Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. N 119н (далее - Методические указания N 119н).
Для данной отрасли специальных нормативных актов и разъяснений не разработано. Есть только два письма от 30.06.2008 N 03-03-06/4/44, от 29.04.2008 N 03-11-04/2/78, в которых разъясняется возможность списания материалов без отражения в балансе их стоимости. Тем не менее, такой вариант не исключает необходимости оформлять первичные документы, на основании которых стоимость приобретенных МПЗ уменьшает целевое финансирование. Учитывая, что материалы не приходуются на счет 10, приходный ордер по форме N М-4 составлять было бы нелогично. В рассматриваемой ситуации организации следует оформлять акт о расходе материалов, содержащий все необходимые реквизиты согласно п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Форма и периодичность составления такого акта (например, ежемесячно) должны быть предусмотрены в учетной политике.
Специфика деятельности предприятий ЖКХ такова, что выполнение большинства работ требует применения средств индивидуальной защиты (СИЗ). В зависимости от срока использования специальной одежды, обуви в ООО «Краском» предусмотрено два способа отнесения на себестоимость: единовременное списание в момент передачи в производство и погашение стоимости линейным способом на протяжении всего срока полезного использования.
Учет инвентаря (манометры, огнетушители, резаки пропановые, наборы ключей и др.) производится по следующей схеме: при вводе в эксплуатацию списывается только сумма, материалы числятся в количественном учете, потом уже по прошествии времени составляется акт о негодности инвентаря и списание происходит в количественном учете.
В организационной структуре ООО «Краском» присутствует автотранспортный цех. Достаточно интересно производится сбор затрат в отношении этого участка проведения работ.
Так как на предприятии имеется значительное количество автотранспортных средств, то для принятия управленческих решений и контроля уровня затрат учет по транспорту ведется в системе РАРУС. Все затраты аккумулируются в разрезе каждого транспортного средства и затем по закрытии месяца административным отделом переносятся в систему 1С. Основной статьей затрат в данном направлении выступают материальные затраты, а именно ГСМ.
Рассмотрим организацию учета материально-производственных запасов на этом участке.
Под ГСМ понимаются бензин, дизельное топливо, керосин, дизельное и автотракторное масла, сжатый и сжиженный газ, применяемые в качестве моторного топлива, а также другие технические и специальные жидкости, используемые при эксплуатации транспортных средств.
Горюче-смазочные материалы учитываются на счете 10 "Материалы", субсчет "Топливо". На этом субсчете отражаются наличие и движение нефтепродуктов (нефть, дизельное топливо, керосин, бензин и др.) и смазочных материалов, предназначенных для эксплуатации транспортных средств. При использовании талонов на нефтепродукты учет их ведется также на субсчете "Топливо" счета 10.
ГСМ приобретаются подотчетными лицами - водителями организации. Водителям выдаются из кассы наличные денежные средства под отчет для приобретения бензина (дизельного топлива).
В бухгалтерском учете операции по выдаче наличных денежных средств под отчет для закупки ГСМ отражаются записью: Дебет 71 "Расчеты с подотчетными лицами", Кредит 50 "Касса".
После покупки топлива водитель организации, получивший денежные средства на приобретение ГСМ, обязан представить в бухгалтерию авансовый отчет по унифицированной форме N АО-1 "Авансовый отчет", утвержденной Постановлением Госкомстата России от 01.08.2001 N 55, с приложением всех оправдательных документов, подтверждающих произведенные расходы. К авансовому отчету прилагаются чеки ККМ, выдаваемые автозаправочной станцией (АЗС). Наличие чека ККМ с необходимыми реквизитами является основанием для заполнения налогоплательщиком соответствующего налогового регистра и отнесения в состав расходов, принимаемых для целей налогообложения, стоимости ГСМ, использованных в производственной деятельности организации.
На основании авансового отчета бухгалтер приходует ГСМ по маркам, количеству и стоимости и делает запись: Дебет 10 "Материалы", субсчет "Топливо", Кредит 71 "Расчеты с подотчетными лицами".
Остаток неиспользованного аванса сдается подотчетным лицом в кассу организации по приходному кассовому ордеру в установленном порядке, перерасход компенсируется и деньги выдаются подотчетному лицу по расходному кассовому ордеру.
В безналичной форме ГСМ приобретаются путем перечисления денежных средств на расчетный счет поставщика - специализированной организации, с которым организация заключает договор купли-продажи и который организует отпуск автомобильного топлива через определенную сеть АЗС.
В бухгалтерском учете операция по оплате топлива через банк отражается записью: Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", Кредит 51 "Расчетный счет".
Оплатив определенное договором количество бензина соответствующей марки, организация получает талоны, по которым водители заправляют автомобили на АЗС.
Для получения, хранения и выдачи талонов приказом руководителя организации назначается материально-ответственное лицо. Получив талоны, это лицо на основании документов поставщика составляет приходный ордер по форме N М-4 и сдает указанные документы в бухгалтерию организации. В приходном ордере указывается марка бензина, серию и номера полученных талонов, номинал талонов в литрах и стоимость талона в рублях, исходя из стоимости бензина, определенной в договоре и счете на оплату.
Талоны на право получения топлива выдаются водителям только по предъявлении ими путевого листа, на котором лицом, уполномоченным руководителем организации, в строке "выдать горючее" записано прописью количество разрешенного к выдаче топлива по талонам согласно заданию и с учетом количества бензина в баках при выезде.
В ведомости учета выдачи талонов за полученные талоны расписывается водитель, при этом по каждой марке топлива ведется отдельная ведомость.
Если водители транспортных средств не использовали полученные талоны, то по окончании работы они сдают их материально-ответственному лицу, которое делает соответствующие записи в ведомости возврата талонов.
Поступившие в организацию ГСМ учитываются по фактической себестоимости их приобретения.
Основным оправдательным документом, на основании которого определяются расход и списание бензина, является путевой лист.
Формы путевых листов соответствует утвержденной форме Госкомстатом России. Тем не менее она утверждена в приказе об учетной политике организации и приведена в приложении к этому приказу.
В путевом листе проставляются порядковый номер, дата выдачи, штамп и печать организации, которой принадлежит автомобиль. Если автомобиль перевозит груз, то к путевым листам прилагается товарно-транспортные накладные, оформленные надлежащим образом. Сведения о пробеге автомобиля и о массе перевозимого груза, приведенные в путевом листе и товарно-транспортной накладной, служат расчетной базой для определения нормируемого расхода топлива по конкретному автомобилю.
Путевой лист действителен только на один день или смену. На более длительный срок он выдается только в случае командировки, когда водитель выполняет задание в течение более одних суток (смены).
Все путевые листы выписывают в одном экземпляре и хранят пять лет.
Основными показателями для определения количества израсходованного бензина являются пробег автомобиля, который устанавливается исходя из показаний спидометра, которые в обязательном порядке отражаются в путевом листе, и нормы расхода бензина.
Нормы расходования бензина организация разработала самостоятельно для контроля за расходом ГСМ. Эти нормы утвердились приказом руководителя организации на основании технической документации на автомобиль и отражают величину расхода топлива, необходимую для осуществления транспортного процесса. Расход топлива на гаражные и прочие хозяйственные нужды, не связанные непосредственно с технологическим процессом перевозок пассажиров и грузов, в состав норм не включается и устанавливается отдельно.
Необходимым условием для принятия расходов на ГСМ в состав затрат в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль является только наличие правильно оформленных первичных документов, подтверждающих фактические суммы затрат на приобретение ГСМ и производственные цели эксплуатации автомобиля (оформленные в установленном порядке режим работы автомобиля, путевые листы и т.д.). Поэтому каждая организация вправе самостоятельно определить нормы расхода топлива, смазочных материалов и специальных жидкостей с учетом технологических особенностей своего производства при условии правильного и полного документального оформления.
