Військовий збір: теоретичний аспект

Військовий збір: теоретичний аспект

Дніпропетровська державна фінансова академія

ВІЙСЬКОВИМ ЗБІР: ТЕОРЕТИЧНИЙ АСПЕКТ

Маркова Лариса Геннадівна

старший викладач кафедри податків

Алєксєєва Руслана Олегівна студентка

Розглянуто історичні аспекти запровадження тимчасових військових податків та зборів, а також військовий збір як сучасний варіант таких платежів; визнані проблемні аспекти щодо його справляння та правової регламентації в Україні.

Ключові слова: військовий податок, військовий збір, платники, обєкт оподаткування, база оподаткування, дохід.

Постановка проблеми. Сьогодення в Україні характеризується складною політико-економічною ситуацією. На тлі несприятливих соціально-економічних умов зростає дефіцит фінансових ресурсів держави, що зумовлює пошук нових шляхів наповнення бюджету, у тому числі за рахунок податків тимчасового (надзвичайного) характеру. Зокрема, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів» № 1621-

VII від 31.07.2014 року було встановлено військовий збір [1,2]. Прийняття цього закону дещо змінило порядок оподаткування доходів громадян та посилило податкове навантаження на них, вплинуло на процес адміністрування податків роботодавцями і, таким чином, зачепило інтереси багатьох субєктів. На сьогодні даний збір є недостатньо врегульованим в законодавстві, що призводить до певних труднощів у застосуванні податкових норм на практиці. Зважаючи на це, на наш погляд, вдосконалення законодавства стосовно військового збору є актуальним, а дослідження природи та механізму справляння цього платежу дозволить більш чітко визначити вузькі місця в чинній правовій базі та можливі шляхи вирішення проблемних питань.

Аналіз останніх досліджень та публікацій. Питання запровадження військового збору знайшли відображення у публікаціях О. В. Ломонос, В. Форсюк, В. Овчарик, Я. Клиженко та ін., однак, враховуючи відносну новизну цього елементу податкової системи держави, доцільним є його більш детальний аналіз.

Метою статті є визначення сутності військового збору як різновиду цільового податку, оцінка його нормативно-правового врегулювання та розгляд проблемних аспектів запровадження в Україні.

Виклад основного матеріалу. Військовий збір не є абсолютно унікальним явищем, його поява у національному оподаткуванні має свої історичні витоки та аналогії. У довідкових джерелах військовий податок визначається як: військовий збір податок цільовий

-спеціальний обовязковий платіж, який стягується державою з фізичних осіб для покриття частини військових витрат;

-спеціальна надбавка до непрямих та прямих податків [3].

Перші податки стягувались, насамперед, для утримання державного апарату та армії. На думку британського воєнного історика, писателя, журналиста Сіріла Норткота Паркинсона «история налогов в широком смысле - это история войн, история того, как военные налоги остаются в силе после войны» [4]. Так, введення податків та зборів для військових цілей держави практикувалося ще в V-IV ст. до н.е. в Давній Греції. Під час війни зі всіх громадян стягувався надзвичайний військовий податок - ейсфера. Історія виникнення військового збору також має місце і в Російській імперії. Проте в ті часи він мав назву «подушного податку». Подушний податок запроваджувався заради забезпечення армії, на утримання якої вимагалося, приблизно, 4 млн руб. на рік. Введення подушного податку стало одним з головних перетворень епохи петровських реформ. Кошти від подушного податку направлялися головним чином на утримання армії, що становило левову частку витрат бюджету. Для фінансування інших потреб держави залучалися інші джерела, в тому числі непрямі податки і мита [8].

