Права налоговых органов по утверждению форм документов при исполнении обязанностей в сфере налогообложения.
После изменений, внесенных федеральными законами от 29.06.2004 №58-ФЗ и от 29.07.2004 №95-ФЗ, к компетенции Федеральной налоговой службы относится только издание актов технического характера, не являющихся нормативными актами. В частности, к компетенции Федеральной налоговой службы относится утверждение форм следующих документов: налоговых уведомлений (ст.52); требования об уплате налога (п.5 ст.69); заявлений о постановке на учет в налоговые органы (п.3 ст.31, п.1 ст.84); уведомлений о постановке на учет (п.2 ст.84); свидетельства о постановке на учет в налоговом органе (п.2 ст.84); свидетельства о постановке на учет инвестора по соглашению о разделе продукции (п.8 ст.34641); решения о проведении выездной налоговой проверки (ст.89); акта выездной налоговой проверки (п.3 ст.100); акта о нарушениях законодательства о налогах и сборах (ст.1011); справки о полученных физическими лицами доходах (п.3 ст.230); заявления о возврате удержанного налога (п.2 ст.312); сведений о транспортных средствах и их владельцах (п.5 ст.362) и др.
Кроме того, налоговые органы имеют право давать разъяснения по вопросам заполнения форм налоговых деклараций (п.1) п.1 ст.21 НК РФ).
. Права налоговых органов в сфере определения статуса лиц и характера их деятельности
Налоговые органы имеют право обратиться в суд, например, с требованием о взыскании недоимки, которая образовалась в результате наличия и влияния взаимозависимости лиц на цены реализации товаров (работ, услуг).
Кроме того, налоговые органы имеют право потребовать от физического лица, подлежащего государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя в соответствии с гражданским законодательством, соблюдения порядка уплаты налога, установленного для предпринимателей (Ошибка! Недопустимый объект гиперссылки. <javaScript:getbook(10003913%3cFONT%20color=maroon%3eст.11%20НК%20РФ%3c/FONT%3e%3c/A%3e).%20%3c/P%3e%3cB%3e%3cI%3e%3cP%3e3.%20Права%20налоговых%20органов%20в%20сфере%20исполнения%20налогоплательщиками,%20плательщиками%20сборов%20и%20налоговыми%20агентами%20обязанности%20по%20уплате%20налогов%20и%20сборов%20%3c/P%3e%3cP%3e%3c/B%3e%3c/I%3eНалоговые%20органы%20имеют%20право%20взыскивать%20в%20бесспорном%20порядке%20с%20организаций%20недоимки%20по%20налогам%20и%20сборам,%20а%20также%20суммы%20пеней%20в%20случае%20неисполнения%20обязанности%20по%20уплате%20налогов%20и%20сборов%20в%20добровольном%20порядке.%20Указанное%20право%20осуществляется%20путем%20принятия%20решения%20о%20взыскании,%20которое%20должно%20быть%20подписано%20руководителем%20или%20заместителем%20налогового%20органа.%3c/P%3e%3cP%20align=justify%3eВ%20случае%20невозможности%20бесспорного%20взыскания%20в%20денежном%20эквиваленте%20сумм%20налога,%20сбора%20или%20пеней%20с%20налогоплательщика,%20плательщика%20сбора%20или%20налогового%20агента%20налоговые%20органы%20вправе%20обратить%20взыскание%20указанных%20сумм%20за%20счет%20имущества%20указанных%20лиц%20в%20порядке,%20установленном %3cA%20href=> и 48 НК РФ <javaScript:getbook(100039479)> ).
. Права налоговых органов в сфере исполнения налогоплательщиками и плательщиками сборов обязанности по уплате налогов и сборов, а налоговыми агентами - обязанностей по удержанию и перечислению сумм налога
Налоговые органы имеют право взыскивать с организаций в бесспорном порядке, а с физических лиц - в судебном порядке недоимки по налогам и сборам, а также суммы пеней в случае неисполнения обязанности по уплате налогов и сборов в добровольном порядке. Указанное право осуществляется путем принятия решения о взыскании, которое должно быть подписано руководителем или заместителем налогового органа.
В случае невозможности бесспорного взыскания в денежном эквиваленте сумм налога, сбора или пеней с налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента налоговые органы вправе обратить взыскание указанных сумм за счет имущества указанных лиц в порядке, установленном ст.47 и 48 НК РФ.
При наличии у ликвидируемой организации сумм излишне уплаченных налогов, сборов, пеней или штрафов указанные суммы подлежат зачету в счет погашения задолженности ликвидируемой организации, т.е. налоговые органы получают преимущественное право удовлетворения задолженности по налогам и сборам перед другими кредиторами, не возвращая излишне уплаченные денежные средства в состав имущественной массы ликвидируемой организации, а производя зачет этих денежных средств «в обход» очереди остальных кредиторов (ст.49 НК РФ <javaScript:getbook(100039480)>).
В установленных случаях налоговые органы вправе изменять срок уплаты налога, сбора или пени (глава 9 НК РФ), а также применять способы обеспечения исполнения налоговой обязанности либо путем заключения договоров залога (ст.73 НК РФ <javaScript:getbook(100039504)> ) или поручительства (ст.74 НК РФ <javaScript:getbook(100039505)> ), либо путем принятия соответствующих решений: о приостановлении операций по счетам (ст.76 НК РФ <javaScript:getbook(100039507)> ), об аресте имущества налогоплательщика, налогового агента или плательщика сбора (ст.77 НК РФ <javaScript:getbook(100039508)>) или о взыскании пеней.
При обнаружении фактов излишней переплаты сумм налогов, сборов или пеней налоговые органы вправе направить налогоплательщику предложение о проведении совместной выверки уплаченных сумм. Кроме того, при наличии недоимки у налогоплательщика или плательщика сбора, налоговые органы имеют право самостоятельно без письменного заявления налогоплательщика произвести зачет излишне уплаченных сумм в счет имеющейся у лица недоимки.
