Калькуляция и ценообразование

Калькуляция и ценообразование

Частное учреждение образования

Институт предпринимательской деятельности

Кафедра коммерческой деятельности

Калькуляция и ценообразование

КОНСПЕКТ

Минск 2011

Общие методологические принципы калькулирования себестоимости продукции

Сущность себестоимости и задачи ее исчисления

Себестоимость продукции, работ и услуг складывается из затрат, связанных с использованием в процессе производства продукции, выполнении работ или оказания услуг, природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов и других затрат.

Чем ниже себестоимость, тем больше экономится труд, лучше используются основные фонды, материалы, топливо, тем дешевле производство продукции обходится предприятию и всему обществу. Затраты, относимые на себестоимость определяются документами «Положение о составе затрат по производству и реализации продукции, работ, услуг».

Себестоимость продукции включает:

.затраты труда, средств и предметов труда на производство продукции на предприятии, т.е.:

затраты на подготовку и освоение производства;

затраты, непосредственно связанные с производством продукции, работ, услуг, обусловленные технологией и организацией производства;

расходы, связанные с рационализаторством и изобретательством;

расходы по обслуживанию производственного процесса, обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности;

расходы, связанные с набором рабочей силы, подготовкой, переподготовкой кадров;

расходы по управлению производством и др.

. расходы, связанные со сбытом продукции:

упаковка;

хранение;

транспортировка;

погрузка;

оплата услуг транспортно-экспедиционных и посреднических организаций

комиссионные сборы и вознаграждения, уплачиваемых сбытовым и внешнеторговым организациям;

расходы на рекламу, включающие расходы на проведение ярмарок и выставок.

. расходы, непосредственно не связанные с производством продукции и ее реализацией, но их возмещение, путем включения в себестоимость продукции, необходимо для обеспечения простого воспроизводства:

отчисления на покрытие затрат по геологоразведочным и геолого-поисковым работам;

отчисления на рекультивацию земель;

плата за древесину, отпускаемую на корню;

плата за воду.

В себестоимость также могут включаться:

потери то брака;

потери от простоев;

недостачи материальных ценностей в производстве и на складах в пределах норм естественной убыли;

пособия в результате потери трудоспособности из-за производственных травм, выплачиваемых на основании судебных решений.

Задачи, стоящие перед калькуляцией себестоимости

1.       Определение перечня затрат, включаемых в себестоимость продукции.

2.       Четкое разграничение затрат между производственной и полной себестоимостью.

.        Экономическое обоснование классификации затрат и их группировка для исчисления себестоимости продукции.

.        Разработка и обоснование методов стоимостной оценки каждого элемента затрат, деление их между незавершенным производством и законченной продукцией.

.        Распределение косвенных расходов.

.        Определение объема калькулируемой продукции, ее объектов и калькуляционной единицы.

.        Обеспечение необходимой информацией для экономического анализа текущего и перспективного планирования, сопоставления расчетов по определению эффективности производства.

Калькулирование - система экономических расчетов по определению себестоимости единицы продукции, себестоимости вида продукции предприятия или его структурных подразделений, процессов или переделов.

В процессе калькулирования соизмеряются затраты на производство с количеством произведенной продукции и определяется себестоимость единицы продукции. Конечным результатом калькулирования является составление калькуляций.

Калькуляция - расчеты по определению себестоимости единицы изделия, полуфабрикатов, себестоимости продукции по объекту учета затрат на производство, себестоимости вида продукции предприятия или его структурных подразделений, процессов или переделов. Осуществляется в целях установления безубыточной цены, контроля над затратами в производстве, а также для расчета прибыльности продукции.

Выделяют следующие виды калькуляций:

плановая

сметная

нормативная

фактическая (отчетная).

Плановая калькуляция определяет среднюю себестоимость продукции или выполнения работ на плановый период (год, квартал, месяц). Составляется из норм по расходу сырья, материалов, топлива, энергии, затрат труда, использования оборудования, исходя из норм организации обслуживания производства.

Сметная - разновидность плановой калькуляции. Составляется на разовое изделие или работу для определения цены и расчетов с заказчиками.

Нормативная составляется на основе действующих на начало месяца норм расхода сырья, материалов и других затрат.

Фактическая калькуляция составляется по данным учета о фактических затратах на производство продукции и отражает фактическую себестоимость производства продукции или выполнения работ. В нее включаются также непланируемые производственные расходы.

Традиционный подход к калькулированию предполагает следующие варианты построения калькуляций:

по элементам затрат

по статьям калькуляции

комбинированный.

Группировка статей по элементам позволяет производить сравнительный анализ себестоимости продукции разных предприятий, определять уровень трудоемкости, фондоемкости, материалоемкости. Но, в то же время, не отражает целевого назначения затрат и обоснованности понесенных расходов, что не позволяет управлять затратами предприятия.

От структуры зависит порядок калькуляционного учета, система плановых расчетов, характеристика полученной информации о себестоимости продукции.

Калькулирование себестоимости продукции организуется в соответствии со следующими принципами:

научно обоснованная классификация затрат на производство. Реализуется перечнем затрат, содержащихся в Положениях по составу затрат, включаемых в себестоимость. Для отдельных отраслей, с учетом их отраслевых особенностей, разработаны и утверждены отраслевые рекомендации по планированию и учету себестоимости продукции.

установление объектов учета затрат, объектов калькулирования и калькуляционных единиц. Во многих случаях объекты учета затрат и объекты калькулирования не совпадают. Объектами учета затрат являются места их возникновения, виды или группы однородных продуктов. Местом возникновения затрат могут быть структурные подразделения предприятия, в которых происходит первоначальное потребление производственных ресурсов (рабочие места, бригады, цехи и т. д.). Объектами калькулирования являются виды продукции (работ, услуг) предприятия, предназначенные для реализации на рынке. Выбор калькуляционной единицы зависит от особенностей производства и выпускаемой продукции (оказываемых услуг, выполняемых работ). Могут использоваться натуральные единицы (штуки, тонны, метры и т. д.), условно-натуральные единицы, единицы времени, единицы работы.

выбор метода распределения косвенных расходов. Закрепляется выбранный метод предприятием в учетной политике и является неизменным в течение отчетного периода. От метода распределения косвенных расходов во многом зависит правильный расчет себестоимости единицы продукции.

разграничение затрат по периодам. Для использования этого принципа необходимо руководствоваться принципом начисления. Его сущность состоит в том, что операции отражаются в бухгалтерском учете в тот момент их свершения и не увязываются с денежными потоками. Доходы и расходы, полученные или понесенные в отчетном периоде, считаются доходами и расходами этого периода независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств. Доходы и расходы, не относящиеся к отчетному периоду, не признаются доходами или расходами отчетного периода, даже если деньги по ним поступили или перечислены в данном периоде.

раздельный учет затрат на производство и капитальные вложения. Этот метод отражается в статье 18 закона Республики Беларусь о бухгалтерском учете и отчетности.

выбор метода учета затрат и калькулирования. Под методом учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции понимают совокупность приемов документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции, а также отнесение издержек на единицу продукции.

Существующие методы учета затрат можно сгруппировать по трем признакам:

полнота учета затрат

калькулирование полной себестоимости

калькулирование неполной себестоимости

объект учета затрат

попроцессный метод

попередельный метод

позаказный метод

оперативность учета и контроль затрат

учет фактической себестоимости

учет нормативных затрат.

Состав затрат, включаемых и не включаемых в себестоимость продукции

В зависимости от источников покрытия расходы делятся:

включаемые в себестоимость продукции;

возмещаемые из прибыли, остающейся у предприятия;

возмещаемые за счет средств, направляемых на финансирование капитальных вложений.

В себестоимость продукции включаются затраты по следующим направлениям:

. затраты, связанные с производством продукции (работ, услуг);

. затраты, связанные с использованием природного сырья;

. затраты на подготовку и освоение производства;

. затраты, связанные с проведением научно-технических мероприятий, изобретательства и рационализаторства;

. затраты на обслуживание производственного процесса;

. затраты по обеспечению норм условий труда и охраны труда;

. текущие затраты, связанные с содержанием и эксплуатацией фондов природного назначения;

. затраты, связанные с управлением производством;

. затраты, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров и набором рабочей силы

. затраты по транспортировке работников к месту работы и обратно;

. выплаты предусмотренные законодательством о труде за непроработанное в производстве время;

. отчисления, налоги, платежи;

. расходы по содержанию помещений, предоставляемых предприятию для питания;

. затраты на воспроизводство общепроизводственных фондов и нематериальных активов;

. затраты, связанные со сбытом продукции;

. другие виды затрат:

затраты по возмещению утраченного заработка работника в результате увечья, профессионального заболевания или другого повреждения здоровья, связанного с выполнением трудовых обязанностей;

потери от брака;

потери от простоев по внутрипроизводственным причинам;

недостачи материальных ценностей в производстве и на складах в пределах норм естественной убыли;

затраты на гарантийный ремонт и гарантийный обслуживание изделий, на которые установлено гарантийное обслуживание;

другие затраты.