Списание бензина на расходы, связанные с производством и реализацией, производится с кредита счета 10 в дебет счетов учета затрат только в фактически израсходованном количестве, которое зависит от фактического пробега автомобиля за определенный период времени.
1.3 Особенности налогового учета материально-производственных запасов
Вся необходимая информация для учета МПЗ с целью соблюдения налогового законодательства в части формирования налога на прибыль представлена в ст. 254 НК РФ. Материальные расходы в налоговом учете признаются расходами, связанными с производством и реализацией.
К материальным расходам относятся следующие затраты:
) на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);
) на приобретение материалов, используемых:
для упаковки и иной подготовки произведенных и (или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку);
на другие производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели);
) на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством РФ, и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию;
) на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке;
) на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на производство и (или) приобретение мощности, расходы на трансформацию и передачу энергии;
) на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями организации.
К работам (услугам) производственного характера относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы.
К работам (услугам) производственного характера также относятся транспортные услуги сторонних организаций (включая индивидуальных предпринимателей) и (или) структурных подразделений самой организации по перевозкам грузов внутри организации, в частности перемещение сырья (материалов), инструментов, деталей, заготовок, других видов грузов с базисного (центрального) склада в цеха (отделения) и доставка готовой продукции в соответствии с условиями договоров (контрактов);
) связанные с содержанием и эксплуатацией основных средств и иного имущества природоохранного назначения (в том числе расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией очистных сооружений, золоуловителей, фильтров и других природоохранных объектов, расходы на захоронение экологически опасных отходов, расходы на приобретение услуг сторонних организаций по приему, хранению и уничтожению экологически опасных отходов, очистке сточных вод, формированием санитарно-защитных зон в соответствии с действующими государственными санитарно-эпидемиологическими правилами и нормативами, платежи за предельно допустимые выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в природную среду и другие аналогичные расходы). [1]
Особенностью в налоговом учете материально-производственных запасов в ООО «Краском» является только организация учета спецодежды.
При организации налогового учета спецодежды, нужно иметь в виду, что трудовое законодательство позволяет устанавливать свои собственные нормы выдачи спецодежды, улучшающие положение работников. Тем не менее в целях исчисления налога на прибыль налоговыми органами при проверке может быть установлено то, что в расходах могут быть учтены только затраты на спецодежду, выдаваемую по типовым нормам.
В этом случае можно воспользоваться разъяснениями Минфина России: при расчете налоговой базы по прибыли компании могут учитывать расходы по выдаче работникам спецодежды в соответствии с самостоятельно утвержденными нормами (если, конечно, по закону организации обязаны обеспечивать сотрудников средствами индивидуальной защиты) (Письма Минфина России от 23.04.2007 N 03-04-06-01/128, от 14.11.2007 N 03-03 05/254).
Вместе с тем должно быть уделено особое внимание оформлению подтверждающих документов, чтобы данные расходы не были признаны экономически не обоснованными и документально не подтвержденными. Например, обосновать необходимость выдачи спецодежды по повышенным нормам можно соответствующими результатами проведенной аттестации рабочих мест. Списывать одежду с учета нужно только при фактическом выбытии (например, в случае морального или физического износа, недостачи).
Истечение срока носки спецодежды - не повод для списания. Ведь если спецодежда, возвращенная по окончании срока носки, еще пригодна к использованию, она может быть вновь выдана работникам после чистки и ремонта. В то же время спецодежда может полностью износиться и до окончания нормативного срока эксплуатации. Оценивает состояние одежды и ее пригодность к использованию инвентаризационная комиссия (Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденные Приказом Минфина России от 26.12.2002 N 135н).
Поскольку спецодежда не передается работникам в собственность, операции по ее выдаче не являются объектом обложения НДС.
Однако со стоимости спецодежды нужно будет начислить НДС, если при увольнении или переводе на должность, не предусматривающую выдачу средств защиты, сотрудник или выкупит спецодежду, или получит ее безвозмездно (п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ).
Поскольку спецодежда является собственностью организации и выдается работникам на возвратной основе, у них не возникает какого-либо дохода. А значит, удерживать НДФЛ со стоимости спецодежды не нужно. Причем неважно, выдается спецодежда по каким-либо нормам (типовым или самостоятельно разработанным) или вообще по собственной инициативе (т.е. работникам, должности (профессии) которых не указаны в типовых нормах) (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.08.2008 по делу N А56-27963/2007). Не возникает у сотрудника доход и в случае, когда он получает новый комплект спецодежды взамен прежнего, износившегося раньше нормативного срока.
Однако если при увольнении (переводе на должность, не требующую обеспечения средствами защиты) работник не вернет спецодежду и работодатель решит не взыскивать ее стоимость (т.е. передаст сотруднику безвозмездно), НДФЛ придется удержать. Поскольку в таком случае стоимость невозвращенной спецодежды будет натуральным доходом работника. Причем налог нужно будет рассчитать с рыночной стоимости спецодежды.
Если же работодатель решит не заниматься ни взысканием стоимости одежды, ни удержанием НДФЛ, можно оформить списание такой спецодежды как изношенной.
Также выдача спецодежды и обуви не будет являться базой для начисления страховых взносов.
Если в бухгалтерском учете спецодежда отражается в составе МПЗ независимо от стоимости и срока полезного использования [3], то в налоговом учете списание стоимости спецодежды производится несколько иначе.
Стоимость спецодежды и иных СИЗ, не отвечающих критериям амортизируемого имущества (со сроком полезного использования менее года и (или) стоимостью менее 10 000 руб.), включается в состав материальных расходов налогоплательщика на основании пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ в полной сумме по мере ввода спецодежды в эксплуатацию.
Для наглядности представим порядок бухгалтерского и налогового учета предметов спецодежды в таблице, а некоторые пояснения по ней приведем чуть ниже.
аудит учет материальный запасы
Таблица 1. Сравнение бухгалтерского и налогового учета спецодежды
Срок использованияСтоимость спецодеждыПорядок бухгалтерского учетаПорядок налогового учетаМенее 12 месяцевЛюбаяУчитывается в составе МПЗ, есть два варианта списания - единовременно (в момент отпуска), линейно на протяжении срока использованияОтносить на материальные расходы в момент передачи в эксплуатациюБолее 12 месяцевБолее 10000 руб.Учитывать в составе МПЗ. Стоимость относить на расходы линейно в течение всего срока службы.Включается в состав амортизируемого имущества и амортизируется, включается в состав материальных расходов.
Таким образом, не избежать разниц между налоговым и бухгалтерским учетом в случае, если срок использования спецодежды более 12 месяцев и стоимость менее 10000 руб. В налоговом учете возникают материальные расходы согласно пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ, а вот в бухгалтерском учете придется проводить постепенное списание стоимости в течение нормативного срока носки.
В ООО «Краском», не смотря на выгодное для организации единовременное списание спецодежды в налоговом учете, отнесение на себестоимость затрат производится способом аналогичным в бухгалтерском учете, то есть равномерно в течение срока годности.
2. ОРГАНИЗАЦИЯ АУДИТА МАТЕРИАЛЬНО ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ НА ПРИМЕРЕ ООО «КРАСКОМ»
.1 План и программа проверки МПЗ
Пунктом 6 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н, установлено, что бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении. При этом достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету.
С целью подтверждения достоверности данных бухгалтерской отчетности организации, как правило, прибегают к услугам аудиторов. В соответствии с п.3 ст.1 Федерального закона от 30.12.2008 N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Для целей указанного Закона под достоверностью понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.