. Права налоговых органов в сфере осуществления учета организаций и физических лиц
Налоговым органам при осуществлении учета организаций и предпринимателей предоставлено право определять: формы и порядок заполнения заявлений о постановке на учет; форму свидетельства о постановке на учет .
Особенности порядка постановки на учет иностранных организаций и крупнейших налогоплательщиков, а также порядок и условия присвоения, применения, изменения идентификационного номера налогоплательщика будут определяться Министерством финансов РФ. На основе полученных данных налоговые органы ведут Единый государственный реестр налогоплательщиков (п.8 ст.84 НК РФ).
Налоговые органы имеют право требовать от налогоплательщика (или его представителя) предоставления всех документов, предусмотренных Налоговым кодексом для предъявления в налоговые органы при постановке на учет.
Налоговые органы имеют право требовать от государственных органов, осуществляющих регистрацию места жительства физических лиц, актов гражданского состояния, учет и регистрацию недвижимого имущества и транспортных средств и сделок с ними, предоставления им соответствующих сведений в установленные Налоговым кодексом сроки (ст.85 НК РФ <javaScript:getbook(100039516)>).
. Права налоговых органов в сфере осуществления налогового контроля
Наиболее широкие права предоставлены налоговым органам в сфере осуществления налогового контроля ввиду того, что налоговый контроль является основной целью создания и деятельности налоговых органов. Полномочия налоговых органов осуществляются действиями должностных лиц этих органов. При этом ряд прав налоговых органов может осуществляться только путем принятия решения руководителем или заместителем налогового органа, например, право на проведение выездных налоговых проверок (реализуется на основании решения руководителя или заместителя), право выемки документов и предметов и т.д.
В сфере осуществления налогового контроля налоговые органы вправе (ст.31 <javaScript:getbook(100039374)> и глава 14 НК РФ <javaScript:getbook(100039353)>):
) вызывать на основании письменного уведомления в налоговые органы налогоплательщиков, плательщиков сборов или налоговых агентов для дачи пояснений в связи с уплатой (удержанием или перечислением) ими налогов либо в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением ими налогового законодательства;
) проводить налоговые проверки в порядке, установленном Налоговым кодексом;
) привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов, переводчиков и понятых;
) вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля;
) осматривать (обследовать) любые используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения независимо от места их нахождения производственные, складские, торговые и иные помещения и территории;
) проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика;
) определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у налоговых органов информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках:
в случае отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа на территорию (в помещение) налогоплательщика, или к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода или связанных с содержанием объектов налогообложения;
а также непредставления в течение более 2-х месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведших к невозможности исчислить налоги;
) производить выемку документов и предметов при проведении налоговых проверок (ст.94 НК РФ <javaScript:getbook(100039525)>) у налогоплательщика и налогового агента, свидетельствующих о налоговых правонарушениях в случаях, когда есть достаточные основания считать, что эти документы будут сокрыты, уничтожены, изменены или заменены;
) назначать экспертизу в случаях, когда требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле;
) требовать от налогоплательщика или налогового агента документы по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания или перечисления) налогов, а также пояснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов;
) требовать от банков документы, подтверждающие исполнение платежных поручений налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов и инкассовых поручений (распоряжений) налоговых органов о списании со счетов налогоплательщиков, плательщиков сборов или налоговых агентов сумм налогов и пеней;
) истребовать у лиц документы, относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика (встречная проверка): справки, документы и т.д. о деятельности налогоплательщика.
) создавать налоговые посты в порядке, установленном Налоговым кодексом.
Кроме указанных прав налоговые органы имеют и другие права, осуществляемые в ходе конкретных мероприятий налогового контроля, таких как выемка документов и предметов, инвентаризация имущества налогоплательщика и др.
. Права налоговых органов в сфере применения мер государственного принуждения и привлечения к ответственности
Налоговые органы имеют право требовать устранения выявленных нарушений налогового законодательства и привлекать лиц, совершивших налоговые правонарушения или нарушения налогового законодательства к ответственности, установленной Налоговым кодексом, либо за совершение административных правонарушений привлекать к административной ответственности (глава 15 КоАП РФ <javaScript:getbook(100039095)>). При осуществлении производства по делу о налоговом правонарушении или нарушении налогового законодательства налоговые органы также имеют ряд конкретных полномочий, например, право на рассмотрение материалов налоговой проверки в отсутствие налогоплательщика, если последний был извещен надлежащим образом (ст.101 <javaScript:getbook(100039532)> и ст.1011 НК РФ <javaScript:getbook(100039541)> ).
. Права налоговых органов в сфере защиты государственных интересов
Налоговые органы при исполнении поставленных перед ними задач вправе взаимодействовать с другими уполномоченными государственными органами и организациями. Так, в соответствии со ст.82 НК РФ <javaScript:getbook(100039513)> налоговые органы по соглашению с таможенными органами, органами государственных внебюджетных фондов, органами внутренних дел обмениваются имеющейся у них информацией о проводимых налоговых проверках, об имеющихся материалах о налоговых правонарушениях и другой информацией.
В случае обнаружения нарушений налогового законодательства налоговые органы вправе заявлять в соответствующие государственные органы ходатайства об аннулировании или о приостановлении действия выданных юридическим или физическим лицам лицензий на право осуществления отдельных видов деятельности.
Налоговые органы, защищающие интересы государства в сфере налогообложения, как правило, предъявляют в суды следующие виды требований:
. О взыскании сумм налогов, сборов и пеней
. Об обращении взыскания на имущество.
. О взыскании задолженности по налогам, сборам, пеням и штрафам, числящейся более 3-х месяцев за зависимыми (дочерними) обществами (предприятиями), с соответствующих основных (преобладающих, участвующих) обществ (товариществ, предприятий), когда на счетах последних в банках поступает выручка за реализуемые товары (работы, услуги) зависимых (дочерних) обществ (предприятий), а также в случае обратной ситуации - о взыскании с зависимых (дочерних) обществ (предприятий)
. О взыскании сумм налоговых санкций за нарушения налогового законодательства.