На воєнні цілі частково спрямовувалися і кошти від сплати прибуткового податку з громадян. Аналіз історії виникнення прибуткового податку свідчить, що вперше його було запроваджено саме для фінансування військових потреб. Він був введений у 1799 році у Британії під час війни з Наполеоном. Передбачалась ставка податку у розмірі 10% з доходів, що перевищують 200 фунтів на рік, знижена ставка для доходів від 60 до 200 фунтів на рік, а також звільнення від оподаткування громадян, які отримували менш 60 фунтів на рік. Податок запроваджувався як тимчасовий платіж і, після перемоги над Францією у 1816 році, британська влада його скасувала. Однак платіж виявився зручним для держави й вже через 26 років його повернули у склад податків для укріплення державної казни [4]. Під час першої світової війни військовий податок як спеціальний обовязковий платіж був введений в Італії, Франції та деяких інших країнах. Оподаткуванню підлягали, як правило, особи, які звільнялись від військової повинності внаслідок певних причин. Суттєвого значення для фінансування військових витрат ці надходження не мали. В царській Росії військовий податок як окремий платіж (в грошовій або натуральній формі) був введений у 1887 році. Його платниками було мусульманське населення, яке відмовлялося від виконання військової повинності. Надалі цей податок справлявся протягом 1915-18 рр., а його платниками було визначено чоловіківу віці до 43 років, що підлягали призову на військову службу, але звільнялися від неї.

Оскільки податки можуть стягуватися у різних формах а обєкти оподаткування є досить різноманітними, то й військові платежі стягувалися не тільки як прямі податки, але й шляхом непрямого оподаткування товарів та послуг.

Першою країною, що ввела військовий податок на поштові послуги була Іспанія. В 1874 році саме Іспанія протягом Третьої Карлістської війни ввела воєнно-податкові марки (поштові марки з надписом «Військовий податок»). Їх наклеювали на конверти додатково до звичайних поштових марок за рахунок відправника, а всі кошти, що надходили від їх оплати йшли на озброєння армії. Протягом всієї війни платежі були введені у Великій Британії та її колоніях, Канаді, Новій Зеландії, Австралії та інших державах [10]. Згодом кошти для військових потреб почали збиратися шляхом введення окремих військових податків. Так, 17 серпня 1917 року в Канаді було введено воєнний податок («TheInшmeWarTaxAct») [11].

Військовий податок існував і в СРСР у часи другої світової війни. Він був введений з 1 січня 1942 року Указом Президії Верховної Ради СРСР «Про військовий податок» від 29 грудня 1941 замість надбавок до прибуткового та сільськогосподарського податку, які було запроваджено у липні 1941 року. До сплати податку залучалися всі громадяни, які досягли 18 років. Механізм оподаткування передбачав наявність пільг (в першу чергу, для військовослужбовців та членів їх сімей), відсутність неоподатковуваного мінімуму, диференціацію ставок в залежності від категорії платників та рівня доходів. Протягом 1942-1945р.р. за рахунок цього податку було забезпечено 7,4% надходжень до бюджету держави [3].

Разом з вищезазначеним податком в СРСР з листопада 1941 року існував такий тимчасовий податок, як податок на неодружених, самотніх і малосімейних громадян на підставі Указів Президії Верховної Ради СРСР від 21листопада 1941 «Про податок на неодружених, самотніх і бездітних громадян СРСР» та від 8 липня 1944 року (розділ IV «Про податок на неодружених, самотніх і малосімейних громадян СРСР») з подальшими доповненнями та змінами. Цей податок, хоча й не був безпосередньо військовим, однак був податком воєнного часу. Його запровадження мало на меті мобілізацію додаткових коштів для надання допомоги багатодітним матерям, а також для утримання та виховання у дитячих установах дітей, батьки яких загиблі під час війни. Платниками податку були визначені громадяни СРСР, які не мали дітей: чоловіки віком від 20 до 50 років та одружені жінки віком від 20 до 45 років. Від сплати податку звільнялись військовослужбовці та їх жінки; учні середніх та студенти вищих навчальних закладів (до 25 років); інваліди I та II груп; особи, які не мали дітей за станом здоровя. Основна ставка податку складала 6%, при цьому передбачались знижені ставки для доходів до 90 крб. та звільнення від оподаткування доходу у розмірі мінімальної заробітної плати. Слід зазначити, що цей податок запроваджувався як тимчасовий, але проіснував до початку1990-х років і, практично, не має аналогів у світовій практиці оподаткування.