Расходы, возмещаемые из прибыли, остающейся у предприятия:

. затраты, связанные с использованием природного сырья:

затраты на рекультивацию земель;

плата за древесину, отпускаемую на корню;

плата за воду, забираемую предприятиями из водохозяйственных систем сверх лимита;

платежи за добычу природных ресурсов, выбросы в окружающую среду загрязняющих веществ сверх установленных лимитов.

. дополнительные выплаты сверх норм возмещения, установленных законодательством, связанные с командировками, производимых в порядке исключения по решению руководителя предприятия;

. в случае проведения дополнительной ревизии или аудиторской проверки финансово-хозяйственной деятельности предприятия по инициативе одного из учредителей этого предприятия;

. стоимость израсходованных проб и образцов продукции для установления ее соответствия установленным стандартам, затраты на проведение испытаний, анализа, измерений органами стандартизации, метрологии и сертификации при отрицательных результатах таких анализов и измерений.

. расходы, связанные с содержанием учебных заведений и оказание им бесплатных услуг;

. отчисления в негосударственные пенсионные фонды, на добровольное медицинское страхование и другие виды страхования работников предприятия за исключением страхования жизни и дополнительных пенсий;

. расходы, связанные с возмещением морального вреда, восстановлением здоровья потерпевших, расходы по возмещению вреда, причиненных юридическим и физическим лицам, не являющихся работниками данного предприятия, осуществляющиеся в соответствии с законодательством;

. топливно-энергетические ресурсы, израсходованные сверх установленных норм и лимитов.

Расходы, возмещаемые за счет средств, направляемых на финансирование капитальных вложений:

. затраты на подготовку и освоение производства, в том числе:

затраты на индивидуальное опробование отдельных видов машин и механизмов и на комплексное опробование вхолостую всех видов оборудования с целью проверки качества монтажа;

затраты на шефмонтаж, осуществляемый заводами-поставщиками оборудования или по их поручению специализируемыми предприятиями.

затраты на содержание дирекции строящегося предприятия;

. расходы на содержание вахтового поселка;

. другие затраты.

Затраты, образующие себестоимость продукции группируются по следующим экономическим элементам:

материальные затраты за вычетом стоимости возвратных отходов

расходы на оплату труда

отчисления на социальные нужды

амортизация основных фондов

прочие затраты.

В элементе «Материальные затраты» отражается стоимость:

1.       приобретаемых со стороны сырья и материалов, которые входят в состав вырабатываемой продукции, образуя ее основу, или являются необходимым компонентом при изготовлении продукции (проведении работ, оказании услуг);

2.       покупных материалов, используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) для обеспечения нормального технологического процесса и для упаковки продукции или расходуемые на другие производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, ремонт и эксплуатация оборудования, зданий и сооружений и другие), а также запасных частей для ремонта ОПФ, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, предметов проката; износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов (инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, средств индивидуальной защиты и других малоценных предметов);

.        покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов, подвергающихся в дальнейшем монтажу или дополнительной обработке на данном предприятии;

.        работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними предприятиями или производствами и хозяйствами предприятия, не относящихся к основному виду деятельности;

.        природного сырья (отчисления на покрытие затрат по геологоразведочным и геологопоисковым работам по полезным ископаемым; затраты на рекультивацию земель; плата за древесину, отпускаемую на корню и за другие природные ресурсы, используемые предприятиями в пределах норм, установленных законодательством).

.        приобретаемого со стороны топлива всех видов, расходуемого на технологические цели, выработку всех видов энергии, отопление производственных зданий, транспортные работы по обслуживанию производства;

.        покупной энергии всех видов, расходуемой на технологические, энергетические, двигательные и другие производственные и хозяйственные нужды предприятии;

.        потерь от недостач поступивших материальных ресурсов в пределах норм естественной убыли;

.        платежей предприятий за добычу природных ресурсов и выбросы (сбросы) в окружающую среду в пределах установленных лимитов;

.        тары и упаковки, полученной от поставщиков материальных ресурсов за вычетом стоимости этой тары по цене ее возможного использования.

Из затрат на материалы исключается стоимость возвратных отходов.

В элементе «Затраты на оплату труда» отражаются:

1.       выплаты заработной платы за фактически выполненную работу, исчисленных исходя из сдельных расценок, тарифных ставок и должностных окладов в соответствии с принятыми на предприятии формами и системами оплаты труда;

2.       стоимость продукции, выдаваемой в порядке натуральной оплаты работникам;

.        выплаты по системам премирования рабочих, руководителей, специалистов и служащих за производственные результаты;

.        выплаты компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда;

.        стоимость бесплатно предоставляемых работникам отдельных отраслей в соответствии с действующим законодательством коммунальных услуг, питания и продуктов;

.        стоимость бесплатно выдаваемой форменной одежды и обмундирования в соответствии с нормами;

.        оплата в соответствии с действующим законодательством ежегодных и дополнительных отпусков, компенсаций за неиспользованный отпуск, оплата льготных часов подростков, оплата времени прохождения медицинских осмотров;

.        надбавки к заработной плате за продолжительность непрерывной работы в соответствии с действующим законодательством;

.        выплаты в связи с сокращением работников и штата;

.        оплата в соответствии с действующим законодательством отпуска, предоставляемого по окончании государственного учебного заведения выпускникам, которые получили направление на работу;

.        оплата в соответствии с действующим законодательством учебных отпусков предоставляемых рабочим и служащим, успешно обучающимся в вечерних и заочных высших и средних специальных учебных заведениях;

.        другие выплаты.

В себестоимость продукции (работ, услуг) не включаются следующие выплаты:

1.       премии, выплачиваемые за счет средств специального назначения и целевого финансирования, выплаты по системам премирования рабочих, руководителей и служащих за производственные результаты сверх размеров, предусмотренных законодательством;

2.       вознаграждения по итогам работы за год;

.        материальная помощь, беспроцентная ссуда на улучшение жилищных условий и на другие социальные потребности;

.        добавки к пенсиям;

.        оплата проезда к месту работы транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом;

.        оплата жилья, путевок на лечение и отдых, экскурсий и путешествий, производимая за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия;

.        другие выплаты, носящие характер социальных льгот.

В элементе «Отчисления на социальные нужды» отражаются обязательные отчисления по установленным законодательством нормам в фонд социальной защиты населения, государственный фонд содействия занятости от всех видов оплаты труда работников, занятых в производстве соответствующей продукции (работ, услуг), независимо от источников выплат, кроме тех, на которые страховые взносы не начисляются.

В элементе «Амортизация основных фондов» отражается сумма амортизационных отчислений на полное восстановление основных производственных фондов, исчисленная исходя из балансовой стоимости и утвержденных в установленном порядке норм, методов и правил.

К элементу «Прочие затраты» в составе себестоимости продукции (работ, услуг) относятся:

1.       налоги, сборы, платежи в бюджет и внебюджетные фонды;

2.       страховые взносы по видам обязательного страхования;

.        плата по процентам за ссуды;

.        оплата услуг связи, вычислительных центров, банков, связанных с обслуживанием предприятий;

.        плата сторожевым организациям за пожарную и сторожевую охрану;

.        плата за подготовку и переподготовку кадров;

.        оплата консультационных, информационных и аудиторских услуг;

.        расходы на рекламу;

.        лизинговые платежи;

.        арендная плата;

.        износ нематериальных активов;

.        отчисления в ремонтный фонд и резерв предстоящих затрат по ремонту основных фондов;

.        вознаграждения за создание и использование объектов промышленной собственности и рационализаторских предложений.

Группировка по статьям калькуляции

Статьи калькуляции можно сгруппировать следующим образом:

. Сырье и материалы.

. Покупные изделия, полуфабрикаты, работы и услуги производственного характера.

. Топливо и энергия на технологические цели.

. Амортизация основных средств.

. Основная заработная плата производственных рабочих.

. Дополнительная заработная плата производственных рабочих.

. Отчисления на социальные нужды.

. Расходы на подготовку и освоение производства.

. Расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования.

. Общепроизводственные расходы.

. Общехозяйственные расходы.

. Потери от брака.

. Прочие производственные расходы.

Производственная себестоимость

. Коммерческие расходы

Полная себестоимость

В статью «Сырье и материалы» Входят затраты на сырье и материалы, которые образуют основу изготавливаемой продукции, затраты, связанные с использованием природного сырья, включая попенную плату. По лесозаготовкам в статью «Сырье и материалы» включается только попенная плата.