. О ликвидации или банкротстве организации любой организационно-правовой формы или прекращения деятельности физического лица в качестве индивидуального предпринимателя по основаниям и в порядке, установленном законодательством РФ
. О досрочном расторжении договора о налоговом кредите и договора об инвестиционном налоговом кредите
. Требования, вытекающие из заключенных налоговыми органами договоров залога или поручительства, например, иск о взыскании налога и пеней с поручителя (ст.74 НК РФ <javaScript:getbook(100039505)>), об обращении взыскания на заложенное имущество и др. Необходимо отметить, что Закон о налоговых органах содержит дополнительные полномочия налоговых органов, не предусмотренные Налоговым кодексом, не только в сфере судебной защиты государственных интересов.
Например, Закон о налоговых органах предоставляет налоговым органам право приостанавливать операции организаций и граждан по счетам в банках в случаях непредставления или отказа в представлении документов налоговым органам (п.6 ст.7 закона).
Налоговый кодекс предусматривает право налоговых органов приостанавливать операции по счетам в порядке, установленном Налоговым кодексом (ст.76 НК РФ <javaScript:getbook(100039507)> ), для обеспечения решения налоговых органов о взыскании налога и сбора, а также обязанности по своевременному предоставлению налоговых деклараций. В таких случаях необходимо руководствоваться нормами Налогового кодекса, т.к. именно Налоговый кодекс устанавливает права и обязанности налоговых органов (ст.1 НК РФ <javaScript:getbook(100039123)>).
1.2 Обязанности налоговых органов и их должностных лиц
Налоговые органы несут обязанности, установленные для них не только Налоговым кодексом, но и иными федеральными законами (п.2 ст.32 НК РФ <javaScript:getbook(100039375)>). При этом необходимо различать обязанности налоговых органов в целом и обязанности конкретных должностных лиц налоговых органов. Так, в силу своих должностных полномочий, наибольший объем обязанностей налогового органа исполняется руководителями и заместителями руководителей налоговых органов. Должностными лицами налоговых органов являются руководящие работники и специалисты налоговых органов, которым в зависимости от занимаемой должности, квалификации и стажа работы в соответствии с действующим законодательством присвоены классные чины. Надлежащее исполнение должностными лицами налоговых органов своих обязанностей является одной из гарантий обеспечения прав налогоплательщиков (п.2 ст.21 <javaScript:getbook(100039363)>).
Основной обязанностью должностных лиц налоговых органов является осуществление в пределах своей компетенции прав и обязанностей налоговых органов в порядке, установленном Налоговым кодексом и иными нормативными актами. Впервые должностным лицам налоговых органов предписана обязанность корректного и внимательного отношения к налогоплательщикам, их представителям и другим участникам отношений, соблюдения их прав на честь и достоинство, которые в случае причинения морального вреда защищаются в порядке гражданского законодательства.
В статье 32 НК РФ <javaScript:getbook(100039375)> установлены основные обязанности налоговых органов:
) соблюдать налоговое законодательство;
) осуществлять контроль за соблюдением налогового законодательства, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов. Налоговые органы в настоящее время осуществляют контроль в том числе и за соблюдением нормативных актов, принятых до вступления в силу первой части НК РФ, которые продолжают действовать до введения в действие глав второй части НК РФ, регулирующих порядок уплаты конкретных налогов, например, закона РФ «О налогах на имущество физических лиц»;
) вести в установленном порядке (ст.83-86 НК РФ <javaScript:getbook(100039514,100039515,100039516,100039517)>) учет налогоплательщиков;
) бесплатно информировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также предоставлять формы налоговой отчетности и разъяснять порядок их заполнения;
) осуществлять возврат или зачет излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов, сборов, пеней и штрафов в порядке, установленном Налоговым кодексом РФ (ст.78, 79 НК РФ <javaScript:getbook(100039509,100039510)>);
) соблюдать налоговую тайну <javaScript:getglossary(2066)> (ст.102 НК РФ <javaScript:getbook(100039533)>), т.е. устанавливать специальный режим защиты сведений, полученных должностными лицами налоговых органов от налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента, в силу исполняемых ими должностных обязанностей;
) направлять налогоплательщику или налоговому агенту копии актов налоговых проверок, копии решений налогового органа, а также в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом налоговое уведомление <javaScript:getglossary(2147)> и требование об уплате налога <javaScript:getglossary(2134)>;
) при выявлении обстоятельств, свидетельствующих о наличии признаков налоговых преступлений в 10-дневный срок со дня выявления направить материалы в органы внутренних дел для решения вопроса о возбуждении уголовного дела.
При осуществлении своей деятельности и совершении конкретных действий в отношении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента налоговые органы несут и другие обязанности, установленные налоговым законодательством, например, налоговый орган обязан сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известным ему факте излишней уплаты налога не позднее 1 месяца со дня обнаружения такого факта (ст.78 НК РФ <javaScript:getbook(100039509)> ); налоговый орган не вправе отказать в принятии декларации и обязан по просьбе налогоплательщика проставить отметку на копии налоговой декларации о принятии и дату её представления (ст.80 НК РФ <javaScript:getbook(100039511)> ); налоговый орган обязан осуществить постановку налогоплательщика на учет в течение 5 дней со дня получения информации или подачи им всех необходимых документов (по месту нахождения обособленного подразделения) и в тот же срок выдать соответствующее свидетельство или уведомление (ст.84 НК РФ <javaScript:getbook(100039515)>) и т.д.
1.3 Ответственность налоговых органов
Ответственность является неотъемлемой частью правового статуса любого субъекта права, в том числе налоговых органов и их должностных лиц, которые несут юридическую ответственность в случае нарушения прав и законных интересов граждан и юридических лиц в процессе осуществления своей деятельности.
