложения и налоговых ставок не влечет за собой снижения собираемости налогов по существу.

. Рассматривая уровень собираемости налогов в качестве общего критерия безопасности бюджетной и налоговой систем, неправомерно исходить из того, за счет какой категории налогоплательщиков достигается повышение уровня собираемости. Необходимо различать рост собираемости налогов с налогоплательщиков, полностью избегающих обязанности уплатить налоги, укрывающих налогооблагаемые доходы и имущество, с одной стороны, и относительно добросовестных налогоплательщиков, не вносящих налоги в полной мере в связи со слишком высокой налоговой нагрузкой и отсутствием средств для стопроцентной уплаты налогов.

Следует отметить, что налоговое администрирование - это динамическая система управления, с множеством прямых и обратных связей. Прямые связи управляют процессом в нужном направлении для достижения заданной цели. Обратные связи обеспечивают ей стабильность посредством реагирования на отклонения от заданной цели.

Упрощенно налоговое администрирование можно определить, как систему управления налоговыми правоотношениями, основой которой является практическая деятельность налоговых органов. Которая вытекает из функций налогового администрирования.

1.2 Функции налогового администрирования

На формирование эффективного налогового администрирования как основы собираемости налогов влияют некоторые факторы. В связи с изменением политической ситуации в России и переходом к рыночной экономике появилась необходимость в абсолютно новой налоговой политике, направленной на проведение налоговой реформы, создание адаптированной к рыночным отношениям налоговой системы, обеспечивающей государство необходимыми налоговыми поступлениями. Политические факторы в России повлияли на формирование налоговой системы как средства, обеспечивающего доходную часть бюджета, и как элемента системы государственного воздействия на процесс воспроизводства. В ходе решения поставленных перед налоговой системой задач возникла необходимость создания определенных условий. Это послужило предпосылкой к реформированию системы налогового администрирования, а также выделению следующих функций налогового администрирования.

На современном этапе можно выделить следующие функции налогового администрирования:

·   планирование;

·   учет;

·   контроль;

·   регулирование.

Государственное налоговое планирование - экономическое обоснование объемов безвозмездного изъятия в бюджетную систему части валового внутреннего продукта в разрезе бюджетообразующих налогов, а также нормативов распределения по уровням бюджетной системы.

Выделяют следующие виды налогового планирования: стратегическое и текущее.

Стратегическое налоговое планирование - это долгосрочное прогнозирование доходов бюджетов исходя из общего налогового потенциала государства и действующего законодательства о налогах и сборах.

Текущее налоговое планирование - это оперативное и краткосрочное планирование, которое включает в себя:

·   определение налоговых баз по видам налогов и сборов;

·   расчет объемов доходов и определение уровней собираемости конкретных видов налогов и сборов;

·   оценка имеющейся задолженности по обязательным платежам в бюджет, в разрезе отраслей, регионов и т.п.

Основная задача налогового планирования - определить объем изъятия финансовых ресурсов для формирования доходной части бюджетов всех уровней, исходя из их потребностей.

Для налогового планирования используются различные методы, но наиболее распространенным на практике является метод экстраполяции. В его основе заложено предположение продолжения в будущем тех тенденций, которые сложились в прошлом. Т.е., основываясь на информации о поступлениях конкретных налогов и сборов за определенный предыдущий период, об объемах выпадающих доходов, об имеющейся задолженности по налоговым платежам, и с учетом изменений законодательства о налогах и сборах, а также налогооблагаемой базы, определяются размеры будущих налоговых поступлений.

Учет - практическая деятельность, направленная на выполнение следующих задач:

·   регистрация и учет налогоплательщиков;

·   учет налоговых обязательств налогоплательщиков;

·   учет налоговых поступлений и задолженности;

·   учет объектов налогообложения по налогам, исчисляемым налоговыми органами.

Учет не только обеспечивает систему налогового администрирования учетно-аналитической информацией, но и является основой для осуществления налогового контроля.

Налоговый контроль - установленная нормативными актами совокупность приемов и способов по обеспечению соблюдения законодательства о налогах и сборах.

Основная цель налогового контроля - обеспечение устойчивого поступления налоговых поступлений в бюджетную систему.

Налоговый контроль проводится налоговыми органами в нескольких формах. Формы налогового контроля - это комплекс определенных мероприятий, осуществляемых налоговыми органами на постоянной основе. Каждая из форм налогового контроля имеет свое определенное предназначение в единой системе налогового контроля.

Ст. 82 НК Главы 14 «Налоговый контроль», которая так и называется «Формы налогового контроля», оставляет открытым их перечень.

Выделим основные формы налогового контроля:

·   учет налогоплательщиков;

·   оперативно-бухгалтерский учет налоговых поступлений;

·   налоговые проверки.

Налоговое регулирование - процесс регулирующих воздействий на участников экономического пространства через систему налогов и налогообложения в нужном для общества социально-экономическом направлении.

Целью налогового регулирования является достижение равновесия общественных, корпоративных и личных экономических интересов участников налоговых правоотношений. В качестве форм налогового регулирования можно назвать:

•        предоставление отсрочки либо рассрочки;

·   предоставление инвестиционного налогового кредита;

·   реструктуризация задолженности;

·   снижение размера налоговой ставки;

·   предоставление вычета из налоговой базы и др.

Оптимальное соотношение методов и форм налогового регулирования обеспечивает результативность налоговой политики государства и уровня развития экономики.

Для того чтобы выяснить, каково же влияние налогового администрирования на уровень развития экономики, необходимо рассмотреть налоговое администрирование как основу эффективности собираемости налогов. В этой связи для получения корректных результатов, определения факторов, влияющих на формирование налогового администрирования как основы собираемости налогов, потребуется исследовать сущность явления, характеризуемого понятием «собираемость налогов». Уровень собираемости налогов является индикатором качества функционирования системы налогового администрирования. В свою очередь, налоговое администрирование служит основой для повышения собираемости налогов.

В настоящий момент отсутствует законодательно закрепленное определение собираемости налогов. Анализ ряда работ российских ученых, посвященных рассмотрению проблем собираемости налогов, позволил сделать заключение об отсутствии единого мнения по вопросам определения теоретической основы данного понятия.

На современном этапе существует несколько основных научных подходов к определению понятия собираемости налогов. Первый подход заключается в понимании «собираемости налогов» как показателя эффективности реализации фискальной функции налоговой системы. В этом случае данное понятие необходимо рассматривать как степень полноты исполнения налоговых обязательств и рассчитывать как отношение объема налоговых платежей, поступивших в определенный период, к объему налоговых обязательств, которые должны быть исполнены в этот же период в соответствии с действующим законодательством.

Сторонники альтернативного подхода отождествляют сущность собираемости налогов с основной рейтинговой оценкой работы налоговых органов. Рассчитывают данный показатель путем отнесения суммы фактических поступлений налоговых платежей к их максимальной сумме за рассматриваемый период. Рассчитанный таким образом уровень собираемости налогов является показателем качества и эффективности функционирования как налоговых органов, так и всей системы налогового администрирования.

Величина собранных налогов выступает показателем не только эффективности проводимых в стране налоговых реформ, но и состояния налоговой системы, а также результативности функционирования системы налогового администрирования на заданный период времени. Принято считать, что чем выше собираемость налогов, тем лучше выполняет свои функции налоговая система страны. В целом меры, направленные на повышение собираемости налогов, способствуют укреплению бюджетной и налоговой систем. Поэтому правомерно, на взгляд автора, отождествлять собираемость налогов с безопасностью бюджетной и налоговой систем. Получается, что наивысший уровень безопасности указанных систем достигается лишь при стопроцентной собираемости налогов. Это рассуждение неверно, поскольку подобная ситуация не наблюдалась ни в одной стране мира. Следовательно, указанная цель не обеспечивает максимальную безопасность бюджетной и налоговой систем. Это объясняется тем, что:

. Любое увеличение собираемости налогов означает одновременное повышение налогового пресса. В случае если наблюдается неполная собираемость, государство вынуждено снизить налоговое бремя.

Повышение собираемости налогов до предельно высокого уровня способствует усилению бюджетной безопасности в краткосрочной перспективе, увеличивая при этом угрозу в долгосрочной перспективе вследствие угнетения налогоплательщиков, от которых зависит последующий рост налогооблагаемой базы.

С другой стороны, умеренное снижение собираемости налогов на товаропроизводителей в реальном секторе экономики, не приводящее к существенному дисбалансу бюджета в краткосрочной перспективе, способно оказать положительное влияние на рост налогооблагаемой базы и объем собираемых налогов в среднесрочной и долгосрочной перспективе. Поэтому уменьшение поступлений от собираемых налогов, предусмотренное действиями правительства, заключающееся в снижении налоговых ставок или видов налогов, введении дополнительных льгот, не следует рассматривать как угрозу бюджетной или налоговой безопасности. Вместе с тем уменьшение налогового сбора в результате официального снижения базы налогообложения и налоговых ставок не влечет за собой снижения собираемости налогов по существу.

. Рассматривая уровень собираемости налогов в качестве общего критерия безопасности бюджетной и налоговой систем, неправомерно исходить из того, за счет какой категории налогоплательщиков достигается повышение уровня собираемости. Необходимо различать рост собираемости налогов с налогоплательщиков, полностью избегающих обязанности уплатить налоги, укрывающих налогооблагаемые доходы и имущество, с одной стороны, и относительно добросовестных налогоплательщиков, не вносящих налоги в полной мере в связи со слишком высокой налоговой нагрузкой и отсутствием средств для стопроцентной уплаты налогов.