Статья «Возвратные отходы» делится на возвратные и безвозвратные. Возвратными являются отходы, которые могут быть потреблены самим предприятием для изготовления продукции основного и вспомогательного производства. Безвозвратные отходы - это те отходы, которые не могут быть использованы в производстве, а также отходы, являющиеся техническими потерями (усушка, распыл, испарение)

Статья «Покупные изделия, полуфабрикаты, работы и услуги производственного характера» включает затраты на приобретение покупных изделий, полуфабрикатов, используемых для комплектации продукции данного предприятия и подвергающихся дополнительной обработке на данном производстве.

Статья «Топливо и энергия на технологические цели» включает стоимость всех видов топлива и энергии, как полученной со стороны, так и выработанной самим предприятием.

Статья «Основная заработная плата производственных рабочих» включает зарплату производственных рабочих, непосредственно связанных с изготовлением продукции; оплату по сдельным расценкам при прямой сдельщине, премии сдельщикам; повременная оплата по тарифным ставкам, премии повременщикам, надбавки за классность; доплаты бригадирам; доплаты за работу в ночное время, сверхурочное время и др. доплаты. Основная заработная плата производственных рабочих прямо включается в себестоимость продукции.

Статья «Дополнительная заработная плата производственных рабочих». Дополнительная заработная плата - оплата за неотработанное на производстве время: компенсация за неиспользованный отпуск; оплата времени, затраченного на выполнение государственных и общественных обязанностей; выплата вознаграждений за выслугу лет. Этот вид заработной платы распределяется пропорционально основной заработной плате производственных рабочих.

Статья «Расходы на подготовку и освоение производства». Это расходы на освоение новых предприятий, производств, цехов, новых видов продукции, а также отчисления в фонд потребления на содержание и внедрение новой техники.

Статья «Общепроизводственные и цеховые расходы» включает заработную плату аппарата управления цехами; износ и амортизацию основных фондов; затраты на содержание и текущий ремонт зданий, сооружений и инвентаря общецехового назначения; затраты на мероприятия по охране труда; потери от производственных простоев, порча и недостача материальных ценностей в пределах норм естественной убыли.

Статья «Общехозяйственные расходы» включает заработную плату аппарата управления в целом, расходы на командировки, расходы на служебные разъезды и содержание легкового транспорта, почтово-телеграфные расходы, амортизацию, содержание и текущий ремонт зданий и сооружений общехозяйственного назначения, расходы по организованному набору рабочей силы, недостачу готовой продукции, обнаруживаемую при инвентаризации, в пределах норм естественной убыли. Общехозяйственные расходы распределяются между видами продукции пропорционально суммам заработных плат основных производственных рабочих, расходов на содержание и эксплуатацию оборудования, услуг лесовозного транспорта на вывозке древесины и расходов на содержание лесовозных дорог.

Статья «Прочие производственные расходы» включает расходы по устройству мест для стоянки и профилактическому обслуживанию машин, мест для хранения ГСМ; отчисления по обязательному медицинскому страхованию в соответствии с нормами, налоги, сборы, платежи; стоимость древесины и материалов на вспомогательные работы по приемке лесного фонда, по подготовке лесосек и очистке мест рубок, оплату подрядных работ по вывозке леса.

Статья «Коммерческие расходы» включает затраты на тару и упаковку, хранение и транспортировку продукции, погрузку продукции в транспортные средства (кроме тех случаев, когда эти расходы возмещаются покупателем сверх цены за продукцию).

Существуют существенные различия в составе калькуляционных статей при калькулировании себестоимости продукции деревообработки.

. Пиловочное сырье по ценам производителя (в лесопильном производстве добавляются транспортно-складские расходы).

. Сырье и материалы (в производстве мебели и других изделий деревообработки с выделением покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов).

. Сушка древесных материалов (в производстве мебели и других изделий).

. Возвратные отходы (вычитаются).

. Топливо и энергия на технологические цели.

. Заработная плата производственных рабочих.

. Отчисления на социальные нужды.

. Расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования.

. Общепроизводственные расходы.

. Общехозяйственные расходы.

. Потери от брака.

. Прочие производственные расходы.

. Коммерческие расходы

В статье «Пиловочное сырье по ценам производителя» отражается стоимость распиленного леса, включаются транспортно складские расходы, которые состоят из:

обособленно учитываемых транспортных издержек, связанных с подачей вагонов, судов, плотов к местам выгрузки, перегрузкой и доставкой материалов;

затрат на рейдовые и биржевые работы, связанные с приемкой, выгрузкой, хранением, подготовкой, подачей сырья на распиловку.

Статья «Сырье и материалы».

круглые лесоматериалы;

древесные полуфабрикаты;

картон;

в фанерном производстве к основным материалам относятся клеевые и вспомогательные вещества.

Статья «Сушка древесных материалов» показывается самостоятельной позицией калькуляции мебели, стандартных домов и т. п. изделий из древесины. Отражаются затраты, связанные с проведением искусственной сушки (камерная, барабанная, пневматическая, ленточная, роликовая). Себестоимость сушки сырья на каждый вид продукции определяется в плане, исходя из сметных затрат сушильного хозяйства и расхода сухих пиломатериалов в условных м3 для производства изделий. Затраты по сушке являются комплексными:

заработная плата рабочих;

электроэнергия;

пар;

цеховые расходы;

услуги других цехов сушки.

В статье «Топливо» отражается только такое потребление топлива и энергии, которое связано с гидротермической обработкой древесины в основном производстве (в фанерном производстве по этой статье отражаются расходы пара на пропаривание и проваривание чураков, расход топлива при сушке шпона в рамковых сушилках; затраты на восполнение утечки химикатов).

При изготовлении ДВП и ДСтП:

расходы сырья на изготовление смол, клеевых смесей;

горячее прессование древесно-стружечной массы.

При лесоэксплуатации используются следующие статьи калькуляции:

. Попенная плата.

. Сырье и материалы.

. Возвратные отходы.

. Заработная плата производственных рабочих.

. Отчисления на социальные нужды.

. Расходы на подготовку и освоение производства, в том числе расходы на строительство лесовозных дорог, веток, усов и сезонных дорог.

. Общепроизводственные расходы в том числе

услуги лесовозного транспорта на вывозке;

расходы на содержание лесовозных дорог.

. Общехозяйственные расходы.

. Прочие производственные расходы.

. Коммерческие расходы.

По статье «Попенная плата» отражается стоимость леса на корню и древостоя используемого для подсочки (добычи живицы) по стоимости приобретения (стоимостью может быть действующие таксы или договорные цены).

При вспомогательном производстве лесоэксплуатации используются статьи:

. Основная и дополнительная заработная плата производственных рабочих, отчисления на социальные нужды (применяется по энергетическим установкам, по ремонтным подразделениям, для дежурных слесарей, путевых рабочих, обходчиков, дежурных по переездам на лесовозных дорогах).

. Топливо и смазочные материалы, энергия, фураж (корм для животных).

. Амортизация основных средств.

. Ремонт основных средств:

заработная плата с отчислениями рабочих занятых ремонтом;

стоимость материалов и запасных частей, израсходованных на ремонт;

стоимость услуг по ремонту, оказанных ремонтной службой предприятия и сторонними организациями.

. Содержание железнодорожных путей.

. Прочие расходы.

. Общепроизводственные и общепроизводственные расходы (по автомобильным и железнодорожным перевозкам и др. услуг выполняемых на сторону).

Целлюлозно-бумажная промышленность и лесохимия.

На целлюлозно-бумажном предприятии полуфабрикатами собственного производства являются:

сырая беленая и небеленая целлюлоза;

полуцеллюлоза;

древесная масса, вырабатываемая самим предприятием.

В лесохимическом производстве к полуфабрикатам собственного производства относятся:

уксусная кислота;

метиловый спирт;

канифоль;

скипидар;

древесный уголь.

Расходы по очистке сточных вод:

затраты на содержание и эксплуатацию очистных сооружений;

заработная плата рабочих и обслуживающего производства;

стоимость химикатов, электроэнергии;

амортизация зданий, сооружений и ремонт оборудования.

суммы, уплаченные за очистку сточных вод сторонним организациям (23 счет). Они ежемесячно распределяются между отдельными видами продукции, пропорционально количеству используемой для производства чистой воды.

К покупным полуфабрикатам относятся:

стоимость полуфабрикатов, которые исключаются из затрат на производство продукции:

сульфидный щелок;

скипидар сырец и др.

Понятие затрат и их классификация

Затраты живого и овеществленного труда на производство и реализацию продукции называются издержками производства.

В отечественной практике для характеристики всех издержек производства за истекший период применяют термин затраты на производство.

Необходимо различать понятие затраты и расходы:

в соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета (МСБУ) расходы включают в себя убытки и затраты, которые возникают от основной деятельности предприятия, они, как правило, представляют собой уменьшение актива баланса предприятия.

Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках на основании непосредственной связи между понесенными затратами и поступлениями по определенным статьям дохода.

Таким образом, в бухгалтерском учете все доходы должны соотноситься с затратами на их получение, называемые расходами (принцип соотнесения расходов). С точки зрения техники учета это состоит в том, что затраты должны накапливаться на счетах 02, 10, 70 и др., затем на 20 и 43 счетах и не списываться на счета реализации до тех пор, пока продукция (товары или услуги0, с которыми они связаны, не будут реализованы. И только в момент реализации предприятие признает свои доходы и связанную с ними часть затрат (т.е. расходы). В бухгалтерском учете доходы и расходы отражаются соответственно по кредиту и дебету 90, 91, 92 счетов.

Большое значение для правильности учета имеет научная классификация. Затраты на производство группируются:

по месту их возникновения;

по носителю затрат;

по видам расходов.

Затраты по месту возникновения группируются:

по производствам;

цехам;

участкам и другим структурным подразделениям.

Эта группировка необходима для организации учета по структурным подразделениям и для определения производственной себестоимости продукции (работ, услуг).

Носителями затрат называются виды продукции (работ, услуг), предназначенных к реализации.

По видам затраты группируются:

по экономически однородным элементам;

по статьям калькуляции.

Входящие и истекшие затраты и расходы

Входящие затраты - это те средства (ресурсы), которые были приобретены, имеющиеся в наличии и, как ожидается, должны принести доход в будущем. Если эти средства в течение отчетного периода были израсходованы для получения доходов и потеряли способность приносить доход в дальнейшем, то они переходят в разряд истекших. В бухгалтерском учете истекшие затраты отражаются по дебету 90 счета.

Например, В качестве примера входящих затрат торгового предприятия можно взять одну статью актива баланса - товары. Если эти товары не реализованы и храняться на складе, они зарегиистрированы в балансе как входящие, если эти товары проданы, то понесенные в связи с ними закупочные затраты следует отнести к истекшим.

На промышленном предприятии материалы, незавершенное производство, полуфабрикаты, готовая продукция, запасы материалов на складе, запасы в незавершенном производстве (полуфабрикаты собственного производства), запасы готовой продукции, т.е. входящие затраты являются синонимом понятия затраты, а истекшие - понятия расходы.

. Прямые и косвенные

Прямые затраты - к ним относятся прямые материальные затраты, прямые затраты на оплату труда.

Косвенные затраты (Д 25, 26 счетов) распределяются между изделиями.

. Основные накладные

Основные - все виды ресурсов, потребление которых связано с выпуском продукции (сырье, материалы, заработная плата с отчислениями, амортизация).

. Входящие в себестоимость

Входящие в себестоимость. В соответствии с Международными стандартами бухгалтерской отчетности для оценки запасов только производственные затраты должны включаться в себестоимость продукции. Поэтому их классифицируют на прозводственные и внепроизводственные.

Непроизводственные:

прямые материальные затраты

прямые затраты на оплату труда

общепроизводственные расходы.

Внепроизводственные - затраты, которые нельзя проинвентаризировать. Эти расходы связаны с полученными в течение отчетного периода услугами. В соответствии с международными стандартами они не использовались в расчетах себестоимости готовой продукции (коммерческие и общехозяйственные расходы 26, 43 счета). Эти расходы проходят стадии запасов - они сразу оказывают влияние на определение прибыли.

. Одноэлементные и комплексные

Одноэлементные - затраты, которые на данном предприятии не могут быть разложены на слогаемые (по этому принципу построена классификация по экономическим элементам).

Комплексные - состоят из нескольких экономических элементов (ОПР, затраты, связанные с оплатой труда и др.).

II. 1. Постоянные и переменные

Переменные затраты возрастают или убывают пропорционально объему производства продукции. Переменный характер могут носить как производственные так и непроизводственные. К производственным переменным относятся прямые материальные затраты, прямые затраты на оплату труда, затраты на вспомогательные материалы, полуабрикаты. Непроизводственные переменные связаны с изменением - упаковка продукции для отгрузки потребителю, транспортные расходы, которые не возмещаются покупателем, комиссионные расходы посреднику.

Постоянные затраты не изменяются при изменении объема производства (постоянные производственные - амортизация основных средств и нематериальных активов, арендная плата).

. Принимаемые и непринимаемые

Для принятия какого-либо решения необходимо сравнить между собой несколько альтернативных вариантов, чтобы выбрать лучший, сравниваемые при этом показатели могут разделяться на 2 группы:

остающиеся неизменными при любых вариантах;

изменяющийся в зависимости от принятого решения.

Эти затраты, отличающие один вариант от другого, называются релевантными (учитываются при принятии решения). Т. е. бухгалтер представляет руководству исходную информацию и представляет ее таким образом, чтобы она была релевантной.

Например, Предприятие реализует продукцию на внешнем рынке. Впрок было закуплено материалов на 500000 руб. Впоследствии, в связи с изменением технологии выяснилось, что для собственного производства эти материалы малопригодны - продукция окажется неконкурентоспособной. Другой партнер готов купить продукцию, изготовленную из этих материалов за 800000 руб, при этом дополнительные затраты нашего предприятия составят 600000 руб.

В данном случае рассмотрим 2 альтернативы: принимать или не принимать заказ.

Истекшие затраты по приобретению материалов в сумме 500000 руб уже состоялись и они уже не зависят от того, какой вариант решения мы выберем. Они не влияют на выбор решения, не являются релевантными, и поэтому не могут учитываться при принятии решения.

калькулирование себестоимость продукция затрата

Т. е. выбрав вторую альтернативу, предприятие уменьшит свой убыток от покупки ненужных материалов на 200000 руб.

. Безвозвратные затраты

к ним относятся истекшие затраты, которые ни один альтернативный вариант уже не способен откорректировать, т.е. эти произведенные ранее затраты уже не могут быть изменены никакими решениями (5000100 в предыдущем примере - безвозвратные затраты, мы их не учитываем при решении).

. Вмененные (упущенная выгода)

Для принятия какого-либо решения иногда необходимо начислить затраты (вообразить), которые реально могут в будущем и не состоятся. Это возможность, которая была потеряна или которой пожертвовали ради принятия решения.

Например, Пекарня работает в 3 смены и за неделю выпускает батонов на 10 млн. руб. Оптовый покупатель предлагает пекарне новый недельный заказ, который повлечет за собой дополнительные переменные затраты на 3000000 руб. На какую цену нужно заключить договор?

Приняв заказ, пекарня откажется от дохода в 10 000 000 руб., т. е. понесет убыток на 10 000 000 руб. Эту сумму необходимо учесть при обсуждении договора. Цена договора не может опуститься ниже 13 000 000 руб. при этом 10 000 000 руб. это вмененные (воображенные) затраты. Необходимо иметь ввиду, что этот вид затрат применяется только в случае ограниченности ресурсов и при полной загрузке производственных мощностей.

. Предельные и приростные

Приростные - являются дополнительными и появляются в результате изготовления или продажи дополнительной партии продукции. В приростные затраты прямые затраты могут включаться и могут не включаться.

Если постоянные затраты изменились в результате принятого решения, тогда их прирост рассматривается как приростные затраты. Если же они не меняются в результате принятого решения, приростные затраты будут равны 0.

. Планируемые и непланируемые

Планируемые - затраты, рассчитываемые на определенный объем производства. В соответствии с нормами, нормативами, сметами, лимитами они включаются в плановую себестоимость продукции.

Непланируемые - затраты, которые отражаются в себестоимости продукции.

III. 1. Регулируемые и нерегулируемые

Все выше рассмотренные классификации затрат обычно непригодны для осуществления функций контроля за ними. На практике продукция в процессе своего изготовления проходит ряд последовательных стадий в различных подразделениях предприятия.

Располагая сведениями о себестоимости продукции невозможно точно определить как затраты распределяются между отдельными производственными подразделениями. Эту задачу можно решить если установить связь затрат и доходов с действиями лиц, ответственных за расходование ресурсов. Этот подход дает возможность классифицировать затраты на регулируемые и нерегулируемые (контролируемые и неконтролируемые).

Например, Производственным цехом допущен перерасход материалов. Может ли эти затраты регулировать начальник цеха? Ответ неоднозначный.

Если перерасход связан с нарушением трудовой или технологической дисциплины в цехе, эти затраты будут регулироваться (контролироваться). Если причина в низком качестве поставленных материалов в цех, то эти непроизводственные затраты не регулируются начальником цеха, а а регулировать должен начальник отдела снабжения.

Методы учета затрат и калькуляция себестоимости

Метод - совокупность способов и приемов используемых для исчисления себестоимости продукции конкретного вида.

