Бухгалтерский учёт и анализ использования нематериальных активов
"Бухгалтерский
учёт и анализ использования нематериальных активов"
нематериальный актив учет оценка
Введение
С развитием рыночных отношений становится все более
очевидным, что так называемые материальные активы не являются единственным фактором
обеспечения доходности организации, и что существуют иные их виды, которые не
имеют такого классического признака, как вещественная субстанция, но могут
играть важнейшую роль в процессе получения предприятием прибыли.
Нематериальные активы являются одним из принципиально новых
объектов бухгалтерского учета, появившихся в ее теории и практике на этапе
становления и развития рыночных отношений в России.
Если иметь в виду западный опыт, то, несмотря на тот факт,
что нематериальные внеоборотные активы общепризнанны в большинстве стран
рыночной экономики, подходы к их идентификации, способам поступления на баланс,
оценке, амортизации продолжают оставаться объектами горячих дискуссий.
Это связано с постоянными изменениями в методологии учета
данных активов, происходящими в связи с процессом реформирования отечественного
учета, а также формированием законодательной базы в области налогообложения.
Наиболее яркими примерами таких новшеств являются введение с
1 января 2001 года Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных
активов» (ПБУ 14/2000), окончательный переход с 1 января 2002 года на новый
План счетов бухгалтерского учета, введение с 1 января 2002 года главы 25 «Налог
на прибыль организаций» Налогового кодекса РФ и т. д.
Происходящие изменения затронули, в частности, порядок
отражения в бухгалтерском учете программ для ЭВМ с неисключительным правом
использования, а также квартир, находящихся в собственности организации,
выдвинули новые требования к расчету амортизации нематериальных активов для целей
исчисления налога на прибыль и т. д.
Актуальность выбранной темы заключается в исследовании
происходящих в настоящее время изменений связанных с особенностями учета и
налогообложения нематериальных активов.
Цель настоящей работы - раскрыть основные особенности
бухгалтерского учета нематериальных активов на примере конкретного предприятия,
в соответствии с законодательными и нормативными актами и обозначить проблемы,
с этим связанные.
Основными задачами данной выпускной квалификационной работы
являются:
).Дать определение понятию нематериальные активы.
).Рассмотреть классификацию нематериальных активов.
).Изучить как происходит оценка и поступление нематериальных
активов при принятии их к учёту в ООО «Школа водолазов».
).Изучить как осуществляется начисление амортизации
нематериальных активов и их выбытие в организации ООО «Школа водолазов».
).Определить цели и задачи анализа эффективности
использования нематериальных активов в ООО «Школа водолазов».
).Проанализировать эффективность использования нематериальных
активов на примере ООО «Школа водолазов».
).Определить пути совершенствования эффективности
использования нематериальных активов на основе анализа нематериальных активов
ООО «Школа водолазов».
В данной работе разработаны правовые аспекты создания, приобретения,
выбытия нематериальных активов, их учет, а также налогообложение на ООО «Школа
водолазов».
Эта тема заинтересовала меня потому, что особенности учета
нематериальных активов являются принципиально новыми объектами российского
бухгалтерского учета, и, соответственно наиболее любопытной.
В качестве информационной базы при написании выпускной работы
были использованы законодательные и нормативные документы, периодические
издания (журналы с приложениями), а также работы российских авторов, посвященные
проблемам и практике учета нематериальных активов в Российской Федерации.
1. Теоретические аспекты сущности ,
классификации и анализа нематериальных активов
1.1 Нематериальные активы как экономическая
категория и объект бухгалтерского учёта
В современных условиях хозяйствования и в России, и за
рубежом широкое применение получили нематериальные активы. Это обусловлено
быстротой и масштабами технологических изменений, распространением
информационных технологий, активной инвестиционной деятельностью, стремлением
получить признание на внутреннем и мировом рынках, развитием и интеграцией
международных финансовых рынков. В последнее время в имуществе хозяйственных
организаций доля нематериальных активов неуклонно возрастает. Хотя эти активы и
являются составной частью всего имущества предприятия, их использование в
хозяйственной деятельности значительно отличается от использования материальных
объектов, так как они не имеют вещественной формы.
Как экономическая категория нематериальные активы
представляют собой совокупность объектов долгосрочного пользования (свыше 1
года), не имеющих материально-вещественной формы, но необходимых предприятиям и
организациям для эффективного осуществления хозяйственной деятельности. Они
обладают стоимостью и способностью приносить организации экономические выгоды,
т. е. доход.
В соответствии с ГК РФ (ст. 128) к
объектам гражданских прав относятся не только вещи, имеющие
натурально-вещественную форму, но и имущественные права и результаты
интеллектуальной деятельности, для обозначения которых в бухгалтерском учете
используется понятие «нематериальные активы».
В бухгалтерском учете правила формирования
информации о нематериальных активах коммерческих организаций (кроме кредитных),
находится у них на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного
управления, установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных
активов» ПБУ 14/2000, введенным в действие с 1 января 2001 г.
В соответствии с ПБУ 14/2000 при принятии
к бухгалтерскому учету активов в качестве нематериальных необходимо
единовременное выполнение следующих условий:
1).Отсутствие материально-вещественной
(физической) структуры;
).Возможность идентификации (выделения,
отделения) организацией от другого имущества (основным признаком идентификации
объекта служит выполнение им самостоятельной функции в производстве продукции,
выполнении работ, оказании услуг либо использования для управленческих нужд
организации);
3).Использование в производстве продукции,
при выполнении работ и оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
).Использование в течение длительного
времени, т. е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12
месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
).Организацией не предполагается последующая
перепродажа данного имущества;
). Способность приносить организации
экономические выгоды (доход) в будущем;
).Наличие надлежаще оформленных
документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права
организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты,
свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения)
патента, товарного знака и т. п.).
К нематериальным активам относятся объекты
интеллектуальной собственности, деловая репутация организации (гудвилл),
организационные расходы .Данную классификацию нематериальных активов рассмотрим
на примере приведённого ниже рисунка 1.
Рис. 1. Состав нематериальных активов.
К нематериальным активам могут быть
отнесены объекты интеллектуальной собственности (исключительное право на
результаты интеллектуальной деятельности), отвечающие вышеназванным условиям, в
следующем составе:
).Исключительное право патентообладателя
на изобретение, промышленный образец, полезную модель;
).Исключительное авторское право на
программы для ЭВМ, базы данных;
).Имущественное право автора или иного
правообладателя на топологии интегральных микросхем;
).Исключительное право владельца на
товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров;
).Исключительное право патентообладателя
на селекционные достижения.
В составе нематериальных активов
учитываются также деловая репутация организации и организационные расходы
(расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии
с учредительными документами частью вклада участников (учредителей) в уставный
(складочный) капитал организации).
Не включаются в состав нематериальных
активов:
).Не давшие положительного результата
научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
).Не законченные и не оформленные в
установленном законодательством порядке научно-исследовательские,
опытно-конструкторские и технологические работы;
3).Материальные объекты (материальные
носители), в которых выражены произведения науки, литературы, искусства,
программы для ЭВМ ибазы данных;
).Интеллектуальные и деловые качества
персонала организации, его квалификация и способность к труду, поскольку они не
отделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них.
Права на нематериальные активы могут
возникнуть на основании:
1).Патентов (свидетельств);
).Учредительных документов;
).Договоров купли-продажи.
На основании патентов (свидетельств) права
возникают у организаций:
).Создавших нематериальный актив;
).В соответствии с договором о переуступке
патента (свидетельства).
Создание нематериальных активов
(изобретений, полезных моделей, промышленных образцов, товарных знаков, знаков
обслуживания) возможно:
1).Силами самих организаций (работниками
организации);
).Путем привлечения сторонних организаций.
При создании нематериального актива силами
своих работников или сторонних организаций с ними заключается договор о
выполнении НИОКР или договор о создании (передаче) научно-технической продукции
(НТП).
В данных договорах оговариваются отношения
между исполнителем договора и заказчиком. Созданный нематериальный актив в этом
случае является собственностью заказчика.
Созданные нематериальные активы
регистрируются собственником в Роспатенте, и на них должны быть получены
патенты (по изобретениям, промышленным образцам, полезным моделям, селекционным
достижениям или свидетельства (на товарный знак, знак обслуживания и место
происхождения товаров).
Порядок регистрации товарных знаков,
знаков обслуживания и мест происхождения товаров установлен Законом РФ от 23
сентября 1992 г. № «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест
происхождения товаров».
Регистрация товарного знака действует до
истечения десяти лет, считая с даты подачи заявки в федеральный орган
исполнительной власти по интеллектуальной собственности.
Срок действия регистрации товарного знака
может быть продлен по заявлению правообладателя, поданному в течение последнего
года ее действия каждый раз на десять лет.
Свидетельство места происхождения товаров
действует до истечения десяти лет, считая с даты подачи заявки в федеральный
орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности.
Срок действия свидетельства может быть
продлен по заявлению обладателя свидетельства и при условии представления им
заключения компетентного органа, в котором подтверждается, что обладатель
свидетельства производит в границах соответствующего географического объекта
товар, обладающий указанными в реестре свойствами.
В отношении наименования места
происхождения товара, являющегося наименованием географического объекта,
находящегося за пределами Российской Федерации, вместо указанного заключения
обладатель свидетельства представляет документ, подтверждающий его право на
пользование наименованием места происхождения товара в стране происхождения
товара на дату подачи заявления о продлении срока действия свидетельства.
Заявление о продлении подается в течение
последнего года действия свидетельства.
Срок действия свидетельства продлевается
каждый раз на десять лет.
Порядок регистрации прав на программы для
ЭВМ и базы данных установлен Законом РФ «О правовой охране программ для
электронных вычислительных машин и баз данных» от 23 сентября 1992 г. № 3523-1.
Порядок получения патента на изобретение,
промышленный образец и на полезную модель установлен Законом РФ от 23 сентября
1992 г. № 3518-1. Патент удостоверяет приоритет, авторство изобретения,
полезной мо дели промышленного образца и исключительное право на их
использование.
Патент на изобретение действует в течение
двадцати лет, считая с даты поступления заявки в Роспатент.
Патент на полезную модель действует в
течение пяти лет, считая с даты поступления заявки в Роспатент. Действие
патента на полезную модель продлевается Роспатентом по ходатайству
патентообладателя, но не более чем на три года.
Патент на промышленный образец действует в
течение десяти лет, считая с даты поступления заявки в Роспатент. Действие
патента на промышленный образец продлевается Роспатентом по ходатайству
патентообладателя, но не болee чем на пять лет.
В соответствии с учредительными
документами нематериальными активами могут быть признаны расходы по созданию
организации (организационные расходы), внесенные как вклады в уставный капитал
организации.
По договорам купли-продажи в состав
нематериальных активов включается деловая репутация организации.
Жизненный цикл нематериальных активов
содержит следующие этапы:
поступление - участие в производственном
процессе - выбытие.
Учет нематериальных активов ведется по их
видам и отдельным объектам. Учёт нематериальных активов ведется на основе
документов, аналогичных документам по основным средствам (акт приемки
нематериальных активов, передачи и т. п.). Основанием для составления акта
приемки являются документы, подтверждающие права на нематериальные активы
(патенты, свидетельства, охранные документы).
Аналитический учет нематериальных активов
ведется в форме «Карточка учётa нематериальных активов» (НМА-1).
Для учета нематериальных активов
используются счета 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных
активов», 19-2 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным
активам», 08-5 «Приобретение нематериальных активов».
Счет 04
Д Сальдо - стоимость нематериальных активов на начало
периода.
Поступление нематериальных активов.
Сальдо - стоимость нематериальных активов на конец периода.
К Выбытие нематериальных активов.
Амортизация по выбывающим нематериальным активам.
Счет 05
Д Списание амортизации по выбывающим нематериальным активам.
К Сальдо - сумма амортизации нематериальных активов на начало
периода.
Сальдо - сумма амортизации нематериальных активов на конец
периода.
Счет 19-2
Д Сальдо - сумма НДС по приобретённым нематериальным активам
на начало периода.
Сумма НДС по поступившим нематериальным активам.
Сальдо - сумма НДС по приобретённым нематериальным активам на
конец периода.
К Сумма списанного НДС по оплаченным и введенным в
эксплуатацию нематериальным активам.
Счет 08-5
Д Сальдо - стоимость нематериальных активов, не введенных в
эксплуатации на начало периода.
Затраты по приобретению и созданию нематериальных активов.
Сальдо - стоимость нематериальных активов, не введенных в
эксплуатацию на конец периода.
К стоимость нематериальных активов, введенных в эксплуатацию.
Для целей исчисления налога на прибыль нематериальными активами
пpизнаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты
интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности
(исключительные права на них), используемые в произволе продукции, при
выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации, в
течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев).
Для признания нематериального актива необходимо наличие
способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а так
наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого
нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на
результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства,
другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного
знака).
К нематериальным активам в налоговом
учете, в частности, относятся:
).Исключительное право патентообладателя
на изобретение, промышленный образец, полезную модель;
).Исключительное право автора и иного
правообладателя на использование программы для ЭВМ, базы данных;
).Исключительное право автора или иного
правообладателя на использование топологии интегральных микросхем;
).Исключительное право на товарный знак,
знак обслуживания, наименование места происхождения товаров и фирменное
наименование;
).Исключительное право патентообладателя
на селекционные достижения;
).Владение ноу-хау, секретной формулой или
процессом, информацией относительно промышленного, коммерческого или научного
опыта.
Таким образом, состав нематериальных
активов в налоговом и финансовом учете отличаются друг от друга: в налоговом
учете отсутствуют организационные расходы и деловая репутация, но присутствует
ноу-хау.