Сама категория «полная стопроцентная собираемость налогов» в некоторой степени условна, хотя и формирует базу, по отношению к которой исчисляется реальный уровень собираемости. Под идеальной, полной собираемостью налогов и сборов понимается достоверность всей налогооблагаемой базы по всем налогоплательщикам и налоговых ставок по всем предусмотренным законодательством видам налогов. Реализация в полной мере этих предположений невозможна в связи с отсутствием реальной возможности фиксировать полную величину налогооблагаемых доходов и имущества в связи с умелым укрывательством лицами, избегающими полной уплаты налогов. Трудности возникают и по причине отсутствия совершенных, надежных методов и средств измерения.

Несмотря на четко фиксированные в налоговом законодательстве налоговые ставки, в отличие от налогооблагаемой базы существуют «законные» методы ухода от уплаты налогов, которые не относятся к уменьшению собираемости налогов и не улавливаются как явное уклонение. Это касается и налоговых льгот. Искусственное, практически неопределимое и трудно доказуемое присоединение организаций и лиц к числу пользующимися налоговыми льготами без законных оснований приводит к снижению налогооблагаемой базы, а следовательно, и налоговых платежей. Такие действия не фиксируются официальной статистикой и налогово-бухгалтерской отчетностью, а значит, автоматически не попадают в категорию несобираемости налогов.

Исходя из всего вышесказанного, становится ясно, что невозможно достоверно, с высокой долей точности установить уровень неполноты сбора налогов. Именно такие обстоятельства и обусловливают неопределенность как самого понятия собираемость налогов, так и связанного с ним уровня собираемости налогов.

При рассмотрении уровня собираемости налогов как определяющего критерия безопасности бюджетной и налоговой систем следует учитывать определенное обстоятельство. Стремление к достижению полного, предельно возможного уровня собираемости налогов приводит к резкому возрастанию сложности составления, оформления бухгалтерской и налоговой отчетности, значительному увеличению государственных расходов на содержание налоговой службы и контрольно-ревизионных органов, а также к косвенным потерям, возникшим в связи с последствиями острого противостояния уплачивающих и собирающих налоги.

В связи с этим обстоятельством принятие в качестве базы для отсчета уровня собираемости налогов величины потенциально возможного согласно налоговому законодательству объема сбора налоговых платежей противоречит задачам обеспечения бюджетной безопасности страны. В случае превышения государственных затрат, направленных на прирост налоговых сборов, над величиной налоговых поступлений в бюджет такие меры с позиций бюджетной эффективности становятся нецелесообразными ввиду их бюджетной убыточности. Именно поэтому наряду с понятием «верхний предельный уровень собираемости налогов» следует использовать понятие «максимально целесообразная величина собираемых налогов». Этот предельно допустимый объем определяется следующим условием: увеличение объема собираемых налогов выше указанного предела требует осуществления дополнительных затрат со стороны бюджетов всех уровней, которые превышают совокупный прирост налоговых поступлений в бюджет.

Невозможно дать четкое определение величины максимально целесообразного объема собираемых налогов. Однако установить ее гораздо проще, чем верхний предельный уровень собираемости налогов. С одной стороны, максимально целесообразная величина собираемых налогов может быть принята равной сумме реального объема и его прироста, полученного даже без значительного увеличения трансакционных издержек. С другой стороны, необходимо, чтобы указанная величина не угнетала и не притесняла производителей товаров и услуг. При таком подходе в качестве базы, по отношению к которой устанавливается уровень собираемости налогов в стране или в регионе, принимается определенная доля валового внутреннего (ВВП) или валового регионального продукта (ВРП). Не угнетающая, максимальная величина сбора налогов исходя из мировой практики должна составлять 40%.

Величина реально собираемых налогов, поступающих в бюджеты различных уровней, устанавливается на основании налоговой и финансовой отчетности и обладает высоким уровнем достоверности. Помимо отчетностей необходимо учесть возврат незаконно взысканных налогов, а также дополнительное поступление ранее недополученных налогов, штрафов и пени.

Качество государственного администрирования и уровень социальной ориентации политики государства, несомненно, влияют на эффективность налогового администрирования как основы собираемости налогов. В наиболее общем виде значимость данных показателей объясняется тем, что чем больший объем социальных задач (предоставление услуг) решает государство, тем выше в рамках сбалансированного обмена может повышать налоговую нагрузку на налогоплательщиков. С другой стороны, чем ниже качество государственного администрирования, проявляющееся в экономической сфере в неэффективном использовании бюджетных средств, тем более негативное отношение будет формироваться у налогоплательщиков к реализуемому уровню налоговой нагрузки. Иначе говоря, качество государственного администрирования оказывает определяющее влияние на уровень налоговой нагрузки, что является одной из основных специфических особенностей налогового администрирования в переходный период. От того, насколько эффективно функционирует налоговое администрирование в стране, напрямую зависит величина собранных налогов.

Но эффективность налогового администрирования напрямую связано с принципами, на которых должно основываться налоговое администрирование как часть деятельности государственных органов в сфере налогов и сборов таких, как:

законность;

равенство перед законом;

добровольное исполнение налоговой обязанности;

право на защиту законных интересов и прав;

гласность и защита сведений, составляющих налоговую тайну;

презумпция невиновности налогоплательщика;

неотвратимость юридической ответственности за допущенные правонарушения.

Все эти принципы направлены на повышение эффективности налогового администрирования как в целом по стране, так и в отдельных субъектах федерации и муниципалитетах об этом пойдет речь далее в работе.

2. Анализ налогового администрирования на примере МИ ФНС России №1 по Республике Хакасия

2.1 Анализ учета налогоплательщиков и планирования налоговых поступлений, осуществляемых МИ ФНС России №1 по РХ

Одними из основных составляющих налогового администрирования являются учет налогоплательщиков и плательщиков сборов, и планирование налоговых поступлений в бюджетную систему Российской Федерации.

В соответствии со ст. 83 НК РФ организации и физические лица подлежат постановке на учет в налоговых органах в целях проведения налогового контроля. Постановка на учет осуществляется по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств и по иным основаниям, предусмотренным НК РФ.

В случае, если в состав организации входят обособленные подразделения, расположенные на территории РФ, она обязана встать на учет в налоговом органе по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения. Исключением является ситуация, когда организация уже состоит на учете в налоговом органе по месту нахождения этого обособленного подразделения.

Постановка на учет в налоговом органе организаций и индивидуальных предпринимателей осуществляется независимо от наличия обстоятельств, с которыми НК РФ связывает возникновение обязанности по уплате того или иного налога или сбора. Их постановка на учет осуществляется на основании сведений, содержащихся соответственно в едином государственном реестре юридических лиц, едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей, в порядке, установленном Правительством РФ.

При осуществлении организацией деятельности в РФ через обособленное подразделение заявление о постановке на учет такой организации подается в течение одного месяца со дня создания обособленного подразделения в налоговый орган по месту нахождения этого обособленного подразделения, если указанная организация не состоит на учете в налоговых органах на территории муниципального образования, в котором создано это обособленное подразделение.

В иных случаях постановка на учет организации в налоговых органах по месту нахождения ее обособленных подразделений осуществляется налоговыми органами на основании сообщений в письменной форме, представляемых этой организацией в соответствии с пунктом 2 статьи 23 НК РФ.

По месту нахождения принадлежащего организациям или физическим лицам недвижимого имущества и транспортных средств постановка на учет осуществляется на основании сведений, сообщаемых органами, совершающими регистрацию операций с недвижимым имуществом или регистрацию транспортных средств.

Постановка на учет организации по месту нахождения ее обособленного подразделения осуществляется на основании заявления. При подаче заявления о постановке на учет организации по месту нахождения ее обособленного подразделения, организация одновременно с заявлением о постановке на учет представляет в одном экземпляре копии заверенных в установленном порядке свидетельства о постановке на учет в налоговом органе организации по месту ее нахождения, документов, подтверждающих создание обособленного подразделения.

Налоговый орган обязан осуществить постановку на учет организации по месту нахождения обособленного подразделения и по иным обстоятельствам в течение 5 дней со дня представления ими всех необходимых документов и в тот же срок выдать им уведомления о постановке на учет (уведомления о снятии с учета) в налоговом органе.

При постановке на учет физических лиц в состав сведений об указанных лицах включаются также их персональные данные:

-       фамилия, имя, отчество;

-       дата и место рождения;

-       место жительства;

-       данные паспорта или иного удостоверяющего личность налогоплательщика документа;

-       данные о гражданстве.

Налоговый орган обязан осуществить постановку на учет физического лица на основании заявления этого физического лица в течение 5 дней со дня получения указанного заявления налоговым органом и в тот же срок выдать ему свидетельство о постановке на учет в налоговом органе.

Налоговый орган обязан осуществить постановку на учет (снятие с учета) организации или физического лица по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и (или) транспортных средств, а также нотариусов, занимающихся частной практикой, и адвокатов по месту их жительства в течение 5 дней со дня поступления сведений от органов. Налоговый орган в тот же срок обязан выдать или направить по почте свидетельство о постановке на учет в налоговом органе и (или) уведомление о постановке на учет (уведомление о снятии с учета) в налоговом органе по формам, которые устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, и в порядке, который утверждается Министерством финансов Российской Федерации.

В случае изменения в сведениях об организациях или индивидуальных предпринимателях, эти изменения подлежат учету налоговым органом по месту нахождения организации или по месту жительства индивидуального предпринимателя на основании сведений, содержащихся соответственно в едином государственном реестре юридических лиц, едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей.

Изменения в сведениях о физических лицах, не относящихся к индивидуальным предпринимателям, а также о нотариусах, занимающихся частной практикой, и об адвокатах подлежат учету налоговым органом по месту их жительства.

