С.
Землепользование хозяйства вытянуто с севера на юг. В юго-восточном направлении оно расчленяется целым рядом оврагов и балок, в северной части протекает река Богучарка. Преобладающими почвенными разностями являются южные черноземы глинистого механического состава, которые расположены на слабопологих склонах. В пойме реки Богучарки развиты дерново-аллювиальные почвы различного механического состава.
Артель является собственником имущества переданного ей в качестве паевых взносов, а также имущества, произведенного и приобретенного в процессе ее деятельности.
Уставный капитал (паевой фонд) артели составляет 25338 тыс. руб.
Источником формирования имущества артели являются как собственные, так и заемные средства, доля которых согласно Уставу не должна превышать более 60%.
СХА «Луговое» является арендатором земельных участков площадью 6697 га, в том числе 5448 га пашни. Договор аренды хозяйства с собственниками земельных долей заключен на 10 лет, одна земельная доля составляет 9,6га. Право собственности на земельные участки арендодателей удостоверяется свидетельством о государственной регистрации прав.
Таблица 1. Показатели размера СХА «Луговое»
ПоказателиВ среднем за 3 годаОтчетный год 2010г.В среднем на 1 хоз-во в районеОсновной прямой: 1. Стоимость валовой продукции, тыс. руб.42525,34292920335Дополнительные: 2. Выручка от реализации продукции, всего, тыс. руб.39107,739030253363. Среднегодовая стоимость основных производственных фондов, тыс. руб.90899,894180,5235134.Среднесписочная численность работников, чел.157147425. Количество эталонных тракторов, шт.329156. Численность поголовья, гол.: Крупного рогатого скота Свиней Овец птицы 220 1022 - - 251 1064 - - 43 76 - -Площадь сельскохозяйственных угодий, га669766973710В т. ч. пашни, га544854482762
Таблица 2. Структура выручки за реализованную продукцию в СХА «Луговое»
Продукция отраслиВ среднем за 3 годаОтчетный год 2010г.тыс. руб.% к итогутыс. руб.% к итогу1. Зерновые1025626,2847421,72. Сахарная свекла22475,8--3.Подсолнечник1178930,11426336,54. Картофель----5. Овощи----Итого по растениеводству:6. Молоко2064,35,327367,07.Живая масса крупного рогатого скота674,31,72050,58. Живая масса свиней3125,38,0468712,09. Живая масса овец----10. Живая масса птицы----11. Яйцо----12. Шерсть----Итого по животноводству:6557,716,8842921,613. Прочее2394,16,12360,6Всего:39107,710039030100
В структуре денежной выручки за последний год наибольший удельный вес занимает продукция производства подсолнечника, которая составляет 36.5%.
Немаловажным фактором является размер предприятия, который характеризуется площадью сельхозугодий, численностью занятых работников, количеством основных и оборотных средств, применяемых на предприятии.
Таблица 3. Интенсивность и эффективность сельскохозяйственного производства в СХА «Луговое»
ПоказателиПрошлый год 2009Отчетный год 20101. Приходится на 1 га сельхозугодий: а) основных производственных фондов и текущих затрат за минусом амортизации (совокупные вложения), руб. 20800 21700б) основных производственных фондов, руб.9244095921в) энергетических мощностей, л. с.1,671,592. Получено на 100 га пашни, цзерна подсолнечника952 2843. Получено на с-х угодий, ц молока мяса в живом весе 3264 893 3065 9304. Прибыль на 1 кг. пашни, руб.321,5920,74Показатели эффективности, интенсивности.1. Фондоотдача, руб.0,480,462. Годовая производительность труда 1 работника, руб.280,3273,43. Норма рентабельности (отношение чистого дохода к сумме совокупных вложений), %8,40,52
Таблица 4. Основные показатели работы хозяйства в СХА «Луговое».
ПоказателиПрошлый год 2009Отчетный год 2010Отклонение(+,-) От прошлого года1. Произведено валовой продукции на 100 га с-х угодий, тыс. руб.657,07641,02-16,052. Надоено молока на 100 га сельскохозяйственных угодий, ц 48,7 46,0 -2,73. Выращено скота и птицы на 100 га с-х угодий, ц живой массы в т. ч. свинины на 100 га пашни, ц 13,3 14 14,0 13,1 0,7 -0,94. Произведено зерна на 1 га пашни, ц9,522,96-6,565. Производительность труда- выход валовой продукции: а) на 1-го среднегодового работника, тыс. руб. б) на один отработанный ч-день, руб. 242,9 1190133,3 227,3 1055774,2 -15,6 -134359,16. Заработная плата 1-го среднегодового работника, руб.101,9491,737.Затраты на 1 руб. валовой продукции, руб, в т. ч. а) растениеводстве б) животноводстве 27685000 16319000 27022000 15907000 -663000 -4120008. Реализовано продукции на 100 га сельскохозяйственных угодий, тыс. руб.602,85582,8-20,059. Получено на 100 га пашни, тыс. руб., в т. ч. а) от растениеводства б) от животноводства 579,26 127,86 516,26 154,72 -6,3 26,8610. Фондоотдача, руб.0,480,450,0311. Фондоемкость, руб.2,12,20,112. Объем освоенных капиталовложений на 100 га пашни, тыс. руб.52000,781626,329625,613. Рентабельность производства, % а) по хозяйству в целом б) в растениеводстве в) в животноводстве 59,64 21,15 38,49 87,75 35,8 51,95 28,11 14,65 13,46
Таблица 5. Показатели финансового состояния предприятия в СХА «Луговое»
ПоказателиНормативные значения2008200920101. Коэффициенты платежеспособностиКоэффициент абсолютной ликвидности>0,250,11Коэффициент промежуточной ликвидности>0,7-10,3Коэффициент текущей ликвидности>1,5-23,585,475,452. Коэффициенты Финансовой устойчивостиКоэффициент автономии>0,50,8Коэффициент маневренности собственного капитала0,4-0,50,4Коэффициент обеспеченности собственными оборотными средствами0,4-0,50,63. Коэффициент деловой активностиОборачиваемость запасов-Оборачиваемость дебиторской задолженности-32,64Оборачиваемость оборотных активов-1,024. Показатели интенсивности использования ресурсовРентабельность собственного капитала, %-2,5Рентабельность активов, %-0,02
Бухгалтерский учет в сельхозартели осуществляет обособленное структурное подразделение - служба бухгалтерского учета, состоящая из девяти человек, возглавляемая главным бухгалтером.
Учетная политика формируется главным бухгалтером и утверждается руководителем организации на основании и в соответствии с ПБУ 1/98 "Учетная политика организации" <#"center">учет общепроизводственный общехозяйственный расход
2. Состояние и пути совершенствования учета и распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов
.1 Состояние первичного и сводного учета общепроизводственных и общехозяйственных расходов
Все хозяйственные операции, проводимые организацией, оформляются оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
а) наименование документа;
б) дату составления документа;
в) наименование организации, от имени которой составлен документ;
г) содержание хозяйственной операции;
д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;
ж) личные подписи указанных лиц.
Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.
Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами.
Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.
Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.
Внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается. В остальные первичные учетные документы исправления могут вноситься лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений.
Для осуществления контроля и упорядочения обработки данных о хозяйственных операциях на основе первичных учетных документов составляются сводные учетные документы.
Первичные и сводные учетные документы составляются на бумажных носителях информации. Первичные учетные документы могут быть изъяты только органами дознания, предварительного следствия и прокуратуры, судами, налоговыми инспекциями и органами внутренних дел на основании их постановлений в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Главный бухгалтер или другое должностное лицо организации вправе с разрешения и в присутствии представителей органов, проводящих изъятие документов, снять с них копии с указанием основания и даты изъятия.
Документ, которым оформляется проводимая хозяйственная операция, имеет двойное предназначение:
во-первых, этот документ является оправдательным, т.е. подтверждает факт совершения организацией хозяйственных операций;
во-вторых, документ служит первичным учетным документом, на основании которого производятся записи в бухгалтерском учете.
В соответствии с п. 9 Положения 1998 г. по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности документирование имущества, обязательств и иных фактов хозяйственной деятельности осуществляется на русском языке. Там же установлено, что первичные учетные документы, составленные на иных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык.
Для контроля за экономным расходованием ресурсов на управление и обслуживание производства важное значение имеет организация их учета. По экономическому содержанию эти расходы принято делить на две группы: общепроизводственные и общехозяйственные расходы. Первая группа затрат связана с организацией производства и управлением отдельными отраслями (растениеводство, животноводство, промышленное производство) или подразделениями (цеха, бригады, фермы). В эту группу включают также затраты, которые непосредственно нельзя отнести на ту или иную культуру, вид животных, наименование продукции и т. п. Вторая группа включает затраты на управление и обслуживание функционирования организации в целом.
В сельскохозяйственных организациях общепроизводственные расходы учитывают в разрезе отраслей и подразделений на счете 25 «Общепроизводственные расходы» К счету открывают субсчета:
«Общепроизводственные расходы растениеводства»;
«Общепроизводственные расходы животноводства»;
«Общепроизводственные расходы промышленных производств».