В случае неисполнения или ненадлежащего исполнения налоговым органом своих обязанностей, его действия или бездействие могут быть обжалованы в судебном порядке, а в некоторых случаях налоговый орган может быть понужден судом к совершению определенных действий в пользу налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента или других лиц. За невыполнение или ненадлежащее выполнение должностными лицами налоговых органов своих обязанностей они привлекаются к дисциплинарной, материальной или уголовной ответственности в соответствии с действующим законодательством.
Налоговые органы несут ответственность за убытки, причиненные налогоплательщикам в результате своих неправомерных действий (решений) или бездействий, а равно неправомерных действий (решений) или бездействия должностных лиц и других работников налоговых органов при исполнении ими своих служебных обязанностей. Убытки, причиненные неправомерными действиями налоговых органов или их должностных лиц при проведении налогового контроля возмещаются в полном объеме, включая упущенную выгоду (неполученный доход) (п.1 ст.35 <javaScript:getbook(100039378)> и ст.103 НК РФ <javaScript:getbook(100039534)>). Возмещение убытков осуществляется за счет федерального бюджета.
Глава 2. Налогоплательщики и плательщики сборов
.1 Понятие и признаки налогоплательщика и плательщика сбора
В силу публичного характера налоговых правоотношений, понятие налогоплательщика и плательщика сбора всегда дается через категорию основной публичной обязанности налогоплательщика и плательщика сбора - обязанности по уплате налога или сбора.
В соответствии со статьей 19 НК РФ <javaScript:getbook(100039360)> налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы.
Исходя из основных принципов налогообложения, можно выделить следующие основные признаки налогоплательщика:
налогоплательщик не может распорядиться своими правами в сфере налогообложения по своему усмотрению и передать их другому лицу, например, по гражданско-правовому договору;
налогоплательщики исполняют свою обязанность по уплате налога государству или муниципальным образованиям путем уплаты налогов в бюджеты или государственные внебюджетные фонды, и соответственно только государство в лице своих уполномоченных органов или муниципальные образования имеют право требовать от налогоплательщика исполнения своих обязанностей и обеспечивать их исполнение принудительным образом;
налогоплательщики - организации и физические лица - уплачивают налоги из средств, находящихся у них на праве собственности, праве хозяйственного ведения или праве оперативного управления, т.е. уплата налога должна сокращать имущественный комплекс самого налогоплательщика.
До Налогового кодекса налоговое законодательство не содержало определения плательщика сбора. Своеобразие статуса плательщика сбора как субъекта налоговых правоотношений обуславливается тем, что формально юридически плательщиками сборов по налоговому законодательству признаются лишь те лица, на которых возлагается обязанность по уплате сборов, включенных в систему налогов и сборов.
Организации и физические лица как налогоплательщики и плательщики сборов
Всех налогоплательщиков можно разделить на две большие группы: организации и физические лица.
2.2 Организации
Организации как коллективные субъекты права представляют собой особые образования, обладающие рядом специфических признаков. В соответствии со статьей 48 ГК РФ <javaScript:getbook(100036006)> юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде. Юридические лица должны иметь самостоятельный баланс или смету.
Государственная регистрация юридического лица осуществляется по месту нахождения указанного учредителями в заявлении о государственной регистрации постоянно действующего исполнительного органа, а в случае отсутствия такого исполнительного органа - по месту нахождения иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности. Наименование, указание на организационно-правовую форму и другие индивидуальные признаки юридического лица вносятся в Единый государственный реестр юридических лиц и в Единый государственный реестр налогоплательщиков.
Следует отметить, что, ограничивая понятие российской организации как налогоплательщика, рамками юридического лица, Налоговый кодекс не учитывает, что органы государственной власти или местного самоуправления могут и не иметь статуса юридического лица, фактически являясь налогоплательщиками.
Для формирования специального правового статуса юридического лица при уплате конкретного налога важное значение имеют следующие характеристики юридического лица: организационно-правовая форма; наличие бюджетного финансирования организации; численность работающих; виды хозяйственной деятельности; наличие филиалов и представительств; участие в других юридических лицах; осуществление деятельности на территории нескольких субъектов РФ; осуществление внешнеторговой деятельности и др.
2.3 Иностранные организации
Для иностранных организаций как налогоплательщиков существенное значение имеет определение налогового резидентства иностранной организации. Налоговое резидентство представляет собой установление в целях налогообложения специальных условий, связанных с местопребыванием организации (или физического лица) на территории России.
В мировой практике налоговое резидентство для юридических лиц обычно устанавливается в зависимости от:
) факта государственной регистрации юридического лица или его юридического адреса на территории государства;
) места осуществления головного или текущего управления деятельностью организации;
) места осуществления основного объема деятельности юридического лица на территории того или иного государства.
В Российской Федерации для целей налогообложения под иностранными организациями понимаются:
1.Иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств;
2.Международные организации;
.Филиалы и представительства указанных выше иностранных юридических лиц и международных организаций, созданные на территории Российской Федерации.
2.4 Физические лица
налоговый плательщик сбор право
В настоящее время физические лица становятся всё более активными участниками налоговых правоотношений. Это объясняется не только налоговой политикой государства, которое стремится сократить бремя налогообложения организаций, но и тем, что в результате развития гражданского оборота в собственности физических лиц - налогоплательщиков сосредотачивается значительная часть движимого и недвижимого имущества, а налоговые поступления от физических лиц начинают составлять значительную часть доходов местных и региональных бюджетов.
Статья 57 Конституции РФ предусматривает обязанность каждого платить законно установленные налоги и сборы, т.е. публичная обязанность уплаты налогов возникает независимо от возраста физического лица, она возникает в зависимости от наличия обстоятельств, предусмотренных налоговым законодательством (ст.44 НК РФ <javaScript:getbook(100039475)>). Таким образом, государство устанавливает, что каждое физическое лицо способно иметь права и публичные обязанности в сфере налогообложения, а при наличии определенных юридических фактов у такого лица возникают конкретные субъективные права и обязанности по уплате конкретных налогов.