В случае, если налогоплательщик изменил место нахождения или место жительства, снятие с учета налогоплательщика осуществляется налоговым органом, в котором налогоплательщик состоял на учете:

-       организации или индивидуального предпринимателя на основании сведений, содержащихся соответственно в едином государственном реестре юридических лиц, едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей;

-       нотариуса, занимающегося частной практикой, адвоката в течение пяти дней со дня получения сведений о факте регистрации от органов, осуществляющих регистрацию физических лиц по месту жительства;

-       физического лица, не относящегося к индивидуальным предпринимателям, в течение пяти дней со дня получения сведений о факте регистрации от органов, осуществляющих регистрацию физических лиц по месту жительства.

Постановка на учет налогоплательщика в налоговом органе по новому месту нахождения или новому месту жительства осуществляется на основании документов, полученных от налогового органа по прежнему месту нахождения или прежнему месту жительства налогоплательщика.

Снятие с учета физического лица может также осуществляться налоговым органом при получении им соответствующих сведений о постановке на учет этого физического лица в другом налоговом органе по месту его жительства.

В случае ликвидации или реорганизации организации, прекращения деятельности в качестве индивидуального предпринимателя снятие их с учета осуществляется на основании сведений, содержащихся соответственно в едином государственном реестре юридических лиц, едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей, в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Для обеспечения учета налогоплательщиков на всей территории Российской Федерации каждому налогоплательщику присваивается единый по всем видам налогов и сборов и на всей территории Российской Федерации идентификационный номер налогоплательщика (ИНН).

Для физических лиц ИНН содержит 12 цифр, для юридических - 10.

ИНН указывается в следующих документах:

-       во всех направляемых налогоплательщику налоговым органом уведомлениях;

-       в подаваемых налогоплательщиками в налоговые органы декларациях, отчетах, заявлениях, расчетах и иных документах.

Физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, вправе не указывать ИНН в представляемых в налоговые органы налоговых декларациях, заявлениях или иных документах, указывая при этом свои персональные данные.

В налоговые органы обязаны подавать сведения, связанные с учетом налогоплательщиков, следующие органы, учреждения, организации:

. Органы юстиции, выдающие лицензии на право нотариальной деятельности и наделяющие нотариусов полномочиями - обязаны сообщать в налоговый орган по месту своего нахождения о физических лицах, получивших лицензии на право нотариальной деятельности и (или) назначенных на должность нотариуса, занимающегося частной практикой, или освобожденных от нее, в течение 5 дней со дня издания соответствующего приказа;

. Адвокатские палаты субъектов Российской Федерации обязаны не позднее 10-го числа каждого месяца сообщать в налоговый орган по месту нахождения адвокатской палаты субъекта Российской Федерации сведения об адвокатах, внесенные в предшествующем месяце в реестр адвокатов субъекта Российской Федерации (в том числе сведения об избранной ими форме адвокатского образования) или исключенные из указанного реестра, а также о принятых за этот месяц решениях о приостановлении (возобновлении) статуса адвокатов;

. Органы, осуществляющие регистрацию физических лиц по месту жительства либо регистрацию актов гражданского состояния физических лиц, обязаны сообщать соответственно о фактах регистрации физического лица по месту жительства либо о фактах рождения и смерти физических лиц в налоговые органы по месту своего нахождения в течение 10 дней после регистрации указанных лиц или фактов;

. Органы, осуществляющие кадастровый учет, ведение государственного кадастра недвижимости и государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, органы, осуществляющие регистрацию транспортных средств, обязаны сообщать сведения о расположенном на подведомственной им территории недвижимом имуществе, о транспортных средствах, зарегистрированных в этих органах (правах и сделках, зарегистрированных в этих органах), и об их владельцах в налоговые органы по месту своего нахождения в течение 10 дней со дня соответствующей регистрации;

. Органы опеки и попечительства, воспитательные, лечебные учреждения, учреждения социальной защиты населения и иные аналогичные учреждения, которые в соответствии с федеральным законодательством осуществляют опеку, попечительство или управление имуществом подопечного, обязаны сообщать об установлении опеки над физическими лицами, признанными судом недееспособными, об опеке, попечительстве и управлении имуществом малолетних, иных несовершеннолетних физических лиц, физических лиц, ограниченных судом в дееспособности, дееспособных физических лиц, над которыми установлено попечительство в форме патронажа, физических лиц, признанных судом безвестно отсутствующими, а также о последующих изменениях, связанных с указанной опекой, попечительством или управлением имуществом, в налоговые органы по месту своего нахождения не позднее пяти дней со дня принятия соответствующего решения;

. Органы (учреждения), уполномоченные совершать нотариальные действия, и нотариусы, занимающиеся частной практикой, обязаны сообщать о выдаче свидетельств о праве на наследство и о нотариальном удостоверении договоров дарения в налоговые органы соответственно по месту своего нахождения, месту жительства не позднее пяти дней со дня соответствующего нотариального удостоверения, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом. При этом информация об удостоверении договоров дарения должна содержать сведения о степени родства между дарителем и одаряемым;

. Органы, осуществляющие учет и (или) регистрацию пользователей природными ресурсами, а также лицензирование деятельности, связанной с пользованием этими ресурсами, обязаны сообщать о предоставлении прав на такое пользование, являющихся объектом налогообложения, в налоговые органы по месту своего нахождения в течение 10 дней после регистрации (выдачи соответствующей лицензии, разрешения) природопользователя;

. Органы, осуществляющие выдачу и замену документов, удостоверяющих личность гражданина РФ на территории РФ, обязаны сообщать в налоговый орган по месту жительства гражданина сведения:

-       о фактах первичной выдачи или замены документа, удостоверяющего личность гражданина Российской Федерации на территории Российской Федерации, и об изменениях персональных данных, содержащихся во вновь выданном документе, в течение пяти дней со дня выдачи нового документа;

-       о фактах подачи гражданином в эти органы заявления об утрате документа, удостоверяющего личность гражданина РФ на территории РФ, в течение трех дней со дня его подачи;

. Органы и организации, осуществляющие аккредитацию филиалов и представительств иностранных юридических лиц, обязаны сообщать в налоговые органы по месту своего нахождения сведения об аккредитации (о лишении аккредитации) филиалов и представительств иностранных юридических лиц в течение 10 дней со дня аккредитации (лишения аккредитации).

Также сведения, связанные с учетом налогоплательщиков, в налоговые органы обязаны передавать банки. В частности:

-       банк обязан сообщить об открытии или о закрытии счета, об изменении реквизитов счета организации (индивидуального предпринимателя) на бумажном носителе или в электронном виде в налоговый орган по месту своего нахождения в течение 5 дней со дня соответствующего открытия, закрытия или изменения реквизитов такого счета;

-       банки обязаны выдавать налоговым органам справки о наличии счетов в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, выписки по операциям на счетах организаций (индивидуальных предпринимателей) в соответствии с законодательством РФ в течение 5 дней со дня получения мотивированного запроса налогового органа.

Помимо этого банки вправе открывать счета организациям, индивидуальным предпринимателям только при предъявлении свидетельства о постановке на учет в налоговом органе.

За период времени с 2007 по 2009 г. количество налогоплательщиков - организаций и индивидуальных предпринимателей и лиц, занимающихся частной практикой, состоящих на учете в МИ ФНС России №1 по РХ составляло:

Таблица 2.1.1. Количество налогоплательщиков - организаций и индивидуальных предпринимателей, состоящих на учете в МИ ФНС России №1 по РХ в 2007-2009 гг.

Таким образом, наблюдается постоянный рост количества налогоплательщиков, состоящих на учете в МИ ФНС России №1 по РХ. За три года наибольший рост по сравнению с предыдущим был в 2008 г. и составил в целом 8,85%, а в 2009 г. данный показатель составил 5,09%. Однако если в 2008 г. соотношение прироста было в пользу организаций - их число выросло на 11,78%, в то время как количество индивидуальных предпринимателей лишь на 7,19%, то в 2009 г. наибольший прирост был в количестве индивидуальных предпринимателей (6,37%), а организаций - только 2,91%.

Таким образом, в течение двух последних лет рост количества индивидуальных предпринимателей и лиц, занимающихся частной практикой, состоящих на учете в МИ ФНС России №1 по РХ сохраняется примерно на одном уровне, и составил 580 индивидуальных предпринимателей в 2008 г. и 511 индивидуальных предпринимателей в 2009 г. Вместе с тем рост числа юридических лиц сократился с 537 в 2008 г. до 148 в 2009 г.

Динамику изменения количества состоящих на учете в МИ ФНС России №1 по РХ налогоплательщиков - организаций и индивидуальных предпринимателей и лиц, занимающихся частной практикой можно представить в следующем виде:

Рис. 2.1.1. Динамика изменения количества состоящих на учете в МИ ФНС России №1 по РХ налогоплательщиков - организаций и индивидуальных предпринимателей

Одним из основных отчетов, характеризующий состояние поступления налогов, сборов и иных обязательных платежей, администрируемых налоговыми органами, является Отчет о начислении и поступлении налогов, сборов и иных обязательных платежей в бюджетную систему Российской Федерации, форма №1-НМ. Отчет формируется налоговыми органами ежемесячно по состоянию на первое число месяца, следующего за отчетным с нарастающим итогом.

Для целей анализа начислений и поступлений используются данные отчетов по состоянию на 01.01.2008, 01.01.2009 и 01.01.2010, то есть за последние три года.

Таблица 2.1.2. Динамика и структура начислений по налоговым и неналоговым доходам МИ ФНС России №1 по РХ за 2007-2009 гг.

К неналоговым доходам относятся платежи при пользовании природными ресурсами, доходы от оказания платных услуг и компенсации затрат государства, доходы от продажи материальных и нематериальных активов и другие.

Из данных приведенной таблицы можно сделать следующие выводы.