В СХА «Луговое» Богучарского района Воронежской области на счете 25 открыты субсчета:
«Общепроизводственные расходы растениеводства»;
«Общепроизводственные расходы животноводства».
Статьи затрат на предприятии не ведут, поэтому я предлагаю вести следующие статьи учета для общепроизводственных расходов:
. Материальные затраты- по этой статье учитывают стоимость различных материалов, топлива, производственного и хозяйственного инвентаря, услуги сторонних организаций.
. Оплата труда. В растениеводстве по этой статье учитывают сумму оплаты труда главных агрономов, агрономов подразделений, бригадиров, полевых объездчиков, заведующего током… . В животноводстве- это оплата труда главных зоотехника и ветеринара, заведующих фермами, ветеринарными аптеками.
. Отчисления на социальные нужды. Отражают по установленным ставкам суммы начислений от оплаты труда цехового и отраслевого персонала.
. Содержание основных средств (амортизация, ремонт и обслуживание). Сюда относят суммы начисленной амортизации зданий, сооружений, инвентаря общебригадного и общеотраслевого назначения. По этой статье учитывают расходы по ремонту полевых станов, агрокабинетов и т. п.
. Услуги вспомогательных производств. Отражают расходы, связанные с освещением (услуги электроснабжения), отоплением (услуги котельных), водоснабжением и т. п.
. Охрана труда и техники безопасности. Отражают расходы по устройству различных приспособлений, ограждений, обеспечивающих безопасность работы на машинах и оборудовании. На эту статью относят затраты на санитарию (мыло, устройство душевых), а также другие мероприятия по охране труда (оформление специальных стендов, предупредительных надписей и т. п.).
. Прочие расходы. Это затраты, не предусмотренные предыдущими статьями (расходы по доставке рабочих на полевые станы, расходы на карантинные мероприятия и т. п.).
. Непроизводительные расходы. Потери от простоев по внутрипроизводственным причинам (несвоевременный подвоз семян, удобрений и т. п.); испорченные ценности при хранении на току, в бригадах и цеховых кладовых.
Фактически признанные расходы отражают по дебету счета 25 «Общепроизводственные расходы» в корреспонденции со счетами 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 23 «Вспомогательные производства», 96 «Резервы предстоящих расходов».
Для учета общехозяйственных расходов предлагаю следующие статьи учета затрат:
А. Затраты, связанные с управлением.
. Содержание аппарата управления. По этой статье отражают суммы начисленной оплаты персоналу управления организации, с отчислениями на социальное страхование и обеспечение.
. Командировки и перемещения. Включают расходы по всем видам служебных командировок работников управления.
. Содержание и обслуживание технических средств управления. Включают расходы по содержанию и обслуживанию компьютерных сетей, систем связи и т. п.
. Прочие затраты: оплата консультационных, информационных и аудиторских услуг; представительские расходы; прочие расходы по управлению.
. Канцелярские, типографские, почтово-телеграфные и телефонные расходы.
. Материально-техническое и транспортное обслуживание деятельности.
. Содержание и ремонт зданий административно-управленческого значения.
. Содержание противопожарной и сторожевой охраны.
Б. Общехозяйственные расходы.
. Содержание прочего общехозяйственного персонала. В данную статью включают оплату труда персонала. В данную статью включают оплату труда персонала, не относящегося к аппарату управления (завхозы, технические служащие и т. п.), а также отчисления на социальное страхование и обеспечение с оплаты труда этого персонала.
.Содержание и ремонт зданий, сооружений и инвентаря общехозяйственного назначения.
. Затраты, связанные с изобретательством и рационализацией.
. Охрана труда: расходы по технике безопасности; расходы по выполнению санитарно-гигиенических требований.
. Текущие природоохранные (экологические) затраты.
. Затраты на подготовку и переподготовку кадров.
. Затраты по набору рабочей силы.
. Затраты по транспортному обслуживанию общехозяйственного персонала.
.Прочие хозяйственные расходы.
В. Сборы, отчисления, платежи.
. Налоги, сборы и другие обязательные отчисления.
. Страховые платежи.
Г. Непроизводственные расходы.
. Недостачи и порча материалов и продукции на общехозяйственных складах при отсутствии виновных лиц.
. Потери продукции, вызванные нарушениями нормального технологического процесса.
Пособия, выплачиваемые работникам в результате несчачтных случаев на производстве.
. Выплаты уволенным работникам в связи с реорганизацией организации, сокращением численности штатов.
. Прочие непроизводительные расходы.
При формировании сумм на счете 26 «Общехозяйственные расходы» отражается корреспонденция со счетами: 02, 10, 23, 70, 69, 71, 96, и др.
Первичные документы по счетам 25 и 26 следующие:
Табель учета рабочего времени. Для оплаты труда работникам необходимо организовать учет отработанного времени, а также объема выполненных работ и произведенной продукции. В соответствии с законодательством (ст. 91 ТК РФ) организации, выступая в качестве работодателя, обязаны вести учет времени фактически отработанного каждым работником. Для этого используют табель учета рабочего времени. Табель ведется непосредственно в подразделениях организации- бригаде, ферме, ремонтной мастерской и других подразделениях хозяйства.
Уполномоченные лица (бригадиры, учетчики и т. п.) в начале месяца в него записывают в алфавитном порядке фамилии и инициалы работников, должность или профессия работника, указываются табельные номера. .
Для отражения рабочего времени за каждый день в табеле отведена строка для записи количества часов.
При опозданиях на работу или преждевременном прекращении работы в табеле за конкретную дату указывают фактически отработанное в подразделении время.
В случае невыхода сотрудника на работу указываются причины, для чего используют буквенные или цифровые условные обозначения: ОТ- ежегодный основной оплачиваемый отпуск; ОД- ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск; Р- отпуск по беременности и родам; Б- болезнь; Н- ночные часы работы и т. п.
В конце месяца подводят итоги отработанного времени: указывают общее количество часов, из них выделяют сверхурочные, ночные, а также отработанные в выходные и праздничные дни. Развернуто отражают сведения о днях неявок на работу (по болезни, прогулы и т. п.). Отметки в табеле о причинах неявки на работу или о работе в режиме не полного рабочего времени, работе в сверхурочное время и других отступлениях от нормальных условий должны быть сделаны на основании соответствующих документов (листок нетрудоспособности, справка о выполнении государственных обязанностей и т. п.). Документ подписывается руководителем подразделения и передается в бухгалтерию.
Пример. Возьмем в СХА «Луговое» табель учета рабочего времени за август 2011 года. В табеле мы видим, что заведующая фермой Мининкова В. В отработала 27 дней по 6 (шесть) часов.
Табель заполнен некорректно, так как не проставлен табельный номер работника, не указан оклад, не заполнен столбец «Итого за 1-ю половину месяца», зарплата рассчитывается в другом документе..
Зарплату также можно рассчитывать, используя «Наряд на сдельную работу». Этот документ используется для учета выполненных работ, отработанного времени и подсчета заработка в строительстве, промышленных, вспомогательных и прочих производствах. На оборотной стороне документа заполняется табель, в котором учитывается время, отработанное каждым работником. Заработок каждого определяется пропорционально объемам выполненных работ, отработанному времени, разряду работ и установленным за нее расценкам.
Рассмотрим на примере нашего предприятия наряд №8 на сдельную работу от августа 2011 года по столовой. При повременной оплате труда повар Гладченко О. В. отработала 23 дня, 141рабочих часов при оплате за один час работы 33руб.32 коп , помимо за уборку помещения 556 руб.
Получим сумму заработной платы за август
,32* 141=4698 руб.
+ 556=5254 руб.
В данном документе используются несоответствующие графы, учет рабочего времени необходимо вести в табеле учета рабочего времени.
При начислении заработной платы и других выплат, на основании первичных документов, кредитуют счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» с различными счетами (20.1; 20.2; 20.3; 23; 69; 25; 26; 29; 08).
Заработная плата в этом случае признается расходом организации в момент ее начисления и учитывается по дебету счетов
«Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы»- на сумму начисленной заработной платы общепроизводственному и общехозяйственному персоналу.
Первичным документом по учету труда и заработной платы водителей является путевой лист автомобиля соответствующей формы: № 4с (сдельная) при перевозке грузов на условиях оплаты работы автомобиля по сдельным расценкам; № 4п (повременная)- при перевозке грузов на условиях оплаты за работу автомобиля по переменным тарифам; № 4м (международная)- при перевозке грузов в международном сообщении.
Путевой лист до выдачи заполняют диспетчер или заведующий автогаражом. При этом записывают дату выдачи (число, месяц, год), режим работы, государственный номер, марку автомобиля и прицепов, а также их гаражные номера. Указывают фамилию и инициалы водителя, номер его удостоверения (водительских прав) и табельный номер, кроме того, отмечают сведения о лицах, сопровождающих автомобиль, часы и минуты выезда из гаража по графику, расстояние от гаража до первого пункта погрузки, показания спидометра, время фактического выезда из гаража. Отмечают сведения о задании: наименование груза, пункт погрузки, пункт разгрузки, расстояние перевозок, количество ездок и тонн перевозимого груза. Делают отметки о выдаче топлива.