Наиболее проблемной составляющей налоговой правосубъектности физического лица является определение его налоговой дееспособности, т.е. способности физического лица своими действиями осуществлять свои права и обязанности в сфере налогообложения. Очевидно, что несовершеннолетние, недееспособные или ограниченно дееспособные граждане не в состоянии в силу своего возраста или физического состояния исполнять возложенные на них государством публичные обязанности по уплате налогов. Для таких случаев налоговое законодательство должно предусмотреть порядок исполнения обязанности по уплате налогов их законными представителями.
Налоговый кодекс предусматривает право налогоплательщиков участвовать в налоговых отношениях через своих законных или уполномоченных представителей. Однако законное налоговое представительство не решает полностью проблем налоговой дееспособности физических лиц в силу отсутствия у законных представителей возложенной на них актом налогового законодательства обязанности по уплате налогов и сборов, за исключением отдельных случаев.
Существенным признаком правового статуса физического лица как налогоплательщика является налоговое резидентство, которое в мировой практике обычно устанавливается как совокупность различных критериев:
места постоянного жительства;
места расположения недвижимости, принадлежащей физическому лицу;
места обычного пребывания;
гражданства (двойное и др.)
Существенное значение для исполнения обязанностей по уплате конкретных налогов и сборов имеет приобретение физическим лицом статуса индивидуального предпринимателя. Индивидуальными предпринимателями в целях налогообложения признаются:
) физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица,
) частные нотариусы;
) адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты (Физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без регистрации в нарушение требований гражданского законодательства не вправе ссылаться на то, что они не являются предпринимателями, и должны исполнять обязанность по уплате налогов и сборов в порядке, установленном для индивидуальных предпринимателей (ст.11 НК РФ <javaScript:getbook(100039133)>). Это означает, что указанные лица также должны исполнять свои обязанности по уплате налогов и сборов в порядке и в сроки, предусмотренные налоговым законодательством для индивидуальных предпринимателей.
2.5 Права и обязанности налогоплательщика и плательщика сбора
.5.1 Права
Права налогоплательщика и плательщика сбора в сфере информации об установлении, введении и уплате налогов:
) право получения по месту своего учета от налоговых органов бесплатной информации (в том числе в письменной форме):
о действующих налогах и сборах,
о законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах,
о порядке исчисления и уплаты налогов и сборов,
о правах и обязанностях налогоплательщиков,
о полномочиях налоговых органов и их должностных лиц.
) право получения от Министерства финансов РФ письменные разъяснения по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, от финансовых органов в субъектах Российской Федерации и органов местного самоуправления - по вопросам применения соответственно законодательства субъектов Российской Федерации о налогах и сборах и нормативных правовых актов органов местного самоуправления о местных налогах и сборах.
Выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений по вопросам применения налогового законодательства, которые даны должностными лицами финансового органа в пределах их компетенции, является в соответствии со ст. 111 НК РФ обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В случае получения налогоплательщиком неверных разъяснений налогового органа, повлекших для налогоплательщика наступление вредных последствий, налогоплательщик имеет право на возмещение ущерба. Отказ финансовых органов в представлении разъяснений также может быть обжалован в административном или судебном порядке.
) право требования от налоговых, таможенных и других органов соблюдения налоговой тайны (ст.102 НК РФ <javaScript:getbook(100039533)>), которая предусматривает специальный режим доступа к представляемым налогоплательщиком в налоговые, таможенные органы и органы внебюджетных фондов сведениям.
Права налогоплательщика и плательщика сбора в сфере исполнения обязанности по уплате налога или сбора:
) право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном налоговым законодательством.
) право на досрочное исполнение обязанности по уплате налога или сбора (ст.45 НК РФ <javaScript:getbook(100039476)>);
) право на уплату только тех налогов, у которых законодательно установлены все элементы налогообложения (ст.3, ст.12, ст.17 НК РФ <javaScript:getbook(100039125,100039356)> );
) право получать отсрочку, рассрочку, налоговый кредит или инвестиционный налоговый кредит в порядке и на условиях, установленных Налоговым Кодексом РФ. Изменение срока исполнения обязанности по уплате налога или сбора устанавливается исключительно главой 9 НК РФ <javaScript:getbook(100033950)>.
) право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов (ст.78, ст.79 НК РФ <javaScript:getbook(100039509,100039510)> ).