Отже, проведене дослідження свідчить про наявність світової практики введення тимчасових податкових платежів для фінансування військових потреб у окремі історичні періоди. Військовий податок - це не вигадка вітчизняних законотворців, а імплементація історичного світового досвіду надзвичайного оподаткування. Слід відзначити наявність певних закономірностей при запровадженні військових платежів у податкову систему конкретної держави та збереження загальних принципів оподаткування при формуванні механізму їх справляння, зокрема:

-запровадження податків обумовлено особливими, нетиповими умовами існування країни та має тимчасовий характер (хоча є і інші приклади);

-платниками податку є фізичні особи;

-ставки оподаткування, як правило, диференційовані в залежності від платоспроможності платника;

-передбачається пільгове оподаткування чи звільнення від оподаткування окремих категорій платників з врахуванням їх особливого статусу.

З огляду на вищеозначене, проаналізуємо основні параметри військового збору в Україні. У вітчизняному законодавстві [1,2] військовий збір визначено як загальнодержавний податок, який сплачується громадянами України. Це тимчасовий збір, справляння якого передбачено до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України.

Розглянемо окремі елементи збору відповідно до термінології оподаткування та змістовних складових податку. Військовий збір, як вже зазначалось, було запроваджено Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів» № 1621^11 від 31.07. 2014 року на термін до 01.01 2015 року. Платниками збору було визнано осіб, перелік яких окреслюється пунктом 162.1 статті 162 Податкового кодексу України, тобто платники податку на доходи фізичних осіб. Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28 грудня 2014 року № 71-УШ термін дії збору подовжено, що зумовлено потребою у додаткових надходженнях до бюджету для забезпечення боєздатності країни та відновлення зруйнованої інфраструктури східних регіонів.

З 1 січня 2015 року обєкт оподаткування військовим збором було значно розширено. Проаналізуємо головні зміни, що відбулися при реформуванні податкового законодавства у механізмі справляння військового збору (таблиця 1.1).

Таблиця 1.1

Порівняльна таблиця основних елементів військового збору у 2014 та 2015 роках

Основні параметри зборуЗакон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів» від 31.07. 2014 р. № 1621^11Закон України «.Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12. 2014 р.№ 71^Ш.Термін дії161 Тимчасово, до 1 січня 2015 року,161 Тимчасово, до набрання чинності рішення Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил УкраїниПлатники зборуФізична особа - резидент, яка отримує доходи як із джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи із джерела їх походження в Україні; податковий агент (визначення податкового агента щодо податку на доходи фізичних осіб містить пп. 14.1.180 ПКУ, тому його й надалі застосовуватимуть і щодо військового збору)База оподаткуванняНе визначенаОбєкт оподаткуванняДоходи у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у звязку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами; виграшу в державну та недержавну грошову лотерею, виграш гравця (учасника), отриманий від організатора азартної гри без вирахування сум податку на доходи фізичних осіб (далі - ПДФО), єдиних соціальних витрат, страхових внесків до Накопичувального фондуВизначається відповідно до ст. 163 ПКУ(врахову- ються доходи, які оподатковуються податком на доходи фізичних осіб). Дана стаття встановлює, що обєктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); - іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України. В свою чергу, обєктом оподаткування нерезидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід з джерела його походження в Україні; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).Ставка збору1,5% від обєкта оподаткування

Аналізуючи зміни у визначенні обєкта оподаткування з 1 січня 2015 року, приходимо до висновку, що в цілях оподаткування військовим збором пріоритет надається не формі отриманих платником податків доходів, а джерелу їх походження: доходи поділяються на доходи з джерел в Україні та з джерел за межами України. Поняття доходів з джерела їх походження в Україні міститься в підпункті 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 Податковго кодексу України. Ними визнаються будь- які доходи, отримані резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, а саме: проценти, дивіденди, роялті та будь-які інші пасивні (інвестиційні) доходи, сплачені резидентами України; доходи від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих в Україні портів; доходи від продажу рухомого та нерухомого майна, доходи від відчуження корпоративних прав, цінних паперів; доходи, отримані у вигляді внесків і премій на страхування та перестрахування ризиків на території України; спадщина, подарунки, виграші, призи; заробітна плата, інші виплати й винагороди, виплачені відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору та деякі інші. Структура доходів з джерела їх походження в України відповідно до підпункту 14.1.54 включає і доходи від зайняття підприємницькою та незалежною професійною діяльністю.