Попроцессный метод (простой)

Чаще всего применяется в добывающих отраслях промышленности (угольной, нефтяной, газовой) и в энергетике. Эти отрасли характеризуются массовым типом производства, непродолжительным производственным циклом, ограниченной номенклатурой выпускаемой продукции, единой единицей измерения и калькулирования, а также полным отсутствием или незначительным размером незавершенного производства.

Выпуск продукции является одновременно объектом учета затрат и объектом калькулирования.

Не смотря на общие черты массового производства, каждая из добывающих отраслей имеет свои особенности, от которых могут зависеть возможности учета и контроля над калькулированием затрат.

Метод простой калькуляции применяется в тех производствах, где производится один вид продукции, не возникает запасов полуфабрикатов, не образуются запасы готовой продукции.

Если у предприятия нет запасов готовой продукции, то используется простая одноступенчатая калькуляция. Себестоимость готовой продукции определяется делением суммарных издержек за отчетный период на количество произведенной за этот период продукции

Например, предприятие произвело и реализовало 10 000 единиц готовой продукции. Совокупные затраты составили 1 000 000.

В реальности, производств, которые отвечали бы этим трем условиям, немного. Может возникнуть разница между количеством выпущенной и количеством реализованной продукции, т.е. соблюдаются только два условия. Для таких предприятий применима простая двухступенчатая калькуляция. Рассчитывается себестоимость единицы продукции в три этапа:

. рассчитывается производственная себестоимость всей произведенной продукции, затем делением всех производственных затрат на количество изготовленных изделий определяется производственная себестоимость единицы изделия;

. сумма коммерческих и управленческих затрат делится на количество реализованной за отчетный период продукции;

. суммируются эти два показателя.

Например, Предприятие произвело 10 000 единиц изделий. Реализовало 8 000. Совокупные затраты составили 1 000 000 руб, затраты по сбыту составили 200 000 руб.

Использование этого метода позволяет:

оценить запасы и готовую продукцию по производственной себестоимости;

отнести затраты по управлению и сбыту в полном объеме на количество реализованной продукции.

Если производственный процесс состоит из нескольких стадий или переделов, на выходе которых находится промежуточный склад полуфабрикатов, и от передела к переделу запасы полуфабрикатов меняются, то в этом случае используется метод простой многоступенчатой калькуляции. В таких условиях нельзя применять метод двухступенчатой калькуляции, т.к. количество полуфабрикатов каждого передела не совпадает с количеством готовых продуктов. В этом случае следует учитывать затраты и количество полуфабрикатов по каждому переделу.

Например, На предприятии три передела. Имеются следующие данные:

Затраты на сырье и материалы на одну единицу составили 50 руб;

Административно-управленческие расходы - 200 000 руб;

В течение отчетного периода реализовано 8 000 единиц продукции.

Условно дополняется, что местом потребления сырья и материалов является 1 передел.

С учетом количества полуфабрикатов в каждом переделе в течение отчетного периода стоимость изготовленных полуфабрикатов составит:

передел: 12 000*66,7=800 400

передел: 11 000*(66,7+27,3)=1 000 034

передел: 10 000*(66,7+27,3+50)=1 440 000

Попередельный метод

Используется в отраслях промышленности с серийным и поточным производством, когда одинаковые изделия проходят в одинаковой последовательности через все этапы производства, называемые переделами. Как правило, это производства, где применяются физико-химические и химические способы переработки сырья, процесс получения продуктов состоит из нескольких последовательных технологических стадий. В этих случаях объектом калькулирования становится продукт каждого законченного передела, включая и такие переделы, в которых одновременно получается несколько продуктов.

Сущность этого метода состоит в том, что прямые затраты отражаются в текущем учете не по видам продукции, а по переделам или стадиям производства, даже если в одном переделе можно получить продукцию разных видов. Следовательно, объектом учета затрат является передел.

Передел - часть технологического процесса, заканчивающаяся получением готовых полуфабрикатов, которые могут быть отправлены в следующий передел или реализованы на сторону. В результате последовательного прохождения исходного материала через все переделы получается готовая продукция, т.е. на выходе из последнего передела получается не полуфабрикат, а готовый продукт.

Особенности попередельного метода учета:

обобщение затрат по переделам безотносительно к отдельным заказам, что позволяет калькулировать себестоимость продукции каждого передела;

списание затрат за календарный период, а не за время изготовления заказа;

организация аналитического учета к 20 счету для каждого передела;

простота и дешевизна (нет карточек учета заказа, отсутствует необходимость распределения косвенных расходов между отдельными заказами).

Попередельный метод применяется в отраслях промышленности с комплексным использованием сырья, где производственный процесс характеризуется наличием отдельных стадий технологического цикла с самостоятельной технологией и организацией производства (целлюлозно-бумажная, нефтеперерабатывающая, химическая, цементная и другие).

Все эти производства материалоемкие, поэтому производственный учет организуется таким образом, чтобы обеспечить контроль над использованием материалов в производстве. Этот метод учета затрат используют предприятия, изготавливающие различные изделия, если весь технологический процесс может быть разбит на повторяющиеся операции.

Метод используется в условиях массового характера производства, когда номенклатура выпускаемой продукции строго ограничена и когда предприятие специализируется на выпуске одного-двух изделий.

Особенности массового производства:

постоянство выпуска небольшой номенклатуры изделий в больших количествах;

специализации рабочих мест на выполнение одной постоянно закрепленной операции;

значительное увеличение удельного веса автоматизированных и механизированных процессов, резкое снижение ручных работ;

применение труда рабочих, специализирующихся на ограниченном круге работ.

Одной из разновидностей массового метода является поточное производство, при котором обеспечивается согласованное выполнение всех операций технологического процесса во времени и перемещение предметов труда по рабочим местам в соответствии с установленным режимом выпуска продукции.

В условиях массового производства возможно использование метода простой калькуляции.

В случае серийного производства, т.е. производства продукции партиями, сериями, как правило, существуют остатки незавершенного производства на конец отчетного периода и тогда бухгалтер должен разделить затраты накопленные в течение отчетного периода по Д 20 счета между готовой продукцией и остатками незавершенного производства на конец отчетного периода. В этом случае составляется калькуляция с пересчетом изготовленных полуфабрикатов в условно готовое изделие с применением усреднения как метода списания затрат на готовую продукцию. Все затраты, накопленные по Д 20 счета, делятся на условные единицы готовой продукции, произведенной в данном отчетном периоде. Условная единица представляет собой набор затрат, необходимых для производства одной физической единицы продукции.

Применение метода условной единицы предполагает, что для производства одной единицы законченной продукции требуется одна условная единица основного материала и одна условная единица добавленных затрат.

Например, В производство запущенно 1000 настольных ламп. Со склада получены все исходные материалы и комплектующие изделия. По окончании отчетного периода 900 лам признаны готовой продукцией. Если оставшиеся в НЗП 100 шт. укомплектовать на 50%, то они будут расцениваться как 50 условных единиц, а если на 30% - 30 условных единиц.

Применение метода условных единиц позволяет пересчитать не полностью законченное обработкой изделие в условно готовое изделие.

Позаказный метод

Позаказный метод учета себестоимости используется при изготовлении уникального или выполняемого по специальному заказу изделия. В промышленности он обычно применяется на предприятиях с единичным типом организации производства. Такие предприятия организуются для производства изделий ограниченного потребления.

Особенности единичного типа производства:

большое разнообразие изготавливаемой продукции, значительная часть которой не повторяется и выпускается в небольших количествах по отдельным заказам.

технологическая специализация рабочих мест и невозможность постоянного закрепления определенных операций и деталей за рабочими местами.

применение универсального оборудования и приспособлений.

относительно большой удельный вес ручных сборочных и доводочных операций.

преобладание среди рабочих универсалов высокой квалификации.

относительно длительный срок изготовления продукции.

Может также применяться во вспомогательных производствах при изготовлении специальных инструментов и при проведении ремонтных работ.

Позаказный метод может применяться на мелкосерийных промышленных предприятиях.

Серия - некоторое количество одинаковых по конструкции изделий запускаемое в производство одновременно или последовательно.

Сущность данного метода состоит в том, что все прямые затраты учитываются в разрезе установленных статей калькуляции по отдельным произведенным заказам. Остальные затраты учитываются по местам их возникновения и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой или ставкой распределения.

Объект учета затрат и объект калькулирования - отдельный производственный заказ, фактическая себестоимость которого определяется после его изготовления.

Заказ - заявка клиента на определенное количество специально созданных или изготовленных для него изделий.

Вид заказа определяется договором с заказчиком, где оговаривается стоимость, оплачиваемая заказчиком, порядок расчета, порядок передачи продукции, срок выполнения заказа.