Необходимо отметить, что для некоторых групп организаций проведение аудита бухгалтерской отчетности является обязательной процедурой. Так, в соответствии с п.1 ст.7 Закона об аудиторской деятельности обязательный аудит осуществляется в случаях, если:
) организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества;
) организация является кредитной организацией, страховой организацией или обществом взаимного страхования, товарной или фондовой биржей, инвестиционным фондом, государственным внебюджетным фондом, источником образования средств которого являются предусмотренные законодательством Российской Федерации обязательные отчисления, производимые физическими и юридическими лицами, фондом, источниками образования средств которого являются добровольные отчисления физических и юридических лиц;
) объем выручки организации или индивидуального предпринимателя от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) за один год превышает 50млн. руб. или сумма активов баланса превышает на конец отчетного года 20млн. руб.
Перечисленные организации в соответствии с п.2 ст.13 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" в состав годовой бухгалтерской отчетности наряду с бухгалтерским балансом, отчетом о прибылях и убытках и приложениями к ним, пояснительной запиской включают аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности.
Одним из наиболее сложных и объемных участков бухгалтерского учета и, соответственно, аудита является учет материально-производственных запасов (МПЗ).
апреля 2004 г. Минфином России были утверждены Методические рекомендации по сбору аудиторских доказательств достоверности показателей материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности (далее - Методические рекомендации). Данные Методические рекомендации содержат описание основных аудиторских процедур, выполнение которых позволяет получить необходимые доказательства для формирования мнения аудитора о достоверности показателей отчетности, отражающих наличие и движение МПЗ.
Согласно положениям этого документа, а именно раздела 1 мной была определена цель проведения аудита.
Целью аудита учета материально-производственных запасов было составить обоснованное мнение относительно достоверности и полноты информации о количестве материально-производственных запасов, отраженных в бухгалтерской (финансовой) отчетности ООО УК «Краском» и пояснениях к ней.
Основными задачами аудита операций по учету материально-производственных запасов были:
.Оценка существующей в организации системы учета материально-производственных запасов и ее эффективности;
2.Оценка состояния синтетического и аналитического учета операций по учету материально-производственных запасов организации в проверяемом периоде;
.Оценка полноты отражения совершенных операций в бухгалтерском учете.
Сбор аудиторских доказательств проводился в отношении следующих критериев.
. Существование. Необходимо убедиться в том, что все отраженные в отчетности МПЗ действительно существуют.
. Права и обязательства. Необходимо убедиться в том, что права организации на МПЗ, отраженные в отчетности, документально подтверждены и не ограничены правами третьих лиц.
. Возникновение. Необходимо убедиться в том, что отраженные в бухгалтерском учете операции по приобретению и выбытию МПЗ имели место в течение отчетного периода.
. Полнота. Необходимо убедиться в том, что отсутствуют МПЗ, которые должны были быть отражены в бухгалтерском учете и отчетности, но не были в нем отражены.
. Стоимостная оценка. Необходимо убедиться в том, что:
МПЗ отражены в учете и отчетности в правильной оценке: по фактической себестоимости или по рыночной стоимости, если она ниже фактической себестоимости;
способ оценки МПЗ при их отпуске в производство или ином выбытии применяется в соответствии с принятой организацией учетной политикой.
. Измерение. Необходимо убедиться в том, что приобретение и выбытие МПЗ отражены в учете в правильной оценке и в соответствующем отчетном периоде.
. Представление и раскрытие. Необходимо убедиться в том, что:
МПЗ правильно классифицированы в отчетности как сырье и материалы, готовая продукция, товары для перепродажи;
операции с МПЗ отражены в бухгалтерском учете в соответствии с нормативными актами, регламентирующими порядок ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации;
вся существенная информация о МПЗ раскрыта в отчетности.
При аудите материально-производственных запасов я руководствовалась следующими нормативными документами:
. «Гражданский кодекс Российской Федерации».
. «Налоговый кодекс Российской Федерации», части 1 и 2.
. Федеральный закон «О бухгалтерском учете».
. «Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации».
. «План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению».
. Постановление Госкомстата РФ «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве».
. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации». ПБУ 1/08. Утверждено письмом Минфина РФ от 09.12.98 №60н;
. Положение по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов. ПБУ 5/01. Утверждено приказом Минфина РФ от 09.06.01 г. №44н;
. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль». ПБУ 18/02. Утверждено приказом Минфина РФ от 19.11.2002 №114н;
. Приказ Минфина России от 06.07.1999 N 43н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99)";
. Приказ Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций";
. Приказ Минфина России от 13.06.1995 N 49 "Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств";
. Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные приказом Минфина РФ от 28 декабря 2001г № 119н.
. Инструкция Минфина СССР от 14.01.1967 N 17 "О порядке выдачи доверенностей на получение товарно-материальных ценностей и отпуска их по доверенности";
. Методические рекомендации по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли (утв. Письмом Роскомторга от 10.07.1996 N 1-794/32-5);
. Постановление Росстата от 09.08.1999 N 66 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету продукции, товарно-материальных ценностей в местах хранения";
Объектами аудита явились материальные затраты.
В качестве источников получения информации о проверяемом объекте служили:
Договора поставки, спецификации к ним.
Выставленные счета-фактуры и товарные накладные к ним.
Приходные, расходные ордера.
Акты на ввод в эксплуатацию спецодежды, ведомости учета выдачи спецодежды, ведомость возврата спецодежды.
Требования-накладные на отпуск материалов, акты на списание, ведомости выдачи ТМЦ, лимитно-заборные карты, ведомости выдачи молока.
Инвентаризационные описи, сличительные ведомости, ведомости учета результатов инвентаризации.
Приказы установления норм списания ГСМ.
Договора о материальной оветственности.
Учетные регистры, используемые для отражения хозяйственных операций по учету материально-производственных запасов, в том числе: журнал-ордер №10 и Ведомость №12, 13; оборотно-сальдовые ведомости по счетам 10 «Материалы», 20 «Основное производство».
При проведении аудита операций по учету материально-производственных запасов включались в общую программу аудита следующие вопросы:
. Аудит тождественности показателей бухгалтерской отчетности и регистров бухгалтерского учета.
. Аудит оформления первичных учетных документов.
. Наличие договоров поставки материалов, спецификаций к ним.
. Правомерность отнесения на себестоимость продукции (работ, услуг) для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения материальных затрат.
. Проверка соответствия учетной политики в части раскрытия способов ведения бухгалтерского учета МПЗ действующему законодательству и иным нормативным актам.
. Проверка наличия системы внутреннего контроля и ее эффективность, в частности - организация хранения материалов на складах, складского учета, проведение инвентаризации, наличие договоров о полной материальной ответственности, учет операций по отпуску материально-производственных запасов.
. Аудит приобретения материально-производственных запасов.
. Аудит формирования первоначальной стоимости при постановке на учет.
. Аудит движения материально-производственных запасов.
. Аудит проведения инвентаризации материально-производственных запасов.
. Аудит списания материально-производственных запасов, отнесения на себестоимость материальных затрат.
. Проверка правильности оформления пересортицы, списания потерь и недостач МПЗ.
. Проверка полноты раскрытия информации об МПЗ в бухгалтерской отчетности.
Последовательность работ при проведении аудиторской проверки была разделена на 3 этапа: ознакомительный, основной, заключительный.
На ознакомительном этапе были рассмотрены вопросы, касающиеся изучения учетной политики в части формирования способов и методов учета материально-производственных запасов, номенклатуры, используемой при учете на ООО УК «Краском».
На основном этапе проводилась проработка вопросов, перечисленных выше в содержании программы аудита данного участка учета (пункты 1 - 13).
На заключительном этапе было произведено формирование пакета документов, переданного для последующего анализа и обработки, а также составление отчета аудитора и предоставление его вместе с рабочей документацией руководителю группы.
В процессе аудита операций по учету материально-производственных запасов было необходимо проверить соблюдение действующего законодательства по учету материально-производственных запасов, документальное оформление и отражение в учете операций по поступлению, движению и выбытию.
Проверка операций по учету материально-производственных запасов может осуществляться как в сплошном, так и в выборочном порядке.