Поскольку нематериальные активы являются
объектами долговременного использования, то экономические вы годы, заключенные
в них, реализуются организацией не единовременно, а в течение определенного
периода времени. Этот период определяется для каждого объекта в отдельности при
принятии его к учету. Период, в течение которого объект способен приносить
прибыль, выгоду организации, называется сроком полезного использования. Для
отдельных объектов он определяется количеством продукции или величиной иного
натурального показателя объема деятельности организации, ожидаемого к получению
в результате использования этих объектов. Примеры второго подхода к расчету
срока полезного использования можно найти в добывающей промышленности.
Срок полезного использования конкретного
нематериального актива не обязательно совпадает с нормативным и фактическим
сроком его существования. Например, в соответствии с патентным
законодательством патент на изобретение действует в течение 20 лет с даты
поступления заявки в Патентное ведомство, однако в конкретной организации срок
полезной службы права на изобретение может быть короче.
Срок полезного использования объекта устанавливается
экспертным путем. При оценке его во внимание принимается большое число
разнообразных экономических и юридических факторов. Экономические факторы
определяют период, в течение которого организация будет получать экономические
выгоды, юридические могут накладывать ограничения на период, в течение которого
организация контролирует доступ к этим выгодам. К факторам, влияющим на
продолжительность срока полезного использования объекта нематериальных активов,
в частности, относятся: ожидаемый срок службы объекта в организации; типичный
цикл жизни актива; сроки полезного использования аналогичных объектов в
сравнимых условиях; техническое, технологическое и иное устаревание объекта;
стабильность отрасли, в которой используется объект; изменения в спросе на
продукцию или услуги, производимые с помощью данного актива; ожидаемые действия
существующих и потенциальных конкурентов; зависимость срока полезного
использования данного объекта от аналогичного показателя других активов
организации; нормативно-правовые и другие ограничения использования объекта.
Правила бухгалтерского учета исходят из того, что названные факторы
обусловливают эффективное использование любого нематериального актива в течение
периода, не превышающего 20 лет, но не более срока деятельности организации.
Однако динамичность современного рынка и темпы научно-технического прогресса
при водят к тому, что на практике в качестве срока полезного использования
нематериальных активов обычно принимают более короткие периоды. Установление
срока, превышающего 20 лет, требует серьезного обоснования
Если срок полезного использования объекта
определить труд но или невозможно, то его продолжительность устанавливается
равной 20 годам, но не более срока деятельности организации. Этот срок
применяется, как правило, в отношении таких нематериальных активов, как
организационные расходы, деловая репутация организации, право на ноу-хау, право
на товарный знак. В других странах продолжительность его составляет от 5 до 40
лет.
Единицей учета нематериальных активов
является инвентарный объект, т. е. совокупность прав, возникающих из
одного договора, патента, свидетельства, договора уступки прав и т. п.
Инвентарные объекты нематериальных активов, выделяемые в организации, должны
быть индивидуальны, качественно различимы и обладать всеми признаками,
необходимыми и достаточными для обособленного учета. Основным признаком, по
которому один инвентарный объект обособляется от другого, служит выполнение им
самостоятельной функции в производстве продукции (выполнении работ, оказании
услуг) или в управлении.
1.2 Правовое обеспечение операций с
нематериальными активами
Законодательство об интеллектуальной собственности
гарантирует охрану исключительных как имущественных, так и неимущественных прав
на результаты интеллектуальной деятельности.
Чаще всего под исключительными правами понимают именно
имущественные права и прежде всего право правообладателя препятствовать другим
лицам использовать объекты его интеллектуальной собственности и давать
разрешение другим лицам на использование такого объекта. Отнесение в этом
смысле исключительных прав к имущественным основывается на том, что такие права
позволяют извлекать определенные денежные выгоды и предъявлять определенные
имущественные требования к третьим лицам.
Исключительные неимущественные права относятся к личным
правам, т.е. правам личности. Их нельзя передавать другим лицам, они
неотчуждаемы и охраняются бессрочно.
Объектами учета и объектами различных сделок могут быть
только исключительные имущественные права.
Документами, подтверждающими права
организации-правообладателя и отражающими сущность сделок и хозяйственных
операций с интеллектуальной собственностью, являются :
).Охранные документы;
).Прилагаемые к договорам оригиналы или копии выданных
общественными организациями документов о регистрации авторских и смежных прав;
).Договоры об уступке прав;
).Лицензионные договоры;
).Договоры о ноу-хау;
).Договоры о создании объекта интеллектуальной собственности;
).Учредительные документы.
Охранный документ- это документ, выдаваемый правообладателю
по его просьбе уполномоченным государственным органом и подтверждающий
исключительные права правообладателя на объект интеллектуальной собственности.
Необходимо учитывать, что учету в нематериальных активах организации подлежат
права, подтверждаемые охранными документами любых стран, а не только
российскими патентами и свидетельствами.
Патент выдается:
).Автору изобретения, полезной модели, промышленного образца;
).Физическим и юридическим лицам, которые указаны автором в
заявке на выдачу патента;
).Работодателю в случаях, когда изобретение, полезная модель,
промышленный образец созданы работником в связи с выполнением им своих
служебных обязанностей.
К охранным документам в РФ относятся:
).Патент на изобретение;
).Свидетельство на полезную модель;
).Патент на промышленный образец;
).Свидетельство на товарный знак;
).Свидетельство на знак обслуживания;
).Свидетельство об официальной регистрации программ для ЭВМ;
).Свидетельство об официальной регистрации баз данных;
).Свидетельство об официальной регистрации топологии
интегральной микросхемы;
).Патент на селекционные достижения.
Договор об уступке прав- это договор, выражающий содержание
соглашения сторон, в соответствии с которым одна из сторон на определенных
соглашением условиях уступает свои исключительные права другой стороне, при
этом другая сторона становится правообладателем.
Лицензионный договор - это договор, выражающий содержание
соглашения сторон, в соответствии с которыми одна из сторон на определенных
соглашением условиях дает свое разрешение (лицензию) и предоставляет другой
стороне право на использование объекта своей интеллектуальной собственности, а
другая сторона принимает на себя право на использование объекта и обязуется
использовать этот объект.
Договор о ноу-хау- это договор, выражающий содержание
соглашения сторон, в соответствии с которым одна из сторон на определенных
соглашением условиях раскрывает другой стороне сущность своего ноу-хау,
разрешает его использовать и предоставлять другой стороне право использовать
ноу-хау, являющееся предметом соглашения, при этом другая сторона обязуется
использовать и не разглашать ноу-хау.
К учредительным документам относятся уставы и учредительные
договора, составленные и подписанные учредителями, зарегистрированные в
соответствующих органах государственной регистрации согласно действующему
законодательству.
Интеллектуальная собственность может поступить в
нематериальные активы создаваемого или уже созданного юридического лица путем
внесения прав, относящихся к интеллектуальной собственности, в счет вклада
одного или нескольких учредителей в состав имущественного комплекса
коммерческой организации. Причем передача права пользования данным объектом
производится по лицензионному договору или договору об уступке прав.
Интеллектуальная собственность не передается по договору
дарения, договору купли-продажи и договору мены, поэтому эти виды договоров не
являются основаниями для учета интеллектуальной собственности в нематериальных
активах организации.
1.3 Анализ эффективности использования
нематериальных активов
Основными задачами анализа эффективности использования
нематериальных активов хозяйствующего субъекта являются:
).Анализ объема и динамики нематериальных активов;
).Анализ структуры и состояния нематериальных активов по
видам, срокам полезного использования, по степени правовой защищенности;
).Анализ доходности (рентабельности) и фондоотдачи
нематериальных активов;
).Анализ ликвидности нематериальных активов.
Для целей учета, анализа и оценки нематериальных активов
используется система экономических показателей, характеризующих состояние и
динамику изучаемого объекта.
Для управления хозяйствующим субъектом особое значение имеют
показатели эффективности использования нематериальных активов, отражающее
степень влияния их на финансовые результаты и финансовое состояние.
Информационной базой для анализа нематериальных активов
служит бухгалтерская отчетность организации:
).форма № 1 "Бухгалтерский баланс";
).форма № 2 "Отчет о прибылях и убытках";
).форма № 3 "Отчет об изменениях капитала";
).форма № 4 "Отчет о движении денежных средств";
).форма № 5 "Приложение к бухгалтерскому балансу".
Анализ нематериальных активов начинается с оценки их динамики
в разрезе классификационных групп, так как они неоднородны по своему составу,
характеру использования в процессе производства, по степени влияния на
финансовые результаты и результаты хозяйственной деятельности.
Анализ и оценка нематериального актива осуществляется:
).По видам;
).По источникам поступлений;
).По срокам полезного использования;
).По степени престижности;
).По степени ликвидности и риска вложений капитала в
нематериальные активы;
).По направлениям выбытия;
).По степени использования в производстве и реализации
продукции.
Для анализа изменений структуры нематериальных активов
составляется таблица, в которой отражены нематериальные активы по видам за
анализируемый период в абсолютном и относительном выражении, отражено
относительное и абсолютное отклонение, характеризующие изменение за период по
видам.
По результатам проведенных расчетов нужно сделать выводы.
Следует учитывать, что благоприятное влияние на финансовое состояние оказывает
повышение доли средств в объектах интеллектуальной собственности.
Аналогичным образом проводится анализ и оценка структуры
нематериальных активов по другим признакам группировки.
Проводя анализ динамики структуры нематериальных активов по
источникам поступления, следует обратить внимание на изменение доли
нематериальных активов, полученных за счет средств, приобретенных за плату или
в обмен на другое имущество, внесенных учредителями, полученных безвозмездно от
юридических и физических лиц, субсидий государственных органов.
При оценке динамики структуры по степени правовой
защищенности следует проанализировать изменение удельного веса нематериальных
активов, защищенных патентами и авторскими правами.
По результатам проведенных расчетов дается оценка.
Для анализа структуры нематериальных активов по срокам
полезного использования составляется таблица, в которой нематериальные активы
ранжируются по годам в течение десяти лет и выше. Чем выше доля нематериальных
активов с более длительным сроком использования, тем больше экономический
эффект, полученный хозяйствующим субъектом.
Анализ структуры выбытия нематериальных активов
осуществляется по следующим направлениям:
).Списание после окончания срока службы;
).Списание ранее установленного срока службы;
).Продажа исключительного права;
).Безвозмездная передача нематериальных активов.
Анализ по степени ликвидности осуществляется следующим
образом:
).Нематериальные активы разбиваются на три группы:
высоколиквидные, среднеликвидные, низколиквидные.
).Определяется удельный вес каждой группы в общей величине
нематериальных активов.
).Дается оценка нематериального актива по степени
ликвидности.
2. Бухгалтерский учёт нематериальных активов в
ООО «Школа водолазов»
2.1 Экономическая характеристика организации ООО
«Школа водолазов»
Предприятие организовано в форме общества с ограниченной
ответственностью-ООО.
Общество с ограниченной ответственностью «Школа водолазов»
является юридическим лицом с 27 декабря 1999 года. - с момента государственной
регистрации свидетельством №ОК 4595, номер в реестре 16943, основной
государственный регистрационный номер в ЕГР - 1033600011026.
Фактический адрес : 394042 г.Воронеж, ул.Набережная, д.15,
офис 210.
Реквизиты ООО «Школа водолазов» : ИНН 3661020019 / КПП
366101001. Юридический адрес : 394042 г.Воронеж, ул.Набережная, д.15, офис
210.Так же Общество с ограниченной ответственностью имеет расчётный счёт: Р/с
40702810413000020407, К/с 30101810600000000681 в Центрально-Чернозёмном банке
СБ РФ г. Воронежа, БИК 042007681.
Согласно Уставу, основными направлениями деятельности ООО
«Школа водолазов» являются : диагностика, обследование, ремонт подводных
переходов магистральных трубопроводов.
Общество с ограниченной ответственностью «Школа водолазов»
считается одним из ведущих предприятий в своей отрасли.
Основными видами деятельности ООО «Школа водолазов» являются
:
).Приборное и водолазное обследование подводных объектов;
).Надзор за строительством подводных переходов трубопроводов;
).Капитальный ремонт защиты подводных переходов
трубопроводов;
.)Производство и реализация универсальных гибких защитных
бетонных матов.
).Дноуглубительные работы и благоустройство водоёмов;
.)Берегозащита, устройство и укрепление временных
противопаводковых сооружений;
).Проектно-сметные работы;
.)Экспериментально-внедренческие работы.
Общество с ограниченной ответственностью «Школа водолазов»
обладает мощной материально-технической базой и целым набором различного по
принципу действия поискового оборудования и средств их доставки к месту
обследования, включая работотехнику.
Кроме уникального поискового оборудования, не имеющего
аналогов в России, ООО «Школа водолазов» обладает мобильным комплексом
гидротехнической техники, способной работать на малых водоёмах.
Уставный капитал на сегодняшний день составляет 10 400
(Десять тысяч четыреста рублей).Уставный капитал создан за счёт вкладов
учредителей. Состав учредителей ООО «Школа водолазов» показан в таблице 1.
Таблица 1. Состав учредителей ООО «Школа водолазов»
|
Наименование собственника
|
Доля в УК,%
|
Наименование фактического владельца
|
Характер участия в управлении активный /
пассивный
|
|
Доли в ООО
|
|
|
|
|
Мовчан А.Н.
|
20%
|
|
Активный
|
|
Логачёв С.М.
|
20%
|
|
Активный
|
|
Ахмедов В.Ю.
|
20%
|
|
Активный
|
|
Зобов Н.Ф.
|
20%
|
|
Активный
|
|
Будкин Ю.В.
|
20%
|
|
Активный
|
|
Директор предприятия
|
|
Логачёв С.М.
|
|
Высшим органом общества является общее собрание участников
общества, руководство текущей деятельности общества осуществляется директором.
Принятие и реализация управленческих решений связаны с
внутренней средой, в которой функционирует предприятие. Однако все эти решения
принимаются под влиянием внешних по отношению к предприятию сил.