До момента передачи заказа все относящиеся к нему затраты считаются незавершенным производством, т.е. при этом методе затраты на материалы, на оплату труда производственных рабочих, общепроизводственные расходы относятся на каждый индивидуальный заказ или на произведенную партию продукции.

Если заказ представлен единичным изделием, то и его себестоимость определяется путем суммирования всех затрат. Если заказом предусмотрено производство нескольких изделий или их партии, то путем суммирования затрат получают себестоимость изготовления всей партии.

Учет издержек по отдельным заказам начинается с открытия заказа - заполняется бланк заказа или наряд на выполнение заказа. Этот документ находится в бухгалтерии. Бланк может иметь различный вид, но в любом случае должен содержать:

. тип заказа (для собственных нужд или привлеченный со стороны, разовый или сводный). Издержки по разовым заказам учитываются и отражаются в рамках одного отчетного периода. Долгосрочные или сводные заказы состоят из периодически возобновляемых или из ряда мелких заказов. Учет затрат по таким заказам связан с распределением затрат между несколькими отчетными периодами.

. номер заказа (индивидуальный код). Отличает данный заказ от всех других, находится в производстве в отчетном периоде.

. характеристика заказа - краткое описание работ по выполнению заказа.

. исполнитель - участок, выполняющий работы в рамках заказа.

. сроки исполнения заказа.

. месяц, в котором учитываются или распределяются затраты по заказу.

После этого в бухгалтерию начинают поступать первичные документы:

на расход материалов;

на заработную плату;

о потерях от брака;

об износе специальных приспособлений и инструмента, связанных с производством (прямые затраты).

В каждом документе проставлен № заказа. Бухгалтерия для учета затрат по заказам для каждого заказа открывает карточку (ведомость). По мере прохождения заказа через производственный процесс в карточке заказа накапливается информация по прямым материалам, по прямым трудозатратам и общепроизводственным расходам, связанным с его изготовлением. Т.е карточка является основным учетным регистром.

При этом методе по 20 счету организуется аналитический учет по каждому заказу, т. е количество аналитических счетов к 20 счету должно соответствовать количеству заказов.

Прямые затраты материалов, в соответствии с полученными первичными документами, списываются на соответствующие заказы и показываются по Д20 счета.

Прямая заработная плата также прямо относится на соответствующие заказы.

Сложность представляет распределение косвенных расходов (амортизация, арендная плата, затраты на отопление, освещение и т. д.): необходимо спланировать цену заказа и согласовать ее с заказчиком необходимо в течение отчетного периода, когда еще не известна общая сумма косвенных расходов.

Поэтому на практике косвенные расходы распределяются между отдельными заказами, предварительно пользуясь бюджетными ставками (нормативами) распределения ожидаемых косвенных расходов.

Расчет бюджетных ставок выполняется бухгалтерией накануне наступающего отчетного периода и происходит в три этапа:

. оцениваются косвенные расходы предстоящего периода;

. выбирается база для распределения косвенных расходов и прогнозируется ее величина (под базой понимается какой-либо показатель, который с точки зрения руководителя предприятия наиболее точно увязывает общепроизводственные косвенные расходы с объемом готовой продукции), база выбирается предприятием самостоятельно и фиксируется в учетной политике предприятия и является неизменной в течение всего отчетного периода;

. рассчитывается бюджетная ставка путем деления прогнозируемых косвенных расходов на ожидаемую величину базового показателя.

Пример. Ожидаемая сумма косвенных расходов на предстоящий период - 625000 руб. В качестве базы для их распределения выбрана заработная плата производственных рабочих, которая по оценкам бухгалтерии ожидается в сумме 25000 руб., т.е. бюджетная ставка составит:

Т.е. по предварительной оценке в предстоящем периоде одному рублю заработной платы будет соответствовать 2,5 руб. косвенных расходов.

Расчет бюджетных ставок используется для калькулирования издержек по заказам.

Пусть на заказ А будут произведены затраты:

фактически израсходовано материалов на 10000 руб.

заработная плата производственных рабочих - 2800 руб.

Т.е. на заказ А будут отнесены косвенные расходы:

·2,5=7000

Себестоимость заказа составит:

+2800+7000=19800 руб.

Предварительному распределению подлежат и общепроизводственные расходы, поэтому добавляются к трем этапам еще четвертый:

. прогнозная оценка непроизводственных косвенных расходов (т.е. оборот по Д26 счета).

В рассмотренном выше примере, производственные расходы составили 62500 руб, ожидаемые непроизводственные расходы - 31250руб., т.е. бюджетная ставка составит:

В предстоящем периоде на один рубль заработной платы будет приходиться 1,25 руб. непроизводственных косвенных расходов.

Следовательно, в калькуляции себестоимости А появится дополнительная статья - «Общехозяйственные расходы» и сумма затрат по этой статье составит:

·1,25=3500 руб.

Полная себестоимость:

+2800+7000+3500=23300 руб.

Аналогичным образом в течение отчетного периода организуется учет по всем размещенным на предприятии заказам.

Нормативный метод

Нормативный метод является наиболее совершенным и действенным методом учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции.

Данный метод характеризуется тем, что на предприятии по каждому виду изделия составляется предварительная нормативная калькуляция. Т.е. калькуляция себестоимости исчисляется по действующим на начало месяца нормам расхода материалов и трудовых затрат.

Норма - заранее установленное числовое выражение результатов хозяйственной деятельности в условиях прогрессирования технологий и организации производства.

Нормативная калькуляция используется для определения фактической себестоимости продукции, для оценки брака в производстве и размеров незавершенного производства. Все изменения действующих норм отражаются в нормативных калькуляциях. Нормы могут изменяться по мере освоения производства, по мере улучшения использования материальных и трудовых ресурсов.

Учет затрат организуется таким образом, чтобы текущие затраты подразделялись на расходы по нормам и отклонения от норм. Данные о выявленных отклонениях позволяют управлять себестоимостью изделия и вместе с тем калькулировать фактическую себестоимость путем добавления к нормативной себестоимости или вычитания из нее соответствующих долей отклонений от норм по каждой статье.

Нормативный метод позволяет, не дожидаясь конца месяца, иметь фактическую себестоимость изделий, а также регулярно (1 раз в десять дней) анализировать причины отклонений и выявлять их виновников.

Системное документирование отклонений от норм позволяет устанавливать причины уклонений от норм в момент их возникновения.

В основе нормативного метода лежит нормативная калькуляция, которая представлена в таблице. На оборотной стороне нормативной калькуляции приводится расшифровка по действующим нормам и по плану.

Таблица- Нормативная калькуляция единицы изделия, руб.

К основным принципам метода можно отнести:

. предварительное составление нормативной калькуляции себестоимости по каждому изделию на основе действующих на предприятии норм и смет. Этот принцип может быть реализован только при наличии у предприятия нормативной базы, содержащей нормативные, сметные показатели, рассчитанные на основании первичной, технической, конструкторской, финансовой и административной документации и используемые для разнообразных нужд предприятия:

для определения нормативных сумм затрат на производство и коммерческие процессы;

для лимитирования отпуска в производство и на хозяйственные цели материальных и топливно-энергетических ресурсов, расчетов фонда оплаты труда;

для составления сметы расходов на содержание аппарата управления и другие цели.

. ведение в течение месяца учета изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости и для определения влияния этих изменений на себестоимость продукции.

.учет фактических затрат в течение месяца с подразделением их на расходы по нормам и отклонения от норм.

. установление и анализ причин и условий появлений отклонений от норм по местам их возникновения.

. определение фактической себестоимости выпущенной продукции как суммы нормативной себестоимости отклонения от норм и изменение нормы.

Такой порядок учета и расчетов является трудоемким, но он позволяет получить достоверную информацию о затратах пригодных для дальнейшего анализа и контроля. Возможны модификации нормативного метода: полный и неполный учет нормативных затрат. Неполный учет является менее точным и менее трудоемким. При этом варианте учета нормированию подлежат только прямые затраты и нормативные калькуляции составляются только по ним.

Другие упрощенные варианты нормативного метода могут основываться:

остатки незавершенного производства при изменении норм не пересчитывают, а все изменения норм и отклонений от них относят на себестоимость готовой продукции;

при незначительности изменений норм в течение отчетного периода их отдельный учет не организуется, а рассматривается вместе с отклонениями от норм.

Эти упрощения снижают эффективность нормативного метода и качества получаемой информации.

Существуют и другие недостатки метода. Чаще они состоят в неверном учете отклонений фактических затрат от норм, т.е. отклонения выявляются расчетами за длительный период, не всегда документируется, ведется их укрупненный учет без определения причин и виновников; существенными являются суммы неучтенных отклонений от норм.

Сводный учет затрат

Понятие сводного учета затрат применимо только к промышленности.