При выполнении задания по каждой ездке отмечают прибытие автомобиля под погрузку и выбытии после разгрузки, номера всех товарно-транспортных документов, относящихся к данному заезду, а в случае перевозки нетоварных грузов - номера актов. При возвращении автомобиля в гараж механик отмечает время возвращения, показания спидометра, остаток топлива. Эти данные, а также техническое состояние автомашин механик подтверждает своей подписью. Водитель подписывает путевой лист при выезде и по прибытии в гараж.
Рассмотрим на примере. Путевой лист грузового автомобиля АБ № 2049 от 26 августа 2011года.
Водитель Удовенко Н. М. на автомобиле ЗИЛ-130 АК с государственным знаком Т28909 выполняет погрузочно-разгрузочные работы по хозяйству «Луговое». Последовательность выполнения задания: Луговое - ПТО - ток погрузка-выгрузка и установка бочек, грузоподъемные работы. Непрерывная работа крана 2 часа. Расход горючего 10 литров. Показание спидометра при выезде из гаража 46730км, по возвращению- 46732 км.
В путевом листе не указаны: номер удостоверения водителя (водительские права) и табельный номер Удовенко Н. М.
Данные из путевых листов переносят в накопительную ведомость работы автотранспорта. Записи в ведомости ведут по каждому автомобилю в хронологическом порядке. В конце месяца составляют сводную ведомость работ автотранспорта. В качестве примера: «Ведомость затрат по автопарку» за август 2011 г.
Также собирают сведения о затратах по ремонтной мастерской «Ведомость затрат по РММ» за август 2011 г. Мы видим, что на 26 счет распределили сумму затрат с зернотока 1260 руб.
Ведомость по транспортным расходам - «Ведомость затрат» транспортные расходы за август 2011г.
Ведомость по водоснабжению за август 2011г. Например, на контору израсходовано воды на сумму 75 руб.
Количество электроэнергии, отпущенной подразделениям в соответствующих единицах измерения (кВ*ч) для производственных и бытовых нужд, определяют по показаниям измерительных приборов (счетчики). В качестве примера рассмотрим «Форму акта снятия показаний приборов учета у юридических лиц» за август 2011 г. Конторой израсходовано электроэнергии 484 кВтч на сумму 1789 руб.
Направление работников в командировку производится руководителями организаций и оформляется приказом (распоряжением) о направлении работника в командировку. Документ заполняется работником кадровой службы на основании служебного задания, подписываются руководителем организации или уполномоченным им на это лицо. В приказе о направлении в командировку указываются фамилия и инициалы, структурное подразделение, должность командируемого, а также цель, время и место командировки.
На основании приказа выписывают командировочное удостоверение, в котором указывают время пребывания в служебной командировке (время прибытия в пункт назначения и время убытия из него). В каждом пункте назначения делаются отметки о времени прибытия и выбытия, заверенные подписью ответственного должностного лица и печатью.
После возвращения из командировки в организацию работником (подотчетным лицом) составляется авансовый отчет (форма № АО-1) с приложением оправдательных документов, подтверждающих произведенные расходы.
Организация обязана возмещать работнику: расходы по проезду; расходы по найму жилого помещения; дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные); иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.
Рассмотрим на примере нашего предприятия командировочное удостоверение № 68 от 16.08.11г. Оператор ПК Захарченко А. В. был направлен в командировку в г. Воронеж для оформления субсидий и поверки измерительного прибора на два календарных дня (с 16.08.2011 по 17.08.2011г.). По прибытии предоставил авансовый отчет (№ 23 от 17.08.2011г.), в котором указывает полученную сумму из кассы (2628,87 руб.) и израсходованную (2628,87руб.), с приложением оправдательных документов (заявление-счет № 131819 от 16.08.2011г., акт выполненных работ, кассовый чек).
В командировочном удостоверении и в авансовом отчете графа «Табельный номер» работника не прописан.
Первичным документом для учета обязательств по расчетным взаимоотношениям с поставщиками и подрядчиками являются расчетные документы (счета, счета-фактуры) и документы, подтверждающие факт совершения сделки, предусмотренной договором (товарно-транспортные накладные, сертификаты, акты приема выполненных работ и др.). Эти документы необходимы для оформления соответствующих банковских платежных документов (платежных поручений, аккредитивов, чеков) на погашение задолженности.
Согласно законодательству поставщики обязаны не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки продукции (товара, работ, услуг), составить и предъявить счет-фактуру.
К реквизитам счета-фактуры относятся:
порядковый номер и дата выписки документа;
наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика (поставщика) и покупателя;
наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя;
номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг);
наименование поставляемых (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единица измерения (при возможности ее указания);
количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения;
цена (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания) по договору (контракту) без учета налога, а в случае применения государственных регулируемых цен (тарифов), включающих в себя налог, с учетом суммы налога;
стоимость всех товаров (работ, услуг), поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре, без налога;
сумма акциза по подакцизным товарам;
налоговая ставка;
сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), определяемая исходя из применяемых налоговых ставок;
стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету фактуре товаров (работ, услуг) с учетом суммы налога;
страна происхождения товара;
номер грузовой таможенной декларации.
При отсутствии соответствующих реквизитов организация не может выполнить последующий зачет по расчетам с бюджетом по НДС.
Рассмотрим счет-фактуру № 122 от 31.08.2011г. Продавец СХА «Луговое» сдает в аренду помещение для Сбербанка России ОАО. Арендная плата за август составляет 2210руб.
Счет-фактура № АФБ0001406 от 15 августа. Общество с ограниченной ответственностью «Воронежавтогазсервис» оказывает услуги по ремонту автомобиля, принадлежащему СХА «Луговое». При этом заменили датчик скорости, диагностировали двигатель с помощью диагностического оборудования и обнаружили неисправности электрооборудования. Сумма ремонта составила 1462,00 руб.
Счет-фактура № 1808 от 31 августа 2011 г. ООО «Консультант Информ» оказало услуги по предоставлению программы «СС Консультант Бухгалтер». Стоимость оказанной услуги составила 4881,81 руб.
В бухгалтерии СХА «Луговое» для определения сумм амортизации, рассчитываемой линейным способом, составляют:
для ежемесячного определения амортизации с учетом поступивших и выбывших объектов основных средств, применяется специальная ведомость. Рассмотрим «Ведомость начисления амортизации за август 2011 г.». Сумма начисленной амортизации отражается по кредиту счета 02. При этом составляется корреспонденция:
Дебет счета 25 «Общепроизводственные расходы»- на сумму амортизации по основным средствам общепроизводственного назначения - 15795,00 руб., в т. ч. в растениеводство - 14443,00 руб.
животноводство - 1352,00 руб.
Дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы», на сумму амортизации по основным средствам общехозяйственного назначения (здание конторы, склады) - 11735,00 руб.;
ведомость расчета амортизации. В этом документе определяется амортизация 1 раз в год по каждому объекту, причем группировку объектов осуществляют по отраслям и видам производств, а также в разрезе типовых классификационных групп. Для примера возьмем ведомость «Расчет амортизационных отчислений за 2011 г.».
В этой ведомости указывается по каждому виду поступивших (выбывших) основных средств указывается первоначальная стоимость объекта, месячные размеры амортизации (по поступившим - плюс, а по выбывшим - минус).
Гараж легковых автомобилей на балансе с 1974 года. Первоначальная стоимость-86077,13 руб.
,13 * 1,7% = 1463 руб. (Амортизация за год)
/ 12 = 122 руб. (Амортизация за 1 месяц).
Износ гаража легковых автомобилей составляет 52678,88 руб.
Отпуск материальных ценностей в бригады, на фермы и передачу другим ответственным лицам в СХА «Луговое» оформляют накладной внутрихозяйственного назначения (форма N 264-АПК) Документы выписывают в двух экземплярах: первый экземпляр служит основанием для списания ценностей со склада, второй- для их оприходования в подразделениях. Подписанная накладная сдается в бухгалтерию для учета внутрихозяйственного перемещения материалов.(Приложение 19, 20). В накладной от 24.08.2011г. через Панова В. Д. на химсклад были списаны респиратор, в количестве 6 штук; паста «Пальмира» - 6 штук; перчатки - 20пар; очки - 9 штук, полотно полотенце - 8 метров и 1 ведро.
В накладной заполнены строки несоответственно их названиям, не указан номер накладной.
Отпуск семян, минеральных удобрений и других материалов и продуктов со склада оформляется лимитно-заборными картами на получение материальных ценностей (сельхозучет, форма № 117), запасных частей - лимитно-заборными картами на получение материальных ценностей (для запасных частей) (сельхозучет, форма № 117а) или накладными.
Лимитно-заборные карты на отпуск семян, удобрений выписываются в бухгалтерии в соответствии с планом высева и внесения удобрений.
Рассмотрим лимитно-заборную карту № 38 от 31.08.2011г. на получение материальных ценностей. Пугачеву В. В. для машины Газель выданы запасные части:
.08.11 датчик холостого хода 1 шт*400 руб., фильтр масляный 406 1шт*110 руб.,
В лимитно-заборной карте № 38 много не заполненных строк (сумма лимита, название сельхозпредприятия, шифр, отделение, бригада…).