Приступая к проверке, были установлены:
.Номенклатура материально-производственных запасов;
2.Наличие локальных нормативных документов;
.Порядок организации бухгалтерского учета материально-производственных запасов.
Среди документов, подлежащих проверке, были выделены первичные документы, регистры синтетического и аналитического учета и отчетность.
Первичные документы включали:
. Договора поставки, спецификации, счета-фактуры, товарные накладные;
. Приходные, расходные ордера, требования-накладные;
. Приказы (распоряжения) о:
утверждении актов на списание ГСМ, спецодежды, материалов;
нормах списания ГСМ;
. Карточка учета материалов;
. Ведомость списания спецодежды;
. Ведомость возврата спецодежды;
. Ведомость списания ГСМ.
. Сличительные ведомости, ведомости учета инвентаризации, сличительные ведомости.
Регистры синтетического и аналитического учета включают:
. Главную книгу.
. Оборотно-сальдовая ведомость по 10 счету «Материалы»
Отчетность включала:
. Бухгалтерский баланс (Форма №1).
. Отчет о прибылях и убытках (Форма №2).
Для проверки состояния системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета операций по учету материалов на предприятии использовался опросник (см. приложение А).
Для получения дополнительной информации или оценки достоверности документальной информации допускалось проведение письменного или устного опроса сотрудников организации.
Общий план и программа аудиторской проверки были составлены в соответствии с порядком, определяемым установленными правилами (стандартами). При планировании аудиторской проверки выделены следующие основные этапы:
предварительное планирование;
подготовка и составление общего плана;
подготовка и составление программы.
В процессе составления общего плана уточнялась следующая информация: номенклатура материалов, материалоемкость, основные направления и последовательность проведения аудиторской проверки, обосновывались методы проверки, величина аудиторской выборки, уровень существенности и оценка рисков.
При планировании аудиторской проверки, необходимо установить существенность (максимально допустимый размер ошибочной суммы, которая может быть показана в публикуемых финансовых отчетах и рассматриваться как несущественная, т.е. не вводящая пользователей в заблуждение) и дать оценку аудиторского риска (риска, который берет на себя аудитор, давая заключение о полной достоверности данных внешней отчетности, в то время как возможны ошибки и пропуски, не попавшие в поле зрения аудитора).
Расчет уровня существенности представлен в приложении Б.
Используя формулу факторной модели аудиторского риска, в приложении В была определена величина приемлемого аудиторского риска.
На базе общего плана (см. приложение Г) была разработана программа аудита (см. приложение Д), где применительно к каждому направлению проверки был определен детальный перечень содержания используемых аудиторских процедур, аудиторских доказательств (включая указание источников информации, системы тестов для опроса сотрудников, порядка оформления аудиторских документов и разделов аудиторского заключения) необходимых для практической реализации плана аудита.
Программа служит подробной инструкцией и является средством контроля качества работы.
2.2 Аудиторские процедуры проверки МПЗ и рабочие документы
Сбор аудиторских доказательств осуществляется путем проведения аудиторских процедур, которые осуществляются в три этапа.
. Процедуры подготовки и планирования аудита.
. Процедуры, выполняемые в ходе проверки по существу.
. Заключительные процедуры (анализ ошибок, формирование мнения о достоверности показателей).
При этом были выполнены следующие процедуры:
.Проверка правильности организации учета материалов: обеспечение контроля за сохранностью материалов, сверка данных аналитического учета с оборотами и остатками по счетам синтетического учета, сверка данных бухгалтерского учета с данными бухгалтерской отчетности по материалам, раскрытие информации в бухгалтерской отчетности.
2.Проверка правильности проведения и учета результатов инвентаризации: порядок проведения инвентаризации, правильность отражения недостачи и излишков в бухгалтерском и налоговом учете.
.Проверка операций по поступлению материалов: документальное оформление поступления, формирование первоначальной стоимости.
.Проверка операций по выбытию материально-производственных запасов.
.Проверка складского учета материалов.
.Проверка операций по движению материально-производственных запасов.
Рассмотрим нарушения, выявленные в рамках каждой процедуры, в отношении ООО УК «Краском».
. Процедуры подготовки и планирования аудита
Процедура 0.1: проверка начальных остатков.
Путем сопоставления данных регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности на начало проверяемого периода и конец периода, предшествующего проверяемому, аудиторы должны убедиться в том, что сальдо по счетам 10, 11, 14, 15, 16, 40, 41, 42, 43 корректно перенесено из предыдущего периода и не содержит искажений.
Источниками информации служат Бухгалтерский баланс (форма N 1), сводные регистры синтетического учета (Главная книга, оборотно-сальдовая ведомость, ведомость остатков по синтетическим счетам и т.д.), регистры аналитического учета (аналитические ведомости, книги остатков, карточки складского учета и т.д.).
Все документы берутся за аудируемый и предшествующий аудируемому период.
Выявленные расхождения в данных регистров учета и отчетности на начало проверяемого периода и конец периода, предшествующего проверяемому, учитываются аудиторами при проведении дальнейших процедур и формировании мнения аудитора. В случае если расхождения существенны и данные на конец предшествующего периода не подтверждены результатами аудиторской проверки, все последующие процедуры проводятся не только за проверяемый период, но и за период, предшествующий проверяемому.
По результатам проведения данной процедуры в отношении ООО УК «Краском» не выявлено никаких нарушений. На мой взгляд, отсутствие каких либо искажений связано с использованием программы 1С.
Процедура 0.2: проверка соответствия остатков аналитического и синтетического учета и бухгалтерской отчетности.
На основании Бухгалтерского баланса (форма N 1), сводных регистров синтетического учета и регистров аналитического учета аудиторами составляется таблица остатков на начало и конец проверяемого периода по субсчетам счетов 10, 11, 14, 15, 16, 40, 41, 42, 43, сверяется сальдо на начало и конец проверяемого периода по Бухгалтерскому балансу с Главной книгой.
Результаты этой процедуры используются для предварительной оценки достоверности отражения данных бухгалтерского учета в бухгалтерской отчетности.
По результатам проведения процедуры нарушений в ООО УК «Краском» не выявлено.
Процедура 0.3: проверка соответствия учетной политики в части раскрытия способов ведения бухгалтерского учета МПЗ действующему законодательству и иным нормативным актам.
Следует иметь в виду, что при формировании учетной политики организация выбирает один из нескольких способов ведения и организации бухгалтерского учета, допускаемых законодательством и нормативными актами.
Кроме того, учетная политика должна содержать:
указание на то, что организация пользуется типовыми формами первичных учетных документов, или описание первичных учетных документов, по которым не предусмотрены унифицированные формы;
схему документооборота;
описание форм внутренней бухгалтерской отчетности и т.д.
Проверка соответствия учетной политики действующему законодательству осуществляется согласно следующим нормативно-законодательным актам:
§Сроки и периодичность проведения инвентаризации - Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ;
§Оценка материалов при постановке на учет, метод оценки материалов, списываемых в производство, создание резерва под снижение стоимости МПЗ - ПБУ 5/01, План счетов и Инструкция по его применению;
§Учет выпуска готовой продукции - ПБУ 5/01, План счетов и Инструкция по его применению, Методические указания по учету МПЗ (п. 203).
Выявленные расхождения фиксируются в специальном отчетном документе, где оценивается их влияние на достоверность финансовой отчетности. Следует иметь в виду, что применение методов учета, противоречащих действующим нормативным документам, может являться основанием для выдачи аудиторского заключения, отличного от безоговорочно положительного. [39]
По результатам проведения процедуры выявлены следующие нарушения:
1)В приложении к учетной политике отсутствует график документооборота в части операций с материально-производственными запасами.
2)В учетной политике отсутствует указание на то, что в организации применяются типовые формы первичной учетной документации.