Сводный учет - система обобщения издержек производства по статьям расходов в разрезе цехов основного и вспомогательного производства, видам продукции (работ, услуг) в целом по предприятию с целью подготовки информации для исчисления себестоимости отдельных видов готовой продукции, всей выпущенной продукции и для распределения понесенных предприятием затрат между готовой продукцией и незавершенным производством.

Применяются два варианта учета затрат:

бесполуфабрикатный

полуфабрикатный

Применение того или иного варианта сводного учета затрат зависит от необходимости определения себестоимости того или иного вида полуфабриката, который является незаконченной продукцией основного производства, это может быть вызвано реализацией части полуфабрикатов на сторону. Тогда бухгалтеру необходимо произвести свод затрат на производство полуфабрикатов и определить его себестоимость.

Учет затрат на производство при бесполуфабрикатном варианте ведется без бухгалтерского перечисления себестоимости полуфабрикатов собственного производства при передаче их из одного структурного подразделения в другое (их цеха в цех).

Контроль за движением полуфабрикатов внутри цеха и между цехами осуществляется бухгалтерией оперативно в натуральном выражении без записи на бухгалтерских счетах.

Затраты на изготовление полуфабрикатов, деталей и узлов учитываются по цехам в разрезе статей расходов. Добавленные расходы отражаются по каждому цеху в отдельности. А стоимость исходного сырья включается в себестоимость только первого передела.

При этом варианте себестоимость единицы готовой продукции определяется путем суммирования затрат цехов с учетом доли их участия в процессе изготовления.

Например. Обработка изделия ведется параллельно в трех цехах. Стоимость сырья 3000 рублей. Добавленные затраты на обработку 1цеху - 1600 рублей, во 2 цеху - 1400 рублей, в 3 цеху - 2000 рублей. Запланировано и фактически выпущено 200 единиц изделий.

1 цех

цех

цех

Себестоимость единицы готовой продукции равна 40 рублей (23+7+10).

Этот метод проще и менее трудоемкий. К основным его достоинствам можно отнести:

отсутствуют какие-либо условные расчеты, что повышает точность калькулирования.

Недостатки:

использование метода предполагает инвентаризацию незавершенного производства сразу во всех цехах, так как затраты на незавершенное производство числятся в местах их изготовления до выпуска продукции.

бесполуфабрикатный метод учета не позволяет определить себестоимость полуфабрикатов при передаче их из одного передела в другой, что необходимо при реализации полуфабрикатов на сторону.

При полуфабрикатном варианте учета движение полуфабрикатов из цех в цех оформляется бухгалтерскими записями, и калькулируется себестоимость полуфабрикатов после каждого передела, что позволяет выявить себестоимость полуфабрикатов на различных стадиях их обработки.

При этом варианте себестоимость определяется по выпуску продукции каждого цеха, передела или подразделения. Калькулируется себестоимость не только продукта по предприятию вцелом, но и продукции отдельных цехов полуфабрикатов, узлов, деталей, переданных другим цехам для обработки или сборки.

Используется на предприятиях, реализующих полуфабрикаты собственного производства на сторону. Предполагается использование бухгалтерского счета «Полуфабрикаты собственного производства». Калькуляция должна содержать комплексную статью, которая в последствии расшифровывается и детализируется, это повышает трудоемкость полуфабрикатного варианта.

Преимущества данного метода:

наличие бухгалтерской информации о себестоимости полуфабрикатах на выходе из каждого передела, она необходима для формирования цены при реализации полуфабрикатов на сторону;

возможность учитывать остатки незавершенного производства в местах его нахождения, контролировать движение полуфабрикатов собственного производства при этом не требуется одновременная инвентаризация незавершенного производства по всему предприятию.

Калькулирование себестоимости по переменным издержкам

Одним из альтернативных традиционному отечественному подходу к калькулированию является подход, когда по носителям затрат планируется и учитывается неполная (ограниченная) себестоимость. Эта себестоимость может включать в себя только прямые затраты. Себестоимость может калькулироваться только на основе производственных расходов, т. е. непосредственно связанных с производством продукции (работ, услуг), даже если они косвенные.

При таком подходе к калькулированию некоторые виды издержек, имеющих отношение к производству и реализации продукции, не включаются в калькуляцию, а возмещаются общей суммой из выручки. В этом состоит сущность системы учета неполной себестоимости.

Одной из модификаций этой системы является система «Директ-костинг»:

себестоимость планируется и учитывается только в части переменных затрат, т.е. только переменные издержки распределяются по объектам затрат;

оставшаяся часть издержек (постоянные расходы) собираются на отдельном счете, в калькуляцию не включаются и периодически списываются на финансовый результат, т.е. учитываются при распределении прибыли и убытков за отчетный период;

по переменным расходам оцениваются также запасы на складах, т.е. остатки готовой продукции на складах и в незавершенном производстве.

Практическое применение эта система получила в 1953 году, когда ее описание было опубликовано Американской ассоциацией бухгалтеров.

Принципиальное отличие системы «Директ-костинг» от полной себестоимости состоит в отношению к постоянным общепроизводственным расходам.

При калькулировании полной себестоимости они участвуют в расчетах. Калькулирование себестоимости по переменным издержкам это такой метод учета затрат, при котором постоянные общепроизводственные расходы исключаются из издержек производства.

Общехозяйственные расходы также исключаются из калькулирования. Они являются периодическими и полностью включаются в себестоимость реализуемой продукции общей суммой без подразделения на виды изделий.

В конце отчетного периода такие расходы списываются на снижение выручки от реализации продукции:

Д 90 - К 26

В соответствии с МСБУ метод «Директ-костинг» не используется для составления внешней отчетности и расчета налогов, он применяется во внутреннем учете, для проведения технико-экономического анализа и для принятия оперативных управленческих решений.

Прямые производственные затраты с К 10, 69, 70 собираются по Д 20, 23 счетов. Эти затраты в дальнейшем, используя базу распределения, будут отнесены на соответствующие объекты затрат, т. е. будут участвовать в процессе калькулирования.

Постоянная часть общепроизводственных издержек вместе с коммерческими и общехозяйственными расходами, рассматриваемые как периодические при этом варианте не включаются в себестоимость объектов калькулирования, а списываются на уменьшение выручки от реализации продукции, т. е. применение системы «Директ-костинг» на практике предполагает дифференцированный учет общепроизводственных расходов. Их следует разделять на постоянные и переменные части. К 25 счету открываются два субсчета:

25/1 - переменные общепроизводственные расходы;

25/2 - постоянные общепроизводственные расходы.

/1 в конце отчетного периода после распределения списываются на 20 счет.

/2 - списываются на 90 счет.

Остатки незавершенного производства и готовой продукции в этом случае оцениваются по неполной себестоимости.

Использование системы «Директ-костинг» меняет подходы не только к калькулированию, но и к учету и расчету финансовых результатов. В рамках этого метода рассчитываются 2 финансовых результата:

маржинальный доход (сумма покрытия);

прибыль.

Маржинальный доход - это разница между выручкой от реализации продукции и неполной себестоимостью, рассчитанной попеременным издержкам. В состав маржинального дохода входят прибыль и постоянные затраты предприятия. После вычитания из маржинального дохода постоянных издержек получаем показатель операционной прибыли.

Например, предприятие производит два вида продукции А и Б. Прямые затраты на продукцию А - 100 000 рублей, в том числе прямая заработная плата - 50 000 рублей.

Прямые затраты на производство продукции Б - 200 000, из них заработная плата - 100 000 рублей.

За отчетный период дебетовый оборот по 25 счету составил 90 000 руб., по 26 счету - 120 000 руб.

Пусть общепроизводственные расходы переменные, только ½ всех затрат предприятия включаются в состав готовой продукции, а другая ½ - незавершенного производства.

За отчетный период произведено продукции А 10 единиц, продукции Б 15 единиц. Все произведенная продукция реализована, и выручка от реализации составила 400 000 рублей.

К счету 20 откроем два субсчета: 20/А и 20/Б.

Прямые затраты относятся непосредственно 100 000 на изделие А и 200 000 на изделие Б.

Затраты, собранные на счете 25, распределяются между продукцией А и Б пропорционально прямой заработной плате, т.е. из общей суммы общепроизводственных расходов на продукцию А 30 000 рублей, на продукцию Б - 60 000 руб., общехозяйственные расходы, как периодические, списываются на себестоимость готовой продукции в общей сумме 120 000 рублей.

Таким образом, на производство продукции а затрачено всего 130 000 руб, и ½ из них (65 000руб.) - себестоимость готовой продукции. по условию произведено 10 единиц, следовательно себестоимость единицы изделия равна 6500 руб.

По изделию Б: затрачено 260 000 рублей, из них 130 000 руб. себестоимость готовой продукции, стоимость единицы изделия - 8667 руб.

Себестоимость готовой продукции равна 195 000 руб. (130 000+65 000), что является переменной себестоимостью.