Внешняя среда предприятия включает : заказчиков, подрядчиков,
субподрядчиков, конкурентов, рабочую силу, банки и налоговые службы, органы
областного и местного самоуправления, структуры федерального уровня.
Наиболее значимыми элементами внешней среды предприятия (на
микроуровне) являются заказчики, подрядчики, субподрядчики.
Таблица 2. Основные субподрядчики.
|
Наименование (город)
|
Поставляемая / покупаемая продукция
|
Доля в обороте заёмщика, %
|
Связи устойчивые / неустойчивые
|
Доля импорта в поставках / экспорта в выручке ,
%
|
|
Субподрядчики
|
|
|
|
|
|
ООО СК «Новые технологии», Воронеж
|
|
50%
|
устойчивые
|
0%
|
|
ООО «Технологии строительства», Воронеж
|
|
50%
|
устойчивые
|
0%
|
Таблица 3. Основные заказчики
|
Наименование (город)
|
Поставляемая / покупаемая продукция
|
Доля в обороте заёмщика, %
|
Связи устойчивые / неустойчивые
|
Доля импорта в поставках / экспорта в выручке ,
%
|
|
Заказчики:
|
|
|
|
|
|
ОАО»Спецгазремстрой», Москва
|
ПТР
|
50%
|
устойчивые
|
0%
|
|
ОАО МН «Дружба», Брянск
|
ПТР
|
10%
|
устойчивые
|
0%
|
|
ООО «Подводгазэнергосервис», Москва
|
ПТР
|
10%
|
устойчивые
|
0%
|
|
ОАО «Волжский подводник», Н.Новгород
|
ПТР
|
10%
|
устойчивые
|
0%
|
|
ОАО «Газпром»
|
ПТР
|
10%
|
устойчивые
|
0%
|
|
ОАО АК «Транснефть»
|
ПТР
|
10%
|
устойчивые
|
0%
|
Обладая общей правоспособностью, общество имеет гражданские
права и исполняет обязанности, необходимые для осуществления любых видов
деятельности, перечень которых определяется федеральными законами, Общество
может вести деятельность только на основании специального свидетельства СРО.
Текущее руководство осуществляет директор ООО «Школа
водолазов», который действует на основании устава.
Организационная структура по состоянию на 1 января 2011 года
приведена на рисунке 2.
Рис.2.Организационная структура ООО «Школа водолазов».
В соответствии с этой схемой опишем
функции подразделений предприятия. Предприятие возглавляет директор, который
организует всю работу предприятия и несёт полную ответственность за его
состояние и деятельность перед государством и трудовым коллективом. Решает
вопросы, касающиеся финансово-экономической и производственно-хозяйственной
деятельности предприятия, в пределах предоставленных ему законодательством
прав, поручает ведение отдельных направлений заместителям директора,
руководителям производственных единиц.
Обеспечивает соблюдение законности в деятельности предприятия
и осуществлении его хозяйственно-экономических связей, использование правовых
средств для финансового управления и функционирования в рыночных условиях,
укрепления договорной и финансовой дисциплины, регулирования социально-трудовых
отношений, обеспечения инвестиционной привлекательности предприятия в целях
поддержания и расширения масштабов предпринимательской деятельности.
Обеспечивает правильное сочетание экономических и административных методов
руководства, коллегиальности и единоначалия в обсуждении и решении вопросов,
материальных и моральных стимулов повышения эффективности производства. Руководит
разработкой мер по ресурсосбережению и комплексному использованию материальных
ресурсов, совершенствованию нормирования расхода сырья, материалов, оборотных
средств и запасов материальных ценностей, улучшению экономических показателей
работы предприятия. Участвует от имени предприятия в торгах, выставках,
совещаниях и семинарах по реализации выпускаемой продукции. Контролирует
соблюдение дисциплины при выполнении заданий и обязательств по поставкам
продукции и их соответствие договорам и контрактам.
Ему подчиняются главный инженер, заместитель директора по
производству, начальник ПТО, водолазные специалисты и главный бухгалтер.
Главный инженер - изучает и анализирует
информацию, технические данные, показатели и результаты работы, обобщает и
систематизирует их, проводит необходимые расчеты, используя современную
компьютерную технику. Составляет графики работ, заказы, заявки, инструкции,
пояснительные записки, карты, схемы, другую техническую документацию, а также
установленную отчетность по утвержденным формам и в определенные сроки.
Оказывает методическую и практическую помощь при реализации проектов и
программ, планов и договоров.
Осуществляет экспертизу технической документации, надзор и
контроль за состоянием и эксплуатацией оборудования. Следит за соблюдением
установленных требований, действующих норм, правил и стандартов. Организует
работу по повышению научно-технических знаний работников. Способствует развитию
творческой инициативы, рационализации, изобретательства, внедрению достижений
отечественной и зарубежной науки, техники, использованию передового опыта,
обеспечивающих эффективную работу предприятия.
Заместитель директора по производству. -
решение вопросов производственной деятельности предприятия в пределах
предоставленных ему законодательством прав. Оформление и подписание договорной
проектно-сметной и отчетной документации. Ведение переговоров с представителями
ОАО «Транснефть», ООО «Мос-трансгаз», другими заказчиками и поставщиками.
Оформление и получение разрешительной документации от заказывающих управлений,
органов технадзора, экологической безопасности, других контролирующих
учреждений. Руководство подводно-техническими работами, внесение предложений о
поощрении или наказании работников ООО «Школа водолазов». Обучение водолазов,
подбор кадров их расстановка и рациональное использование. Создание документов
СМК предприятия.
Заместитель директора по экономике -
представление интересов предприятия в ОАО «ГАЗПРОМ», ОАО «АК «Транснефть», АНО
«НИСЭСТ» других организациях, органах государственной власти и управления.
Решение вопросов, касающихся финансово-экономической деятельности ООО «Школа
водолазов» в пределах предоставленных ему законодательством прав. Договорная
работа, утверждение отчетной документации по подводно-техническим работам. Рекламная
работа, обеспечение инвестиционной привлекательности предприятия на рынке
услуг. Установление и поддержание связей с поставщиками, контроль документации
по купле-продаже. Представление на рассмотрении и утверждение проектов
производства подводно-технических работ, смет и расчетов. Участие в кадровой
работе предприятия, подбор, оценка и обучение персонала.
Начальник ПТО - участие в монтаже,
наладке, испытаниях водолазного оборудования и снаряжения. Контроль
правильности эксплуатации оборудования и снаряжения при выполнении
подводно-технических работ. Осуществление мероприятий по выполнению программ,
проектов подводно-технических и строительных работ. Участие в организации,
подготовке и проведении водолазных спусков и выполнения работ. Изучение и анализ
информации, технических данных, результатов работы, проведение необходимых
расчетов. Развитие творческой инициативы, рационализации, изобретательства,
внедрение достижений отечественной и зарубежной техники, использование
передового опыта, обеспечивающих эффективную работу предприятия.
Водолазные специалисты - руководство
действиями работающего водолаза (или работающих водолазов), а также лиц,
обеспечивающих водолазные спуски; действие при аварийной ситуации или
неблагоприятном изменении обстановки под водой для предотвращения или
ликвидации аварийной ситуации. После выполнения заданий работающим водолазом
выдача ему разрешения на выход и начало подъема на 1-ю остановку в соответствии
с режимом декомпрессии, выбранным водолазным врачом или лицом, осуществляющим
медицинское обеспечение водолазного спуска; слежение за соблюдением режима
декомпрессии во время подъема водолаза или за скоростью его подъема. После
выхода водолаза на поверхность руководство его раздеванием и при необходимости
переводом водолаза в барокамеру и приведением водолазной техники в готовность к
использованию. В случае возникновения у водолаза специфического или
неспецифического заболевания, требующего проведения лечебной рекомпрессии,
руководство лечением в барокамере по выбранному режиму до прибытия водолазного
врача или фельдшера. По окончании работ по наряд - заданию принятие участия в
оформлении документации на выполненные работы.
Главный бухгалтер осуществляет учёт средств предприятия и
хозяйственных операций с материальными и денежными ресурсами, устанавливает
результаты финансово-хозяйственной деятельности предприятия и т.д.
Проведём анализ основных показателей деятельности ООО «Школа
водолазов» за 2008-2010гг. в таблице 4.
Источниками анализа послужили данные формы №1 «Бухгалтерский
баланс» за 2008г., 2009г., 2010г. и формы №2 «Отчёт о прибылях и убытках» за
2008г., 2009г., 2010
Таблица 4. Основные экономические показатели ООО «Школа водолазов» в 2008 - 2010 гг.
|
Показатели
|
2008 г.
|
2009 г.
|
2010 г.
|
|
1
|
2
|
3
|
4
|
|
1. Среднесписочная численность работников, чел.
|
33
|
33
|
33
|
|
2. Среднегодовая стоимость ОФ, тыс. руб.
|
10517
|
15369
|
16088
|
|
3. Среднегодовая стоимость остатков оборотных
средств, тыс. руб.
|
7881
|
15841
|
7443
|
|
4. Выручка от продажи в действующих ценах, тыс.
руб.
|
32755
|
33601
|
53719
|
|
5. Себестоимость проданных товаров, тыс. руб.
|
32678
|
32429
|
51048
|
|
6. Прибыль от продажи продукции, тыс. руб.
|
(1488)
|
1172
|
2671
|
|
7. Затраты на 1 руб. проданных товаров,
руб./руб. (п.5/п.4)
|
0,99
|
0,96
|
0,95
|
|
8. Фондоотдача на 1 руб. ОФ, руб./руб.
(п.4/п.2)
|
3,11
|
2,18
|
3,34
|
|
9. Фондовооруженность, руб./чел (п.2/п.1).
|
465,73
|
487,52
|
|
10. Производительность труда, руб./руб.
(п.4/п.1).
|
992,58
|
1018,21
|
1627,85
|
|
11. Рентабельность продаж %, (п.6/п.4).
|
-
|
3,48
|
4,97
|
Анализ основных экономических показателей деятельности ООО
«Школа водолазов» за 2008 - 2010 гг. выявил следующее:
Численность работников за последние три года не изменилась и
составляет 33 человека.
Данные таблицы показали, что в течение трёх лет среднегодовая
стоимость основных фондов имеет тенденцию повышения с 10 517 тыс. руб. до 16
088 тыс. руб., при этом фондоотдача то снижается, то повышается что говорит о
нестабильности использования основных фондов организации. Выручка от продажи
товаров, работ ,услуг с каждым годом повышается. Производительность труда 1 работника
с каждым годом увеличивается. Данный факт объясняется повышением выручки и
оценивается положительно, так как повышение производительности труда связано с
повышением интенсивности использования трудовых ресурсов. В частности, от
обеспеченности предприятия трудовыми ресурсами и эффективности их использования
зависят объём продаж и как результат - рост прибыли и ряда других экономических
показателей.
Показатель фондовооружённости в течение трёх лет повышается,
что говорит об обеспеченности основными средствами предприятия. Рентабельность
продаж имеет тенденцию роста и если организация будет придерживаться данной
направленности, то показатели рентабельности могут повыситься.
2.2 Организация учёта нематериальных активов в
ООО «Школа водолазов»
При организации учета нематериальных активов на предприятии
следует руководствоваться соответствующими законодательными и нормативными
документами.
Бухгалтерский учет нематериальных активов должен обеспечивать
выполнение следующих задач:
).Правильное оформление документов и своевременное отражение
в учете всех случаев движения нематериальных активов;
).Достоверное определение результатов от списания и прочего
выбытия нематериальных активов;
).Контроль за сохранностью нематериальных активов, принятых к
бухгалтерскому учету.
Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является
инвентарный объект.
Инвентарным объектом нематериальных активов считается
совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора
уступки прав и т.п. Основным признаком, по которому один инвентарный объект
отличается от другого, служит выполнение им самостоятельной функции в
производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо в
использовании для управленческих нужд организации.
Учет нематериальных активов строится на предприятии в
соответствии с учетной политикой, утвержденной руководителем. В ней
определяется:
).Перечень объектов учета, относящихся к нематериальным
активам предприятия.
).Срок полезного использования нематериальных активов.
).Порядок начисления амортизации по нематериальным активам:
линейный - по нормам, способ списания стоимости пропорционально объему
продукции (работ, услуг) или способ уменьшаемого остатка.
).Порядок отражения в учете погашения стоимости
нематериальных активов (с использованием или без использования счета 05).
Общим требованием для организации учета нематериальных
активов является документальное оформление движения объектов нематериальных
активов.
Помимо документа, подтверждающего существование самого актива
(патент, свидетельство, лицензионный договор ...), в бухгалтерском учете каждый
инвентарный объект нематериальных активов должен оформляться соответствующей
первичной документацией. Эти документы служат первичными учетными документами,
на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы
принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах
унифицированных форм первичной учетной документации.
Приказом или распоряжением по организации необходимо
определить круг лиц, на которых возлагается ответственность за сохранность
документов, удостоверяющих право организации на нематериальные активы, и
определить должностных лиц, которым предоставлено право подписи документов на
приобретение, перемещение и списание нематериальных активов. Перечень лиц,
имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель
организации по согласованию с главным бухгалтером.
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету
долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина России от 30 декабря
1993 г. № 160, нематериальные активы по мере создания или поступления в
организацию и окончания работ по доведению их до состояния, в котором они
пригодны к использованию в запланированных целях, следует зачислять в состав
нематериальных активов на основании акта приемки.
Акты оформляются по факту поступления (выбытия) прав
интеллектуальной собственности, по факту создания объектов интеллектуальной
собственности, по факту получения прав на использование объектов
интеллектуальной собственности на основании документов, подтверждающих права
организации в качестве правообладателя и отражающих сущность сделок и
хозяйственных операций.