Прежде всего, следует отметить высокую долю налоговых доходов, в то время как неналоговые доходы составляют много менее 1%, а в 2009 г. Всего 0,05%. То есть можно отметить, что начисление неналоговых доходов является неосновной деятельностью налоговых органов, и производится при образовании соответствующих оснований, например, при продаже материальных активов или оказании платных услуг и т.п.

Во-вторых, отмечается положительная динамика роста начисленных к уплате налогов и неналоговых платежей:

Рис. 2.1.2. Динамика начисления к уплате в текущем году

При этом значительный рост наблюдается в 2009 г.: если в 2008 г. по сравнению с 2007 г. рост составил 19 709 тыс. руб., или 0,85%, то в 2009 г. по сравнению с 2008 г. рост составляет 222 030 тыс. руб. или 9,46%. Рост доходов связан с ростом начисления по налоговым доходом, в то время как неналоговые доходы сократились более чем в 2 раза - на 64,18%.

Рассмотрим структуру и динамику поступления налоговых и неналоговых доходов.

Таблица 2.1.3. Структура поступлений по налоговым и неналоговым доходам МИ ФНС России №1 по РХ за 2007-2009 гг.

По данным Отчета о поступлениях налоговых и иных доходов за 2007 г. налоговые доходы федерального бюджета составляли в 2007 г. 25,37%, в 2008 г. - 19,71%, в 2009 г. - 20,78%. Таким образом, доля налоговых доходов федерального бюджета в общей сумме поступлений за три года снизилась. Основными налогами, повлиявшими на снижение доли налоговых доходов федерального бюджета - НДС (в 2007 г. сумма поступлений составляла 949882 тыс. руб., в 2008 г. - 824062 тыс. руб., в 2009 г. - 934283 тыс. руб.) и налог на прибыль (в 2007 г. - 78454 тыс. руб., в 2008 г. - 99330 тыс. руб., в 2009 г. - 41299 тыс. руб.). Резкий спад поступлений по налогу на прибыль в 2009 г. в федеральный бюджет объясняется законодательным регулированием налогов и сборов: с 1 января 2009 г. ставка по налогу на прибыль в части доходов федерального бюджета снижена с 6,5% до 2%, т.е. более чем в 3 раза.

Рассмотрим более детально структуру и динамику поступления налоговых доходов по налогам, налогоплательщиками по которым являются физические лица. Прежде всего, следует отметить, что в данной таблице представлены не все налоги, налогоплательщиками по которым выступают физические лица. Так, не указаны в данной таблице поступления по земельному налогу, уплачиваемому физическими лицами, так как такие данные отсутствуют в Отчете по форме №1-НМ, и иных источников для выявления таких данных не имеется. Как видно из приведенных данных, наибольшую часть налогов, уплачиваемых налогоплательщиками - физическими лицами, от общей суммы налоговых поступлений составляет налог на доходы физических лиц, и с течением времени его доля только растет - с 37,33% в 2007 году до 43,14% в 2009 году. Это говорит о том, что налогообложение физических лиц носит преимущественно подоходный характер.

Таблица 2.1.4. Структура налоговых поступлений от налогоплательщиков - физических лиц в МИ ФНС России №1 по РХ за 2007-2009 гг.

Доля транспортного налога в общей сумме налоговых поступлений, администрируемых МИ ФНС России №1 по РХ, составляет менее одного процента - 0,56% в 2007 г. и 0,8% в 2009 г. То есть по данному налогу также наблюдается рост его доли в общей сумме налоговых доходов бюджетов всех уровней.

Налог на имущество также составляет меньше одного процента, но его доля еще ниже - от 0,16% в 2007 г. до 0,27% в 2009 г. При этом преимущественно налог уплачивается с объектов налогообложения, расположенным в границах городских округов, и лишь во много меньших размерах - с объектов налогообложения, расположенным в границах поселений. Налог на имущество с физически лиц, уплачиваемый по ставкам, применяемым к объектам налогообложения, расположенным в границах межселенных территорий, в данной структуре отсутствует. Это связано с особенностью распределения территорий между муниципальными образованиями, налоговые поступления по которым администрируются МИ ФНС России №1 по РХ, к которым относятся г. Абакан и Алтайский район. Территория Алтайского района целиком распределена между поселениями, которые находятся на его территории, и поэтому межселенных земель в данном районе нет, а следовательно, и отсутствуют объекты налогообложения, которые могли бы находиться на данных территориях.

Таким образом, подавляющее большинство налоговых поступлений от налогоплательщиков - физических лиц составляют поступления по налогу на доходы физических лиц.

Таблица 2.1.5. Динамика изменения налоговых поступлений от налогоплательщиков - физических лиц в МИ ФНС России №1 по РХ за 2007-2009 гг.

В графическом виде динамика представляет собой:

Рис. 2.1.3. Динамика поступления налогов, налогоплательщиками по которым являются физические лица, за период времени с 2007 по 2009 гг.

В целом наблюдается стабильный рост поступлений налогов и сборов от физических лиц: по НДФЛ с 1556807 тыс. руб. в 2007 г. до 2098708 тыс. руб. в 2009 г., по налогу на имущество физических лиц - с 6576 тыс. руб. до 13110 тыс. руб., и по транспортному налогу, уплачиваемому физическими лицами - с 23376 тыс. руб. до 39135 тыс. руб.

Больше всех выросли в 2008 г. поступления по налогу на имущество физических лиц - на 65,28%, в основном за счет объектов налогообложения, находящихся на территории городских округов. Так как на территории, администрируемой МИ ФНС России №1 по РХ находится только один городской округ, и ставки налога на имущество физических лиц за исследуемый период не изменялись, то значительный рост поступлений свидетельствует о том, что в 2008 г. значительно увеличилась налогооблагаемая база, то есть у населения увеличилась стоимость имущества. В 2009 г. по данному налогу рост составил 20,62%, что свидетельствует о снижении темпов роста имущества у населения, но сохраняется на достаточно высоком уровне.

Рост поступлений по НДФЛ в 2008 г. составили 28,63% по сравнению с 2007 г. Это свидетельствует о достаточно высоком росте доходов налогоплательщиков. В 2009 г. рост составил лишь 4,8%, причиной такого низкого по сравнению с предыдущим годом роста можно назвать финансовый кризис, в связи с которым сократились доходы физических лиц.

Что касается транспортного налога, то в 2008 г. он вырос на 39,17%, а в 2009 г. - на 20,29%. За исследуемый период в законодательном регулировании транспортного налога в республике Хакасия изменялся лишь перечень льгот по его уплате, поэтому рост поступлений по данному налогу свидетельствует о росте количества транспортных средств, зарегистрированных на территории г. Абакана и Алтайского района.

Таким образом, в целом по динамике изменения поступлений налогов и сборов можно отметить, что наблюдается значительный рост поступлений по налогу на имущество и транспортному налогу, со снижением роста в 2009 г., и прирост поступлений по НДФЛ в 2008 г. на 28,63%, а в 2009 г. - лишь на 4,8%. Это свидетельствует о том, что финансовый кризис отразился прежде всего на доходах физических лиц, и в меньшей степени - на изменении их имущества.

налоговый контроль администрирование сбор

2.2 Анализ осуществления налогового контроля и регулирования налогов и сборов, администрируемых МИ ФНС России №1 по РХ

Функции налогового контроля и регулирования осуществляются в двух направлениях:

. проведение процедур урегулирования задолженности налогоплательщиков по уплате налогов и сборов;

. проведение камеральных и выездных налоговых проверок правильности исчисления и уплаты налогов и сборов.

В данном разделе работы будут проанализированы показатели, в качественном и количественном выражении характеризующие эффективность применяемых МИ ФНС РФ №1 по РХ процедур администрирования.

Как было указано ранее, налоговые органы, в соответствии с Частью 1 НК РФ могут использовать исчерпывающий перечень законодательно ограниченный перечень процедур, которые они могут правомерно применять для администрирования исполнения налогоплательщикам обязанностей по уплате налогов.

Налоговое администрирование выступает механизмом, позволяющим реализовать основные направления налоговой и бюджетной политики государства. Основной задачей налогового администрирования является управление финансовыми процессами, то есть - правильность исчисления налогов, полнота их отражения.

Рассмотрим показатели задолженности сумм налогов, сборов, пеней и налоговых санкций в динамике за 2007-2009 годы. Итак, в анализируемом периоде у налогоплательщиков, зарегистрированных в МИ ФНС РФ №1 по РХ сформировалась следующая задолженность по налогам, сборам, пеням и налоговым санкциям перед бюджетом:

Таблица 2.2.6. Задолженность по налогам, сборам, пеням и налоговым санкциям налогоплательщиков, состоящих на учете в МИ ФНС РФ №1 по РХ, в период с 2007 по 2009 гг.

Как видно из приведенных данных, наблюдается значительный рост задолженности по налогам, сборам, пеням и налоговым санкциям в 2009 г., в то время как в 2008 г. имело место некоторое снижение задолженности. При этом данный рост наблюдается как по суммам задолженности по налогам и сборам, так и по суммам пеней и налоговых санкций:

Рис. 2.2.4. Задолженность по налогам, сборам, пеням и налоговым санкциям налогоплательщиков, состоящих на учете в МИ ФНС РФ №1 по РХ, в период с 2007 по 2009 гг.

При этом данный рост обеспечен в основном за счет увеличения в 2009 г. на 62,62% суммы задолженности по налогам и сборам. В этот же период сумма задолженности по пеням и санкциям увеличилась не так значительно - на 26,78%. В связи с этим изменилось и соотношение задолженности по налогам и сборам и задолженности по пеням и санкциям в общей структуре задолженности: по налогам и сборам она составляет 62%, а по пеням и санкциям - 38%. В 2007 и 2008 годах данное соотношение практически не изменялось и составляло примерно 56% и 44% соответственно.