При небольшой номенклатуре материалов и незначительных оборотах разрешается на всех или на отдельных складах организации и подразделений вместо карточек (книг) складского учета вести месячные материальные отчеты.
В месячном материальном отчете отражаются данные, которые имеются в карточках складского учета, остаток материалов на начало месяца, приход, расход за месяц и остаток на конец месяца. Для записи операций по приходу и расходу могут отводиться несколько граф, в том числе для отражения сведений о поступлении материалов (от поставщиков, от других складов...), отпуске (производственным подразделениям, обслуживающим производствам и хозяйствам…) и (или) для каких целей.
В месячных материальных отчетах обычно отражают материалы, по которым имелось движение (приход или расход) в данном месяце.
В конце месяца материально ответственное лицо составляет отчет о движении материальных ценностей (форма N 265-АПК), к которому прилагаются все первичные документы и представляет его в бухгалтерскую службу организации в установленные в организации сроки.
Общие сведения о поступлении выбытии каждого вида запасов переносят в оборотные ведомости. Данные регистры составляют по отдельным местам хранения производственных запасов в разрезе соответствующих субсчетов, открытых к счету 10 «Материалы». Оборотные ведомости сверяют с данными складского учета.
Рассмотрим на примере «Отчет о движении материальных ценностей» по счету 10.11 «Материалы» «Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации». За август 2011 г. На субсчете 10.11 учитывается поступление и наличие специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды в эксплуатацию. В нашем отчете мы видим, что на первое число месяца (сальдо на 01.08.2011г.) в наличии имеем 10 емкостей на сумму 2860.00 руб., в течение месяца за наличный расчет приобрели еще 10 емкостей на общую сумму 2500.00 руб. На начало следующего месяца (сальдо на 01.09.2011 г.) на складе находятся 20 емкостей на общую сумму 5360.00 руб.
На начало месяца на складе было 9 респираторов на сумму 542.00 руб., от ИП «Житинский» поступило на склад еще 6 респираторов на сумму 1770.00 руб. В течение месяца кладовщик Вишневская Л. Е. списывала 6 респираторов на сумму 925.00 руб. в химсклад, и 9 респираторов на сумму 1387.00 руб. в стройцех. На начало следующего месяца на складе в наличии респираторов не осталось.
Общие сведения о поступлении и выбытии переносим в оборотную ведомость за август 2011 г. Мы видим сальдо на начало месяца на складе № 1 в сумме 79321.19 руб., приход материалов в течение месяца (за наличный расчет и от ИП «Житинского») составил общую сумму 16622.70 руб. Сумма остатка с приходом составила 95943.89 руб.
В течение месяца кладовщик списывал материалы на:
общехозяйственные расходы - 5000.50 руб;
общепроизводственные расходы растениеводства - 1966.00 руб.
в столовую; СТФ; МТФ; пекарню и в стройцех на общую сумму 13559.70 руб. На начало следующего месяца сальдо составило 82384.19 руб.
.2 Состояние аналитического и синтетического учета общепроизводственных и общехозяйственных расходов
Записи в журналах-ордерах производятся по мере поступления первичных документов или итогами за месяц из накопительных ведомостей. Регистрация производится по кредитовому признаку, т. е. по кредиту данного счета в корреспонденции с дебетуемыми счетами. Это достигается использованием шахматной формы журналов-ордеров. При этом сумма хозяйственной операции записывается лишь однажды, но показываются как дебетуемый, так и кредитуемый счета.
Для удобства записей в журналах-ордерах предусмотрена типовая корреспонденция счетов. Каждый журнал-ордер ведется по одному счету или по нескольким близким по своему содержанию счетам.
Журнал-ордер открывается на месяц. В каждом из них отражаются кредитовые обороты конкретных счетов. Дебетовый же оборот этого счета найдет отражение в других журналах-ордерах.
Вспомогательные (накопительные) ведомости применяются тогда, когда необходимые данные трудно отразить непосредственно в журналах-ордерах. В этом случае на основании первичных документов показатели накапливаются в ведомостях и группируются по корреспондирующим счетам, статьям аналитического учета. Итоги из ведомостей переносятся в соответствующие журналы-ордера.
Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета обеспечивают лица, составившие и подписавшие их.
При хранении регистров бухгалтерского учета должна обеспечиваться их защита от несанкционированных исправлений. Исправление ошибки в регистре бухгалтерского учета должно быть обосновано и подтверждено подписью лица, внесшего исправление, с указанием даты исправления.
Содержание регистров бухгалтерского учета и внутренней бухгалтерской отчетности является коммерческой тайной.
Лица, получившие доступ к информации, содержащейся в регистрах бухгалтерского учета и во внутренней бухгалтерской отчетности, обязаны хранить коммерческую тайну. За ее разглашение они несут ответственность, установленную законодательством Российской Федерации.
Как указано в п. 19 Положения 1998 г. по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, формы регистров бухгалтерского учета разрабатываются и рекомендуются Минфином России, органами, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, или федеральными органами исполнительной власти, организациями при соблюдении ими общих методических принципов бухгалтерского учета.
Организация применяет регистры бухгалтерского учета журнально-ордерной формы.
Обеспечение правильности отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета в соответствии с ч. 2 п. 2 комментируемой статьи 314 НК РФ возложено на лиц, составивших и подписавших эти регистры. В пункте 3 комментируемой статьи закреплены требования к внесению исправлений в регистры бухгалтерского учета:
внесение несанкционированных исправлений в регистры бухгалтерского учета не допускается ни при их ведении, ни при хранении;
для внесения исправлений в регистры бухгалтерского учета необходимо наличие документального обоснования;
исправление ошибки в регистре бухгалтерского учета должно быть подтверждено подписью лица, внесшего исправление, с указанием даты исправления.
Порядок исправления ошибок в бухгалтерских учетных регистрах (как и в первичных документах) определен в п. 4 Положения 1983 г. о документах и документообороте в бухгалтерском учете.
В конце месяца итоги журналов-ордеров переносятся в Главную книгу, которая открывается на год и предназначена для обобщения данных текущего учета и взаимной сверки записей по отдельным счетам.
В сельхозартели «Луговое» синтетический учет общепроизводственных расходов ведется на счете 25 «Общепроизводственные расходы», аналитический учет не ведется. Записи в ведомость производятся по данным ведомостей распределения расхода материалов, заработной платы, отчислений на социальные нужды, начисления амортизации и других документов.
В сельхозартели на счетах бухгалтерского учета общепроизводственные расходы отражаются так:
Дебет сч. 25 «Общепроизводственные расходы»
Кредит сч. 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 97«Расходы будущих периодов».60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами».
По окончании месяца сумма общепроизводственных расходов, учтенная по дебету счета 25, списывается (распределяется), счет закрывается. Остатка по счету 25 на конец месяца не бывает.
Синтетический учет общехозяйственных расходов ведется на счете 26 «Общехозяйственные расходы». Регистром аналитического учета общехозяйственных расходов является ведомость № 15, которая заполняется по данным разработочных ведомостей, указанных к ведомости № 12. На счетах бухгалтерского учета общехозяйственные расходы отражаются записью:
Дебет сч. 26 «Общехозяйственные расходы»
Кредит сч. 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы», 43 «Готовая продукция», 51 «Расчетные счета», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 68 «Расчеты по налогам и сборам» 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 97«Расходы будущих периодов».
В сельхозартели «Луговое» применяется листок-расшифровка - учетный регистр (разработочная таблица). Применяется для группировки по счетам суммы, относимые в дебет или кредит соответствующих счетов. Записи листка-расшифровки производятся по дебетовому признаку на основании однородных документов итогами за день или несколько дней. На каждый дебетуемый счет открывается отдельный листок-расшифровка на месяц (Приложения 25-29).
Рассмотрим листок-расшифровку за август 2011 г.: согласно него на дебет 26 счета относим с подотчетного лица Шевцова Е.Е. сумму 512.00 руб.
Рассмотрим листок-расшифровку за август 2011 г.: на 26 счет списываем сумму 1462 руб., согласно счету-фактуре АФБ ООО 1406 от 15.08.11г. за ремонт легкового автомобиля.
В конце месяца данные листков отражаются в журнале-ордере № 10.
А также используются мемориальные ордера (Приложения 30-35). Рассмотрим мемориальные ордера за август 2011 г. В затраты 25 и 26 счетов (Дт) кредитуются счета:
Дт 26 Кт 60 - учтена в составе общехозяйственных расходов стоимость работ выполненной сторонней организацией на сумму 13984,61 руб.(Приложение 30);
Дт 25.1 Кт 71- на общепроизводственные расходы растениеводства списана подотчетная сумма 2116,87 руб.
Дт 25 Кт 02- начислена амортизация по основным средствам, используемом в основном производстве в сумме 15795 руб.;
Дт 26 Кт 23- списаны расходы на охрану труда в сумме 16582 ру;
Дт 26 Кт 10.6- списаны прочие материалы на общехозяйственные расходы в сумме 9558 руб;
Дт 25 Кт 10.11- списана стоимость специальной одежды, использованной для ремонта и обслуживания оборудования в сумме 1966 руб.
