Судебный порядок защиты прав налогоплательщиков
Реферат
Судебный порядок защиты прав налогоплательщиков
Содержание
Защита прав налогоплательщиков в Конституционном Суде РФ
Защита прав налогоплательщиков в Верховном Суде РФ и арбитражных судах РФ
Библиографический список
Защита прав налогоплательщиков в Конституционном Суде РФ
Конституционный контроль относится к числу эффективных конституционных предписаний, и, соответственно, представляет собой главный атрибут демократического государства. Основным назначением такого контроля является выявление правовых актов, а также действий государственных органов и их должностных лиц и принятие мер по устранению отклонений. В Российской Федерации органом конституционного контроля, который самостоятельно осуществляет судебную власть посредством конституционного судопроизводства, является Конституционный Суд РФ, деятельность которого определяется Конституцией РФ (ст. ст.82, 100, 104) и ФКЗ "О Конституционном Суде РФ".
Защитить нарушенные тем или иным нормативным актом права налогоплательщик может путём обращения в Конституционный Суд РФ с жалобой на несоответствие положений такого нормативного акта Конституции РФ. Учитывая тот факт, что Конституция представляет собой главный закон государства, устанавливающий основные права и свободы граждан, противоречие ей законов и иных нормативных актов часто представляет собой одно из грубейших нарушений прав и законных интересов налогоплательщика. Существующую проблему отмечают теоретики, например, Д. Винницкий, отмечающий коллизию норм налогового законодательства и Конституции РФ как один из сложнейших вопросов правового регулирования защиты прав налогоплательщиков в РФ, также она подтверждается и практикой.
В контексте рассматриваемой нами темы необходимо отметить, что решения налогового характера являются весьма значительной частью всех решений КС РФ, что обусловлено конфликтностью рассматриваемой области общественных отношений, при этом применение норм законодательства о налогах и сборах довольно часто приводит к вопросу о соответствии применяемых норм Конституции РФ.
Невозможно недооценивать роль Конституционного Суда, поскольку именно им формируются правовые позиции, которые представляют собой обязательный ориентир для законодательной и судебной и власти, и, кроме того, регулируют поведение самих участников налоговых правоотношений. Практически все вопросы, рассмотренные Конституционным Судом, прямо или косвенно касаются защиты прав налогоплательщика. Так, например, принятие мер по обеспечению полноты и определённости регулирования налога хоть и напрямую не относятся к защите налогоплательщиком его прав, однако разрешение данного конфликта определяет возможность налогоплательщика правильно исчислить налог, определить налоговую базу и пр., реализовать своё право на законность в области налогообложения, иметь основания для административной или судебной защиты в случае нарушения его прав.
Согласно ст.79 ФКЗ "О Конституционном Суде РФ" решение КС РФ о признании нормативного правового акта несоответствующим Конституции полностью или в части влечёт утрату юридической силы данного акта, либо, соответственно, части такого акта. Кроме того, в соответствии с законом пересмотр решения КС РФ невозможен. Важно отметить, что административные исковые заявления о признании недействующими правовых актов не могут рассматриваться в иных судах, если законодательством проверка таких актов отнесена к компетенции Конституционного Суда (например, прямое указание на то ч.5 Ст. 208 КАС РФ).
Обращение, направляемое в КС РФ должно соответствовать ФКЗ о Конституционном Суде, общие требования к такому обращению содержатся в 37 статье данного закона. При обращении в КС РФ важно учесть вопросы о подведомственности вопроса КС РФ, не было ли ранее принятого по данному вопросу постановления КС РФ, а также актуальность оспариваемых положений законодательства. Обращение в КС РФ граждан по жалобам на нарушение их конституционных прав и свобод является отдельной категорией дел, рассмотрение которой имеет особенности и производится в соответствии с главой XII ФКЗ № 1-ФКЗ. Так, в соответствии с положениями данной главы граждане имеют право на обращение с коллективной или индивидуальной жалобой, чьи права и свободы, по их мнению, нарушены законом, применяемым в конкретном деле. Таким образом, налогоплательщик может обратиться в Конституционный Суд только в случае предварительного обращения в суд, после применения обжалуемых им положений в деле. Кроме того, юридические лица также могут обращаться с жалобами, поскольку нарушение прав граждан по сути влечёт также нарушение граждан, являющихся учредителями юридического лица, и, следовательно, его самого (Постановление № 17-П от 24.10.1996).
Необходимо подчеркнуть, что, рассматривая жалобы граждан и объединений, Конституционный Суд, как следует из положений ст.74, 96, 97 ФКЗ о Конституционном Суде, рассматривает только предмет, указанный в жалобе, и только в отношении части акта, которая подвергается сомнению в её соответствии с конституцией. Таким образом, при направлении жалобы в Конституционный Суд, налогоплательщики должны учитывать данное обстоятельство и полностью указывать в своих жалобах все части нормативных актов, которые, по его мнению, не соответствуют Конституции РФ.