В ряде случаев, определенных законодательством, требуется
подтверждение стоимости поступающего объекта нематериальных активов независимым
оценщиком, то есть наличие акта оценки.
Акт приемки (вместе с актом оценки) является основанием для
открытия в бухгалтерии предприятия карточки учета нематериального актива.
В соответствии с Постановлением Госкомстата РФ от 30 октября
1997 г. № 71а при постановке на учет нематериальных активов используется лишь
одна унифицированная форма первичной учетной документации - карточка учета
нематериальных активов (форма № НМА-1).
Карточка учета нематериальных активов применяется для учета
всех видов нематериальных активов. Открывается она на каждый объект в
отдельности.
На лицевой стороне карточки указывают полное наименование и
назначение объекта, первоначальную стоимость, срок полезного использования,
норму и сумму начисленной амортизации, дату постановки на учет, способ
приобретения, документ о регистрации и основные сведения по выбытию объекта
(номер и дата документа, причина выбытия, сумма выручки от реализации).
На оборотной стороне карточки изложена краткая характеристика
объекта нематериальных активов.
При выбытии нематериальных активов составляется Акт выбытия,
а при списании объекта нематериальных активов заполняется Акт списания.
Если предприятие предоставляет другому предприятию право
пользования каким-либо объектом нематериальных активов, то эти данные
отражаются в:
).Ведомости учета предоставления лицензии (на основании
лицензионных договоров);
).Ведомости учета предоставлении ноу-хау (на основании
договоров о ноу-хау).
Форма ведомостей разрабатывается предприятием самостоятельно.
Ведомости закрываются после выбытия и списания объекта учета
из активов организации.
На основании вышеназванных документов в бухгалтерии
информация разносится по счетам:
«Вложения во внеоборотные активы»;
«Нематериальные активы»;
«Амортизация нематериальных активов»;
/2 «НДС по приобретенным нематериальным активам»;
«Прочие доходы и расходы».
Счет 04 активный, предназначен для получения информации о
наличии и движении нематериальных активов, принадлежащих организации на правах
собственности. Учет нематериальных активов на счете 04 осуществляется в
первоначальной оценке.
При наличии в организации нескольких видов нематериальных
активов значительной стоимости для каждого вида активов открываются субсчета в
соответствии с классификацией нематериальных активов, принятой в организации,
например :
-1 «Объекты интеллектуальной собственности»;
-2 «Отложенные затраты»;
-3 «Деловая репутация»;
-4 «Прочие объекты».
Структура счета 04 «Нематериальные активы» представлена на
Таюлице.3.
Таблица. Схема счета 04.
|
Д
|
Счет 04
|
К
|
|
Сальдо - остаток стоимости нематериальных
активов на начало периода Поступление нематериальных активов Сальдо - остаток
стоимости нематериальных активов на конец периода
|
Выбытие нематериальных активов
|
На счете 05 «Амортизация нематериальных активов» отражаются
начисление и списание (при выбытии) амортизации по тем видам нематериальных
активов, по которым погашение их стоимости производится с использованием счета
05. Таблица счета показана на Таблице. 4.
Таблице4.счета 05.
|
Д
|
Счет 05
|
К
|
|
Списание амортизации по выбывающим
нематериальным активам
|
Сальдо - остаток амортизации нематериальных
активов на начало периода Начисление ежемесячной суммы амортизации
Амортизация по поступающим нематериальным активам Сальдо - остаток
амортизации нематериальных активов на конец периода
|
В перечень объектов учёта, относящихся к нематериальным
активам предприятия в ООО «Школа водолазов», относится Патент на изобретение
«Универсальное гибкое бетонное покрытие» (Приложение №1). Срок полезного
использования данного нематериального актива составляет 221 месяца, срок
действия приобретённого Патента на изобретение. Порядок начисления амортизации
по нематериальным активам в ООО «Школа водолазов» осуществляется линейным
способом. Порядок отражения в учете погашения стоимости нематериальных активов
осуществляется с использованием счета 05. В организации используется
унифицированная форма первичной учетной документации - карточка учета
нематериальных активов (форма № НМА-1), в соответствии с Постановлением
Госкомстата РФ от 30 октября 1997 г. № 71а. Лицом, ответственным за сохранность
документов, удостоверяющих право организации на нематериальные активы является
главный бухгалтер. Лицами, которым предоставлено право подписи документов на
приобретение, перемещение и списание нематериальных активов, являются директор
ООО «Школа водолазов» и главный бухгалтер.
2.3 Оценка нематериальных активов. Учёт
поступления и выбытия. нематериальных активов
.3.1 Оценка нематериальных активов
Для целей бухгалтерского учета
нематериальные активы оцениваются по первоначальной и остаточной стоимости. Первоначальная
стоимость формируется при принятии объекта нематериальных активов к
бухгалтерскому учету. Порядок ее определения во многом зависит от источника
приобретения объекта.
При приобретении нематериальных активов за
плату у других организаций и лиц первоначальная стоимость рассчитывается путем
суммирования всех фактически произведенных при этом затрат, за исключением
налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов. Фактические
затраты на приобретение нематериальных активов могут включать:
).Суммы, уплаченные продавцу
(правообладателю);
).Суммы, уплаченные специализированным
организациям за ин формационные и консультационные услуги, связанные с
приобретением активов;
).Регистрационные сборы, таможенные
пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с уступкой
(передачей) и защитой прав;
).Невозмещаемые налоги, уплаченные в связи
с приобретением активов;
).Вознаграждения, выплаченные посредникам,
через которых приобретены активы;
).Иные расходы, непосредственно связанные
с их приобретением.
Не включаются в фактические затраты
общехозяйственные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с
приобретением активов.
Нематериальные активы, внесенные в счет
вклада в уставный (складочный) капитал организации, принимаются к учету постои
мости, согласованной (определенной) учредителями (участниками) организации. В
основе этой стоимости лежит, как правило, рыночная стоимость объекта. По
требованию законодательства для определения согласованной денежной оценки
объекта нематериальных активов может быть привлечен независимый оценщик.
Нематериальные активы, предоставленные
организации безвозмездно, в том числе по договору дарения, оценивают по
рыночным ценам, действующим на момент принятия их к бухгалтерскому учету. Как
правило, данные о текущих рыночных ценах должны быть подтверждены документально
или экспертным путем.
Если нематериальные активы получены по
договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными
средствами, их первоначальной стоимостью признается стоимость ценностей,
переданных или подлежащих передаче организацией. Последняя рассчитывается
исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация
определяет стоимость аналогичных ценностей. Например, организация при обрела
объект нематериальных активов в обмен на продукцию собственного изготовления.
Первоначальной стоимостью этого объекта считается стоимость обмененной
продукции, рассчитанная исходя из цены, по которой обычно организация торгует
своей продукцией.
При невозможности установить стоимость
ценностей, пере данных или подлежащих передаче организацией, стоимость объекта
нематериальных активов, полученного организацией, определяется исходя из
стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные
объекты нематериальных активов. Например, организация приобрела объект
нематериальных активов в обмен на принадлежащие ей акции некоего закрытого
акционерного общества. Данные акции не обращаются на фондовом рынке; ранее операции
по продаже акций этого общества не проводились. Следовательно, установить
рыночную стоимость обмениваемых акций невозможно. В этих условиях за
первоначальную стоимость полученного объекта нематериальных активов принимается
сумма, за которую в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные
объекты. Такая сумма устанавливается экспертным путем.
При приобретении нематериальных активов
могут возникать дополнительные затраты на приведение их в состояние, пригодное
к использованию в запланированных целях. Такие затраты складываются из сумм
оплаты труда занятого этой работой персонала, со ответствующих отчислений на
социальное страхование и обеспечение, материальных и иных затрат, увеличивающих
первоначальную стоимость объектов нематериальных активов.
Стоимость нематериальных активов (программ
для ЭВМ, изобретений, товарных знаков и др.), созданных самой организацией,
определяется совокупностью фактически понесенных расходов на создание этих
объектов, кроме сумм возмещаемых налогов: оплата труда работников; услуги
сторонних организаций по контр агентским договорам; разного рода пошлины,
связанные с получением патентов, свидетельств и т. п. Как правило, такие
расходы рассматриваются как эксплуатационные и не капитализируются. Исключение
могут составлять: исключительное право работодателя на результаты
интеллектуальной деятельности, полученные в по рядке выполнения служебных
обязанностей или по конкретному заданию этого работодателя; исключительное
право заказчика на результаты интеллектуальной деятельности, полученные автором
(авторами) по договору с этим заказчиком, не являющимся работодателем;
свидетельство на товарный знак, выданное на имя организации. Например, расходы
на НИОКР по завершении соответствующих работ и получении положительного
результата в полной сумме включаются в состав нематериальных активов в качестве
от дельного объекта. Остаточная стоимость нематериальных активов
представляет собой расчетную величину, получаемую при вычитании из
первоначальной стоимости накопленной за все время их эксплуатации амортизации.
По общему правилу, стоимость
нематериальных активов, в ко торой они приняты к учету, не изменяется, т. е. в
отношении не материальных активов (в отличие от основных средств) переоценка не
производится и восстановительная стоимость не определяется.
В международной практике иногда
нематериальные активы переоценивают после принятия их к учету. При этом
устанавливают справедливую стоимость (fairvalue) объекта, которая представляет собой
сумму, на которую он может быть обменен при совершении сделки между
информированными, заинтересованными и независимыми сторонами. Справедливая
стоимость нематериальных активов определяется только при наличии активного
рынка для конкретного объекта. Это означает, что: торговля на рынке ведется
объектами, однородными с рассматриваемым; в любое время на рынке существуют
заинтересованные покупатели и продавцы; сведения о ценах являются публичной
информацией. Для большинства объектов нематериальных активов существование
такого рынка достаточно проблематично, поэтому трудно ожидать широкого
применения этого способа оценки на практике, особенно в России. В случае
переоценки нематериальных активов справедливая стоимость должна определяться
для всех объектов одного вида, кроме объектов, для которых отсутствует активный
рынок.
2.3.2 Учет поступления нематериальных активов
Поступление нематериальных активов может
осуществляться в виде вклада в уставный капитал, безвозмездного получения,
приобретения и разработки своими силами.
Нематериальные активы принимаются к
бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.
При вкладе нематериальных активов в
уставный капитал их первоначальная (стоимость определяется по согласованной
оценке учредителей (Д сч. 08, К сч.75) и отражается НДС, восстановленный
учредителем организации и указанный им в передаточных документах (Д сч. 19, К
сч. 75). Сумма принятого НДС по полученным нематериальным активам включается в
состав налоговых вычетов (Д сч. 68 НДС, К сч. 19).
Таблица 5. Корреспонденция счетов при
учете поступления нематериальных активов в счет вклада в уставный капитал.
|
№ п/п
|
Содержание факта хозяйственной деятельности
|
Дебет
|
Кредит
|
|
1
|
Отражено погашение задолженности учредителей по
вкладам в уставный капитал путем передачи нематериальных активов
|
08
|
75
|
|
2
|
Отражены дополнительные расходы на приведение
нематериальных активов в состояние, в котором они пригодны для использования
|
08
|
23,60 и другие
|
|
3
|
Приняты к бухгалтерскому учету нематериальные
активы, поступившие в качестве вклада в уставный капитал
|
04
|
08
|
В соответствии с Федеральным законом «Об
акционерных обществах» ве личина денежной оценки, произведенной учредителями
общества, не может быть выше величины оценки, произведенной независимым
оценщиком. Федеральным законом «Об обществах с ограниченной ответственностью»
определено, что номинальная стоимость доли участника общества в уставном
капитале, оплачиваемой не денежным вкладом в размере более 200 установленных
законом минимальных размеров оплаты труда, требует оценки такого вклада
независимым оценщиком.
Организационные расходы включаются в
состав нематериальных активов только в том случае, если они вносятся как вклад
в уставный капитал.
Безвозмездно полученные нематериальные
активы относятся на доходы будущих периодов (Д сч. 08, К сч. 98).
Первоначальная стоимость получаемых нематериальных активов определяется исходя
из рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету и не должна быть
ниже их остаточной стоимости, числящейся у передающей стороны. Для целей
налогообложения стоимость безвозмездно полученных нематериальных активов
включается в состав налогооблагаемой прибыли.
Таблица 6. Корреспонденция счетов при
учете безвозмездного получения нематериальных активов
|
№ п/п
|
Содержание факта хозяйственной деятельности
|
Дебет
|
Кредит
|
|
1
|
Оприходованы по рыночной стоимости
нематериальные активы, поступившие безвозмездно
|
08
|
98
|
|
2
|
Отражены дополнительные расходы на приведение
нематериальных активов в состояние, в котором они пригодны для использования
|
08
|
23,60 и другие
|
|
3
|
Приняты к бухгалтерскому учету нематериальные
активы, поступившие безвозмездно
|
04
|
08
|
Первоначальная стоимость нематериальных
активов, приобретенных за плату у других организаций и лиц, определяется как
сумма фактических расходов на их приобретение, за исключением налога на
добавленную стоимость, и дополнительных расходов на приведение их в состояние,
в котором они пригодны к использованию в запланированных целях.
Фактическими расходами на приобретение
нематериальных активов могут быть:
1).Суммы, уплачиваемые в соответствии с
договором уступки (приобретения) прав правообладателю (продавцу);
).Суммы, уплачиваемые организациям за
информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением
нематериальных активов;
).Регистрационные сборы, таможенные и
патентные пошлины, а такжедругие аналогичные платежи, произведенные в связи с
уступкой (приобретением) исключительных прав правообладателя;
).Невозмещаемые налоги, уплачиваемые в
связи с приобретением нематериальных активов;
).Вознаграждения, уплачиваемые
посреднической организации, черезкоторую приобретен объект нематериальных
активов;
6).Иные затраты, непосредственно связанные
с приобретением нематериальных активов.,
Дополнительными расходами на приведение
нематериальных активов в состояние, в котором они пригодны к использованию в
запланированныхцелях, являются суммы оплаты занятых этим работников,
соответствующие отчисления на социальное страхование и обеспечение,
материальные и другие расходы.I
Затраты на приобретение нематериальных
активов представляют собой долгосрочные инвестиции, поэтому отражаются на счете
08, субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов» (Д сч. 08, К сч. 60).