На основании этого можно сделать следующие выводы. Во-первых, в связи с увеличением в 2009 году доли задолженности по налогам и сборам можно сделать вывод, что резко увеличились суммы неплатежей по налогам и сборам. Во-вторых, соответственно, сроки задолженности не велики, иначе значительно возросла бы сумма пеней. Причиной роста задолженности по налогам и сборам скорее всего является мировой финансовый кризис, начавшийся в 2008 г., и значительно повлиявший на платежеспособность налогоплательщиков.

Если обратить внимание на задолженность за 2007 и 2008 годы, то можно отметить следующее. Структура задолженности практически не изменялась, что говорит о достаточно стабильной ситуации в области налогов и сборов, а также в экономической сфере в целом. В то же время отмечается некоторое снижение суммы задолженности как по налогам и сборам, так и по пеням и налоговым санкциям. Это свидетельствует об эффективной работе налоговых органов с задолженностью, которая складывалась до финансового кризиса.

Таким образом, на динамику задолженности по налогам и сборам значительное влияние оказала нестабильность экономической ситуации экономики региона в результате финансового кризиса.

Прежде чем анализировать данные о проведении процедур администрирования в части осуществления налогового контроля, рассмотрим уровень собираемости налогов и сборов.

Согласно данным формы №1-НМ «Отчет о начислении и поступлении налогов, сборов и иных обязательных платежей в бюджетную систему Российской Федерации» за период 2007-2009 года было начислено и поступило налогов в следующих размерах.

Таблица 2.2.7. Динамика поступления налогов и сборов в бюджетную систему за 2007-2009 гг.

В сумму всего поступивших платежей, помимо налогов, сборов, пеней и штрафов, включаются также неналоговые платежи: доходы от оказания платных услуг и компенсации затрат государства, доходы от продажи материальных и нематериальных активов, платежи при пользовании природными ресурсами, не относящиеся к налоговым, и прочие неналоговые поступления.

Рис. 2.2.5 Динамика поступления налогов и сборов в бюджетную систему за 2007-2009 гг.

Как видно из представленных данных, в течение анализируемого периода наблюдается устойчивый рост налоговых и неналоговых поступлений в бюджетную систему Российской Федерации по платежам, администрируемым Межрайонной инспекцией ФНС России №1 по РХ. Так как доля налоговых поступлений составляет примерно одну и ту же долю от общей суммы, данная динамика роста также соответствует динамике изменения налоговых платежей. При этом значительный рост наблюдается в 2009 г. - на 224 135 тыс. руб., в то время как за 2008 г. рост составил только 19 251 тыс. руб.

Основным инструментом осуществления налогового контроля как составного элемента налогового администрирования является проведение камеральных и выездных налоговых проверок.

Рассмотрим результаты проведения мероприятий выездных и камеральных налоговых проверок по всем налогам и сборам за 2007-2009 гг.

Таблица 2.2.8. Результаты проведения камеральных и выездных налоговых проверок в отношении налогоплательщиков, состоящих на учете в МИ ФНС РФ №1 по РХ в 2007-2009 гг.

Рассмотрим динамику изменения количества проводившихся камеральных налоговых проверок, в том числе тех, которые выявили нарушения.

Рис. 2.2.6 Динамика количества камеральных налоговых проверок, проведенных МИ ФНС РФ №1 по РХ в 2007-2009 гг.

Следует отметить, что количество проводимых камеральных проверок постоянно изменяется, и выявить определенные закономерности достаточно сложно. Тем не менее, можно отметить, что динамика количества проведенных проверок, выявивших нарушения, соответствует динамике общего количества проведенных камеральных налоговых проверок. Таким образом, объем выявляемых нарушений держится примерно на одном уровне.

В результате проведенных камеральных налоговых проверок доначислены следующие суммы.

Таблица 2.2.9. Доначислено налогов, сборов, пеней и штрафов в результате проведения КНП, проведенных МИ ФНС РФ №1 по РХ в 2007-2009 гг.

Рис. 2.2.7. Динамика изменения доначисленных сумм по результатам проведения камеральных налоговых проверок МИ ФНС РФ №1 по РХ в 2007-2009 гг.

В целом за 2007-2009 гг. наблюдается прирост сумм доначислений по результатам проведенных камеральных налоговых проверок. При этом в 2009 г. темпы роста больше, чем в 2008 г., особенно значительно увеличились в процентном соотношении суммы доначисленных штрафных санкций и пеней.

Отдельно следует отметить динамику изменения сумм пени, начисляемых по итогам камеральных налоговых проверок: если в 2008 г. они выросли на 66%, то в 2009 г. - на 328%. Из этого следует, что в 2009 г. по сравнению с 2008 г. было выявлено больше нарушений, связанных с пропуском сроков по уплате налогов и сборов.

Проведем аналогичный анализ в отношении результатов проведения выездных налоговых проверок.

Таблица 2.2.10. Доначислено налогов, сборов, пеней и штрафов в результате проведения ВНП в отношении налогоплательщиков по МИ ФНС РФ №1 по РХ в 2007-2009 гг.

Рис. 2.2.8 Динамика изменения доначисленных сумм по результатам проведения выездных налоговых првоерок МИ ФНС РФ №1 по РХ в 2007-2009 гг.

В результате проведения выездных налоговых проверок МИ ФНС РФ №1 по РХ в 2007-2009 гг. в целом отмечается значительный рост доначисленных сумм.

Наибольший прирост демонстрируют суммы доначисленных в результате ВНП налогов и сборов - на 32% по сравнению с 2008 г.

Суммы штрафных санкций в 2008 г. уменьшились практически в два раза, и в 2009 г. опять выросли, но не достигли уровня 2007 г. Это означает, что общее количество выявленных нарушений, за которые предусмотрено назначение штрафных санкций, уменьшилось, возможно, в сочетании с уменьшением сумм штрафов по этим нарушениям.

В целом за три года сумма доначислений выросла, несмотря на снижение в 2008 г. на 5% за счет значительного сокращения штрафных санкций.

При соотношении с общим количеством проведенных КНП, на одну проверку приходятся очень незначительные суммы доначислений. Это связано прежде всего с большим количеством проводимых налоговыми органами камеральных проверок и с небольшой долей нарушений, выявляемых по этим проверкам.

При определении сумм доначислений в расчете на одну проверку, выявившую нарушения, видно, что в 2009 г. нарушения были более значительными, чем в 2007 и особенно в 2008 г. В связи с этим, несмотря на уменьшение количества КНП, выявивших нарушения, в 2009 г. наблюдается рост сумм доначислений по сравнению с 2008 и 2007 гг.

Структура доначисленных налогов, сборов, пеней и штрафов в результате проведения ВНП по МИ ФНС РФ №1 по РХ в 2007-2009 гг.

Как и в структуре сумм доначислений по результатам КНП, наибольшую долю по результатам ВНП занимают суммы по налогам и сборам.

При этом значительно сократилась доля штрафных санкций (с 19% в 2007 г. до 13,5% в 2009 г.).

Сумма пеней в 2007 г. составляла 13%, а в 2009 - 17.5%. По сравнению со структурой доначислений по результатам КНП, видно, что пени занимают большую долю в структуре доначислений по результатам ВНП. Таким образом, выездные налоговые проверки выявляют нарушения, совершенные на протяжении длительного промежутка времени, в связи с чем суммы пеней по ним составляют значительную часть от общей суммы доначислений по результатам проведения выездных налоговых проверок.

Соотношение доначисленных сумм и количества проведенных ВНП по МИ ФНС РФ №1 по РХ в 2007-2009 гг.

Прежде всего, обращает на себя внимание значительные суммы доначислений на одну проведенную проверку. Это также указывает на большую эффективность выездных налоговых проверок как формы налогового контроля, а так же эффективность отбора налогоплательщиков для проведения ВНП.

Таким образом, в целом за анализируемый период времени наблюдается рост количества выездных и колебание количества камеральных налоговых проверок, постоянный рост сумм доначислений по результатам проведенных процедур налогового контроля. Результаты проведения налоговых проверок указывают на достаточно высокий уровень их эффективности - регулярно используются дополнительные мероприятия налогового контроля, выявляются нарушения законодательства о налогах и сборах, достаточно эффективны процедуры отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок.

Подытоживая данную главу выпускной квалификационной работы можно вывести следующие проблемы налогового администрирования, о которых пойдет речь в следующей главе.

3. Проблемы налогового администрирования и пути их решения

Развитие экономики зависит от качества ее налоговой системы. За последние годы сделано много: сформирована налоговая система, уменьшено число налогов, снижается налоговая нагрузка, эффективнее становится налоговое администрирование.

В России проблемы совершенствования налогового администрирования всегда были актуальны. Действующая система налогового администрирования страдает целым рядом недостатков, которые определяют ее низкую эффективность и высокую конфликтность (при том, что в большинстве случаев выигрывают споры налогоплательщики).

Исходя из этого и на основе данных предоставленных ранее автор работы предлагает выделить следующие проблемы налогового администрирования:

1)      Конфликтность судебной практики по одним и тем же налоговым спорам;

2)      Оптимизация рабочей нагрузки на сотрудников ФНС.

Конфликтность судебной практики или наличие коллизий в налоговом законодательстве обусловлено тем, что российское налоговое право создавалось в совершенно новых условиях хозяйствования, без какой-либо законодательной и практической базы. Приходилось быстро реагировать на революционные экономические процессы, срочно пополнять бюджеты, и это не могло не повлиять на уровень юридической техники принятых налоговых нормативных актов, их коллизионность.