) право представлять свои интересы в налоговых правоотношениях лично либо через своего представителя (глава 14 НК РФ <javaScript:getbook(100033948%3cFONT%20color=maroon%3eглава%204%20НК%20РФ%3c/FONT%3e%3c/A%3e%20).%3c/P%3e%3cB%3e%3cI%3e%3cP%20align=justify%3e%3c/P%3e%3cP%20align=justify%3eПрава%20налогоплательщика%20и%20плательщика%20сбора%20в%20сфере%20налогового%20контроля:%3c/P%3e%3c/I%3e%3cP%20align=justify%3e1)%3c/B%3e%20требовать%20от%20должностных%20лиц%20уполномоченных%20органов%20проведения%20налоговых%20проверок%20с%20периодичностью%20и%20в%20порядке,%20установленном%20НК%20РФ;%3c/P%3e%3cB%3e%3cP%20align=justify%3e2)%20%3c/B%3eне%20выполнять%20неправомерные%20акты%20и%20требования%20налоговых%20органов%20и%20их%20должностных%20лиц,%20не%20соответствующие%20налоговому%20законодательству;%3c/P%3e%3cB%3e%3cP%20align=justify%3e3) %3c/B%3eприсутствовать%20при%20проведении%20мероприятий%20налогового%20контроля%20налоговыми%20и%20таможенными%20органами%20в%20ходе%20выездных%20налоговых%20проверок.%20Налогоплательщик%20и%20плательщик%20сборов%20имеют%20целый%20комплекс%20прав%20при%20осуществлении%20контрольных%20мероприятий%20(%3cA%20href=> ): право участия в проведении осмотра документов и предметов (ст.92 НК РФ <javaScript:getbook(100039523)> ), выемки документов и предметов (ст.94 НК РФ <javaScript:getbook(100039525)> ), права при производстве экспертизы (заявить отвод эксперту, просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц, ставить дополнительные вопросы и др. - (ст.100 НК РФ, ст.101 НК РФ <javaScript:getbook(100039527%3cFONT%20color=maroon%3eст.95%20НК%20РФ%3c/FONT%3e%3c/A%3e%20)%20и%20другие%20права;%20%3c/P%3e%3cB%3e%3cP%20align=justify%3e4) %3c/B%3eполучать%20копии%20акта%20налоговой%20проверки%20и%20решений%20налоговых%20органов,%20а%20также%20налоговые%20уведомления%20и%20требования%20об%20уплате%20налога;%3c/P%3e%3cB%3e%3cP%3e5) %3c/B%3e%20представлять%20налоговым%20органам%20и%20их%20должностным%20лицам%20пояснения%20по%20исчислению%20и%20уплате%20налогов,%20а%20также%20по%20актам%20проведенных%20налоговых%20проверок.%20Налогоплательщик%20имеет%20право%20отказаться%20подписать%20акт%20проверки%20и%20представить%20в%20налоговый%20орган%20возражения%20по%20акту%20проверки,%20которые%20в%20обязательном%20порядке%20рассматриваются%20должностным%20лицом%20налогового%20органа%20с%20извещением%20налогоплательщика%20о%20месте%20и%20времени%20рассмотрения%20его%20возражений%20(%3cA%20href=>)
Права налогоплательщика и плательщика сбора в сфере привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений:
) требовать соблюдения установленного порядка привлечения к ответственности за нарушения налогового законодательства при наличии вины лица в совершении налогового правонарушения. При этом вина налогоплательщика доказывается налоговым органом и все сомнения в виновности лица толкуются в пользу налогоплательщика (ст.108 НК РФ <javaScript:getbook(100039567)>);
) право на учет обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика (ст.112 НК РФ <javaScript:getbook(100039571)>);
) право представлять в налоговый орган доказательства, подтверждающие наличие обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения (ст.111 НК РФ <javaScript:getbook(100039570)>).
Права налогоплательщика и плательщика сбора в сфере защиты своих прав:
) право требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения налогового законодательства при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков или плательщиков сборов;
) право обжаловать в установленном порядке решения налоговых органов и действия (бездействие) их должностных лиц;
) право требовать в установленном порядке возмещения в полном объеме убытков, причиненных незаконными решениями налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц (ст.16 ГК РФ, ст.35 НК РФ <javaScript:getbook(100039355,100039378)> ). При этом необходимо учитывать, что действия или решения должны быть незаконными (правомерный вред не возмещается) и между наступившими негативными последствиями (ущербом) должна быть причинно-следственная связь.
Права налогоплательщиков, уплачивающих налоги в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, кроме прав, предусмотренных Налоговым кодексом РФ, определяются также Таможенным кодексом РФ.
Плательщики сборов имеют те же права, что и налогоплательщики, за исключением случаев, когда Налоговый кодекс не распространяет действие своих норм на правоотношения по уплате сборов.
Кроме того, налогоплательщики и плательщики сборов имеют другие права, установленные законодательными актами, регулирующими порядок уплаты конкретных налогов и сборов (п.2 ст.21 НК РФ <javaScript:getbook(100039362)>).
2.5.2 Обязанности
В настоящее время обязанности налогоплательщиков и плательщиков сборов устанавливаются Налоговым кодексом и актами налогового законодательства (п.9) п.1ст.23 НК РФ <javaScript:getbook(100039364)>).
Как уже было отмечено выше, основной публичной обязанностью налогоплательщика и плательщика сбора является обязанность по уплате надлежаще исчисленных сумм налога или сбора в установленные налоговым законодательством сроки. Иные обязанности налогоплательщика лишь обеспечивают исполнение основной обязанности. Большинство обязанностей налогоплательщика и плательщика сбора обеспечено мерами ответственности. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных обязанностей налогоплательщик или плательщик сборов несут ответственность не только в соответствии с налоговым законодательством, но и в соответствии с законодательством, регулирующим, административную или уголовную ответственность.
Обязанности налогоплательщика:
) вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена налоговым законодательством.
) представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена налоговым законодательством, а также бухгалтерскую отчетность.
) в течение 4 лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы (для организаций - также и произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги.
) встать на учет в налоговых органах, если такая обязанность предусмотрена НК РФ.
) представлять налоговым и другим уполномоченным органам, должностным лицам этих органов в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом, необходимую информацию и документы.
Организации и индивидуальные предприниматели обязаны сообщать в налоговый орган по месту нахождения организации или месту жительства индивидуального предпринимателя:
а) об открытии или закрытии счетов - в десятидневный срок;
б) обо всех случаях участия в российских и иностранных организациях - в срок не позднее одного месяца со дня начала такого участия, при этом налоговое законодательство не устанавливает, что подразумевается под началом такого участия;
в) обо всех обособленных подразделениях, созданных на территории Российской Федерации - в срок не позднее одного месяца со дня их создания, реорганизации или ликвидации.
г) о реорганизации - в срок не позднее 3 дней со дня принятия такого решения.
За нарушение порядка и сроков (в том числе и тех, которые указаны выше) предоставления сведений установлена ответственность ст. 118, 126, 132 НК РФ <javaScript:getbook(100039577,100039585)>.