Налог на добавленную стоимость,
предъявленный поставщиком при покупке облагаемых налогом нематериальных
активов, относится на счет 19-2(Дсч. 19-2, Ксч. 60).
Со счета 19-2 налог списывается по мере
ввода нематериального актива в эксплуатацию в уменьшение задолженности бюджету
(Д сч. 68 НДС, К сч. 19-2).
В случае приобретения нематериальных
активов, используемых для производства и продажи товаров (работ, услуг),
освобожденных от налога на добавленную стоимость, налог относится на счет 08 (Д
сч. 08, К сч. 19-2). При использовании нематериальных активов для
непроизводственных целей, сумма налога списывается на счет 29 « Обслуживающие
производства и xoзяйства « (Д сч. 29, К сч. 19-2) или на счет 91-2 (Д сч. 91-2, К
сч. 19-2).
Таблица 7. Корреспонденция счетов при
учете приобретения нематериальных активов за плату
|
№ п/п
|
Содержание факта хозяйственной деятельности
|
Дебет
|
Кредит
|
|
1
|
Приняты к оплате счета поставщиков за
нематериальные активы: - покупная стоимость объекта - НДС
|
08 19
|
60 60
|
|
2
|
Приняты к оплате счета посреднических
организаций: - на стоимость услуг - НДС
|
08 19
|
60 60
|
|
3
|
Произведена оплата с расчетного счета: -
стоимости объекта - стоимости посреднической услуги
|
60 60
|
51 51
|
|
4
|
Приняты к бухгалтерскому учету нематериальные
активы
|
04
|
08
|
|
5
|
Списывается на уменьшение задолженности перед
бюджетом сумма НДС
|
68
|
19
|
Первоначальная стоимость нематериальных
активов, созданных самой, организацией, определяется как сумма фактических
расходов на создание, изготовление (израсходованные материальные ресурсы,
оплату труда, услуги со стороны, патентные пошлины и т. п.), за исключением
налога на добавленную стоимость.
Нематериальные активы считаются созданными
в следующих случаях:
1).Исключительное право на результаты
интеллектуальной деятельности, полученные в порядке выполнения служебных
обязанностей или по конкретному заданию работодателя, принадлежит
организации-работодателю;
2).Исключительное право на результаты
интеллектуальной деятельности, полученные автором (авторами) по договору с
заказчиком, не являющимся работодателем, принадлежит организации-заказчику;
).Свидетельство на товарный знак и на
право пользования наименованием места происхождения товара выдано на имя
организации. При разработке нематериальных активов своими силами по дебету
счета 08-5 собираются затраты на создание нематериального актива (Д сч. 08-5, К
сч. 10, 69, 70 и др.).
Таблица 8. Корреспонденция счетов при
учете создания нематериальных активов организацией
|
п/п
|
Содержание факта хозяйственной деятельности
|
Дебет
|
Кредит
|
|
1
|
Отражены фактические затраты по созданию
нематериальных активов
|
08
|
10,60,69,70,76 и другие
|
|
2
|
Приняты к бухгалтерскому учёту нематериальные
активы по первоначальной стоимости
|
04
|
08
|
При вводе в эксплуатацию приобретенного
или созданного своими силами нематериального актива производственного
назначения затраты, собранные на счете 08-5, списываются на счет 04 (Д сч. 04,
К сч. 08-5). Нематериальный актив «деловая репутация организации» возникает в
операциях, связанных с приобретением организации как имущественного комплекса в
целом. Данный актив определяется в виде разницы между покупной ценой
организации и стоимостью всех ее активов и обязательств по бухгалтерскому
балансу.
Положительная деловая репутация организации
рассматривается как надбавка к цене, уплачиваемая покупателем в ожидании
будущих выгод, и учитывается в качестве отдельного инвентарного объекта.
Отрицательная деловая репутация
организации рассматривается как скидка с цены, предоставляемая покупателю в
связи с отсутствием стабильных покупателей, навыков маркетинга и сбыта, деловых
связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т. п., и учитывается
как доходы будущих периодов.
В случае приобретения организации как
имущественного комплекса деловая репутация организации определяется расчетным
путем как разница между уплачиваемой продавцу суммой и суммой всех активов и
обязательств по бухгалтерскому балансу организации на дату ее покупки:
).Положительная деловая репутация
организации:
Д сч. 01, 07, 08, 10 и др., К сч. 76 -
стоимость активов и обязательств по бухгалтерскому балансу;
Д сч. 04, К сч. 76 - разница между
уплачиваемой продавцу суммой и стоимостью активов и обязательств по
бухгалтерскому балансу;
).Отрицательная деловая репутация организации:
Дсч. 01, 07, 08, 10 и др., Ксч. 76 -
стоимость активов и обязательств по бухгалтерскому балансу;
Д сч. 01, 07, 08,10 и др., К сч. 98 -
разница между уплачиваемой продавцу суммой и стоимостью активов и обязательств
по бухгалтерскому балансу.
В случае приобретения объектов
приватизации на аукционе или по конкурсу деловая репутация организации
определяется как разница между покупной ценой, уплачиваемой покупателем, и
оценочной (начальной) стоимостью проданной организации. В учете отражается:
Д сч. 01, 07, 08, 10 и др., К сч. 51 -
оценочная (начальная) стоимость.Д сч. 04, К сч. 51 - разница между покупной
ценой и оценочной стоимостью. В налоговом учете первоначальная стоимость
амортизируемых нематериальных активов определяется как сумма расходов на их
приобретение(создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для
использования, за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов при
исчислении налога на прибыль.
В первоначальную стоимость нематериальных
активов в налоговом учёте в отличие от финансового учета, не включаются
суммовые разницы и проценты по заемным средствам, полученным для приобретения
данных нематериальных активов. Суммовые разницы и проценты по заемным средствам
в налоговом учете включаются в состав внереализационных расходов.
Стоимость нематериальных активов,
созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на
создание, изготовление (в том числе израсходованные материальные ресурсы,
оплата труда, у сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с
получением патентов, свидетельств), за исключением сумм налогов, учитываемых в
составе расходов при исчислении налога на прибыль.
В случае если первоначальная стоимость
введенного в эксплуатацию и материального актива различается в бухгалтерском и
налоговом учетах из различия в правилах ее формирования, в бухгалтерском учете
в соответствии с ПБУ 18/02 формируются отложенные налоговые активы или
отложенные налоговые обязательства, которые затем погашаются в процессе
начисления амортизации по нематериальному активу.
ООО «Школа водолазов», осуществляет деятельность, являющуюся
объектом налогообложения НДС, приобрела исключительное право на изобретение,
охраняемое патентом (Приложение 3). Стоимость патента составляет 112 100 руб.
(включая НДС 17 100 руб.). Пошлина за регистрацию договора уступки патента
составила 1200 руб. Договор уступки патента зарегистрирован в Патентном
ведомстве 17 декабря 2008 г., и в этом же месяце организация стала использовать
изобретение. Право собственности на патент на изобретение подтверждает
Приложение №2 к патенту на изобретение (Приложение №4). Оплата правообладателю
произведена 25 декабря2008г..Оставшийся срок действия патента на изобретение -
восемнадцать лет и пять месяцев.
Патентообладатель может уступить патент любому физическому
или юридическому лицу. Договор об уступке патента подлежит регистрации в
Патентном ведомстве и без регистрации считается недействительным.
Фактическими расходами на приобретение нематериального актива
в данном случае являются сумма, уплачиваемая в соответствии с договором уступки
прав правообладателю, и пошлина за регистрацию патента.
Сумму НДС после оплаты ее правообладателю и принятия к учету
приобретенного нематериального актива организация может принять к вычету.
Поскольку оплата нематериального актива и его ввод в эксплуатацию произошли в
одном периоде, сумма НДС может быть принята к вычету в этом же периоде, т.е. в
декабре, и отражается по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и
сборам" и кредиту счета 19 "Налог на добавленную стоимость по
приобретенным ценностям".
Принятие к бухгалтерскому учету принятых в эксплуатацию и
надлежащим образом оформленных объектов нематериальных активов отражается по
первоначальной стоимости записью по дебету счета 04 "Нематериальные
активы" в корреспонденции со счетом 08 "Вложения во внеоборотные
активы".
Указанные операции оформляются в бухгалтерском учете
следующим образом:
Дебет 08, субсчет 5 "Приобретение нематериальных
активов" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" -
отражены затраты по приобретению патента - 95 000 руб.;
Дебет 19, субсчет 2 "НДС по приобретенным нематериальным
активам" Кредит 60 - отражена сумма НДС, предъявленная продавцом, - 17 100
руб.;
Дебет 08, субсчет 5 "Приобретение нематериальных
активов" Кредит 60 - отражена пошлина за регистрацию договора уступки
исключительного права на изобретение - 1200 руб.;
Дебет 60 Кредит 51 "Расчетные счета" - оплачена
пошлина за регистрацию прав - 1200 руб.;
Дебет 04 Кредит 08, субсчет 5 "Приобретение
нематериальных активов" - объект нематериального актива принят к учету -
96 200 руб.;
Дебет 60 Кредит 51 - погашена задолженность перед продавцом -
112 100 руб.;
Дебет 68 Кредит 19, субсчет 2 "НДС по приобретенным
ценностям" - сумма НДС, оплаченная продавцу, принята к вычету после
принятия нематериального актива к учету - 17 100 руб.
2.3.3 Учёт выбытия нематериальных активов
В силу тех или иных причин нематериальные активы, числящиеся
в организации списываются с учета.
Основными причинами списания объектов нематериальных активов
являются:
).Непригодность к дальнейшему использованию;
).Истечение срока их полезного использования;
).Передача нематериальных активов в счет вклада в уставный
капитал;
).Безвозмездная передача нематериальных активов;
).Реализация нематериальных активов.
Одновременно со списанием стоимости этих объектов подлежит
списанию сумма накопленных амортизационных отчислений.
В соответствии с п. 23 ПБУ 14/2000 доходы и расходы от
списания нематериальных активов отражаются в бухгалтерском учете в отчетном
периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списания нематериальных
активов относятся на финансовые результаты организации.
Списание объектов в связи с непригодностью, а также по
истечению срока их полезного использования, производится на основании акта. Акт
должен быть составлен компетентной комиссией, которая определяет и указывает в
акте причины списания, а также другие аналитические данные.
На основании акта, утвержденного руководителем, делается
отметка о выбытии объекта в Карточке учета нематериальных активов (форма №
НМА-1).
При списании объектов нематериальных активов за
непригодностью необходимо помнить, что получаемый убыток не уменьшает
налогооблагаемую прибыль и должен быть показан в Справке о порядке определения
данных, отражаемых по строке 1 «Расчета (налоговой декларации) налога от
фактической прибыли.
При списании в учете делаются следующие записи:
Дебет 05 Кредит 04 - списывается начисленная амортизация;
Дебет 91 Кредит 04 - списывается остаточная стоимость объекта
без уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль;
Дебет 99 Кредит 91 - определяется финансовый результат -
убыток.
Организации могут передавать нематериальные активы в качестве
вклада в уставный капитал другой организации. Их стоимость определяют исходя из
денежной оценки, согласованной учредителями организации.
Для учета информации о наличии и движении инвестиций в
уставные капиталы других организаций используется счет 58 «Финансовые
вложения».
Дебет 58 Кредит 91/1 - отражается передача вклада в
согласованной оценке;
Дебет 91/2 Кредит 04 - списана остаточная стоимость
переданных нематериальных активов;
Дебет 05 Кредит 04 - списана начисленная амортизация;
Дебет 91/3 Кредит 19 - списана сумма НДС;
Дебет 91/9 Кредит 99 - отражен финансовый результат
Эта прибыль подлежит налогооблажению в том налоговом периоде,
в котором была осуществлена передача объекта НМА.
Если же согласованная оценка передаваемого НМА меньше его
остаточной стоимости, то организация получит убыток:
Дебет сч. 99 Кредит сч. 91/9
Сумма нанесенного убытка не уменьшает налогооблагаемую
прибыль.
Согласно п. 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ, передача прав
собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе признается их
реализацией и облагается НДС.
Таким образом, передающая сторона должна составить
счет-фактуру по установленной форме и уплатить в бюджет НДС с рыночной
стоимости имущества, передаваемого безвозмездно. Организация-получатель не
возмещает из бюджета сумму НДС, указанную в счете-фактуре, а включает ее в
первоначальную стоимость материальных ценностей.
В связи с тем, что цена реализации при безвозмездной передаче
равна нулю, она всегда будет меньше остаточной (балансовой) стоимости объекта
НМА. Поэтому у организации всегда будет возникать убыток от такой передачи,
даже при отсутствии возможных расходов, связанных с безвозмездной передачей
объектов НМА.
В соответствии с п. 2.4 Инструкции по налогу на прибыль № 62
отрицательный результат от реализации и от безвозмездной передачи
нематериальных активов в целях налогооблажения не уменьшает налогооблагаемую прибыль.
Для целей бухгалтерского учета расходы, связанные с
безвозмездной передачей объектов НМА, согласно п. 11 ПБУ 10/99 относятся к
операционным расходам, отражаемым по строке 100 «Прочие операционные расходы»
формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках».
Для целей налогооблажения убытки от безвозмездной передачи
имущества относятся к внереализационным расходам.