)В учетной политике организации п.13 определен порядок контроля за движением материальных запасов, а именно своевременности и правильности оформления первичных учетных документов, разносок операций в регистры складского учета и сдачи документов в бухгалтерию, в трех из двенадцати месяцев данный порядок не соблюдался, то есть не проводились проверки бухгалтерской службой.
Процедура 0.4: тестирование системы внутреннего контроля.
В рамках данной процедуры аудиторы тестируют существующую на предприятии систему внутреннего контроля.
Система внутреннего контроля МПЗ должна охватывать все виды запасов (сырье и материалы, готовую продукцию и товары) и все виды операций с ними (оприходование приобретенных сырья, материалов, товаров для перепродажи, отпуск МПЗ в производство, оприходование готовой продукции, отгрузку товаров и готовой продукции покупателям и т.д.).
Аудиторы проводят исследование по следующим вопросам:
1)Степень защиты складов от доступа посторонних лиц, наличие охраны, пожарной сигнализации; степень контроля выдачи и вывоза ценностей;
2)Проведение инвентаризации материальных ценностей, соответствующее оформление результатов инвентаризации, проверка отчетов материально-ответственных лиц на дату проведения инвентаризации, проверка наличия постоянно действующей инвентаризационной комиссии;
)Привлечение к ответственности лиц, виновных в кражах, хищениях;
)Организация складского учета;
)Наличие договоров о материальной ответственности;
)Наличие должностных инструкций, разграничивающие обязанности и ответственность работников при осуществлении операций с материалами, инструкций по хранению, приемке и отпуску материалов;
)Применение унифицированных форм первичной учетной документации;
)Составление приходных и расходных документов на каждую операцию, наличие всех обязательных реквизитов, момент составления документа (день совершения операции);
)Наличие образцов заполнения документов, образцы подписей материально-ответственных лиц;
)Производится ли нумерация первичных документов;
)Фиксируются ли документы (счета-фактуры, доверенности) в журналах регистрации;
)Производится ли проверка полноты оприходования материалов;
)Применяется ли система нормирования расхода материалов, утверждается ли сверхнормативный расход администрацией (при использовании нормативов);
)Степень выявления лиц виновных в перерасходе;
)Применение при отпуске и приемке материалов измерительные приборы и инструменты;
)Наличие первичных документов к отчетам материально-ответственных лиц, степень соответствия отчетов подтверждающим документам;
)Организация на предприятии подразделения, осуществляющего внутренний контроль. [39]
В ходе проверки аудитор проставляет напротив каждого вопроса соответствующий ответ (Да, Нет, Нет ответа), при необходимости сопровождая каждый ответ краткими комментариями.
Источниками информации служат:
учетная политика организации;
приказы о назначении состава инвентаризационной комиссии и проведении инвентаризации;
должностные инструкции;
договоры о материальной ответственности;
первичные документы, журналы регистрации;
результаты осмотра складских помещений;
результаты опроса сотрудников организации.
По результатам проведения процедуры выявлено следующее: во-первых, в ООО УК «Краском» отсутствует организация, осуществляющая внутренний контроль. Далее, с двумя материально-ответственными лицами по центральному складу отсутствуют договора о полной материальной ответственности. Отсутствуют должностные инструкции работников склада, контролирующих процесс приемке и хранения материалов. На некоторые поступления материалов не составлялись приходные документы. Доля «пропущенных» материалов составляет примерно 5%, что на мой взгляд является достаточно существенным отклонением. Далее, отсутствуют образцы заполнения документов, при отпуске и приемке материалов не применяются измерительные приборы. Отсутствуют подъемные механизмы возле стеллажей на складах, не обеспечиваются безопасные условия труда. Учет ценностей принятых на ответственное хранение не ведется.
Процедура 0.5: анализ применяемого порядка приобретения материалов.
На основании договоров поставки, спецификаций, накладных поставщиков, актов приемки МПЗ, первичных документов складского учета аудиторы отвечают на приведенные ниже вопросы. При положительном ответе на некоторые вопросы необходимо проведение дополнительных процедур.
Вопросы:
1)Разработана ли и применяется номенклатура-ценник.
2)Нет ли расхождений в расчетных, сопроводительных документах и фактически поступивших ТМЦ.
)ТМЦ приходуются по количеству в единицах, указанных в товаросопроводительных документах или иных единицах.
)Оформляется ли акт о приемке, если имеются количественные и качественные расхождения с данными сопроводительных документов, а также при неотфактурованных поставках.
)Оформляются ли расхождения в сопроводительных документах и фактически поступивших ТМЦ коммерческими актами и отражаются ли на счете 76, субсчет "Расчеты по претензиям".
)Имеет ли место поступление материальных ценностей, минуя склад.
)Оформляются ли приходные и расходные документы на складе.
)Есть ли в организации приказ с перечнем материалов, завозимых на объекты, минуя склад.
)Входят ли в перечень материалы, поступившие транзитом.
)Имеется ли список лиц, которым разрешено приобретать ТМЦ за наличный расчет.
)Приобретаются ли ТМЦ у физических лиц.
)Применяются ли организацией неденежные формы расчета за поступившие материалы.
)Имеются ли случаи безвозмездного поступления материалов (полученных по договору дарения или безвозмездно); поступление материалов, внесенных в качестве вклада в уставный (складочный) капитал.
)Приходуются ли материалы, созданные в процессе деятельности организации (отходы производства; материалы, полученные в результате ликвидации основных средств, и т.д.).
)Имеются ли на балансе организации запасы, стоимость которых на момент приобретения была выражена в иностранной валюте. [39]
При проведении данной процедуры выявлено: к значительному количеству договоров поставки материалов отсутствуют спецификации. Расценки, обозначенные в спецификациях, не соответствуют суммам предъявленным по товарным накладным. При оформлении приходных расходных документов на складе не заполняются все обязательные реквизиты.
. Процедуры, выполняемые в ходе проверки по существу
Процедура 1.1: проверка правильности проведения инвентаризации МПЗ и отражения ее результатов в бухгалтерском учете.
В ходе этой процедуры аудиторы проверяют правильность оформления следующих документов:
приказов о порядке и сроках проведения инвентаризации;
приказов о назначении состава постоянно действующих и рабочих инвентаризационных комиссий;
инвентаризационных описей, актов инвентаризации, сличительных ведомостей;
протоколов заседания инвентаризационной комиссии;
решений руководства по утверждению результатов инвентаризации;
бухгалтерских регистров аналитического и синтетического учета, в которых отражены результаты проведенной инвентаризации;
контрольных подсчетов аудитора. [39]
Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации - в годовой бухгалтерской отчетности. [45]
В целях подтверждения учетных остатков на отчетную дату выполняются процедуры "пересчет вперед" или "пересчет назад", заключающиеся в построении оборотной ведомости по выбранным позициям от момента проведения инвентаризации до отчетной даты.
Наблюдая за проведением инвентаризации, аудитор должен убедиться в том, что:
в организации установлены порядок и сроки проведения инвентаризации, утвержден состав инвентаризационной комиссии;
организация процесса инвентаризации позволяет обеспечить достоверность подсчета количества МПЗ;
материальные ценности, принятые организацией на ответственное хранение (товары, принятые на комиссию, материалы, принятые в переработку, готовая продукция или товары, приобретенные покупателями, но не отгруженные им, и т.п.), вносятся в отдельные инвентаризационные описи.
В случае если аудитор не смог наблюдать за проведением инвентаризации на отчетную дату, в ходе проверки должна быть проведена выборочная контрольная инвентаризация.
При проведении данной процедуры выявлено: не проводилась инвентаризация при смене материально-ответственных лиц; нет утвержденного постоянно действующего состава инвентаризационной комиссии; при проведении инвентаризации в состав комиссии не был включен главный бухгалтер; отсутствуют сличительные ведомости; не оприходованы излишки оргтехники, выявленные по результатам инвентаризации; главный бухгалтер без ведома комиссии списал недостачу с заведующего складом.
Процедура 2.1: проверка документального подтверждения прав собственности на МПЗ.