По окончании месяца сумма общепроизводственных расходов, учтенная по дебету счета 25, списывается (распределяется), счет закрывается. Остатка по счету 25 на конец месяца не бывает.
счет 25.2 (по животноводству)
счета 25.1(растениеводство);
Согласно учетной политике организации в конце каждого месяца производится списание общехозяйственных расходов, которое осуществляется путем списания в дебет счетов учета затрат на производство животноводства (20.2) и производство растениеводства (20.1).
Данные учета и распределения расходов общепроизводственных, общехозяйственных и вспомогательного производства заносятся в журналы-ордера № 10.
Рассмотрим журнал- ордер № 10 за август 2011 г.:
Дт 25 Кт 02- начислена амортизация по основным средствам, используемом в основном производстве в сумме 15795 руб.;
Дт 26 Кт 70 -начислена зарплата административно-управленческого и общехозяйственного персонала в сумме 227125.80 руб.;
Дт 26 Кт 69 - начислены взносы на обязательное пенсионное (социальное медицинское) страхование и взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний с зарплаты административно управленческого и общехозяйственного персонала в сумме 50649.03 руб.
Итоговые данные по журналу-ордеру переносятся в Главную книгу, которая открывается на год и ведется по каждому счету.
2.3Распределение общепроизводственных и общехозяйственных расходов
В сельскохозяйственных организациях общепроизводственные расходы учитывают в разрезе отраслей и подразделений на счете 25 «Общепроизводственные расходы».
В сельхозартели «Луговое» объекты основных средств, используемые организацией в течение периода, превышающего 12 месяцев, имеющие стоимость не более 40000 рублей за единицу, списываются на затраты на производство по мере их отпуска в производство или эксплуатацию (п. ПБУ 6/01 «Учет основных средств»)
Стоимость основных средств погашается путем начисления амортизации, срок полезного износа определяется, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 года № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы».
Амортизация основных средств начисляется линейным способом (п.18 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»).
Списание МБП осуществляется по мере их износа. Спецодежду списываем с учетом срока ее службы.
Сельхозартель не имеет на балансе предприятия нематериальные активы. При их приобретении и постановке на учет погашение фактической стоимости нематериальных активов будут осуществляться путем ежемесячного начисления износа (амортизации) с отнесением его на издержки производства или обращения. Сумма износа определяется по нормам, установленным предприятием, исходя из срока полезного использования и фактической стоимости нематериальных активов. По материальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизации устанавливаются на 10 (десять лет).
Покупные производственные запасы учитываются и списываются на затраты производства по фактической цене приобретения, включая транспортно-заготовительные расходы.
Производственные запасы собственного производства текущего отчетного года (корма, семена, другие ценности) в течение года учитывают и списывают на затраты производства по плановой себестоимости с отнесением калькуляционных разниц в конце года на соответствующие счета учета и использования производственных запасов. Производственные запасы собственного производства прошлых лет учитываются и списываются на затраты производства по их фактической себестоимости. Учет производственных запасов осуществляется на счетах 10 «Материалы», 10/11 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы» на субсчетах согласно рабочему плану счетов бухгалтерского учета без применения счетов 15 «Заготовление и приобретение материалов».
Молодняк животных и животные на откорме учитываются на счете 11 «Животные на выращивание и откорме» по субсчетам в размере половозрастных групп и плановой оценке себестоимости живой массы в течение отчетного года с доведением в конце года до фактической себестоимости.
Затраты на производство учитываются с применением традиционно калькуляционного варианта учета, при котором общепроизводственные и общехозяйственные расходы относим непосредственно на объекты калькуляции продукции (работ, услуг). Порядок группировки затрат по элементам и статьям, распределения косвенных расходов, калькуляция себестоимости продукции (работ, услуг) осуществляется в соответствии с Методическими рекомендациями по планированию, учету и калькуляции себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях утвержденными Министерством сельского хозяйства и продовольствия РФ по согласованию с Минэкономики и Минфином РФ от 11 марта 1993 года № 2-11/473.
Сумма к распределению 25.1 - 109643,76 руб.;
.2 - 54833,71 руб.;
- 1252609,64 руб.
объекты распределения сч. 20.1:
затраты под урожай будущего года, озимая пшеница, ячмень, кукуруза, подсолнечник, силосование, сев озимой пшеницы;
объекты распределения сч. 20.2:
коровы, молодняк КРС, свиньи, пчелы.
На основании справки на закрытие счета составляют мемориальный ордер. Рассмотрим мемориальный ордер за декабрь 2010 г.
Затраты связанные с торговой деятельностью сельхозартели, учитываются полностью за исключением транспортных расходов, которые распределяются между реализованными товарами и остатком товаров на конец отчетного месяца пропорционально покупной стоимости товаров. Выручка от реализации продукции (работ, услуг) определяется по мере отгрузки продукции (работ, услуг).
Финансирование текущего, капитального ремонта основных средств осуществляется путем включения фактических затрат по мере проведения ремонта в стоимость продукции, работ, услуг.
Незавершенное производство оценивается по фактическим затратам.
3. Автоматизация бухгалтерского учета общепроизводственных и общехозяйственных расходов
Каждому российскому бухгалтеру известно, насколько важным является правильное и своевременное оформление первичных бухгалтерских документов, без которых ведение учета и начисление налогов просто невозможно. А для бухгалтера, имеющего дело с большим количеством хозяйственных операций, а следовательно, и документов, эффективная организация документооборота является особенно актуальной. С развитием технической оснащенности все чаще бухгалтерская документация ведется в электронном виде - с помощью специальных компьютерных программ. Практика показала, что накапливаемая компьютерная информация (бухгалтерский учет и отчетность, тексты договоров, переписка и т.д.) при правильной работе способна серьезно облегчить работу бухгалтерии.
В действующем законодательстве Российской Федерации прямо не определено, какие формы бухгалтерской отчетности необходимо иметь в бумажном виде, если на данном предприятии бухучет ведется на компьютере. Согласно п.3 ст.6 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", учетная политика, принятая организацией для дальнейшей деятельности, утверждается приказом или распоряжением лица, ответственного за организацию и состояние бухучета. Т.е. организация должна документально оформлять все хозяйственные операции. Однако вопрос о том, какие документы следует оформлять в бумажном виде и какие на машинном носителе, находится в компетенции самой организации.
При этом первичные и сводные учетные документы могут составляться на бумажных и машинных носителях информации, но если предприятие ведет бухучет на компьютере, то оно обязано за свой счет изготовлять копии таких документов на бумажных носителях для других участников хозяйственных операций, а также по требованию органов, осуществляющих контроль, в соответствии с законодательством Российской Федерации (п.7 ст.9 Закона).
Однако не во всех случаях и не все формы бухгалтерской документации могут вестись в электронной форме. Более того, в некоторых случаях подготовка документации на компьютере с последующей распечаткой даже недопустима.
Начальной стадией регистрации хозяйственных операций в организации является первичный учет. В соответствии с общими принципами бухгалтерского учета каждая хозяйственная операция должна быть зафиксирована непосредственно в момент ее совершения, а если это невозможно, то непосредственно после ее окончания. П.1 ст.9 Закона "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых и ведется бухгалтерский учет. Другими словами, если нет документа, то нет и основания для проводки.
Как правило, в организациях, использующих компьютерную технику, первичные документы создаются в электронной форме, затем распечатываются на принтере, подписываются и поступают в бухгалтерию уже на бумажном носителе. А могут ли сами компьютерные файлы быть использованы в качестве оригиналов первичных документов?
В соответствии с п.2 ст.9 Закона "О бухгалтерском учете" первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа (формы), код формы, дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки. И хотя п.7 ст.9 Закона "О бухгалтерском учете" допускал существование оригинала первичного документа на "машинном носителе информации" (должны быть распечатаны только его копии), требование наличия личной подписи до самого последнего момента не позволяло использовать такую возможность.
Однако с принятием Федерального закона от 10.01.2002 N 1-ФЗ "Об электронной цифровой подписи" положение изменилось. Закон обеспечил правовые условия использования электронной цифровой подписи (ЭЦП) в электронных документах. При соблюдении установленных Законом правил электронная цифровая подпись в электронном документе признается равнозначной собственноручной подписи в документе на бумажном носителе.
Таким образом, в 2002 году появилась возможность создания и использования электронных первичных бухгалтерских документов, удовлетворяющих всем требованиям действующего законодательства. К сожалению, вступившего в силу Закона "Об электронной цифровой подписи" еще недостаточно для того, чтобы реализовать такую возможность: при создании ключей ЭЦП требуется применение только сертифицированных программных средств, которыми предприятие обеспечивает себя самостоятельно.
Закон РФ "Об информации, информатизации и защите информации" определяет, что документом является зафиксированная на материальном носителе информация с реквизитами, позволяющими ее идентифицировать. Первичный документ - бухгалтерский документ, составленный в момент совершения хозяйственной операции, подтверждающий факт ее совершения, раскрывающий ее содержание и юридически закрепляющий факт ее совершения.