Безвозмездная передача нематериальных активов отражается в
учете следующими проводками:
Дебет 05 Кредит 04 - списана сумма амортизации, накопленная по
выбывающему объекту;
Дебет 91 Кредит 04 - отнесена на операционные расходы
остаточная стоимость выбывающего объекта без уменьшения налогооблагаемой базы
по налогу на прибыль;
Дебет 91 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС» - начислен НДС от
остаточной стоимости;
Дебет 99 Кредит 91 - отражен убыток от безвозмездной
передачи.
Очень часто выбытие нематериальных активов происходит в связи
с их реализацией.
Продажа НМА осуществляется на основе целого ряда договоров:
об уступке прав, лицензионного договора, договора о ноу-хау и др.
Продажная цена определяется в договоре. Реализация НМА
подлежит обложению НДС, т. е. продажа объектов НМА производится по ценам,
включающим НДС. Полученная от покупателя сумма НДС подлежит уплате в бюджет.
Финансовый результат от реализации НМА определяется как
разница между продажной ценой и остаточной стоимостью объекта без учета
расходов, связанных с продажей. Таким образом, указанные расходы относятся на
финансовые результаты организации, но не уменьшают налогооблагаемую прибыль.
Реализация нематериальных активов отражается в учете
следующими проводками:
Дебет 62 Кредит 91 - отражена реализация объекта;
Дебет 91 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС» - начислен НДС;
Дебет 05 Кредит 04 - списана сумма амортизации, накопленная
по реализованному активу;
Дебет 91 Кредит 04 - списана остаточная стоимость,
выбывающего объекта;
Дебет 91 Кредит 99 - отражен финансовый результат от
реализации актива.
В налоговом учете финансовый результат от
продажи нематериальногоактива (ФРна) определяется следующим образом:
ФРна = Спрод - НДС - Сoсt - Рпрод , где
Спрод - продажная стоимость
нематериального актива;
НДС - НДС, предъявленный покупателю
нематериального актива;
Сост - остаточная стоимость проданного
нематериального актива, исчисленная по правилам налогового учета;
Рпрод - расходы, связанные с продажей
нематериального актива.
В случае если будет получен убыток от
продажи нематериального актива, то для целей налогообложения он будет
включаться в состав прочих расходованными долями в течение срока, определяемого
как разница между сроком полезного использования нематериального актива и
фактическим сроком его эксплуатации до момента продажи.
Разница в принятии убытка в бухгалтерском и налоговом учетах
при продаже нематериальных активов формирует в момент продажи отложенный
налоговый актив (Д сч. 09, К сч. 68), который затем погашается в течение
оставшегося срока его полезного использования при включении убытка в состав
прочих расходов в налоговом учете равномерно в течение оставшегося срока
полезного использования (Д сч. 68, К сч. 09).В обществе с ограниченной
ответственностью «Школа водолазов» выбытие нематериальных активов не
производилось.
2.4 Амортизация и инвентаризация нематериальных
активов
.4.1 Учёт амортизации нематериальных активов
Стоимость нематериальных активов
включается в себестоимость продукции путем начисления амортизации.
Начисление амортизации нематериальных
активов производится в отчетном периоде независимо от результатов хозяйственной
деятельности организации.
Амортизация нематериальных активов может
начисляться следующими способами:
1).Линейным способом исходя из норм,
исчисленных организациейна основе срока их полезного использования;
).Способом уменьшаемого остатка;
).Способом списания стоимости
пропорционально объему продукции(работ, услуг).
Применение одного из способов по группе
однородных нематериальных активов производится в течение всего их срока
полезного использования.
В течение срока полезного использования
нематериальных активов начисление амортизации не приостанавливается, кроме
случаев консервации организации.
В организации ООО «Школа водолазов»
применяется линейный способ начисления амортизации.
Линейным способом амортизация начисляется
по нормам амортизации к первоначальной стоимости нематериальных активов:
Ана = Сна *Нна/100,где
Ана - амортизация нематериальных активов,
руб.;
Сна - первоначальная стоимость
нематериальных активов, руб.;
Нна - норма амортизации к первоначальной
стоимости, %.
Нормы амортизации нематериальных активов
определяются исходя из их полезного использования:
Нна = 100 / Тсл , где
Тсл - срок полезного использования
нематериальных активов, лет.
В ООО «Школа водолазов» был приобретён
патент и поставлен на учёт 17 декабря 2008 года. С января 2009года ежемесячно в
течение срока полезного использования патента на изобретение ( 221 месяца)
начисляем амортизацию.
Таблица 9. Начисление амортизации
нематериального актива.
|
Содержание операции
|
Дебет
|
Кредит
|
Сумма
|
|
Отражена амортизация НМА (96200 / 221)
|
20
|
05
|
435,29
|
Срок полезного использования
нематериальных активов определяется организацией при принятии объекта к
бухгалтерскому учету исходя из:
).Срока действия патента, свидетельства и
других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности
согласно законодательству РФ;
).Ожидаемого срока использования этого
объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды
(доход).
Для отдельных групп нематериальных активов
срок полезного использования определяется исходя из количества продукции или
иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате
использования этого объекта. Пo нематериальным активам, по которым невозможно определить
срок полезного использования, нормы амортизации устанавливаются в расчете на 20
лет (но не более срока деятельности организации).
Приобретенная деловая репутация
организации амортизируется в течение 20 лет (но не более срока деятельности
организации). Аналогично начисляются амортизационные отчисления по
организационным расходам. Амортизационные отчисления по положительной деловой
репутации организации отражаются в бухгалтерском учете путем равномерного
уменьшения ее первоначальной стоимости. Отрицательная деловая репутация
организации равномерно списывается на прочие доходы организации как
операционные доходы.
Способ уменьшаемого остатка
предусматривает начисление амортизации материальных активов исходя из
остаточной их стоимости по нормам, расчитанным исходя из срока полезного
использования конкретного объекта:
Ана = Она *Ност / 100, где
нa - остаточная стоимость
нематериальных активов, руб.;
Ност - норма амортизации к остаточной
стоимости, %.
Пропорционально объемам продукции (работ,
услуг) амортизация нематериальных активов начисляется следующим образом:
Ана = Котч * Сна / Кплан, где
Котч - объем продукции (работ, услуг),
выпущенных в отчетном периоде, ед. изм.;
Кплан-планируемое количество продукции за
весь период полезного, использования нематериального актива, ед. изм.
Начисление амортизации по нематериальным активам начинается с
первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому
учету, и осуществляется до полного погашения стоимости объекта или бытия этого
объекта в связи с уступкой (утратой) организацией исключительных прав на
результаты интеллектуальной деятельности.
Прекращается начисление амортизации по
нематериальным активам с первого числа месяца, следующего за месяцем полного
погашения стоимости объекта или списания этого объекта с бухгалтерского учета.
В бухгалтерском учете начисление
амортизации отражается одним из способов:
1).Путем накопления сумм на отдельном
счете 05 «Амортизация нематериальных активов» (Д сч. 20, 25, 26, 44, К сч. 05);
).Путем уменьшения первоначальной
стоимости объекта на счете 04 «Нематериальные активы» (Д сч. 20, 25, 26,44, К
сч. 04).
Последний способ используется для
отражения начисленной амортизации по организационным расходам, деловой
репутации.
Применение одного из способов отражения
амортизации по группе однородных нематериальных активов производится в течение
всего срока полезного использования.
Объекты, по которым начисление амортизации
отражалось путем уменьшения первоначальной стоимости, после полного погашения
этой стоимостипродолжают отражаться в бухгалтерском учете до прекращения срока
действия патента, свидетельства, других охранных документов в условной оценке,
принятой организацией, с отчислением суммы оценки на финансовыерезультаты
организации (Д сч. 04, К сч. 91).
Для целей исчисления
налога на прибыль амортизацию нематериальных активов начисляют одним из следующих
методов:
1)линейным методом;
)нелинейным методом.
Сумма амортизации для целей
налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно. Амортизация
начисляется отдельно по каждому объекту нематериальных активов.
Выбранный налогоплательщиком метод
начисления амортизации может быть изменен в течение всего периода начисления
амортизации поэтому нематериальному активу. Начисление амортизации в отношении
нематериального актива осуществляется в соответствии с нормой амортизации,
определенной для данного объекта исходя из его срока полезного использования.
Срок полезного использования
нематериальных активов исчисляется исходя из срока действия патента,
свидетельства и других ограничений сроков использования объектов
интеллектуальной собственности согласно законодательству Российской Федерации
или применимому законодательству иностранного государства, а также исходя из
полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного
соответствующими договорами, нематериальным активам, по которым невозможно
определить срок полезного использования . Нормы амортизации устанавливаются в
расчете на десять лет (но не более срока деятельности налогоплательщика).
При применении линейного метода сумма
начисленной амортизации определяется как произведение первоначальной
(восстановительной) стоимости нематериального актива и нормы амортизации,
определенной для данного объекта.
Для целей исчисления налога на прибыль ООО
«Школа водолазов» амортизацию нематериальных активов начисляет линейным
методом. При применении линейного метода норма амортизации по нематериальному
активу определяется по формуле:
Нна = 100 / М , Нна = 100 / 221 = 0,45%
,где
Нна - норма амортизации в процентах к
первоначальной (восстановительной стоимости нематериального актива;
М - срок полезного использования
нематериального актива, выраженный в месяцах.
При применении нелинейного метода сумма
начисленной за месяц амортизации в отношении нематериального актива
определяется как произведение остаточной стоимости нематериального актива и
нормы амортизации, определенной для него.
При применении нелинейного метода норма
амортизации нематериального актива определяется по формуле:
Ност = 2 * 100 / М , где
Ност - норма амортизации в процентах к
остаточной стоимости, применяемая к нематериальному активу;
М - срок полезного использования нематериального
актива, выраженный в месяцах.
При этом с месяца, следующего за месяцем,
в котором остаточная стоимость нематериального актива достигнет 20% от его
первоначальной (восстановительной) стоимости, амортизация по нему исчисляется в
следующем порядке:
).Остаточная стоимость в целях начисления
амортизации фиксируется как базовая стоимость для дальнейших расчетов;
).Сумма начисленной за месяц амортизации в
отношении данного объекта определяется путем деления базовой стоимости данного
объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного
использования данного объекта.
В ООО «Школа водолазов» по состоянию на 1
января 2011 года остаточная стоимость нематериального актива достигла 10,8% от
его первоначальной стоимости.
По нематериальным активам, приобретенным
до 1 января 2002 г., амортизация начисляется от остаточной стоимости
нематериальных активов по состоянию на 1 января 2002 г. По данным
бухгалтерского учета по нормам амортизации, установленным в соответствии с
налоговым сроком полезного использования нематериального актива и в
соответствии с выбранным методом начисления амортизации (линейным или
нелинейным). Порядок начисления амортизации по нематериальным активам в этом
случае аналогичен начислению амортизации по основным средствам.
По нематериальным активам, которые на 1
января 2002 г. в финансовом учете не числились в составе нематериальных
активов, а в налоговом учете они относятся к ним, их первоначальной стоимостью
признается разница между суммой затрат на их приобретение и суммами, ранее
списанными на затраты (например, данные объекты числились в составе расходов
будущих периодов и их стоимость уже частично списана на затраты).
При различных суммах начисленной
амортизации в бухгалтерском и налоговом учетах, возникающих в результате разной
первоначальной стоимости нематериальных активов, при условии применения
одинаковых методов и сроков начисления амортизации, производится погашение
сформированных ранее отложенных налоговых активов или отложенных налоговых
обязательств; при применении разных методов начисления амортизации и разных
сроков формируются отложенные налоговые активы и отложенные налоговые
обязательства.
2.4.2 Инвентаризация
нематериальных активов.
Инвентаризация нематериальных активов
проводится в случаях, предусмотренных правилами бухгалтерского учета, а также
установленных руководителем организации. В последнем случае руководитель
определяет количество дополнительных инвентаризаций в течение отчетного года,
даты их проведения, объем каждой из них.
Инвентаризация обязательно проводится в следующих случаях:
).При передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также
при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;
).Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (кроме
имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного
года);
).При смене материально ответственных лиц;
).В случае стихийного бедствия, пожара или других
чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
).При реорганизации или ликвидации организации и в других
случаях.
Инвентаризация нематериальных активов
заключается в проверке достоверности учетных данных и соответствия их
фактическому наличию активов. В ходе инвентаризации проверяется наличие
документов, подтверждающих существование соответствующих объектов и права
организации на них.
В ходе проведения инвентаризации нематериальных активов
руководствуются Методическими указаниями по инвентаризации имущества и
финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина России от 13 июня 1995
г. № 49.
До начала инвентаризации проверяют наличие
и состояние учетных регистров и технической документации, уточняют места
использования нематериальных активов. Инвентаризационная комиссия рассматривает
документацию по нематериальным активам и фиксирует в инвентарных описях
фактическое наличие объектов по наименованиям и назначению. Отдельно
записываются выявленные при инвентаризации неучтенные объекты, а также активы,
срок действия охранных документов на которые истек.
Объекты, не числящиеся в учете, отражаются
в описи поры ночной стоимости. При этом выясняется, когда и по чьему
распоряжению приобретены неучтенные объекты, куда списаны соответствующие
затраты. Оприходование неучтенных нематериальных активов отражается по дебету
счета «нематериальные активы» и кредиту счета «прочих доходов и расходов».
Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим
наличием НМА и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах следующим
образом:
).Излишек нематериальных активов приходуется по рыночной
стоимости на дату проведения инвентаризации, и соответствующая сумма
зачисляется на финансовые результаты;
).Недостача имущества и его порча в пределах норм
естественной убыли относятся на издержки производства или обращения (расходы),
сверх норм за счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд
отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его
порчи списываются на финансовые результаты.