Путем анализа договоров, спецификаций, накладных поставщиков, актов оприходования материалов, созданных самой организацией, аудиторы должны убедиться, что организация имеет право собственности на проверяемые материалы и все условия договоров, обусловливающих переход права собственности, соблюдены. По материальным запасам, созданным в процессе деятельности организации, необходимо убедиться, что их происхождение подтверждено документально.
На предыдущих этапах проверки уже выявлено несоблюдение договорных отношений в части заключения спецификаций на приобретаемые материалы, и в случае наличия спецификаций - не соответствие товарных накладных им.
На основании регистров синтетического учета выявляются периоды осуществления хозяйственных операций с товарно-материальными ценностями, подлежащие обязательной проверке. Результаты процедуры отражаются в рабочем документе и используются в дальнейшем для выявления тенденций в движении МПЗ. Анализ выявленных особенностей движения МПЗ позволяет сделать предварительные выводы о том, действительно ли имели место операции, отраженные в бухгалтерском учете. По результатам процедуры может корректироваться состав и объем аудиторской выборки. [57]
Период обязательной проверки МПЗ был определен с 20 по 30 число месяца, так как именно в это время производилось основное перемещение между складами и списание материалов на себестоимость. Из-за несоответствия сумм в товарных накладных договору была завышена себестоимость выполненных работ. По выявленным нарушениям состав и объем аудиторский выборки не был корректирован, так как в суммовом выражении нарушения по отношению к уровню себестоимости составили менее 5 %.
Процедура 3.2: проверка правильности оформления первичных документов по учету материалов.
Проводится просмотр и пересчет числовых данных в первичных документах по операциям, попавшим в выборку.
Источниками информации являются:
формы нетиповых первичных документов, утвержденные приказом об учетной политике;
график документооборота;
первичные документы по учету МПЗ (накладные, требования, приходные и расходные ордера, лимитно-заборные карты и т.д.);
регистры аналитического учета. [39]
Были выявлены нарушения в заполнении первичных складских документов - приходных и расходных ордерах.
Процедура 3.3: проверка полноты документального подтверждения хозяйственных операций по движению МПЗ в бухгалтерском учете.
Производится проверка наличия первичных документов, служащих основанием для бухгалтерских записей (накладные, требования, приходные и расходные ордера, лимитно-заборные карты и т.д.), регистров аналитического учета. [57]
Было выявлено, что в ООО УК «Краском» отсутствовали некоторые приходные и расходные ордера.
Процедура 3.5: проверка правильности списания потерь материалов.
На основании актов инвентаризаций, актов о потерях и недостачах, утвержденных норм естественной убыли, регистров аналитического и синтетического учета проверяется правильность расчетов бухгалтера при определении размера отклонений от установленных нормативов расходования материалов стоимости материалов, подлежащих списанию.
Было выявлено следующее: по результатам инвентаризации не был оприходован излишек и неправильно была списана недостача с завсклада.
Процедура 4.1: проверка полноты отражения хозяйственных операций по движению МПЗ в бухгалтерском учете.
По документам, попавшим в выборку (первичные документы по учету МПЗ (накладные, требования, приходные и расходные ордера, лимитно-заборные карты и т.д.) и регистры аналитического учета), отслеживается полнота отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций. Проверка должна проводиться с учетом особенностей организации запасов и системы управленческого учета (наличие удаленных складов, оперативность документооборота, качество внутреннего контроля за деятельностью складского персонала и т.д.).
По результатам проверки выявлено, что не все операции были отражены.
Процедура 5.2: проверка правильности списания МПЗ в соответствии с учетной политикой.
Сопоставляются данные первичных документов на списание материалов (требований, накладных, лимитно-заборных карт, актов на списание и т.д.) и регистров аналитического и синтетического учета с данными бухгалтерского учета.
По результатам проверки выявилось искажение сумм себестоимости из-за неверного формирования первоначальной стоимости материалов.
Процедура 7.2: проверка полноты раскрытия информации об МПЗ в бухгалтерской отчетности.
В рамках данной процедуры осуществляется анализ представленной бухгалтерской отчетности.
Необходимо убедиться, что:
. МПЗ правильно классифицированы в отчетности как сырье и материалы, готовая продукция и товары для перепродажи;
. Данные бухгалтерского учета по МПЗ соответствуют данным Бухгалтерского баланса (форма N 1);
. В пояснительной записке раскрыта следующая существенная информация об МПЗ:
о способах оценки материально-производственных запасов по их группам;
о последствиях изменений способов оценки материально-производственных запасов;
о стоимости материально-производственных запасов, переданных в залог.
В рамках данной процедуры осуществлялся анализ представленной бухгалтерской отчетности.
. Заключительные процедуры
Процедура 9.1: анализ ошибок, выявленных в ходе проверки, и их влияния на достоверность бухгалтерской отчетности.
Процедура 9.2: формирование мнения аудитора о достоверности показателей материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности. Данные отчеты сформированы и представлены в Приложениях З,И.
2.3 Ошибки и нарушения, выявленные по результатам аудита
Типичные ошибки, которые имеют месть быть при нарушении законодательно установленного порядка ведения учета операций с материально-производственными запасами:
§Отсутствие договоров о полной материальной ответственности с МОЛ.
§Не соблюдаются требования по оформлению карточек складского учета или они оформлены, но с нарушениями.
§Отсутствуют отчеты материально-ответственных лиц.
§Не проводится инвентаризация в законодательно установленных случаях, в случае ее проведения - неверное оформление результатов.
§Необоснованное признание пересортицы.
§Не обеспечение условий охраны складских помещений, нарушения в противопожарной безопасности.
§Отсутствие первичной учетной документации по операциям с МПЗ.
§Использование доверенности по получению МПЗ с нарушением установленных требований.
§Неправильное определение стоимости МПЗ принятых к учету.
§Отсутствие в учетной политике порядка оценки МПЗ по группам (видам).
§Не формирования резервов по снижению стоимости в случае установленных законодательством.
§Отсутствие аналитического учета МПЗ, его ведение с нарушением установленных требований.
§Отсутствие учета МПЗ на забалансовых счетах.
§Отсутствие договорной документации.
§Отсутствие в отчетности информации в связи с пересмотром способов оценки МПЗ.
§Отсутствие контроля за использованием МПЗ.
§Списание в расход, либо в реализацию неоприходованных МПЗ.
§Неправильное определение финансового результата от реализации МПЗ.
§Неправильная организация документооборота в части учета МПЗ или его осуществление с нарушениями. [50]
Был проведен аудит учета операций с МПЗ ООО УК «Краском» и выявлены следующие нарушения.
.При аудите учетной политике в части способов и методов учета материально-производственных запасов выявлено следующее:
§Отсутствует разработанный график документооборота в части учета материально-производственных запасов.
При ознакомлении с данным отклонением директора организации график документооборота был разработан.
.При формировании выборки из договоров поставки организации и дальнейшего их анализа выявлено, что:
§Некоторые договора, по которым продолжается приобретение материалов и работа с контрагентами, прекратили свой срок действия.
§К значительной части договоров отсутствуют спецификации на приобретение материалов.
Выявленные выше отклонения не позволяют соблюдать законодательство в части требований ПБУ 5/01 п. 6 - формирование первоначальной стоимости актива (отсутствие договора и спецификаций, где определена стоимость материально-производственных запасов), п. 1 ст. 252 НК РФ (часть 2) - при отнесении данных активов на себестоимость работ, затраты будут документально не подтверждены в части стоимости активов.
При ознакомлении с данным отклонением директора организации юридической службой совместно с отделом снабжения были составлены спецификации к договорам поставки и дополнительные соглашения на пролонгацию сроков действия договоров.
3.При аудите организации складского учета выявлено что:
§Отсутствуют подъёмные механизмы возле стеллажей на складах;
§Безопасные условия труда не обеспечиваются.