В свою чергу, доходом, що отриманий за межами України відповідно до підпункту 14.1.55 пункту 14.1 статті 14 ПКУ є будь-який дохід, отриманий резидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності за межами митної території України, включаючи проценти, дивіденди, роялті та будь-які інші види пасивних доходів, спадщину, подарунки, виграші, призи, доходи від виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими та трудовими договорами, від надання резидентам в оренду (користування) майна, розташованого за межами України, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих за межами України портів, доходи від продажу майна, розташованого за межами України, дохід від відчуження інвестиційних активів, у тому числі корпоративних прав, цінних паперів тощо; інші доходи від будь-яких видів діяльності за межами митної території України або територій, не- підконтрольних контролюючим органам [6].

Таким чином, у порівнянні з початковою редакцією розширюється коло доходів, що формують обєкт оподаткування військовим збором. При цьому жодних вказівок щодо обмежень в оподаткуванні доходів від зайняття підприємницькою діяльністю фізичними особами в межах спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності в законі не міститься [9]. Крім того, розширення обєкта оподаткування за рахунок включення до нього доходів від підприємницької діяльності та доходів самозайнятих осіб не супроводжується врегулюванням питання щодо порядку виконання свого податкового обовязку цією категорією платників.

Також слід зазначити, що для нарахування військового збору не визначено поняття «база оподаткування» ні в старій, ні в новій редакції закону (таблиця 1.1). Ставка збору, відповідно до пп. 1.3 п. 161 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України становить 1,5% від обєкта оподаткування. Проте, положеннями ПКУ визначено, що обєкт оподаткування - це майно, товари, дохід, з наявністю яких податкове законодавство повязує виникнення у платника податкового обовязку, тоді як згідно з п. 23.1 ПКУ саме база оподаткування є тим фізичним, вартісним виразом обєкта оподаткування, до якого застосовується податкова ставка і який використовується для визначення розміру податкового зобовязання. У звязку з цим правомірно виникало питання, з якої суми доходів утримувати військовий збір, що вимагало додаткових розяснень Державної фіскальної служби України відносно нарахування сум єдиного соціального внеску, страхових внесків до Накопичувального фонду з доходів громадян при оподаткуванні військовим збором [5].

Є інші недостатньо врегульовані питання справляння військового збору.

У відповідності до п. 8.2 ст. 8 ПКУ до загальнодержавних належать податки та збори, що встановлені ПКУ і є обовязковими до сплати на усій території України, крім випадків, передбачених кодексом. Виключний перелік загальнодержавних податків встановлено статтею 9 ПКУ. Водночас при доповненні ПКУ пунктом 161 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення», відповідні доповнення до пункту 9.1 статті 9 ПКУ не були здійснені.

Ще однією проблемою є існування подвійного оподаткування доходів громадян. Така ситуація виникає у звязку з тим, що військовий збір та єдиний соціальний внесок розраховуються, виходячи з загальної суми доходів. Якщо при нарахуванні податку на доходи фізичних осіб ця проблема певним чином врегульована (база оподаткування податком на доходи фізичних осіб визначається за вирахуванням суми єдиного соціального внеску), то при оподаткуванні військовим збором ця проблема частково повертається.

Важливою проблемою, на наш погляд є те, що не створено цільового фонду, в який би надходив військовий збір, так як даний платіж має цільове призначення. Процедура перерахування, використання та перевірки на доцільність використання в такому разі була б більш чіткою та прозорою.

Існує також ще одна загальна проблема - наявність тіньового сектора економіки в Україні. Військовий збір, за таких умов, сплачують лише ті громадяни, які мають легальні доходи. Це призводить до підвищення податкового навантаження на таких платників.