) выполнять законные требования налогового органа, об устранении выявленных нарушений налогового законодательства, а также не препятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов при исполнении ими своих служебных обязанностей.
Плательщики сборов обязаны уплачивать законно установленные сборы, а также нести иные обязанности, установленные законодательством о налогах и сборах.
Обязанности налогоплательщиков, уплачивающих налоги в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, устанавливаются также таможенным законодательством.
Заключение
Основными субъектами налоговых отношений являются налоговые органы (Федеральная налоговая служба и ее территориальные подразделения) налогоплательщики и плательщики сборов (организации и физические лица).
Основной задачей налоговых органов является осуществление налогового контроля за налогоплательщиками. Для реализации этой задачи налоговые органы наделены определенными правами, позволяющими им осуществлять контроль за правильностью и своевременностью уплаты налогов.
Основной обязанностью налогоплательщиков является своевременная и полная уплата соответствующих налогов и сборов. Плательщики сборов обязаны уплачивать законно установленные сборы, а также нести иные обязанности, установленные законодательством о налогах и сборах.
Наряду с правами у вышеуказанных субъектов налоговых отношений существуют соответствующие права. А также за невыполнение своих прямых обязанностей вышеуказанные субъекты несут ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В налоговом праве присутствует большая группа обязанных лиц, несущих те или обязанности в сфере налогообложения. По отношению к главным субъектам налоговых отношений - налоговым органам и налогоплательщикам - они являются как бы "третьими" лицами, которые способствуют или обеспечивают надлежащее исполнение обязанностей и реализацию прав налогоплательщиков и уполномоченных органов, поэтому по отношению к ним применимо понятие "лица, способствующие уплате налога". Налоговые обязанности лиц, способствующих уплате налога, возникают в связи с возможностью удержать налоги с выплачиваемых доходов, получением сумм налогов, владением информацией, необходимой для исчисления и уплаты налогов, и т. д.
Наиболее значимыми из лиц, способствующих уплате налога, являются банки и иные кредитные организации. Исполняя поручение клиента на перечисление налогов в бюджет или во внебюджетный фонд, банк выступает одновременно как сторона по договору банковского счета и как участник налоговых отношений посредник - проводник между налогоплательщиком и бюджетом. Именно в рамках отношений банк - государство первый выступает в качестве субъекта налогового права и необходимого звена в цепочке налогового производства.
В связи с их участием в налоговых отношениях законодательство устанавливает многочисленные обязанности банков и иных кредитных организаций.
Главной обязанностью банков и иных кредитных организаций является своевременное исполнение поручений налогоплательщиков на перечисление налогов в бюджет или внебюджетный фонд. Плата за обслуживание юридических и физических лиц по таким операциям не взимается. Очередность исполнения платежных поручений налогоплательщиков устанавливается в соответствии со ст. 855 Гражданского кодекса РФ. Использование не перечисленных сумм налогов в качестве кредитных ресурсов запрещено.
В том случае, когда налог не поступил в бюджет в результате нарушений, допущенных банком, обслуживающим налогоплательщика (в частности, вследствие неисполнения или несвоевременного исполнения платежного поручения налогоплательщика), ответственность за задержку перечисления налога несет банк.
Список литературы
1.Гражданский кодекс РФ
2.Налоговый кодекс РФ
.Указ Президента РФ от 23 мая 1994 г. N 1006 "Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и иных обязательных платежей"
.Указ Президента РФ от 18 августа 1996 г. N 1212 "О мерах по повышению собираемости налогов и других обязательных платежей и упорядочению наличного и безналичного денежного обращения"
5.Балакирева, М. И. Представительство в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах <http://www.law.edu.ru/script/matredirect.asp?matID=150763> / М. И. Балакирева // Налоговый вестник. - 2000. - № 2. - С. 71 - 73
.Брызгалин, А. В.Налоги и налоговое право / А. В. Брызгалин. - М.: Аналитика-пресс, 1997
.Брызгалин, А. В. Структура (элементы) налога : новое содержание в условиях Налогового кодекса <http://www.law.edu.ru/script/matredirect.asp?matID=152007> / А. В. Брызгалин //Налоговый вестник. - 2000. - № 4. - С. 19 - 23
.Брызгалин, А. В., Берник, В. Р., Головкин, А. Н. Судебная практика по налоговым и финансовым спорам, 2003 год <http://www.law.edu.ru/script/matredirect.asp?matID=1153950> : Ежегодное аналитическое издание группы компаний «Налоги и финансовое право» / А. В. Брызгалин, В. Р. Берник, А. Н. Головкин. - М. : Налоги и финансовое право, 2004. - 224 с .
.Винницкий, Д. В. Налоговая правосубъектность организации <http://www.law.edu.ru/script/matredirect.asp?matID=165411> / Д. В. Винницкий //Журнал российского права. - 2001. - № 10. - С. 43
.Винницкий , Д. В. Субъекты налогового права <http://www.law.edu.ru/script/matredirect.asp?matID=97295> / Д. В. Винницкий . - М. : Норма, 2000. - 192 с.
.Витрянский, В. В., Герасименко, С. А. Налоговые органы, налогоплательщик и Гражданский кодекс / В. В. Витрянский, С. А. Герасименко. - М. : Международный центр финансово- экономического развития, 1995. - 144 с.
.Гаджиев, Г. А., Пепеляев, С. Г. Предприниматель - Налогоплательщик - Государство: Правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации : Учебное пособие <http://www.law.edu.ru/script/matredirect.asp?matID=83338> / Г. А. Гаджиев, С. Г. Пепеляев. - М. : ФБК-ПРЕСС, 1998. - 592 с.
.Голомазова, Л.А. Участие третьих лиц в налоговых отношениях / Л. А. Голомазова // Бухгалтерский учет. - 2002. - № 17.