На 90 счете формируем первый финансовый результат - маржинальный показатель равный 205 000 рублей (400 000-195 000=205 000). После списания общехозяйственных расходов на 90 счет выводим второй показатель - прибыль, которая получилась 85 000 рублей (205 000-120 000).

Так как готовой продукции на складе нет, то запасы будут равны 195 000 рублей (130 000+65 000).

Полная себестоимость.

Основное отличие от предыдущих расчетов, что в калькулировании участвуют все расходы, включая и постоянные, т.е. между продуктами А и Б надо распределить общепроизводственные и общехозяйственные расходы. База распределения та же.

Дебетовый оборот по счету 20/А с учетом прямых и общепроизводственных расходов составит 170 000 руб., из них ½ стоимость готовой продукции, ½ - незавершенное производство, поэтому 10 единиц готовой продукции а оцениваются в размере 85 000 рублей, а единица - в размере 8500 руб.

По продукции Б: 15 единиц 170 000 рублей, т.е. себестоимость единицы составит 11 300 руб.

Себестоимость всей готовой продукции равна 255 000 руб. (85 000+170 000).

Остатки незавершенного производства: продукция А - 85 000 руб, продукция Б - 170 000 руб.

Т.е. себестоимость запаса - 255 000 рублей.

Оценка себестоимости прибыли и запасов при учете переменных («Директ-костинг») и полных затрат.

Вывод: себестоимость единицы продукции, рассчитанная по методу «Директ-костинг», ниже полной себестоимости: по продукции А на 2000 рублей, по продукции Б на 2600 рублей. При калькулировании неполной себестоимости ниже и оценка запасов на 60000 руб. Следовательно, себестоимость реализованной продукции оказывается выше, поэтому прибыль меньше при учете переменных затрат.

Отчет о прибылях и убытках по методу «Директ-костинг»

Отчет о прибылях и убытках по результатам калькулирования полной себестоимости продукции

Фактическое значение:

Использование этой системы позволяет оперативно изучать взаимосвязь между объемом производства, затратами и доходами, прогнозировать поведение себестоимости или отдельных видов расходов при изменении деловой активности.

В современных условиях управляющему необходимо знать, во что обходится производство отдельных видов продукции независимо от того, какой размер арендной платы, какова заработная плата управляющего и т.д. Поэтому основной принцип калькулирования - самая точная калькуляция не та, которая после многочисленных и трудоемких подсчетов включаются все затраты предприяти, а та, в которую вносятся издержки, непосредственно обеспечивающие выпуск данной продукции.

Система «Стандарт - костс»

Данная система является продолжением нормативного метода. Впервые в Советском союзе стало известно об этой системе в 1993 году. Идею разработал Гарриссон. Смысл заключается в том, что в учет вносится то, что должно произойти, учитывается не то, что произошло, а то, что должно произойти. Возникшие отклонения учитывают отдельно.

Основной задачей системы является учет потерь и отклонений в прибыли предприятия.

В ее основе лежит четкое, твердое установление норм затрат материалов, энергии, рабочего времени, труда, зарплаты и всех других расходов, связанных с изготовлением какой-либо продукции или полуфабрикатов. Причем установленные нормы нельзя перевыполнить. Выполнение их даже на 80 % считается успешной работой. Превышение норм означает, что она была установлена ошибочно.

Пример. Необходимо установить норму трудозатрат на выполнение определенной работы.

Проведем хронометраж выполнения этой работы пятью работниками:

-ый - 610 сек., 2-ой - 575 сек., 3-ий - 590 сек., 4-ый - 675 сек., 5-ый - 698 сек.

Согласно теории Тейлора, время обработки детали на станке складывается из 2-х слагаемых: подготовительно-заключительные работы и непосредственно работа на оборудовании.

Подготовительно-заключительные работы включают: затраты времени на наладку оборудования, установление съемных приспособлений, затраты на подачу заготовок к станку. Все это ручные операции, их продолжительность зависит от опыта и сноровки.

Второе слагаемое зависит:

скорости работы рабочего органа оборудования;

скорости подачи предметов труда;

качества применяемого съемного оборудования.

Т. е. при установлении норм трудозатрат необходимо учесть каждый из факторов.

Суммируем минимальную продолжительность подготовительно-заключительных работ второго рабочего (205 сек.) и продолжительность работы на станке третьего рабочего (305 сек) и получаем 510 сек.

Подобное нормирование в условиях системы осуществляется в отношении всех затрат, связанных с производством и реализацией продукции. В итоге рассчитывается стандартная (нормативная) себестоимость. Для ее расчета все затраты, связанных с изготовлением продукции, предварительно классифицируют по статьям расходов.

Алгоритм расчета стандартной себестоимости:

. Все операции, связанные с изготовлением продукции нумеруются.

. Определяется перечень сдельных и повременных работ, приходящихся на данное изделие.

. Расходы на повременные работы определяются умножением стандартного времени необходимо для выполнения операции на стандартную часовую ставку.

. стандартная стоимость материалов рассчитываются как произведение стандартной цены на стандартный расход (в качестве стандартной цены используются рыночные цены).

. Рассчитывается ставка распределения косвенных расходов.

Если на предприятии несколько цехов и их трудозатраты приблизительно одинаковые для всех выпускаемых изделий пользуются общей унифицированной ставкой распределения косвенных расходов. Если на предприятии сложная система, то используются цеховые ставки.

Методы включения косвенных расходов в себестоимость:

используют ставку распределения на каждый станок цеха;

используют ставки, установленные для цеха;

используют общую унифицированную ставку.

Самым точным является первый метод, но трудоемкий. Используется там, где требуется особая точность в расчетах.

В условиях системы стандарты рассчитываются не только для производственной себестоимости, но и для объема продаж, для коммерческих и административных расходов, т.е. для тех фактических расходов, которые влияют на доход предприятия.

Преимуществом системы является то, что при правильной ее постановке требуется меньший бухгалтерский штат, потому что в рамках этой системы учет ведется по принципу исключений. Чем стабильнее работает предприятие и чем более стандартизированы производственные процессы, тем менее трудоемким становится учет и калькулирование.

Если предприятие имеет массовое или крупносерийное производство, спецификация на все материалы для всех деталей используют сдельную оплату труда и стандартизацию всех производственных процессов, то в условиях системы «Стандарт-костс» бухгалтерская работа сводится к учету и выявлению незначительных отклонений от стандартов.

Предприятие, где производственные операции оплачиваются по сдельной форме, а все материалы отпускаются только по спецификациям, наиболее приспособлено для практического применения системы «Стандарт-костс».

При этом необходимость учета заработной платы основных производственных рабочих утрачивается, поскольку сама сдельная работа сама по себе уже стандартизирована.

Процедура учета затрат и калькулирования в этом случае сводится к записи отклонений от стандартных цен на поступившие материалы, к определению стоимости брака и сопоставлению действительных накладных расходов со стандартами.

Таким образом, учет «исторической» себестоимости на предприятиях со сложной и стандартизированной продукцией не может дать такого эффекта, который достигается при применении системы «Стандарт-костс».

Система учета себестоимости может влиять на повышение доходности предприятия по следующим направлениям:

. выявление устранимых потерь, снижающих прибыль предприятия (неблагоприятные отклонения);

. предоставление менеджерам точных данных о себестоимости производства, на основании которых отдел сбыта может планировать объем продаж и установление оптимальной цены;

. минимизация учетной работы связана с калькулированием.

Основные отличия нормативного метода учета затрат от системы «Стандарт-костс»

Вывод

. Оба метода учитывают затраты в пределах норм;

. оба метода предполагают учет полных затрат;

. в учете по методу «Стандарт-костс» расход сверх установленных норм относятся на виновных лиц или на результаты финансово-хозяйственной деятельности и не включаются в затраты на производство как в нормативном методе;

. в условиях «Стандарт-костс» изменения в текущем учете не предусматриваются, при нормативном это возможно;

. в отличие от «Стандарт-костс» традиционная система нормативного учета не сориентирована на процесс реализации, поэтому не позволяет обосновывать цены;

. при нормативном методе учета в объеме отклонений учтенных только5-10% отклонений, а неучтенных 90-95%.

Анализ себестоимости производится по показателям, не подтвержденным показателями данных бухгалтерского учета. Этот анализ носит характер последующего исторического обзора, т.е. он неоперативный.

Метод документации и доходов не позволяет оперативно и детально анализировать финансовые результаты. Для раскрытия причин и изменений в каком-либо интегрированном показателе необходимо знать причины изменения частных показателей. Это возможно в том случае, если документация прямо отвечает на вопрос о причинно-следственных связях и факторах, определяющих производственных затрат.

В настоящее время информационная база отечественного бухгалтерского учета не обеспечивает выполнение аналитических функций системы бухгалтерского учета.