Нарушены следующие нормативно-законодательные акты: Методические указания по бухгалтерскому учету МПЗ (утв. приказом Минфина РФ от 28.12.2001 г. №119н в ред. Приказа Минфина РФ от 23.04.02 №33н), п.9; Трудовой кодекс РФ, ст. 22. В отношении налогового законодательства нарушений нет.
Рекомендациями аудитора:
приобрести подъемные механизмы;
впредь соблюдать технику безопасности труда.
В ходе проведения проверки данные нарушения были устранены.
.При аудите проведения инвентаризации выявлено, что при смене материально-ответственного лица не проведена инвентаризация. Также с новым материально-ответственным лицом не заключен договор о материальной ответственности.
В результате, занижена база по налогу на прибыль в связи с отнесением на убытки выявленной недостачи трубы в сумме 87 000 руб.
Нарушены следующие нормативно-законодательные акты: Методические указания по бухгалтерскому учету МПЗ (утв. приказом Минфина РФ от 28.12.2001 г. №119н в ред. Приказа Минфина РФ от 23.04.02 №33н), п.9, 22; Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утв. приказом Минфина РФ от 13.06.1995 г. № 49, п. 1.5; НК РФ, ст.265, п.2, пп.5; . ПБУ 18/02; Федеральный закон о бухгалтерском учете, ст.12, п.2; Трудовой кодекс РФ, ст.243, 244.
Рекомендации: заключить с кладовщиком договор о материальной ответственности. Впредь проводить инвентаризацию в случаях, установленных законодательством. Подать уточненную декларацию по налогу на прибыль. Отнести на 91 счет выявленную недостачу в сумме 87 000 руб.
В ходе проведения проверки данные нарушения были устранены.
5.При проверки системы внутреннего контроля выявлено, что:
§Карточки складского учета бухгалтерами не проверяются.
§Ведомость остатков не подписывается материально-ответственным лицом.
§Выявлены красные остатки по отдельным номенклатурным наименованиям (неправильное формирование стоимости МПЗ для бухгалтерского учета).
В связи с этим в бухгалтерском и налоговом учете завышены расходы в части материальных затрат, занижена база по налогу на прибыль в отношении налогового законодательства.
Не соблюдены следующие нормативно-правовые документы: Методические указания по бухгалтерскому учету МПЗ (утв. приказом Минфина РФ от 28.12.2001 г. №119н в ред. Приказа Минфина РФ от 23.04.02 №33н), п.137, 138; Федеральный закон от 21.11.1996 г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» п.2 ст.10.
Рекомендации: Необходимо сверять данные складского учета по карточкам складского учета с данными регистров бухгалтерского учета. Ведомости учета материалов подписывать составляющими их лицами. Не допускать красных остатков в сортовых ведомостях. Провести инвентаризацию на складе. Подать уточненную декларацию.
В ходе проверки данное нарушение было устранено.
6.При аудите материалов, принятых на ответственное хранение выявлено, что:
§Не ведется складской учет материалов принятых на ответственное хранение.
§В бухгалтерском учете не отражены записи по материалам принятым на ответственное хранение.
Не соблюдены следующие нормативно-правовые документы: Методические указания по бухгалтерскому учету МПЗ (утв. приказом Минфина РФ от 28.12.2001 г. №119н в ред. Приказа Минфина РФ от 23.04.02 №33н), п. 54, 155, 159, 169, 260.
Рекомендации: Следует оприходовать материалы на забалансовый счет: Д002 - 500 000. Все расчетные и сопроводительные документы зарегистрировать в журнале учета поступающих грузов, для получения материалов со склада поставщика оформить доверенность на получение материалов, на основе счетов фактур, товарно-транспортных накладных актов и других сопроводительных документов оформить акт приемки-передачи материалов в день поступления материалов. Поступающие материалы записать в карточку.
7.При анализе заключенных в организации договоров выявлено, что в связи с отсутствием спецификаций:
§Завышена стоимость приобретенного сырья, оплата произведена по более высокой цене.
§Счет-фактура не соответствует товарной накладной.
В связи с этим произошло завышение принятых к учету материальных затрат, налогооблагаемая база по налогу на прибыль была занижена, налоговая база по НДС также была занижена, так как к вычету принята большая сумма НДС.
Нарушенные законодательно-нормативные акты: Методические указания по бухгалтерскому учету МПЗ (утв. приказом Минфина РФ от 28.12.2001 г. №119н в ред. Приказа Минфина РФ от 23.04.02 №33н), п.58,59; ГК РФ, ст.513; НК РФ, ст.120, 153, 171, 176, 274.
Себестоимость работ была завышена на 1 560 000 руб. Налог на прибыль был занижен на 312 000 руб. Сумма излишне зачтенного НДС - 280 800 руб.
Рекомендации: произвести в бухгалтерском учете следующие операции
Д10 К60 1 560 000 - увеличить стоимость приобретенных материалов
Д19 К60 280 800 - скорректировать НДС
Д60 К51 1 840 000
Д20 К10 1 560 000 - скорректировать себестоимость
Д68 К19 280 800 - зачесть НДС
Доначислить налог на прибыль: Д99 К68 5592.
Доначислить НДС: Д91 К68 4200.
Подать уточненные декларации по налогу на прибыль и НДС.
В ходе проверки данное нарушение было устранено.
.В организации ООО УК «Краском» не правильно были отнесены штрафные санкции железной дороги на стоимость материалов.
Нарушенные нормативно-законодательные акты: ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина от 6.05.1999 г. №33н, п.11; ПБУ5/01, утв. Приказом Минфина РФ от 09.06.01 г. №44н, п.6; Методические указания по бухгалтерскому учету МПЗ (утв. приказом Минфина РФ от 8.12.2001 г. №119н в ред. Приказа Минфина РФ от 23.04.02 №33н), п.9, 13, 44, 47; НК РФ ст.265, п.1, пп.13.
Рекомендации: сделать корректирующие проводки: Д91 К76 200 000 - сумма штрафных санкций. В бухгалтерском учете штрафные санкции отнести к прочим расходам, в налоговом учете - к внереализационным расходам.
.В ООО УК «Краском» данные сопроводительных документов не сверяются с фактическими данными по поступающим материалом. В связи с этим не обнаружена и не отражена недостача в бухгалтерском учете. В налоговом - произошло занижение налоговой базы по налогу на прибыль.
Нарушенные нормативно-законодательные акты: Методические указания по бухгалтерскому учету МПЗ (утв. приказом Минфина РФ от 28.12.2001 г. №119н в ред. Приказа Минфина РФ от 23.04.02 №33н), п.44,48; НК РФ, ст. 265, п.1, ст. 254, п.7, пп.2.
Рекомендации: отразить на счетах бухгалтерского учета выявленную недостачу -
Д 94 К 60 99 660. При приемке подвергать материалы тщательной проверке в отношении соответствия ассортименту, количеству и качеству, указанных в расчетных и сопроводительных документах.
.В результате безвозмездного поступления материально-производственных запасов был не обоснованно увеличен добавочный капитал. Также не были определены расходы по безвозмездно полученному имуществу. В результате занижена база по налогу на прибыль. Также не отражена разница между бухгалтерским и налоговым законодательством - в налоговом учет расход по безвозмездно полученному имуществу не признается.
Нарушенные нормативно-законодательные акты: План счетов и инструкция по его применению утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. №94н; ПБУ5/01, утв. Приказом Минфина РФ от 09.06.01 №44н; ПБУ9/99 утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.99 №32н, п.7; НК РФ, ст. 250, п.8.
Рекомендации: Скорректировать проводки:
Д10 К98 150000 - скорректировать добавочный капитал
Д09 К68 30000 - отразить разницу
Д20 К10 150000 - увеличить бухгалтерскую себестоимость
Д98 К91 150000 - скорректировать добавочный капитал, увеличить прочие расходы
Д68 К09 30000 - убрать разницу
Д99 К68 30000 - отразить ПНА по расходам по безвозмездно полученным активам.