Недостача отражается в учете следующим образом:
).На остаточную стоимость объекта НМА:
Дебет сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»
Кредит сч. 04
).Отнесена недостача на виновное лицо:
Дебет сч. 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» (по
рыночной стоимости);
Кредит сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» ( по
остаточной стоимости НМА);
Кредит сч. 98 «Доходы будущих периодов» (на разницу между
рыночной ценой и остаточной стоимостью);
).Списаны недостачи при отсутствии виновных лиц:
Дебет сч. 91 «Прочие доходы и расходы»
Кредит сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»
Результаты инвентаризации отражаются в учете и отчетности
того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой
инвентаризации в годовом бухгалтерском отчете.
ООО «Школа водолазов» проводит инвентаризацию НМА перед
составлением годовой бухгалтерской отчетности. По состоянию на 2009 и 2010г.
расхождений по результатам инвентаризации не выявлено.
3. Анализ использования нематериальных активов
организации ООО «Школа водолазов»
.1 Анализ состава, структуры и использования
нематериальных активов организации
На сегодняшний день вопросы анализа нематериальных активов не
находят достаточно полного освещения в литературе. Отсутствуют глубокие научные
исследования поведения данных активов. Тем не менее многие специалисты
затрагивали данную проблему в своих научных работах
Так, изложенная А.Д. Шереметом и Р.С. Сайфулиным методика
анализа нематериальных активов содержит следующие основные направления: анализ
объема и динамики нематериальных активов; анализ структуры и состояния
нематериальных активов по видам, срокам полезного использования и правовой
защищенности; анализ доходности нематериальных активов; анализ ликвидности
нематериальных активов и степени риска вложений капитала в нематериальные
активы.
Вместе с тем данная методика не содержит четкого определения
объекта анализа, обоснования системы показателей, описания способов
исследования нематериальных активов.
Г.В. Савицкая дополнила вышеуказанную методику анализа
нематериальных активов факторным анализом изменения дохода на вложенный в
нематериальные активы капитал. Автором упомянута оценка эффективности вложения
в нематериальные активы, что сегодня очень важно для принятия решений о
капитальных инвестициях в данные объекты и определения их стоимости для целей
учета и анализа.
Рассмотренная И.А. Бланком методика анализа внеоборотных
активов в предыдущем периоде выделяет в качестве объекта исследования
операционные внеоборотные активы. Поэтому предложенные автором показатели не
могут быть в полной мере применены к нематериальным активам. Вместе с тем
автором предложен ряд относительных показателей, которые, по его мнению, могут
использоваться в анализе нематериальных активов: соотношение основных средств и
нематериальных активов, состав нематериальных активов по видам, коэффициент
амортизации нематериальных активов, коэффициент годности нематериальных
активов.
Отсутствие системы аналитических показателей, отражающей все
аспекты функционирования нематериальных активов, требует разработки такой
методики анализа, на основе которой возможна оценка состава, структуры,
динамики, эффективности использования нематериальных активов.
Прежде всего следует отметить, что эффективность анализа
нематериальных активов, как и всей хозяйственной деятельности предприятия, в
значительной мере зависит от правильности планирования аналитической работы и
ее организации. Весь процесс анализа можно подразделить на три основных этапа:
) подготовительный этап (составление программы,
предусматривающей цель и задачи анализа, объект анализа, систему показателей,
круг исполнителей, последовательность и сроки выполнения отдельных
аналитических работ, подбор источников информации и проверку их объективности).
Разработка программы анализа нематериальных активов является наиболее важным и
ответственным участком аналитической работы;
) основной этап (систематизация и аналитическая обработка
исходных данных (включая составление аналитических расчетов, таблиц, графиков,
диаграмм) с целью выявления причинных связей и степени влияния различных
факторов на эффективность использования нематериальных активов в деятельности
предприятий);
) заключительный этап (обобщение результатов анализа и
оформление их в соответствующем документе, содержащем объективную оценку
показателей состояния и поведения нематериальных активов, сводный подсчет
резервов и конкретные предложения по повышению эффективности их использования).
Цель анализа нематериальных активов зависит от необходимости
обоснования тех или иных управленческих решений (например, решения о продаже
нематериальных активов, внесении их в качестве залога, разработке нового
продукта и т.д.).
Исходя из цели аналитического исследования, формируются
задачи анализа нематериальных активов. Исследование литературных источников
показывает отсутствие четкой формулировки задач анализа нематериальных активов.
На мой взгляд, они должны прежде всего содержать оценку объекта анализа, на
основе которой определяются факторы, оказывающие влияние на его состояние и
поведение; установление причин, вызвавших влияние факторов; определение
резервов повышения эффективности использования нематериальных активов;
разработку мероприятий, нацеленных на использование выявленных резервов.
В этой связи в качестве основных этапов анализа
нематериальных активов можно выделить:
).Анализ объема и динамики нематериальных активов;
).Анализ структуры нематериальных активов по видам, срокам
полезного использования и правовой защищенности;
).Анализ отдачи и емкости нематериальных активов;
).Анализ прибыльности (рентабельности) использования
нематериальных активов.
Анализ указанных выше ресурсов по предприятию целесообразно
проводить в динамике за ряд лет либо в сравнении с группой аналогичных
предприятий для выявления определенных закономерностей и тенденций в движении
нематериальных активов.
Для проведения анализа нематериальных активов целесообразно
разработать систему взаимосвязанных аналитических показателей, достаточно полно
раскрывающих их поведение в процессе использования предприятием.
Качество проведенного анализа зависит от выбора и подготовки
информационной базы, охватывающей различные учетные и внеучетные данные.
Учетно-плановые источники включают данные бизнес-плана, документы
бухгалтерского, статистического учета, первичные учетные данные, отчетность
предприятия. Показатели бизнес-плана могут использоваться при оценке ожидаемых
будущих доходов (прибыли) от создания (приобретения) и использования
нематериальных активов. Данные бухгалтерского учета (регистры, первичные
документы) могут использоваться лишь при проведении внутреннего управленческого
анализа нематериальных активов. На их основе можно получить частные показатели
наличия, состояния, движения и эффективности использования нематериальных
активов.
При проведении внешнего анализа нематериальных активов широко
используется финансовая, статистическая и налоговая отчетность.
К внеучетным источникам информации относятся документы,
регулирующие деятельность предприятия (устав, приказ об учетной политике
предприятия), законодательные документы, хозяйственно-правовые документы,
техническая и технологическая документация, данные статистических сборников,
периодических и специальных изданий, другие источники.
Реализация вышеизложенных процедур анализа нематериальных
активов на подготовительном этапе позволит обеспечить высокое качество
результатов анализа. Вместе с тем необходимы более глубокие научные разработки
в вопросах организации и методологии анализа нематериальных активов.
Остановимся на рассмотрении перечисленных этапов анализа
нематериальных активов на примере ООО «Школа водолазов».
Этап 1. Анализ состояния и динамики нематериальных активов.
Источниками информации для данного этапа анализа служат данные
бухгалтерского баланса (форма N 1)
<consultantplus://offline/main?base=LAW;n=63824;fld=134;dst=100073> и
приложения к нему (форма N 5)
<consultantplus://offline/main?base=LAW;n=63824;fld=134;dst=100215>,
данные аналитического учета по счетам 08 "Вложения во внеоборотные
активы", 04 "Нематериальные активы", 05 "Амортизация
нематериальных активов". Анализ доли нематериальных активов в структуре
внеоборотных активов и ее изменения проводится по данным разд. I
<consultantplus://offline/main?base=LAW;n=63824;fld=134;dst=100086>
бухгалтерского баланса. Высокий удельный вес нематериальных активов в составе
внеоборотных активов и высокие темпы их роста в общей величине внеоборотных
активов за отчетный период свидетельствуют об инновационном характере стратегии
предприятия.
Для характеристики состояния и динамики нематериальных активов, по
нашему мнению, могут быть применены соответствующие показатели, характеризующие
состояние и динамику основных средств, однако данные показатели нуждаются в
адаптации к специфическим особенностям нематериальных активов.
Коэффициент поступления (обновления) нематериальных активов
характеризует долю вновь введенных в эксплуатацию нематериальных активов в
общей их стоимости на конец года, то есть степень обновления нематериальных
активов. Данный коэффициент может быть рассчитан по следующей формуле:
К обн = НАп / НАк , где
К обн - коэффициент поступления (обновления) нематериальных
активов;
НА п - первоначальная стоимость нематериальных активов,
поступивших в течение года;
НАк - первоначальная стоимость нематериальных активов на
конец года.
Коэффициент выбытия нематериальных активов характеризует долю
выбывших нематериальных активов в общей их стоимости на начало года:
Квыб = НА выб / НА н , где
К выб - коэффициент выбытия нематериальных активов;
НА выб - первоначальная стоимость нематериальных активов,
выбывших в течение года;
НА н - первоначальная стоимость нематериальных активов на
начало года.
Так как в ООО «Школа водолазов» с 2009г.. и по 2011г. выбытия
и поступления нематериальных активов не было, то и соответственно мы не можем
рассчитать коэффициенты поступления (обновления) и выбытия нематериальных
активов организации, они будут равны нулю.
Коэффициент использованности нематериальных активов
аналогичен коэффициенту износа основных средств, однако применение именно такой
формулировки в отношении нематериальных активов несколько некорректно, поскольку
данный вид активов организации не имеет вещественно-материальной формы.
Следовательно, тот факт, что стоимость нематериального актива постепенно
списывается в течение срока его полезного использования, говорит не о том, что
актив теряет свою потребительскую стоимость и полезность (как в ситуации износа
основных средств в процессе эксплуатации), а только о том, что стоимость
нематериального актива постепенно (путем начисления амортизации или путем
равномерного списания) включается в издержки производства или обращения
организации. Таким образом, коэффициент использованности нематериальных активов
показывает, какая доля их первоначальной стоимости уже отнесена на
себестоимость продукции или включена в издержки обращения организации.
К исп = А н(к) / НА н(к) , где
К исп - коэффициент использованности нематериальных активов;
А н(к) - амортизация нематериальных активов на начало (конец)
периода;
НА н(к) - первоначальная стоимость нематериальных активов на
начало (конец) периода.
Рассчитаем коэффициент использованности нематериального
актива ООО «Школа водолазов» за два года 2009г. и 2010г..
Кисп = 10446,96 / 96200 = 0,11
Применительно к нематериальным активам может быть также
рассчитан коэффициент остаточной стоимости (аналогичный коэффициенту годности
основных средств), характеризующий долю стоимости нематериальных активов,
которая еще не перенесена на затраты производства или издержки обращения
(неизношенную часть нематериальных активов).
Кос =1 - Кисп = (НА н(к) - А н(к) ) / НА н(к) = НА ос н(к) /
НА н(к), где
К ос - коэффициент остаточной стоимости нематериальных
активов;
К исп - коэффициент использованности нематериальных активов;
НА ос н(к) - остаточная стоимость нематериальных активов на
начало (конец) периода.
Рассчитаем коэффициент остаточной стоимости нематериального
актива ООО «Школа водолазов» по состоянию на 1 января 2011г..
Кос = 1 / 0,11 = (96200 -10446,96) / 96200 = 85753,04 /
96200;
Кос = 0,89 = 0,89 = 0,89
Коэффициент реальной стоимости нематериальных активов в
имуществе отражает удельный вес нематериальных активов, вложенных в
производственный потенциал фирмы, в общем объеме ее активов. Данный коэффициент
характеризует долю реальной стоимости нематериальных активов (рассчитанную как
среднегодовая стоимость нематериальных активов) в общем итоге актива баланса
(рассчитанного как среднегодовая стоимость имущества):
К рс = ((НАос н + НА ос к ) / 2) / ((ВБ н + ВБ к ) / 2),где
К рс - коэффициент реальной стоимости нематериальных активов
в имуществе;
НАос н , НА ос к - остаточная стоимость нематериальных
активов на начало (конец) периода;
ВБ н , ВБ к - валюта баланса на начало (конец) периода.
Рассчитаем коэффициент реальной стоимости нематериальных
активов в имуществе ООО «Школа водолазов» за 2009 г. и 2010г.
Крс = ( ( 96200 + 90976,52) / 2) / ((18398000 + 31210000) / 2
= 93588,26 / 24804000 = 0,004
Крс = ( ( 90976,52 + 85753,04) / 2) / ((31210000 + 23531000)
/ 2 =
= 88364,78 / 27370500 = 0,003
Для оценки обновляемости нематериальных активов целесообразно
исчислять индекс соотношения коэффициентов обновления и выбытия:
Ксоотн = Кобн / К выб , где
К соотн - индекс соотношения коэффициентов обновления и
выбытия;
К обн - коэффициент обновления;
К выб - коэффициент выбытия.
Коэффициент интенсивности обновления нематериальных активов
отражает отношение величины вновь введенных нематериальных активов к величине
выбывших нематериальных активов:
Кинтобн = НАп / НА выб , где
К интобн - коэффициент интенсивности обновления
нематериальных активов;
НА п - стоимость поступивших в течение года нематериальных
активов;
НА выб - стоимость выбывших в течение года нематериальных
активов.
Этап 2. Анализ структуры нематериальных активов и ее
изменения.
На данном этапе организация анализирует структуру
нематериальных активов и ее изменение во времени.
Проводится анализ и оценка структуры нематериальных активов
по различным классификационным признакам, например по источникам поступления
(создание в организации, приобретение за плату, получение в качестве вклада в
уставный капитал, безвозмездное получение).
Также можно проводить анализ структуры нематериальных активов
в зависимости от причины выбытия. Немаловажное значение имеет также анализ
возрастного состава нематериальных активов на основе амортизационных групп.
Помимо расширенного представления и анализа нематериальных
активов, представленных в балансе и других формах отчетности, возможна их
группировка по видам и другим классификационным признакам с привлечением данных
других форм отчетности, отражающих движение капитала за отчетный год. В
частности, можно определить долю нематериальных активов, числящихся на
забалансовых счетах и переведенных на консервацию. Данные о наличии временно не
используемых нематериальных активов позволяют исчислить долю активной части
нематериальных активов в их общей сумме.