Следует отметить, что в судебной практике иногда встречается другой подход, основанный на широком толковании понятия "первичный документ". Например, Федеральный арбитражный суд (ФАС) Московского округа в своих постановлениях от 10.04.2000 по делу N КА-А40/1197-00, от 12.11.2001 по делу N КА-А40/6433-01 к числу первичных документов, оформляющих хозяйственные операции в соответствии со ст.9 Закона РФ "О бухгалтерском учете", отнес договоры, акты приема - передачи, счета - фактуры, книги покупок, книги продаж, авансовые отчеты, приходно-расходные банковские и кассовые документы. Как видно, в данном конкретном случае суд включил в понятие первичного документа не только счета-фактуры, но и другие документы, которые трудно отнести к первичным (договоры, контракты и т.д.). Однако такой подход является скорее исключением, чем правилом.
Тем не менее необходимо достичь определенности в том, какие документы будут относиться к первичным, поскольку именно от этого зависит обязательность применения реквизитов первичного документа (например, личной подписи или ЭЦП). Прежде всего следует учитывать, соответствует ли форма данного первичного документа установленным формам. Постановлением Правительства РФ от 08.07.1997 N 835 "О первичных учетных документах" на Госкомстат России были возложены функции по разработке и утверждению альбомов унифицированных форм первичной учетной документации, что и явилось основанием для выхода постановлений Госкомстата России от 29.09.1997 N 68, от 30.10.1997 N 71а, от 28.11.1997 N 78 и др. В соответствии с п.2 Постановления Министерства финансов РФ от 18.06.98 N 27н, с 1 января 1999 г. первичные учетные документы принимаются к учету в том случае, если они составлены по унифицированным формам, утвержденным Госкомстатом России.
Если соответствующая форма отсутствует в альбомах унифицированных форм, то для определения статуса документа бухгалтер должен исходить из его характера, устанавливая, отражает ли документ какую-либо конкретную хозяйственную операцию. Именно характер отражаемой хозяйственной операции, а не наличие всех обязательных реквизитов, позволяет отнести данный документ к первичным. Другими словами, наличие обязательных реквизитов является необходимым, но не достаточным условием отнесения документа к первичным.
Если рассматривать хозяйственный договор в качестве первичного документа (на том основании, что он содержит все реквизиты такового), перед бухгалтером неизбежно встает вопрос о наличии личных (т.е. не ксерокопированных, не факсимильных) подписей. Между тем, вопрос о возможности заключения договора по факсу или электронной почте в настоящее время разрешен Гражданским кодексом РФ: согласно п.2 ст.434 договор может быть заключен путем обмена документами посредством почтовой, телеграфной, телефонной, электронной или иной связи, позволяющей достоверно установить, что документ исходит от стороны по договору (при этом стороны могут использовать как ЭЦП, так и любой другой согласованный способ достоверной идентификации партнера). Ранее данный вопрос разрешался арбитражной практикой. Так, в соответствии с Инструктивными указаниями Государственного арбитража СССР от 29 июня 1979 г. N И-1-4 "Об использовании в качестве доказательств по арбитражным делам документов, подготовленных с помощью электронно-вычислительной техники" при разрешении вопроса, находятся ли стороны в договорных отношениях, необходимо было исходить из того, что заключенная сторонами сделка, в случае если ее условия переданы или фиксированы с помощью средств электронно-вычислительной техники, приравнивается к сделке, заключенной в письменной форме.
Казалось бы, бухгалтер находится в двусмысленной ситуации: гражданское законодательство позволяет заключать договоры путем обмена документами по факсу или электронной почте, а законодательство, регламентирующее бухгалтерский учет, запрещает принимать такие документы к учету. По той же причине нередки претензии налоговых органов, требующих предъявление не факсимильных или электронных версий договоров, а их бумажных оригиналов, подписанных лично и заверенных оригинальной печатью.
Однако противоречие является кажущимся, поскольку хозяйственный договор не является первичным бухгалтерским документом. Договор устанавливает только намерения сторон совершить определенные действия и является лишь предпосылкой действий, которые впоследствии будут оформляться первичными документами (актами, накладными, платежными документами и т.д.). Таким образом, сам договор не может рассматриваться в качестве первичного документа, поскольку он непосредственно не оформляет хозяйственную операцию. Из этого следует вывод, что отсутствие в хозяйственных договорах оригинальных подписей и печатей само по себе не лишает договора юридической силы и, в любом случае, не может быть истолковано как отсутствие первичных бухгалтерских документов.
Очень часто в отношениях между предприятиями применяется так называемый коммерческий счет. Этот документ оформляет на своем бланке продавец, а покупатель на основании счета производит оплату. При этом, как и в случае с договором, при наличии соответствующей договоренности сторон счет часто направляют по факсу или электронной почте.
В соответствии с Гражданским кодексом счет, содержащий все условия договора, является офертой, поскольку удовлетворяет всем признакам, установленным ст.435 ГК РФ: счет является адресованным одному или нескольким конкретным лицам предложением, которое достаточно определенно и выражает намерение лица, сделавшего предложение, считать себя заключившим договор с адресатом, которым будет принято предложение. Если лицо, получившее оферту, совершает действия по выполнению условий договора, указанных в этой оферте (отгружает товар, предоставляет услугу, выполняет работу, уплачивает денежную сумму и т.п.), то такие действия считаются акцептом (ст.438 ГК РФ).
Принятие оферты (ее акцепт) создает договор и порождает обязанность его исполнения. А в силу упомянутой ст.434 ГК, обмен документами, порождающими договор, может быть совершен в различных формах, в том числе и в электронной форме.
Вместе с тем, счет, так же как и договор, не является первичным бухгалтерским документом, который должен быть подписан оригинальной подписью или ЭЦП. Ведь само предъявление счета (до его оплаты) не является свидетельством того, что у сторон возникли какие-либо права и обязанности. Выписка счета содержит лишь требование продавца к покупателю оплатить товар, т.е. означает, что продавец готов вступить в договорные отношения с покупателем и передать в его распоряжение товар как только тот будет оплачен. И только в случае оплаты товара покупателем по счету продавца между сторонами возникают отношения по договору купли-продажи, поскольку это означает, что покупатель своими действиями согласился с условиями предложенного ему договора.
Таким образом, счет, направляемый в электронном виде, не обязательно подписывать с помощью ЭЦП (равно как и счет, исполненный на бумаге, не обязательно заверять печатью). Условием юридической значимости такого документа будет соблюдение формы, позволяющей достоверно установить, что документ исходит от стороны по договору.
В соответствии со ст.169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Счет-фактура не оформляет хозяйственную операцию, а составляется наряду с первичными документами, не заменяя их. Арбитражные суды в подавляющем большинстве случаев согласны с такой позицией (например, ФАС Поволжского округа в постановлении от 28 января 2000 г. по делу N 5356\98-15-12 установил, что счета-фактуры без накладной не являются доказательством исполнения обязательств). Соответственно, счета-фактуры не являются первичными документами, не имеют значения в рамках ведения бухгалтерского учета, а порядок их оформления и возможность существования в электронной форме регламентируется не законодательством о бухгалтерском учете, а ст.169 НК РФ.
До последнего времени ст.169 НК в числе других требований, предъявляемых к оформлению счета-фактуры, содержала обязательное заверение его печатью организации. Поскольку приложение печати к электронному документу технически невозможно, вопрос о существовании счета-фактуры в электронном виде отпадал. Более того, в письме МНС РФ от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404 и многочисленных ответах налоговых органов на частные запросы подчеркивалось, что счет-фактура должен быть заверен не только оригинальной печатью организации, но и оригинальными подписями должностных лиц, уполномоченных на то приказом по организации. Там же сообщалось, что использование факсимильного воспроизведения подписи с помощью механического или иного копирования на счете-фактуре не допускается.
Однако поправки, внесенные в ст.169 НК Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ, отменили требование наличия печати на счете-фактуре. Таким образом, если раньше нельзя было поставить в зачет суммы НДС по счетам-фактурам, которые не были заверены печатью организации-поставщика, то теперь это сделать можно. Остальные обязательные реквизиты (при использовании ЭЦП) могут содержаться и в электронном документе.
Казалось бы, с момента вступления в силу Закона N 57-ФЗ (с 1 июля 2002 г.) счет-фактура в принципе может существовать в виде электронного документа. Для этого форма электронного счета-фактуры должна была бы содержать все обязательные реквизиты и быть подписана с помощью ЭЦП. Однако следует учесть, что и продавцы, и покупатели обязаны хранить экземпляры счетов-фактур в соответствующих журналах учета (п.1 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость утверждены постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914). Согласно п.6 Постановления, журналы учета полученных и выставленных счетов - фактур должны быть прошнурованы, а их страницы пронумерованы, что принципиально невозможно сделать со счетом-фактурой в электронном виде. Кроме того, изменения и дополнения, внесенные Постановлением Правительства РФ от 27.07.2002 г. N 575 в Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС (утверждены Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 г. N 914), исключили из формы счета-фактуры указание "Без печати недействителен". Однако в форме счета-фактуры остались буквы "М.П.", что позволило некоторым экспертам заявлять о том, что требование наличия печати на счете-фактуре сохраняется.