.Денисаев, М. А. Налоговая правосубъектность иностранного юридического лица <http://www.law.edu.ru/script/matredirect.asp?matID=180420> / М. А. Денисаев // Финансовое право. - 2003. - № 1. - С. 21 - 26
.Журавлева, О. О. Соотношение объекта, субъекта и предмета налога <http://www.law.edu.ru/script/matredirect.asp?matID=164598> / О. О. Журавлева //Финансовое право. - 2001. - № 1 . - с. 7 - 12
.Заяц, Н. Е. Теория налогов : Учебник <http://www.law.edu.ru/script/matredirect.asp?matID=131552> / Н. Е. Заяц. - Минск : БГЭУ, 2002 - 220 с.
.Злобин, Н. Н. Особенности правового статуса налоговых агентов <http://www.law.edu.ru/script/matredirect.asp?matID=182968> / Н. Н. Злобин // Финансовое право. - 2003. - № 3. - С. 46 - 49
.Карасева, М. В. С какого возраста гражданин может быть субъектом налогового правоотношения? / М. В. Карасева // Российская юстиция. - 1996. - № 6. - С. 42
.Карасева, М. Налоговое законодательство и правосубъектность физического лица / М. Карасева //Хозяйство и право. - 1996. - №7. - С. 97
.Комягин, Д. Л., Нарежный, В .В. Понятие «обособленное подразделение» организации в налоговых и бюджетных правоотношениях <http://www.law.edu.ru/script/matredirect.asp?matID=151513> / Д. Л. Комягин, В. В. Нарежный // Финансы. - 2000. - № 3. - С. 15 - 17
.Конов, О. Ю. Институт постоянного представительства в налоговом праве : Учебное пособие <http://www.law.edu.ru/script/matredirect.asp?matID=120722> / О. Ю. Конов ; Под ред. С. Г. Пепеляева ; Академический правовой университет . - М. : МЗ Пресс, 2002. - 152 с.
.Костальгин, Д. С. Налоговый агент как самостоятельный субъект налоговых правоотношений <http://www.law.edu.ru/script/matredirect.asp?matID=1148095> / Д. С. Костальгин // Ваш налоговый адвокат. - 2004. - № 1 (27). - С. 30 - 38
.Кустова, М. В., Ногина, О. А., Шевелева, Н. А. Налоговое право России. Общая часть : Учебник <http://www.law.edu.ru/script/matredirect.asp?matID=105913> / М. В. Кустова, О. А. Ногина, Н. А. Шевелева ; Отв. ред. и рук. авт. кол. Н. А. Шевелева ; Санкт- Петербургский государственный университет, Юридический факультет. - М. : Юристъ, 2001. - 490 с.
.Кучеров, И. И. Налоговое право России : Курс лекций <http://www.law.edu.ru/script/matredirect.asp?matID=99156> / И. И. Кучеров. - М. : ЮрИинфоР, 2001.
.Кучерявенко, Н. П. Налоговое право : Учебник / Н. П. Кучерявенко. - Харьков, Легас, 2001. - 584 с.
.Налоговое право : Учебник <http://www.law.edu.ru/script/matredirect.asp?matID=130663> / Авт. кол.: С. Г. Пепеляев, Р. И. Ахметшин, С. В. Жестков и др. ; Отв. ред. С. Г. Пепеляев. - М.: Юристъ, 2003. - 591 с.
.Морозов, А. С.Правовой статус налогового агента <http://www.law.edu.ru/script/matredirect.asp?matID=154423> / А. С. Морозов // Законодательство. - 2000. - № 7. - С. 44 - 48
.Орлова, Н. А. Организация и её обособленное подразделение / Н. А. Орлова // Главбух. - 2000. - № 4. - С. 73
.Панина, Л. А. Субъекты налогообложения : дети, граждане недееспособные и ограниченно дееспособные и их представители <http://www.law.edu.ru/script/matredirect.asp?matID=161294> / Л. А. Панина // Налоговый вестник. - 2001. - № 4. - С. 150 - 155
.Пепеляев, С. Г. Законы о налогах : элементы структуры <http://www.law.edu.ru/script/matredirect.asp?matID=1144959> / С. Г. Пепеляев. - М. : СВЕА, 1995. - 64 с.
.Сергиенко, Р. А. Налоговая правосубъектность организации <http://www.law.edu.ru/script/matredirect.asp?matID=173751> / Р. А. Сергиенко // Финансовое право. - 2002. - № 2. - С. 33 - 38
.Смирнов, А. В., Смирнова, О. А. Представительство в налоговых отношениях / А. В. Смирнов, О. А. Смирнова // Российский налоговый курьер. - 1999. - № 7.
.Тернова, Л. Стороны налогового правоотношения в свете проекта Налогового кодекса Российской Федерации <http://www.law.edu.ru/script/matredirect.asp?matID=142690> / Л. Тернова // Хозяйство и право - 1997. - №12. - С. 51 - 60
.Финансовое право Российской Федерации : Учебник <http://www.law.edu.ru/script/matredirect.asp?matID=1154763> / Авт. кол. : П. Н. Бирюков, А. В. Брызгалин, Е. Ю. Грачева и др. ; Отв. ред. М. В. Карасева. -учеб. изд. -М. : Юристъ, 2004. - 574 с.
.Финансовое право : Учебник <http://www.law.edu.ru/script/matredirect.asp?matID=134088> /Авт. колл. : О. Н. Горбунова, Ю. А. Крохина, Е. Г. Писарева и др. ; Отв. ред. Н. И. Химичева. -3-е изд., перераб. и доп., учеб. -М. : Юристъ, 2003. - 750 с.
.Шарова, С. В. Налоговые правоотношения через представителя / С. В. Шарова //Российский налоговый курьер. - 2003. - № 21.
.Худяков, А. И., Бродский, М. Н., Бродский, Г. М. Основы налогообложения : Учебное пособие / А. П. Худяков, М. Н. Бродский, Г. М. Бродский . - СПб : Изд-во Европейский Дом, 2002. - 432 с.