Этап 3. Анализ отдачи и емкости нематериальных активов.
Эффективность использования нематериальных активов
характеризуется показателями отдачи нематериальных активов, емкости
нематериальных активов, рентабельности нематериальных активов, относительной
экономии средств за счет повышения отдачи нематериальных активов, повышения
объема продукции вследствие использования нематериальных активов, повышения
производительности труда работающих, использующих нематериальные активы,
снижения себестоимости продукции и др.
Показатель отдачи нематериальных активов характеризует объем
продаж работ, услуг, приходящийся на 1 руб. среднегодовой стоимости
нематериальных активов.
НА о = ВП / НА сг , где
НА о - показатель отдачи нематериальных активов;
ВП - объем выпущенной продукции, работ, услуг;
НА сг - среднегодовая стоимость нематериальных активов.
Рассчитаем показатель отдачи нематериальных активов в
имуществе ООО «Школа водолазов» за 2009 г. и 2010г.
НА о = 33601000 / 93588,26 = 359,03
НА о = 53719000 / 89670,65 = 599,07
Показателем, характеризующим потребность в нематериальных
активах для производства продукции, работ, услуг стоимостью 1 руб., является
показатель емкости нематериальных активов. Емкость нематериальных активов
является обратным показателем по отношению к отдаче нематериальных активов:
НА е = НА сг / ВП = 1 / НА о.
Рассчитаем показатель ёмкости нематериальных активов в
имуществе ООО «Школа водолазов» за 2009 г. и 2010г.
НА е = 93588,26 / 33601000 = 1 / 359,03 = 0,003 = 0,003
НА е = 89670,65 / 53719000 = 1 / 599,07 = 0,001 = 0,001
Коэффициент амортизациоёмкости нематериальных активов - это
еще один показатель, характеризующий эффективность их использования. Он
отражает долю амортизации нематериальных активов, начисленной в течение
отчетного периода, в общей стоимости выпущенной за этот период продукции,
работ, услуг.
Ка = А / ВП , где
Ка - коэффициент амортизациоемкости;
А - амортизация нематериальных активов, начисленная за
отчетный период;
ВП - объем выпущенной продукции, работ, услуг.
Рассчитаем показатель амортизациоёмкости нематериальных
активов в имуществе ООО «Школа водолазов» за 2009 г. и 2010г.
Ка = 5223,48 / 33601000 = 0,0001
Ка = 5223,48 / 53719000 = 0,00009
В ходе анализа эффективности использования нематериальных
активов важным является также определение относительного отклонения в стоимости
нематериальных активов, поскольку рост отдачи нематериальных активов приводит к
относительной экономии нематериальных активов, а снижение отдачи - к
относительному их перерасходу.
Эффект от использования нематериальных активов выражается в
общих результатах хозяйственной деятельности - в снижении затрат на
производство, увеличении объемов сбыта работ, увеличении прибыли, повышении
платежеспособности и устойчивости финансового состояния. Поэтому необходимо
наращивать темпы роста отдачи нематериальных активов, а это возможно в том
случае, если динамика темпов роста выручки от реализации продукции будет
опережать темпы роста нематериальных активов.
Этап 4. Анализ прибыльности (рентабельности) использования
нематериальных активов.
Так как нематериальные активы приобретаются с целью получения
экономического эффекта от их использования в процессе производства, выполнения
работ, оказания услуг, то эффективность этих вложений необходимо рассматривать
с точки зрения повышения доходности производства - по уровню дополнительного
дохода на рубль вложенного в нематериальные активы капитала (рентабельность
нематериальных активов).
Доходность (рентабельность) нематериальных активов
оценивается следующим образом:
на = Пп / НАсг x 100% , где
на - рентабельность нематериальных активов, %;
Пп - прибыль от продаж;
НАсг - среднегодовая стоимость нематериальных активов.
Рассчитаем доходность (рентабельность) нематериальных активов
в имуществе ООО «Школа водолазов» за 2009 г. и 2010г.
Rна = 1172000 / 93588,26 х 100% = 12,52%
Rна = 2671000 / 89670,65 х 100% = 29,78%
Величина этого показателя зависит от рентабельности продаж и
отдачи нематериальных активов за период. С помощью методов факторного
моделирования можно преобразовать исходную модель доходности нематериальных
активов:
на = Пп / ВП x ВП / НАсг = Rп x НАо , где
Rп - рентабельность продаж, %;
НАо - отдача нематериальных активов.
Таким образом, доходность нематериальных активов может быть
увеличена за счет повышения рентабельности продаж и увеличения их отдачи.
Эффективность произведенных вложений в приобретение
нематериальных активов промышленных предприятий необходимо рассматривать с
позиции повышения доходности производства. Поэтому следующим направлением
анализа доходности нематериальных активов является расчет рекомендуемого
показателя индивидуальной доходности конкретного объекта интеллектуальной
собственности по следующей формуле:
на инд = Пп инд / НАинд , где
на инд - индивидуальная рентабельность конкретного объекта
интеллектуальной собственности;
Пп инд - прибыль от продажи продукции, изготовленной с
использованием конкретного объекта промышленной интеллектуальной собственности;
НАинд - стоимость конкретного объекта интеллектуальной
собственности.
Rна инд = 44000 / 96200 = 0,45
Rна инд = 86300 / 90976,52 = 0,95
Показатель индивидуальной рентабельности находится под
воздействием таких факторов, как изменение периода использования конкретного
объекта промышленной интеллектуальной собственности и рентабельности продаж
продукции, произведенной с применением объектов интеллектуальной собственности.
Согласно сделанным расчётам мы можем сделать следующие
выводы:
Так как в ООО «Школа водолазов» с 2009г.. и по 2011г. выбытия
и поступления нематериальных активов не было, то и соответственно мы не можем
рассчитать коэффициенты поступления (обновления) и выбытия нематериальных
активов организации, они будут равны нулю.
Коэффициент использованности нематериальных активов
показывает, какая доля их первоначальной стоимости уже отнесена на
себестоимость продукции или включена в издержки обращения организации, в ООО
«Школа водолазов» по состоянию на 1 января 2011года он равен 0,11.
Соответственно коэффициент остаточной стоимости нематериального актива
организации, согласно расчётам, равен 0,89.
Долю реальной стоимости нематериальных активов (рассчитанную
как среднегодовая стоимость нематериальных активов) в общем итоге актива
баланса (рассчитанного как среднегодовая стоимость имущества) составляет в
2009г. - 0,004 а в 2010г.- 0,003. Снижение показателя произошло в связи с
уменьшением остаточной стоимости нематериального актива и увеличением доли
имущества организации.
Эффективность использования нематериальных активов за два
года улучшилась, т. к. увеличилось число оборотов на 240,07 оборотов, о чем
говорит рост в динамике показателя отдачи нематериальных активов.
Соответственно снизился показатель, характеризующий потребность в
нематериальных активах для производства продукции, работ, услуг стоимостью 1
руб., показатель емкости нематериальных активов. Емкость нематериальных активов
является обратным показателем по отношению к отдаче нематериальных активов.
Доходность (рентабельность) нематериальных активов по сравнению с 2009 г.
возросла на 17,26% , что говорит о положительном экономическом эффекте от их использования
в процессе производства, выполнения работ, оказания услуг, нематериальных
активов организации.
3.2 Пути совершенствования использования
нематериальных активов организации
Современное производство не может обойтись без использования
новейших технологий. В современном мире в любой стране научно-технический
прогресс играет важную роль. Поэтому отставание в наукоемких отраслях,
технологических разработках ведет к отставанию в развитии производительности
сил, к ослаблению многих отраслей экономики, в которых воплощены результаты
инновационных идей. Обладая значительными научными разработками, передовыми
идеями, РФ зачастую отстает в освоении прогрессивных технологий, внедрении их в
производство. Причин этому достаточно много: слабое финансирование ,как со
стороны государства, так и со стороны потенциальных инвесторов,
заинтересованных в недорогих и быстро окупаемых проектах; слабо развиты
нормативно-правовое регулирование авторских прав, их защита, охрана и т.д. Что
же касается организаций, то не все предприятия эффективно используют результаты
научно-исследовательской работы. В настоящее время нет единого
методологического подхода к оценке значимости изобретений и утвержденных
методик. Что касается ООО «Школа водолазов», то необходимо отметить некоторое
отставание аналитических разработок в области нематериальных активов.
Планово-экономические службы предприятия вообще не рассматривают такой вид
активов, в результате чего на предприятии нет определенных аналитических
методик, детально характеризующих НМА. Присутствуют лишь показатели изменения
суммы и удельного веса нематериальных активов в составе внеоборотных активов и
имуществе организации в целом, рассчитанные без углубленного изучения
структуры, динамики и состояния объектов нематериальных активов, что не
позволяет сделать глубоких выводов, ограничиваясь только констатацией вектора
изменений (регресс - прогресс).
Заключение
Нематериальные активы представляют собой средства,
характеризующие стоимость прав пользования (природными ресурсами или объектами
промышленной либо интеллектуальной собственности). К этой категории относятся
патенты, товарные знаки и торговые марки, лицензии, а также НИОКР
(научно-исследовательские и опытно-конструкторские разработки) и другие виды,
имеющие стоимостную оценку.
Критерием отнесения объекта к нематериальным (неосязаемым)
активам является, прежде всего, их полезность, т. е. возможность приносить
доход в течение длительного периода времени. Длительность эксплуатации
нематериальных активов предполагает постепенный перенос их стоимости на вновь
создаваемый продукт.
Приобретение нематериальных активов приравнивается к
долгосрочным инвестициям.
Для учета нематериальных активов, вследствие их разнообразия
по составу и назначению, большое значение имеет их классификация, исходя из
которой и составляется отчетность о наличии и движении нематериальных активов
Главные задачи бухгалтерского учета нематериальных активов:
).Обеспечение контроля за их наличием и сохранностью с
момента приобретения до момента выбытия;
).Правильное и своевременное исчисление износа;
).Получение данных для составления отчетности о наличии и
движении нематериальных активов.
Все нематериальные активы предприятия учитываются на счете 04
«Нематериальные активы», назначением которого является полное обобщение
сведений о наличии и движении нематериальных активов, принадлежащих предприятию
на правах собственности. Порядок отнесения объектов к нематериальным активам и
их состав регулируются законодательными и другими нормативными актами.
Аналитический учет по счету 04 «Нематериальные активы» должен
вестись по каждому объекту в карточке учета нематериальных активов (форма № НМА
- 1). Такой учет должен обеспечить возможность получения и обработки данных о
наличии и движении нематериальных активов, необходимых для управления
предприятием и составления бухгалтерской отчетности.
Для сбора и обработки сведений об амортизации, накопленной за
время использования нематериальных активов предприятия (за исключением тех
объектов нематериальных активов, по которым амортизационные отчисления
списываются непосредственно в кредит счета 04 «Нематериальные активы»)
применяется счет 05 «Амортизация нематериальных активов».
Аналитический учет по счету 05 «Амортизация нематериальных
активов» должен вестись по отдельным объектам нематериальных активов,
обеспечить возможность получения и обработки данных о наличии и движении
нематериальных активов, необходимых для управления предприятием и составления
форм бухгалтерской отчетности.
Наличие нематериальных активов на предприятии подтверждается
инвентаризационными описями и актами инвентаризации нематериальных активов.
Инвентаризация нематериальных активов заключается в проверке достоверности
учетных данных и соответствия их фактическому наличию активов. В ходе
инвентаризации проверяется наличие документов, подтверждающих существование
соответствующих объектов и права организации на них.
Следует отметить, что вопросы методики и организации учета
нематериальных активов активно обсуждаются во всем мире. Можно смело сказать,
что нематериальные активы - один из самых проблемных в настоящее время вопросов
российской методологии бухгалтерского учета.
Список используемых источников и литературы
1.
Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2000).
Утверждено Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 16.10.2000 г.
№ 91н.
.План
счетов утвержден приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н (в редакции от
08.11.2010).
.
Налоговый Кодекс РФ 2008-2011г.
.Положение
по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007). Утверждено
новое ПБУ 14/2007 Минфином РФ приказом от 27 декабря 2007 г. N 153н.
.
Закон "Об авторском праве и смежных правах" от 9 июля 1993 г. №
5351-1.
.Федерального
закона от 08.08.2001 № 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности"
.
Монографии, сборники, учебники и учебные пособия
.
Баканов М.И., Шеремет А.Д. Теория экономического анализа. - М.: Финансы и
статистика. - 2005. - 248 с
.Любушин
Н.П. Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности: Учебное
пособие. - 2-е изд., перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2005. - 448с
.Любушин
Н.П. Экономический анализ. Контрольно-тестирующий комплекс: учеб. пособие для
студентов вузов, обучающихся по специальностям 080109 "Бухгалтерский учет,
анализ и аудит", 080105 "Финансы и кредит" / Н.П. Любушин, Н.Э.
Бабичева. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2007. - 159с
.Савицкая
Г.В. Методика комплексного анализа хозяйственной деятельности: Краткий курс. -
2-е изд., испр. - М.: ИНФРА-М, 2007. - 303 с
.
Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Финансы предприятий. - М.: ИНФРАМ М. - 2006 - с.
263
.
Кислов Д. В. Учет нематериальных активов. - М.: Главбух, 2002.-128 с.
.
Панченко Т. М. Передача прав на нематериальные активы // Главбух. 2001. № 6.
.Соловьева
Г. М. Учет нематериальных активов. М.: Финансы и статистика, 2001.
.Тумасян
Р.З. Учет нематериальных активов. М.: ООО «НИТАР АЛЬЯНС», 2001.
Приложение 1
Рис. 1. Состав нематериальных активов.
Приложение 2
Рис.2.Организационная структура ООО «Школа водолазов».
Приложение 3
Таблица