УМНС по Москве в ответах на частные запросы (например, от 16.08.02 N 24-11/37882) разъясняет, что требование об обязательном заверении счетов-фактур печатью организации отменено. Однако это разъяснение в данном случае освобождает лишь от налоговой ответственности за недоплату НДС, а не от самой уплаты НДС по неправомерно (по недействительным счетам-фактурам) произведенным вычетам.
Таким образом, в условиях действующего законодательства счет-фактура может существовать только в бумажной форме (хотя прямых запретов и нет). По-видимому, также следует рекомендовать продолжать заверять счет-фактуру печатью организации (в связи с имеющейся неясностью в нормативных документах).
Накладная является первичным бухгалтерским документом, оформляющим передвижение товарно-материальных ценностей. Применяемые формы накладных должны соответствовать альбомам унифицированных форм Госкомстата. Так, для внутреннего перемещения ценностей применяется форма М-11, при отпуске сторонним организациям - форма М-15, для учета в организациях торговли - форма ТОРГ-12 и т.д. При этом накладные, чьи унифицированные формы не предусматривают наложение печати (это прежде всего касается накладных на перемещение ценностей в пределах одной организации) могут быть созданы в электронном виде при условии их подписания с помощью ЭЦП.
В том же случае, когда форма предусматривает наличие печати (например, форма ТОРГ-12), существование такой накладной возможно только в бумажном виде.
То же относится к иным формам унифицированных первичных учетных документов. Например, штатное расписание (форма Т-3), график отпусков (форма Т-7) расчетная ведомость, приказы и распоряжения, подписанные ЭЦП, в принципе, могут существовать в электронной форме. Что касается форм, предусматривающих наложение печати (например, первичная учетная документация по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ), то они могут быть только подготовлены на компьютере, а в дальнейшем обязательно распечатаны и подписаны в обычном порядке.
Гражданское законодательство относит работы и услуги к объектам гражданских прав, но, в отличие от имущества и имущественных прав, после выполнения работ или оказания услуг потребляется их результат. Услуга отличается от работы прежде всего тем, что результат выполнения работ имеет материальное выражение, поэтому исполнителю работ есть что передавать.
Результат оказания услуг, как правило, не имеет материального выражения, поскольку услуга потребляется в процессе ее оказания. Поэтому оказание услуг невозможно оформить накладной или актом сдачи-приемки работ. Стороны могут составить акт оказания услуг, который лишь подтвердит, что услуга фактически оказана. На сегодняшний день унифицированная форма акта об оказании услуг не утверждена.
Согласно п.3 ст.6 Федерального закона "О бухгалтерском учете" в этом случае организация имеет право утвердить в своей учетной политике собственную форму акта. Но форма двустороннего акта должна быть одинаковой в организациях, его подписывающих. Реализовать это практически невозможно - ведь учетная политика на следующий год должна быть утверждена до 31 декабря текущего года. Следовательно, организация не сможет согласовать форму акта со всеми клиентами, которые обратятся к ней за услугами только в следующем году. В этой ситуации практически любой двусторонний акт, составленный не по унифицированной форме, не может являться первичным документом одновременно для обеих сторон. В лучшем случае он является первичным документом для одной стороны - его выдавшей и при этом утвердившей в качестве элемента своей учетной политики.
Арбитражная практика подтверждает обоснованность приведенных аргументов. Так, ФАС Уральского округа в постановлении от 14 марта 2000 г. по делу N Ф09-280/2000-ГК, установил, что акт сверки по договору поставки оборудования является производным документом, составляемым на основании первичных. Поскольку не соответствует унифицированной форме первичной учетной документации, установленной законодательством о бухгалтерском учете.
Для разрешения подобных проблем можно предложить следующий путь. Исполнитель в одностороннем порядке подтверждает факт оказания услуг. При этом способ подтверждения может быть различным. Например, исполнитель после оказания услуг может направить отчет или справку оговоренной сторонами формы. В ряде случаев могут существовать иные материальные доказательства оказания услуг (например, по договору о размещении рекламы - экземпляр печатного издания или эфирная справка). Организация - заказчик в рамках учетной политики утверждает форму первичного документа, и, на основании подтверждения исполнителя, в одностороннем порядке составляет такой документ. Составление возможно в электронной форме с применением ЭЦП.
В свою очередь, исполнитель не должен требовать обязательного подписания заказчиком акта, по форме исполнителя. Вместо этого заказчик может сделать отметку в произвольной форме (например, на возвратном экземпляре отчета исполнителя), либо дать иное подтверждение факта оказания услуг в любой форме (например, электронной), позволяющей достоверно установить, что документ исходит от него. В случае, если это предусмотрено договором, подтверждением может считаться отсутствие письменных мотивированных возражений заказчика в какой-либо конкретно оговоренный срок (например, в месячный срок с момента отправки заказного письма с отчетом исполнителя). Получив от заказчика подтверждение (или удостоверившись в отсутствии претензий), исполнитель самостоятельно составляет первичный документ по форме, утвержденной в своей учетной политике. Такой документ может быть составлен в электронной форме и быть подписан с помощью ЭЦП.
В хозяйственной практике встречаются случаи, когда прямо в платежных поручениях на оплату услуг в графе "Назначение платежа" делается отметка "Работа (услуга) оказана полностью" со ссылкой на номер счета или договора. Такое платежное получение, являясь расчетным документом, может заменить для получателя платежа акт приема работ (услуг), если не предусмотрена его унифицированная форма. В этом случае к бухгалтерскому учету должно приниматься не само платежное поручение, а составленный на его основе первичный документ.
В соответствии с письмом Минфина РФ от 24.07.1992 N 59, при использовании журнально-ордерной формы счетоводства предприятия руководствуются письмом Минфина СССР от 08.03.1960 N 63 "Об инструкции по применению единой журнально-ордерной формы счетоводства". Согласно письму Минфина СССР N 63 итоговые данные журналов-ордеров в конце месяца должны переноситься в Главную книгу, по данным которой составляется баланс. Из этого следует, что ведение Главной книги при использовании журнально-ордерной формы является обязательным требованием действующего законодательства.
Использование компьютерных бухгалтерских программ является лишь технологией обработки информации (также возможны ручной способ или ручной способ с частичным применением средств автоматизации), а не отдельной формой счетоводства. Из этого можно сделать вывод о том, что и в случае ведения бухгалтерского учета на компьютере формирование Главной книги обязательно. Это косвенно подтверждается пунктом 5.2.13 Методических указаний по организации бухгалтерского учета с использованием вычислительной техники (утверждены письмом Минфина СССР и ЦСУ СССР от 20 февраля 1981 года N 35/34-Р/426). Подтверждает это и арбитражная практика. Так, в постановлении Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 23.03.1999 по делу N А74-1849/98-С2-ФО2-395/99-С1 признается, что Главная книга - это свод регистров, оформленных в виде сброшюрованной книги, являющийся документом, на основе которого составляются налоговые расчеты.
Таким образом, используемая в организации компьютерная программа должна предусматривать возможность формирования Главной книги и ее распечатки.
В соответствии с п.4 ст.1 Федерального закона от 29.12.95 N 222-Ф3 "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства" организации, применяющие упрощенную систему учета и отчетности, обязаны вести книгу учета доходов и расходов по упрощенной форме. Эта книга регистрируется организацией в налоговом органе. Форма книги учета доходов и расходов и порядок отражения в ней хозяйственных операций, как следует из п.6 ст.5 указанного закона, устанавливаются Минфином РФ.
Во исполнение названного закона Минфин РФ издал приказ от 22.02.96 N 18, согласно которому книга учета доходов и расходов открывается на один календарный год и должна быть прошнурована и пронумерована. На последней странице должно быть записано число содержащихся в ней страниц, которое заверяется подписью руководителя организации и оттиском печати налогового органа. Таким образом, книга учета доходов и расходов принципиально не может существовать не только в электронном виде, но даже в виде компьютерных распечаток, впоследствии сброшюрованных и опечатанных.
Такой вывод подтверждает и арбитражная практика. Так, ФАС Северо-западного округа в постановлениях от 11.09.2000 по делу N А56-9860/00, от 06.03.2001 по делу N А56-30164/00 признал, что установленные Федеральным законом N 222-ФЗ форма и вид регистра бухгалтерского учета (пронумерованная, прошнурованная и зарегистрированная в налоговом органе до начала отчетного (налогового) периода книга учета доходов и расходов), а также порядок отражения в книге хозяйственных операций исключают возможность применения компьютерного учета и использования в подтверждение сведений о доходах и расходах за отчетный период компьютерной распечатки. Даже если она прошита и пронумерована и соответствует по форме образцу, утвержденному Минфином РФ.
Эта особенность упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности не была принята во внимание ответчиком по данному делу. Вместо отражения расходов и доходов в зарегистрированной в налоговом органе книге ответчик вел компьютерный учет хозяйственных операций и представил в налоговый орган распечатку книги доходов и расходов, изготовленную на компьютере, не заверенную подписью налогового работника и печатью налогового органа.