В энциклопедическом словаре В.А. Брокгауза и И.А. Ефрона коллизии дано следующее определение: «Коллизия - столкновение юридических норм (законов или статусов), происходящих в том случае, когда судье предстоит решать дело, касающееся: лиц, не имеющих местожительства в пределах местного права, имущества, находящегося в этих пределах, актов или сделок, составленных или заключенных в другом округе под действием иных, чем местные законы. Это своего рода наслоение нескольких отраслей права по одному спору, когда нельзя руководствоваться только налоговым кодексом, либо когда нормы налогового кодекса противоречат другим законодательным актам. Встречаются часто в государствах, в которых действуют, кроме общего права, и местные законы».

Автор работы предлагает согласиться с указанным определением, поскольку понятие юридической коллизии является ключевым для понимания системных противоречий в налоговом праве и в нем отражается, прежде всего, противоречие между существующими правовыми актами и институтами, правопорядком, притязаниями и действиями по их изменению, признанию или отторжению.

В настоящее время в теории российского права существуют следующие виды коллизий:

) коллизии между законами и подзаконными нормативными правовыми актами;

) коллизии между Конституцией РФ и всеми иными актами, в том числе законами;

) коллизии между общефедеральными актами и актами субъектов Федерации;

) коллизии между Конституцией РФ и Федеративным договором, а также двусторонними договорами федерального центра с отдельными территориями;

) коллизии между национальным (внутригосударственным) и международным правом.

В науке налогового права можно выделить накопившиеся за десятилетие коллизии, которые условно можно разделить на следующие виды:

противоречия федерального налогового законодательства, Конституции РФ с принципами налогового права;

противоречия федеральных налоговых законов между собой;

нарушения процедуры принятия и введения в действие нормативного налогового акта;

правоприменительные конфликты;

проблемы низконалоговых территорий;

несоответствия подзаконных актов и региональных налоговых законов федеральным налоговым законам.

Все эти виды несоответствий на практике встречаются довольно часто.

Налоговая отрасль права стала поистине одной из самых коллизионных в современной России. Динамика налоговых конфликтов с каждым годом возрастает. Это говорит, в частности, о неравнозначном толковании норм налогового права, что ведет к спорной правоприменительной налоговой практике. По словам судьи Высшего Арбитражного Суда РФ А.И. Бабкина, «немало положений актов законодательства (включая Налоговый кодекс) по-прежнему содержат нечеткие формулировки, отсюда неопределенность в их восприятии, толковании и применении». Кроме того, «некоторые положения Налогового кодекса уже сейчас нуждаются в законодательном корректировании».

При данных условиях существенно возросла роль судебных инстанций в толковании и разрешении коллизионных вопросов налогового администрирования. Арбитражные суды являются в настоящее время, по сути, последней инстанцией в разрешении сложных вопросов между участниками налоговых отношений по порядку исчисления и уплаты налогов, применению мер налогового контроля и налоговой ответственности. По силе влияния решения, вынесенные по конкретным делам судами надзорной и кассационной инстанций, приближаются к судебным прецедентам.

Судебный прецедент (от лат. praecedentis - предшествующий) - решение по конкретному делу, являющееся обязательным для судов той же или низшей инстанции при решении аналогичных дел либо служащее примерным образцом толкования закона, не имеющим обязательной силы.

Некоторые ученые относят судебный прецедент к источникам права, например, ввиду того, что судебные решения служат источниками правового регулирования местного самоуправления в силу большой значимости конституционного контроля в России, решения Конституционного Суда РФ, Высшего Арбитражного Суда РФ носят характер прецедента.

Хотя в России право и является кодифицированным, а не прецедентным, но в настоящее время происходит смешение этих прав. Это связано с тем что судебная система России борется за единообразие судебной практики из чего выходит что суждения вышестоящего суда применяется нижестоящим по идентичным вопросам в качестве юридической нормы.

По мнению Д.А. Фурсова, материальный и процессуальный законы имеют множество пробелов и противоречий, предвидеть которые законодатель объективно не в состоянии. Вызванные пробелы и противоречия законодатель также не в состоянии устранить оперативно, поскольку деятельность, связанная с принятием нормативных актов, по своей природе не может быть поспешной. Законодателю, прежде чем вносить изменения в закон или принимать новый закон, необходимо убедиться в обоснованности законопроектных предложений. В этих условиях неизбежно судебное нормотворчество, которое существует наряду со статутным правом до тех пор, пока статутное право не приходит на смену судебному толкованию закона.

Налоговые отношения регулируются нормами не только НК РФ и принятых в соответствии с ним законов, но и административно-правовыми нормами - в части функций государственных органов исполнительной власти и финансовыми - в части бюджетного устройства и учетной политики

Нормы различных отраслей российского права традиционно взаимоприменяемы, и состав норм любой отрасли не исчерпывается только отраслевым кодифицированным актом. Необходимость учета принципов системного подхода в нормотворческой деятельности, обусловленная комплексным характером регулируемых отношений, - одна из основополагающих в праве.

Требование отсутствия пробелов в налоговом законодательстве закреплено в ст. 3 НК РФ. Данная статья содержит норму, обязывающую законодателя определять в нормативном порядке все существенные элементы юридического состава налога. Также в целях ликвидации пробелов в налоговом праве действует правило, позволяющее толковать все неустранимые сомнения в налоговых нормах в пользу налогоплательщика. Для обеспечения эффективности действия норм налогового права необходим высокий уровень законодательной техники при разработке и принятии, а также введении в действие указанных норм. Под законодательной техникой понимается система правил и приемов подготовки наиболее совершенных по форме и структуре нормативных актов. Законодательная техника призвана давать указания законодателю относительно правильного, юридически строгого формирования и конструирования нормативных актов. В случае нарушения законодателем правил юридической техники при создании нормы налогового права норма не сможет действовать эффективно. Например, при формулировании нормы ст. 32 НК РФ были нарушены правила законодательной техники, что выразилось в закреплении обязанности налоговых органов предоставлять бесплатную информацию налогоплательщикам без установления процедурного механизма. Отчасти проблемы могут быть сглажены путем издания так называемых коллизионных норм, которые, являются нормами-» арбитрами» и составляют коллизионное право.

В ст. 2 НК РФ к предмету регулирования отнесен далеко не полный круг налоговых отношений, а только властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов, отношения, возникающие в процессе налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. В то же время налоговые отношения охватывают также сферу реализации налоговой политики Правительства РФ и других государственных органов исполнительной власти в пределах предоставленных им законодательством прав; вопрос о предмете налогового законодательства субъекта РФ; вопросы перераспределения налогов между бюджетами разного уровня; финансовой (налоговой) дисциплины; финансовой информации (налогового консультирования); бухгалтерского учета; специфику оценочной деятельности и ценообразования при исчислении налогооблагаемой базы по всем видам налогов; порядок возмещения убытков и вреда, причиненного действиями налоговых органов; порядок возврата налогов из бюджета, налогово-бюджетные зачеты; вопросы международного налогообложения, применения иностранного права в налоговых отношениях с иностранным элементом; особенности налогообложения в зависимости от форм организации капитала (бизнеса) и многие другие.

Применительно к налоговому праву любого государства системный подход более эффективно обеспечивает регулирование всего комплекса налоговых отношений и каждого его элемента в отдельности.

В НК РФ отсутствуют базовые положения, необходимые при регулировании любых властных отношений, в том числе и в налоговой сфере:

нет упоминания о Конституции РФ, т.е. о том, что к налоговым властным отношениям применяются конституционные принципы и нормы;

кроме функций налоговых органов и органов внутренних дел, подробно не определяется участие (функции) в налоговых властных отношениях ни одного государственного органа, включая Правительство РФ, которое согласно ст. 15 Федерального конституционного закона «О Правительстве Российской Федерации» разрабатывает и реализует налоговую политику;

нет системы общих принципов налогообложения, которые на основании Конституции России составляют конституционную основу правового регулирования налоговой системы и реализации совместного ведения Российской Федерации и ее субъектов в сфере налогообложения.

Некоторые «основные начала» законодательства о налогах и сборах, изложенные в ст. ст. 3 и 5 НК РФ, нельзя считать в полном смысле конституционными «общими принципами», поскольку вместе они должны составлять специальную главу Кодекса с постатейным разъяснением каждого принципа как конституционной гарантии прав государства и гражданина (как это сделано, например, в БК РФ).

Эти концептуальные недоработки и положения ст. 1 НК РФ о том, что налоговое законодательство состоит из НК РФ и соответствующих ему налоговых законов, побуждают правоприменителя к «узкому» подходу при толковании и реализации норм налогового законодательства, когда при внутренних противоречиях норм НК РФ или при пробелах правового регулирования в НК РФ неясности решаются исходя из смысла тех же сложных, объемных или противоречивых норм НК РФ.

Необходимым условием разрешения и преодоления коллизий нормативных актов, а также создания эффективного режима их предотвращения является уяснение причин, порождающих указанные явления в правовой сфере. При этом необходимо помнить, что коллизии правовых предписаний неразрывно связаны с иными противоречиями, возникающими в правовой системе, поэтому анализ правовых коллизий нельзя свести лишь к юридическо-техническим изъянам. Юридическая коллизия выступает как свидетельство естественных противоречий, нормального развития и функционирования государственно-правовых институтов. Следовательно, возникновение коллизий в системе права не следует понимать как нечто противоестественное. Напротив, развитие правовой системы российского общества должно сопровождаться преодолением ее внутренних коллизий и формально-логических противоречий, причинами которых является сознательная деятельность субъекта правотворчества. Однако детерминирующая деятельность последнего всегда происходит в системе определенных общественных отношений, вне которых деятельность субъекта правотворчества, создающего формально-логические противоречия и их преодолевающего, не может реализовываться.