.В ООО УК «Краском» не сдаются на склад остатки материалов не израсходованных в производстве. Не правильно списываются порченные материалы. Занижена база по налогу на прибыль на сумму 127 600 руб.
Нарушенные нормативно-законодательные акты:. Методические указания по бухгалтерскому учету МПЗ (утв. приказом Минфина РФ от 28.12.2001 г. №119н в ред. Приказа Минфина РФ от 23.04.02 №33н), п.99, 100, 111; НК РФ, п.5 ст.254, ст. 265, п.2; Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв. приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 г. №49); ПБУ 10/99, п.14,15.
Рекомендации: своевременно проводить инвентаризацию. Сделать отметки в лимитно-заборной карте о неиспользованных материалах. Отходы, образующиеся в подразделениях организации, сдаются на склады по сдаточным накладным с указанием их наименования и количества. В случае последующего использования отходов их отпуск в производство оформляется выпиской требований. Скорректировать проводки: Д10 К20 127600. Если материалов нет, то недостачу списать на прочие расходы периода на основании данных инвентаризации: Д94 К10 127 600. В налоговом учете такая недостача для целей налога на прибыль не учитывается.
В ходе проверки данное нарушение было устранено.
.Приобретенные материалы подотчетным лицом не были сданы на склад. В связи с этим неправильно было отражено поступление на счетах бухгалтерского учета. Подотчетным лицом в установленный срок не предоставлен авансовый отчет.
Нарушенные нормативно-законодательные акты: Методические указания по бухгалтерскому учету МПЗ (утв. приказом Минфина РФ от 28.12.2001 г. №119н в ред. Приказа Минфина РФ от 23.04.02 №33н), п.56; План счетов и инструкция по его применению; Письмо ЦБ РФ от 04.10.93 №18 «Об утверждении Порядка ведения кассовых операций», п.11
Рекомендации: предоставить авансовый отчет. Скорректировать проводки:
Д10 К71 102 000 - предоставление авансового отчета
Д20 К10 102 000 - отнесение суммы на себестоимость
В ходе проведения проверки данное нарушение было устранено.
.В ООО УК «Краском» нет утвержденного постоянно действующего состава инвентаризационной комиссии. При проведении последней инвентаризации в состав комиссии не был включен главный бухгалтер. По результатам инвентаризации нет сличительных ведомостей и протоколов заседания комиссии. Также главный бухгалтер, без ведома комиссии, списал недостачу с заведующего складом. В связи с этим необоснованно отнесена недостача материалов на расходы отчетного периода, произошло из завышение и занижение базы по налогу на прибыль.
Нарушенные нормативно-законодательные акты: Методические указания по бухгалтерскому учету МПЗ (утв. приказом Минфина РФ от 28.12.2001 г. №119н в ред. Приказа Минфина РФ от 23.04.02 №33н), п. 27; Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв. приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 г. №49), п.2.3, 2.14 , 4.1, 5.2; Федеральный закон от 21.11.1996 г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете», п.1 ст.9; Кодекс об административных правонарушениях РФ, ст. 15.11; ПБУ 10/99, п.14,15.
Рекомендации: издать приказ руководителя о назначении постоянно действующей инвентаризационной комиссии. Включить в состав комиссии бухгалтера. Оформлять по результатам инвентаризации сличительные ведомости, протоколы заседаний комиссии. Пояснительную записку материально-ответственного лица не использовать в качестве основания для отражения хозяйственных операций на счетах. Сделать корректирующие проводки:
Д94 К10 120000 - отразить недостачу
Д73 К94 120000 - отнести недостачу на виновное лицо
Д99 К68 24000 - скорректировать налог на прибыль
В ходе проверки данное нарушение было устранено.
Выявленные замечания и вопросы, подлежащие дальнейшему анализу и обработке другими аудиторами, были сформированы в виде служебной записки (отчетного документа) по установленной форме № ОД-1 (Приложение Е). Также по завершении аудита была составлена СВОДНАЯ ВЕДОМОСТЬ исправления нарушений, выявленных в результате аудита операций по оплате труда (Приложение Ж).
По итогам проверки рабочие документы и отчетные документы аудитора, подшитые в отдельную папку по установленной форме, были представлены руководителю группы для включения результатов в отчет.
Составление аудиторского отчета по объекту проверки
После проведения всех необходимых процедур проверки была оценена полнота и качество выполнения всех пунктов общего плана и программы аудита и сделан вывод о том, что по окончании аудиторской проверки ООО УК «Краском» можно констатировать, что мероприятия, предусмотренные общим планом и программой аудита, выполнены в полном объеме.
В ходе проверки установлено, что бухгалтерский учет в ООО УК «Краском» организован в соответствии с приказом об учетной политике предприятия, Законом РФ «О бухгалтерском учете», Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия и инструкцией по его применению, Положениями по бухгалтерскому учету, Законом РФ «Об обществах с ограниченной ответственностью» и др.
Первичные документы оформлены в соответствии с установленными образцами, систематизированы по регистрам бухгалтерского учета и отчетным периодам.
Внутренние документы, регламентирующие деятельность организации (приказы по ООО УК «Краском», должностные инструкции, договоры (соглашения) и т.д.), имеются не в полном объеме, и, по моему мнению, следует более внимательно относиться к составлению и заполнению данных документов, в соответствии с действующим Законодательством РФ. Также в ходе проверки были выявлены отклонения в оформлении результатов инвентаризации и формировании первоначальной стоимости материально-производственных запасов при принятии их к учету. Более серьезных нарушений не было выявлено.
По налоговой отчетности наблюдалось искажение налоговой базы по налогу на прибыль и НДС, в связи с неверным формированием первоначальной стоимости приобретаемых активов. Все искажения в ходе проверки были устранены.
Анализируя изложенные результаты проверки можно сделать следующие выводы. Существенных отклонений в организации бухгалтерского учета и учетных регистров от требований нормативных документов не выявлено.
Учет операций по материально-производственным запасам в ООО УК «Краском» ведутся без существенных нарушений. Выявленные при проверке бухгалтерской отчетности ошибки на выводы о достоверности отчетности во всех существенных аспектах не влияют.
Организация внутреннего контроля в ООО УК «Краском» осуществляется на достаточно высоком уровне (высокая надежность). В ходе проверки был фактически подтвержден приемлемый риск системы внутреннего контроля, выставленный на подготовительном этапе (1,8 %).
В качестве рекомендаций руководству организации ООО УК «Краском» было предложено усилить внутренний контроль учета финансовой деятельности организации, отслеживать изменения законодательства регулирующего налогообложения и усилить контроль за деятельностью юридической службы в части подготовки договорной документации на приобретение материально-производственных запасов.
Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить достаточную уверенность в том, что бухгалтерская отчетность в части учета материально-производственных запасов не содержит существенных искажений. Аудит включал в себя проверку на выборочной основе подтверждений числовых данных и пояснений, содержащихся в бухгалтерской отчетности по учету материально-производственных запасов.
Я полагаю, что проведенный аудит дает достаточно оснований для того, чтобы выразить мнение о достоверности бухгалтерской отчетности в части учета материально-производственных запасов.
Заключение
В данной работе были рассмотрены вопросы бухгалтерского, налогового учета и аудита материально-производственных запасов в организациях, оказывающих жилищно-коммунальные услуги. Во введении была обозначена значимость этого направления услуг для населения и представлен один из способов снижения себестоимости услуг, следовательно, и стоимости работ для населения - это эффективная организация учета и использования оборачиваемого капитала организации. Таким образом, в работе и были рассмотрены следующие составляющие:
1.Бухгалтерский учет материально-производственных запасов.
2.Налоговый учет материально-производственных запасов.
.Организация аудита материально-производственных запасов.