Налоговая инспекция признала недопустимой и неправомерной замену зарегистрированной до начала отчетного периода в установленном порядке книги учета доходов и расходов компьютерными распечатками. По ее мнению, проверка налоговым органом книги учета доходов и расходов, представленной в виде компьютерных распечаток, принципиально невозможна: компьютерный учет позволяет неоднократно изменять показатели хозяйственных операций, а также данные о самом факте их осуществления. Эти изменения в распечатке не фиксируются, вследствие чего в налоговый орган мог быть представлен "откорректированный вариант", не отражающий реально полученные в отчетном периоде доходы и понесенные расходы.
ФАС согласился с правомерностью применения к налогоплательщику санкции за грубое нарушение правил учета.
С 1 января 2003 года упрощенная система налогообложения, учета и отчетности, применяемая в соответствии с положениями Федерального закона от 29.12.95 N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства", заменяется упрощенной системой налогообложения, предусмотренной главой 26.2 части второй НК РФ. В соответствии со ст.346.24 НК РФ, при применении упрощенной системы налогообложения налогоплательщики будут обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога, на основании книги учета доходов и расходов. При этом форма книги учета доходов и расходов и порядок отражения в ней хозяйственных операций утверждаются МНС РФ по согласованию с Минфином РФ.
Таким образом, Налоговый кодекс не требует обязательной регистрации книги доходов и расходов в налоговом органе. Можно предположить, что порядок ведения книги учета доходов и расходов при упрощенной системе налогообложения предусмотрит возможность ведения ее в электронной форме с последующей распечаткой (аналогично книгам покупок и продаж).
В профессиональных изданиях встречается необоснованно широкое толкование понятия "регистр бухгалтерского учета". Примером неправильного применения данного понятия является отнесение к нему книги покупок, книги продаж, журналов учета счетов-фактур. Как было сказано выше, счета-фактуры не являются первичными документами. А, значит, и перечисленные регистры не имеют значения в рамках ведения бухгалтерского учета и не являются бухгалтерскими регистрами. Соответственно, их форма регламентируется только Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (утверждены постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 с последующими изменениями)
В соответствии с этим порядком, должны быть прошнурованы и пронумерованы журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур (п.6), книга покупок (п.15), книга продаж (п.27). Это исключает даже теоретическую возможность существования данных регистров в электронной форме.
Налогоплательщик имеет возможность вести книги покупок и книги продаж с использованием компьютера. Ранее в Правилах ведения имелись ограничения - использование компьютерной формы было возможно только при наличии большого количества покупателей или продавцов. Однако они были сняты изменениями и дополнениями, внесенными Постановлением Правительства РФ от 27.07.2002 г. N 575. Но это не освобождает организацию от необходимости делать распечатку по истечении отчетного периода, но не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным месяцем (кварталом), которая должна быть пронумерована, прошнурована и опечатана в обычном порядке (п.28).
Практически все бухгалтерские программы допускают формирование и распечатку страниц кассовой книги. Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации (утвержден решением Совета директоров Центрального Банка РФ от 22.09.1993 N 40) разрешает вести кассовую книгу автоматизированным способом при условии обеспечения полной сохранности кассовых документов (п.25). По окончании календарного года (или по мере необходимости) машинограммы (распечатки) брошюруются в хронологическом порядке.
Из п.26 Порядка следует, что контроль за ведением кассовой книги возлагается на главного бухгалтера. Следовательно, именно главный бухгалтер вправе принять решение о необходимости брошюровки листов кассовой книги не за год, а за квартал, месяц или иной срок (например, с начала года до момента проверки). Главный бухгалтер также определяет способ хранения несброшюрованных машинограмм в течение года. Порядок требует от кассира хранить машинограммы листов кассовой книги отдельно за каждый месяц, но не конкретизирует способ хранения (обеспечить раздельное хранение можно, например, скрепив распечатки обычными скрепками, разложив по папкам и т.д.).
Форма налоговых карточек по учету налога на доходы физических лиц утверждается приказами МНС РФ практически ежегодно. Очень часто организации, применяющие компьютерные программы расчета заработной платы, ведут налоговые карточки с помощью той же программы, и в конце года распечатывают их на бумажном носителе. В некоторых случаях налоговая инспекция при проверке считает это грубым нарушением правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения (п.1 ст.120 НК РФ), поскольку карточки, с точки зрения проверяющих, ведутся в этом случае в произвольной форме, а не по форме, установленной МНС РФ.
Однако арбитражная практика свидетельствует, что суды не признают ведение налоговых карточек с применением компьютерной техники нарушением, предусмотренным ст.120 НК. Другими словами, налоговые карточки не являются первичным документом или регистром бухгалтерского учета (см., например, постановление ФАС Северо-западного округа от 8 января 2002 года по делу N А05-8252/01-388/22).
Заключение
Таким образом, повышение качества и снижение затрат вот путь достижения успехов на конкурентном рынке. При хорошей постановке управленческого учета можно получить огромные преимущества перед конкурентами, не уделяющими ему должного внимания. Тем более что управленческий учет не навязывается предприятию извне, а является внутренней потребностью менеджмента в достоверной и объективной информации о работе предприятия.
Руководитель сам должен решить, что ему важнее: стабильное положение фирмы с постоянной прибылью, что достигается упорной и своевременной рабой аналитиков управленческого учета, или же увеличение прибыли за счет некорректного отнесения затрат в валовые расходы предприятия.
Выбор варианта списания общепроизводственных расходов должен осуществляться руководителем предприятия.
Список использованной литературы
1.Гражданский кодекс Российской Федерации часть первая от 30 ноября 1994 г. N 51-ФЗ, часть вторая от 26 января 1996 г. N 14-ФЗ и часть третья от 26 ноября 2001 г. N 146-ФЗ.
2.Налоговый кодекс Российской Федерации - часть первая от 31 июля 1998 г. N 146-ФЗ и часть вторая от 5 августа 2001 г. N 117-ФЗ.
.Бюджетный кодекс Российской Федерации от 31 июля 1998 г. N 145-ФЗ
.Федеральный закон "О бухгалтерском учете" от 21.11.1996 .N 129-ФЗ.
.План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкции по его применению. Утверждены приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. 94н.
6.Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ. Утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.98 г. 34н.
.Положение по бухгалтерскому учету Бухгалтерская отчетность организации-ПБУ 4/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.07.99г. 43н.
.Приказ Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению" (с изм. и доп. от 7 мая 2003 г.).
9.Бакаев А.С. и др. Бухгалтерский учет - М.: Бухгалтерский учет, 2002. - 452 с.
10.Банк В.Р. Бухгалтерский учет в условиях рынка. Астрахань, 2000 -297 с.
11.Безруких П.С. и др. Бухгалтерский учет: - М., 2001. - 576 с.
12.Валебникова Н.В., Василевич И.П. Современные тенденции управленческого учета //Бухгалтерский учет - 2003 - №18. - С.53-59.
13.Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет - М.: Омега-Х, 2003. - 393 с.
.Гришина О.В. Управленческий учет: Затраты по обычным видам деятельности //Аудиторские ведомости - 2003 - №8 - С.40-47.
.Исаков А.М., Исакова Т.А. Проблемы построения управленческого учета в организации - М.: ТГУ, 2003. - 418 с.
.Карпова Т.П. Управленческий учет - М.: ЮНИТИ, 2003. - 482 с.
17.Касьянова Г.Ю. Управленческий учет по формуле "три в одном" Российский налоговый курьер - 2004 - №8 - Информационно-справочная правовая система» Гарант».
18.Керимов В.Э. Управленческий учет - М.: Маркетинг, 2003. - 295 с.
19.Керимов В.Э., Минина Е.В. Управленческий учет и проблемы классификации затрат //Маркетинг в России и за рубежом <#"justify">20.Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет - М.: Инфра-М, 2004 - 417с.
21.Лучшие рефераты по управленческому учету /Под ред. Н.Н. Хахонковой Ростов-на-Дону: Феникс, 2003. - 217 с.
22.Мишин Ю.А. Управленческий учет: Управление затратами и результатами производственной деятельности: Монография - М.: Дело и сервис, 2003. - 382 с.
.Николаева С.А. Особенности учета затрат в условиях рынка: система «директ-костинг»: Теория и практика - М.: Финансы и статистика, 2003. - 427 с.
24.Николаева С.А. Управленческий учет. Пособие для подготовки к квалификационному экзамену на аттестат профессионального бухгалтера - М.:"ИПБ-БИНФА", 2003.- 525 с.
25.Палий В.Ф., Палий В.В. Счета управленческого учета //Бухгалтерский учет - 2004 - №7 - С.73-78.
.Палий В.Ф. Управленческий учет (с элементами финансового учета). - М.: Бухгалтерский учет, 2003. - 392 с.
.Палий В.Ф., Палий В.В. Управленческий учет - новое прочтение внутрихозяйственного учета. //Бухгалтерский учет - 2004 - №17 - С.59-67.
.Соколов Я.В. Управленческий учет: миф или реальность Бухгалтерский учет- 2004 - №18 - С.51-59.
.Сысоев Н.И. Отражение затрат в управленческом учете //Бухгалтерский учет - 2004 - №6 - С.51-55.
.Тишков И.Е. Управленческий учет: Учебник - Минск: Высш. шк., 1996 г. - 688 с.