В отечественной юридической науке долгое время считалось, что законодатель должен уловить объективные закономерности общественного развития. Познание и отражение объективных законов рассматривалось как «объективная предоснова» законотворчества. Главными всегда считались базисные, производственные отношения, а это вело к недооценке иных факторов в законотворчестве. Субъективные причины возникновения коллизий сводились к качеству правотворческой деятельности (например, нечеткому разграничению законодательной компетенции между нормотворческими органами, недостаточной оперативности информации о правовой урегулированности какого-то вопроса).

В этой связи представляется ценной классификация субъективных причин коллизий в праве, подразделяющая их на две группы. В первую группу входят собственно правовые причины коллизий, возникающие «внутри права», - низкое качество законов, противоречие между актами и др. Во вторую группу - причины, привносимые из иных сфер (политическая борьба, кризис власти, противоречия в экономике и др.). Чаще всего причины этих двух видов переплетаются. В силу этого, как отмечает Ю.А. Тихомиров, наиболее типичные коллизии в современной отечественной правовой системе возникают, во-первых, из-за недооценки и несоблюдения принципа конституционности правовых актов, во-вторых, вследствие «вечных» противоречий между законом и подзаконным актом, в-третьих, по причине нарушения федеративного принципа правотворчества и правоприменения, отторжения федеральных актов, в-четвертых, потому, что нередко договоры, соглашения как нормативные регуляторы заключаются вопреки закону.

В конечном счете, по мнению автора работы, необходимо вести речь о стабильности законодательства, которая во многом определяется стабильностью Основного Закона государства. Действующей Конституции РФ 1993 г. присущи в равной степени черты стабильности и динамизма, что является важным условием «прочности, непоколебимости режима законности и правопорядка, эффективного осуществления государственной власти, взаимосвязи человека и гражданина с обществом и государством». Вместе с тем требование о стабильности законодательства не имеет ничего общего с консерватизмом, нежеланием законодателя в силу различного рода причин принимать новые правовые нормы, изменять или отменять существующие, ибо «идея стабильности закона не должна противоречить более общему требованию - постоянного совершенствования законодательства, обусловленного объективным ходом развития общественных отношений».

Для примера приведем коллизионные нормы, содержащиеся в НК РФ. Статья 10 НК РФ определяет, что «порядок привлечения к ответственности и производство по делам о налоговых правонарушениях осуществляются в порядке, установленном главами 14, 15 настоящего Кодекса». Однако гл. 14 НК РФ содержит нормы, регулирующие порядок проведения налогового контроля. Всего три статьи из 23-х имеющихся в ней связаны с производством по делам о налоговом правонарушении. В основном нормы, регламентирующие производство по делам о налоговых правонарушениях, содержатся в гл. 15 «Общие положения об ответственности за совершение налоговых правонарушений» и 16 «Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение» НК РФ.

Другой пример, который отмечают многие ученые, - с принятием нового законодательного акта о налогах и сборах появляются новые проблемы с его применением - и это становится неприятной традицией. Так, в принятом в июле 2006 г. Федеральном законе №137-ФЗ законодатель предусмотрел различный порядок обращения к исполнению решений налоговых органов и территориальных органов Пенсионного фонда РФ о взыскании недоимок и пеней. Для взыскания недоимок по налогам и пеней сохранен прежний порядок - путем направления налоговым органом в банк, в котором открыты счета налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя, инкассового поручения (распоряжения) на списание и перечисление в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды) необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя. В то же время решение о взыскании недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов обращается к исполнению путем направления в течение пяти дней со дня вынесения такого решения соответствующего постановления судебному приставу-исполнителю для исполнения в порядке, предусмотренном Федеральным законом «Об исполнительном производстве».

Одним из недостатков НК РФ является неосмотрительный отказ от учета положений, закрепленных в действующем законодательстве. Так, например, установив единый социальный налог, НК РФ «забывает» вывести из-под налогообложения средства, направляемые в виде грантов и другой безвозмездной помощи.

Как уже отмечалось, коллизии в правовой системе государства неизбежны. Вполне очевидно, что при обсуждении вопроса о создании совершенного законодательства присутствует определенная доля условности, поскольку таковым законодательство быть не может в силу самой своей природы как регулятора общественных отношений со всеми присущими им противоречиями.

Причины юридических коллизий находятся не только в правовой сфере. Они кроются прежде всего в национальной экономике, испытывают на себе влияние процессов, происходящих в политической, духовной и иных сферах жизни общества. Поэтому эффективность работы по совершенствованию законодательства во многом будет зависеть от правильного государственного курса, обоснованности программ преобразований и последовательности действий.

В этой связи можно предложить некоторые меры, направленные на предупреждение коллизионности правовых норм.

Во-первых, необходимо усилить взаимодействие науки и правотворчества, поскольку данный процесс приобрел уже аксиоматический характер. Требуется научно разработанная методика законотворчества, соответствующая современным российским реалиям. Огромное практическое значение имеет подготовка учеными разнообразных методических пособий и справочников в области правовой терминологии. В этой сфере как советской, так и российской наукой накоплен солидный материал. По мнению автора работы, в настоящее время проблема заключается не столько в научной разработанности вопроса, сколько в создании необходимой методической базы.

Во-вторых, процесс оптимизации законотворчества должен предполагать наличие экспертных заключений, результатом которых должна являться правовая экспертиза. К ее проведению, по мнению автора работы, должны привлекаться ведущие ученые и юристы-практики.

В-третьих, анализ коллизий действующего законодательства показывает, что в настоящее время у законодателя отсутствует научно обоснованная концепция развития законодательства во взаимосвязи с экономическими, политическими и социальными реформами.

В-четвертых, планирование законотворчества. Планирование действий связано с определением того, кто, что, когда, где и в каком количестве требуется для достижения конкретной цели.

В-пятых, эффективное функционирование механизма предотвращения юридических коллизий невозможно без таких масштабных комплексных мер, как систематизация нормативных правовых актов и использование информационных технологий в правотворческой деятельности.

В-шестых, эффективной мерой, способствующей устранению противоречий между федеральными нормативными актами и нормативными актами субъектов Федерации, могла бы стать выработка механизма ответственности органов государственной власти субъектов Федерации за ненадлежащее исполнение своих полномочий.

Но автор работы отмечает, что это меры, прежде всего законотворческого характера в данный же момент и применительно к МИ ФНС России №1 по РХ для решения этой проблемы предложено следующее.

Необходим постоянный и детальный мониторинг судебной практики, а так же создание программного продукта, который будет обобщать эту судебную практику, и анализировать ее. В настоящее же время анализом судебной практики занимается, непосредственно, юрист, доказывающий данную сумму доначислений в суде.

При необходимости автором работы вносится предложение о создании отдела, который будет заниматься систематизацией судебной практики, в который будут входить как юристы, так и программисты.

Что же касается второй проблемы, которая заключается в том что, ежегодно происходит увеличение количества налоговых проверок, аналогично происходит увеличение лиц встающих на налоговый учет в МИ ФНС №1 по РХ. Соответственно происходит увеличение рабочей нагрузки на работника налогового органа, что непременно приведет к снижению эффективности налогового администрирования.

То здесь пути решения может быть несколько, а именно:

1)        Увеличение штата сотрудников налогового органа;

2)      Привлечение сторонних организаций для помощи налоговому органу - привлечение распространителей налоговых уведомлений, или непосредственная помощь в разноске в электронной базе необходимой информации;

)        Перераспределение некоторых обязанностей налогового органы с другими органами государственной власти - как недавно произошедшие изменение в отмене ЕСН и переходе на уплату страховых взносов и передача функции администрирования этого из налогового органа в пенсионный фонд.

Если брать в целом налоговое администрирование в РФ то здесь, по мнению различных источников, ученых существует множество проблем и соответственно множество путей предлагаемых их решений. Но автор работы в процессе прохождения преддипломной практики в МИ ФНС №1 по РХ в юридическом отделе выявил и попытался отразить две, по его мнению, самые актуальные проблемы.

Качество государственного администрирования и уровень социальной ориентации политики государства, несомненно, влияют на эффективность налогового администрирования как основы собираемости налогов. В наиболее общем виде значимость данных показателей объясняется тем, что чем больший объем социальных задач (предоставление услуг) решает государство, тем выше в рамках сбалансированного обмена может повышать налоговую нагрузку на налогоплательщиков. С другой стороны, чем ниже качество государственного администрирования, проявляющееся в экономической сфере в неэффективном использовании бюджетных средств, тем более негативное отношение будет формироваться у налогоплательщиков к реализуемому уровню налоговой нагрузки. Иначе говоря, качество государственного администрирования оказывает определяющее влияние на уровень налоговой нагрузки, что является одной из основных специфических особенностей налогового администрирования в переходный период. От того, насколько эффективно функционирует налоговое администрирование в стране, напрямую зависит величина собранных налогов.

Заключение

Толчком к зарождению государства и механизмов перераспределения достояния общества и его членов стало появление частной собственности. Со временем серьезные геополитические изменения, расширяющееся государственное строительство, происходившие в конце первого тысячелетия нашей эры, потребовали совершенствования методов налогового администрирования, обеспечивающих возрастающие потребности государств. Так, постепенно появилось налоговое администрирование - регламентированное законами и другими правовыми актами, организационная, управленческая деятельность уполномоченных государственных органов по обеспечению возникновения изменения и прекращения налоговой обязанности и обеспечение поступлений налогов в бюджетную систему налоговой федерации.

Высокие темпы развития рыночной экономики требуют создания соответствующей системы налогового администрирования, позволяющей успешно бороться с теневой экономикой, коррупцией, экономическими и налоговыми правонарушениями, обеспечивающей при этом эффективную реализацию функций налогов.