- військовий збір не включено до переліку загальнодержавних податків та зборів відповідно до статті 9 Податкового кодексу України;

-обєкт оподаткування військовим збором визначено таким чином, що фактично виникає подвійне оподаткування доходів фізичної особи;

-надходження військового збору зараховуються до державного бюджету, а не до окремого цільового фонду;

-порушено принципи соціальної справедливості й економічної ефективності;

-закріплено різні підходи до оподаткування доходів фізичних осіб - субєктів господарської діяльності в залежності від режиму оподаткування.

Висновки

Дослідивши питання щодо оподаткування та адміністрування військового збору, можна сказати, що кожен період розвитку держави вимагає нових підходів до управління соціально-економічними процесами, в тому числі у сфері оподаткування. Військовий збір є обовязковим, але вимушеним платежем, поява якого обумовлена особливими обставинами сучасного етапу розвитку країни. В той же час. деякі елементи механізму справляння цього збору, на наш погляд, потребують удосконалення, особливо, враховуючи невизначеність часового лагу існування платежу.

З урахуванням вищевикладеного, вважаємо, що податкове законодавство в частині правового регулювання справляння військового збору має бути доопрацьовано. По-перше, вважаємо за доцільне визначення бази оподаткування військовим збором як загальної суми нарахованого доходу, зменшеної на суму єдиного соціального внеску.

По-друге, враховуючи складну економічну ситуацію в країні, варто проводити реформування податкової системи шляхом оптимізації оподаткування з урахуванням балансу між фіскальною достатністю та соціальною справедливістю. Тому необхідно ставити питання про розширення бази оподаткування збором шляхом залучення до оподаткування субєктів господарювання - фізичних осіб, які використовують спеціальні режими оподаткування, а, можливо, й юридичних осіб з концентрацією ресурсів у окремому фонді.

По-третє, спираючись на історичний досвід, доцільно було б запровадити диференціацію ставок військового збору з врахуванням доходів фізичних осіб. Це створило б більш адекватні умови оподаткуванні верств населення з різними рівнями доходів. В цьому контексті правомірно також ставити питання про внесення в законодавство норм щодо запровадження пільгового оподаткування окремих категорій громадян.

Отже, основна мета запровадження військового податку повинна досягатися зрозумілими методами та відповідати принципам податкового законодавства - економічності оподаткування та єдиного підходу до встановлення податків і зборів, соціальної справедливості.

Література

1.Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755- VI [Електронний ресурс]. Режим доступу: Ьйр:/Дакоп2. rada.gov.ua/laws/show/2755-17.

2.Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів» від 31.07.2014 р. № 1621^11 [Електронний ресурс]. Режим доступу: http://zakon4.rada.gov.ua/laws.

.Финансово-кредитный энциклопедический словарь. М.: Финансы и статистика. Под общ.ред. А. Г. Грязновой. 2002. [Електронний ресурс]. Режим доступу: http://finance_loan.academic.ru/1039.

.История мирового налогообложения от дани в древнем обществе до современных экологических налогов. [Електронний ресурс]. Режим доступу: http://www. business-rost.com.ua/monitoring-smi/finance/istorrja- mirovogo-nalogoblozhenija.html.

5.Розяснення Державної фіскальної служби України «Військовий збір» від 27 серпня 2014 року.[Елек- тронний ресурс]. Режим доступу: http://yandex.ua/ search/?lr=141&text.

6.Розяснення Державної фіскальної служби «Про деякі зміни в оподаткуванні військовим збором» від 23 січня 2015 року. [Електронний ресурс]. Режим доступу: http://sfs. gov.ua/nove-pro-podatki-novini-/180357.html.

7.Військовий збір: актуальні запитання і відповіді. // Альфа аудит ЛТД. [Електронний ресурс]. Режим доступу: <http://alfaaudit.com.ua>.

8.Рєзнік О. М. Оподаткування військового збору в Україні / О. М. Рєзнік, Т. О. Калашник // Науковий журнал «Актуальні питання публічного та приватного права» № 3(08) 2014р. [Електронний ресурс]. Режим доступу: http://essuir.sumdu.edu.ua /bitstream/ 123456789/ 38436/1/ Rieznik_Kalashnyk_Military_tax_collection_in_Ukraine.pdf.

10.Janet Klug «War tax stamps help finance the war effort». R. Easton Burns, C.A.A digest «The Income War Tax Act».