Конституции РФ установлена обязанность каждого выплачивать установленные налоги и сборы.

На данный момент за пределами полномочий налоговых органов в Российской Федерации практически выходит только взимание таможенных платежей и страховых взносов.

Сложившаяся к настоящему времени в России система налогового администрирования в силу своей бюрократической природы не успевает адекватно реагировать на изменения в реальном секторе экономики страны. Существующие формы и методы налогового контроля в современных условиях хозяйствования теряют свою эффективность. При этом достижения теории и практики менеджмента и маркетинга в данной сфере государственного управления широкого применения не находят.

Прежде всего, надо понимать, что эффективность налогового администрирования зависит от принятых решений непосредственно на территориях муниципалитетов, именно от этих решений складывается мнение о налоговом администрировании в целом.

Уровень ответственности управленческих решений, принимаемых в направлениях развития налогового администрирования, определяется ценой возможных негативных последствий для бюджета и населения страны при наличии устойчивого отрицательного общественного мнения в отношении фискального характера системы.

Таким образом, управление развитием системы государственного налогового администрирования требует взвешенного научного подхода, основанного на осмыслении исторического опыта, анализе современных тенденций в этой области, формулировании научно-обоснованных концепций развития и разработки эффективного механизма управления процессами изменений.

Улучшение налогового администрирования в настоящее время является важнейшей задачей налоговой реформы. Принципиальным недостатком начальной фазы организации деятельности налоговых органов является отсутствие цельной систематизированной концепции, увязывающей методологию налогообложения с организационным структурированием и технологией автоматизации.

На этапе становления налоговой системы России сформировалась централизованная вертикальная система налоговых органов с ярко выраженной специализацией по видам налогов в условиях отсутствия собственной инфраструктуры налоговых органов, экспоненциального роста числа объектов и субъектов налогообложения, высокой динамики изменений налогового законодательства и вырождения культурных традиций, связанных с уплатой налогов. Объективно новый уровень масштабов деятельности налоговых органов потребовал целенаправленного развития их инфраструктуры на основе типизации, унификации и стандартизации процедур налогового администрирования с использованием современных информационных технологий.

Следует отметить, что в России современные методы управления в области государственного налогового администрирования широкого применения не получили. Более того, национальные особенности не позволяют в полной мере копировать опыт зарубежных стран. Таким образом, предложения по совершенствованию должны опираться на достижения мировой теории и практики налогообложения, но при этом быть взвешенными и адаптированными к российской действительности.

Главная задача налогового администрирования состоит в обеспечении государства финансовыми ресурсами, необходимыми для осуществления им своих функций. Система государственного налогового администрирования находится в постоянном развитии. Изменения, происходящие в налоговом администрировании, обусловлены необходимостью приведения ее в соответствие требованиям уровня развития общественных и экономических отношений.

В Российской Федерации построение системы налогового администрирования прошло несколько этапов, сопровождающихся изменением прав и обязанностей налоговых органов. Как и в большинстве развитых стран мира, администрированием налогов с платежной ведомости в России занимаются налоговые органы. И хотя органы местного самоуправления наделены правом за счет средств местного бюджета создавать муниципальную налоговую службу для сбора местных налогов, фактически этим правом еще никто не воспользовался.

Явными же проблемами налогового администрирования, которые вывел автор работы:

1)      Конфликтность судебной практики по одним и тем же налоговым спорам;

2)      Оптимизация рабочей нагрузки на сотрудников ФНС.

Для решения данных проблем, по мнению автора работы необходимо следующее:

1)      Необходим постоянный и детальный мониторинг судебной практики, а так же создание программного продукта который будет обобщать эту судебную практику и анализировать ее. В настоящее же время анализом судебной практики занимается, непосредственно, юрист, доказывающий данную сумму доначислений в суде. При необходимости автором работы вносится предложение о создании отдела, который будет заниматься систематизацией судебной практики, в который будут входить как юристы, так и программисты.

2)      Как показывает динамика, ежегодно происходит увеличение количества налоговых проверок, аналогично происходит увеличение лиц встающих на налоговый учет в МИ ФНС №1 по РХ. Соответственно необходимо либо увеличивать штат сотрудников налогового органа, либо перераспределять полномочия налогового органа между другими органами государственной власти.

Сейчас в России проходит административная реформа, направленная на повышение эффективности работы всего государственного аппарата.

Библиографический список

1.    Конституция РФ // СПС «КонсультантПлюс»

2.       Налоговый кодекс РФ (часть 1) // СПС «КонсультантПлюс»

.        Приказ МНС РФ «Об организации работы по налоговому администрированию крупнейших налогоплательщиков и утверждении критериев отнесения российских организаций - юридических лиц к крупнейшим налогоплательщикам, подлежащим налоговому администрированию на федеральном и региональном уровнях» от 16.04.2004 №САЭ 3-30/290@ // СПС «КонсультантПлюс»

.        Основные направления налоговой политики Российской Федерации на 2010 год и на плановый период 2011 и 2012 годов, одобрено Правительством РФ 25.05.2009 // СПС «КонсультантПлюс»

.        Бурцев, В.В. Государственный финансовый контроль: методология и организация / В.В. Бурцев - М., 2000

.        Дадашев, А.З., Лобанов, А.В. Налоговое администрирование в Российской Федерации / А.З. Дадашев, А.В. Лобанов - М., 2002

.        Кучеров, И.И. Налоговое право России /И.И. Кучеров - М., 2002

.        Ногина О.А. Налоговый контроль: вопросы теории / О.А. Ногина - СПб., 2002

.        Пономарев, А.И., Игнатова, Т.В. Налоговое администрирование в Российской Федерации / А.И. Пономарев, Т.В. Игнатова - М., 2006

.        Титов А.С. Формы, методы, виды налогового контроля и их юридическое содержание / А.С. Титов // Финансовое право. 2005. №6

.        Абрамчик Л.Я. Налоговое администрирование в системе финансового контроля / Л.Я. Абрамчик // Финансовое право. 2005

.        Адамов, Н., Смирнова, А. Тенденции совершенствования налогового администрирования и зарубежный опыт / Н. Адамов, А. Смирнова // Финансовая газета, 2009, №23

.        Бабкин, А.И. Применение налогового законодательства арбитражными судами / А.И. Бабкин - М.: Финансовый издательский дом «Деловой экспресс», 2002.

.        Борей, М.Р. О некоторых актуальных проблемах совершенствования налогового администрирования / М.Р. Борей // Налоги и налогообложение, 2009, №5

.        Вигдорчик, Д.Г. Отдельные вопросы налогового администрирования на современном этапе развития общества.

.        Гончаренко, Л.И. К вопросу о понятийном аппарате налогового администрирования / Л.И. Гончаренко // Налоги и налогообложение, 2010, №2

.        Горулько, И.А. К вопросу о налоговом администрировании крупнейших налогоплательщиков / И.А. Горулько // Налоги (журнал), 2008, №4

.        Гурова, И.Н. О некоторых проблемах налогового администрирования / И.Н. Гурова // Финансы, 2010, №2

.        Домбровский, А.Н. Налоговое администрирование и резервы доходной базы бюджетов муниципальных образований в условиях финансового кризиса / А.Н. Домбровский // Финансы, 2009, №3

.        Зрелов, А.П. Налоговый контроль, его задачи, формы и содержание согласно Налоговым кодексам Российской Федерации и иных государств - участников СНГ / А.П. Зрелов // Налоги и налогообложение. 2006. №6

.        Иванов, А.Г. Понятие администрирования налогов / А.Г. Иванов // Финансовое право. 2005. №9

.        Измайлов, А.Т. Налоговое администрирование и его значение в повышении собираемости налогов / А.Т. Измайлов. Дис. к. э. н. - М., 2005

.        Калашникова, И.Н. Влияние налогового администрирования на уровень собираемости налогов / И.Н. Калашникова // Экономический анализ: теория и практика, 2009, №2

.        Клементьева, Т.Н. Некоторые вопросы налогового администрирования / Т.Н. Клементьева // Финансовое право. 2007. №9

.        Конторович, В.К. Собираемость налогов в Российской Федерации /В.К. Конторович // Налоговая политика и практика, 2004, №1

.        Лаптева, В.В. Социология права в системе обществознания / В.В. Лаптева // Государство и право. 2004. №4

.        Лермонтов, Ю.М. Тенденции развития налогового законодательства Российской Федерации / Ю.М. Лермонтов // СПС «КонсультантПлюс», 2009

.        Матузов, Н.И. Коллизии в праве: причины, виды и способы разрешения / Н.И. Матузов // Правоведение, 2000, №5

.        Сбежнев, А.А. Изменения в налоговом администрировании, введенные законом от 26.11.2008 №224-ФЗ / А.А. Сбежнев // Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке, 2009, №7

.        Тихомиров, Ю.А. Юридическая коллизия / Ю.А. Тихомиров - М., 2005

.        Фурсов, Д.А. Подготовка дела к судебному разбирательству. Налоги: Пособие для судей арбитражных судов / Д.А. Фурсов - М.: ИНФРА-М, 2007

.        Хамзина, Р.Р. Налоговый процесс в системе налогового администрирования / Р.Р. Хамзина // Финансовое право, 2009, №6

.        Шарапова, О.А. Понятие налогового администрирования: признаки, цели, принципы осуществления / О.А. Шарапова // Налоги и налогообложение, 2009, №4

.        Материалы с форума «Принципы и практика налогового администрирования» // Российский налоговый курьер, 2009, №11

.        Отчет о результатах контрольной работы налоговых органов (форма №2-НК) по состоянию по состоянию на 1 января 2008 г. МИ ФНС России №1 по Республике Хакасия