В соответствии с практикой работы Конституционного Суда, признание обжалуемого нормативного акта не соответствующим Конституции может иметь разные правовые формы. Довольно часто в налоговом законодательстве в силу некоторой неопределённости норм при признании какого-либо положения законодательства не соответствующим Конституции КС РФ предписывает федеральному законодателю внести изменения в соответствующее положение. Такие постановления принимаются в тех случаях, когда смысл нормы, придаваемый ей правоприменительной практикой в конкретных ситуациях, не соответствует положениям Конституции, однако сама норма продолжает действовать, так как в иных случаях применение данной нормы соответствует Конституции. Так, например, в Постановлении от 01.07.2015 № 19-П КС РФ в п.4.3 делает вывод, что положение пп.4 п.1 ст.162 НК РФ не соответствует ст. 19, 34, 57 Конституции РФ в той мере, в какой данное положение позволяет требовать от налогоплательщика, являющего поставщиком товаров, работ, услуг, который заключил договор страхования риска неисполнения обязательств по договору, включения суммы полученной страховой выплаты в налоговую базу по НДС помимо стоимости реализованных товаров, работ, услуг, если исчисление налога (его уплата) было произведено в момент отгрузки. КС РФ предписал федеральному законодателю ввести изменения относительно данного вопроса и до внесения таких изменений применять обжалуемое положение НК РФ с учетом изложенной в указанном Постановлении позиции. КС РФ может, однако, предписать продолжение применения действующей нормы до внесения изменений в законодательство (Постановление № 20-П от 23.12.2009, от 22.06.2009 № 10-П). Также Конституционным Судом может быть дано предписание внести изменения в законодательство в связи с имеющимся пробелом в праве и применять определённые существующие нормы до внесения изменений (Постановление от 31.03.2015 № 6-П).
Кроме того, КС РФ может дать предписание пересмотр решения по делу, принятому на основании положений законодательства в истолковании, которое расходится с конституционно-правовым смыслом данных положений (например, см. Постановление КС РФ от 25.06.2015 № 16-П, № 6-П от 31.03.2015). Здесь важно отметить тот момент, что Постановления КС РФ при обращениях налогоплательщиков довольно часто содержат такие предписания, что безусловно свидетельствует о случаях неправильного применения норм законодательства о налогах и сборах судами и налоговыми органами. Несмотря на то, что КС РФ даёт правовую оценку обжалуемым нормам, тем самым задавая направление применения таких норм судам, однако, на наш взгляд, представляется целесообразным своевременно делать такие разъяснения налоговыми органами во избежание спорных ситуаций и нарушения прав и законных интересов налогоплательщиков.
Кроме того, нормативный акт может быть объявлен Конституционным Судом ничтожным, что означает, что положения такого акта с момента его издания не подлежат применению. Так, например, если правовым актом был введён налог, а данный акт в последствии был признан не соответствующим Конституции РФ, то лица, уплативший этот налог, имеют право требовать возврата уплаченных сумм после вступления в силу соответствующего решения КС РФ. При этом отметим, что ситуация с принятием акта о введении налога и признании его в последствии неконституционным довольно абстрактна, поскольку, как справедливо отмечает Ю.Е. Курилюк, Конституцией РФ установлены весьма высокие требования к налоговому законодательству, раскрывающееся путём системы гарантий субъектов от произвола власти. В соответствии с ч.3 ст.104 Конституции при внесении законопроектов о налогах обязательно заключение Правительства РФ и, кроме того, на указанные законопроекты необходимы отзывы органов законодательной власти субъектов РФ (ст.10 Регламента Государственной Думы РФ), так как установление общих принципов налогообложения относится к совместному ведению РФ и её субъектов (пункт "и" ст.72 Конституции). Кроме того, ст.106 Конституции предусматривает обязательность рассмотрения рассматриваемых законопроектов в Совете Федерации.
В случае, если КС РФ признаёт обжалуемый нормативный акт либо его часть не соответствующим Конституции, налогоплательщику в соответствии со ст.100 ФКЗ № 1-ФКЗ выплачиваются расходы, связанные с рассмотрением дела (государственная пошлина, расходы на проезд и проживание, понесённые в связи с явкой в суд и т.д.). Порядок и размеры выплат устанавливаются Постановлением Правительства РФ № 257 от 27.04.2005.
Таким образом, защита прав налогоплательщиков в Конституционном Суде РФ представляет один из эффективных способов такой защиты, поскольку проводит проверку законодательства на соответствие Конституции РФ, защищает права и свободы налогоплательщиков, формирует в своих решениях правовые позиции, обязательные для применения иными судами и во многом конкретизирующие столь противоречивые положения законодательства о налогах и сборах.
Защита прав налогоплательщиков в Верховном Суде РФ и арбитражных судах РФ
Согласно ст.137, п.4 ст.138 НК нормативные акты налоговых органов обжалуются в порядке, предусмотренном процессуальным законодательством. Для нормативных актов такой порядок предусмотрен 21 главой Кодекса административного судопроизводства РФ. Подведомственны дела об оспаривании нормативных актов Верховному Суду РФ, который рассматривает данные административные дела в качестве суда первой инстанции. Важно отметить, что согласно позиции Конституционного суда РФ, суды обязаны устанавливать не только то, какой характер носит оспариваемый акт и кому он адресован, но и выяснять, затрагивает ли данный акт права налогоплательщиков и установить, соответствует ли он законодательству о налогах и сборах. Таким образом, главной задачей судов будет являться эффективное восстановление нарушенных прав, и, если акт вышеуказанных прав не затрагивает, это будет являться обоснованным отказом в принятии дела к рассмотрению.
В ВС РФ обжалование актов производится путём подачи искового заявления о признании нормативного правового акта недействующим. При этом по такому иску в соответствии со ст.211 КАС суд может запретить применение оспариваемого акта либо его положений в отношении оспариваемого лица. Согласно п.1 ст. 208 КАС РФ кроме лиц, в отношении которых был применен обжалуемый акт, с заявлением о его обжаловании могут также обращаться те лица, которые будут являться субъектами отношений, регулируемых данным актом в случае, если, по их мнению, он нарушает их права, свободы, законные интересы. Важно отметить, что согласно п.6 ст. 208 КАС сроком подачи заявления будет являться весь срок действия обжалуемого нормативного правового акта. Особенностью рассмотрения данной категории налоговых споров является то, что участвующие в деле граждане, которые не имеют высшего юридического образования, могут участвовать в деле только через представителей. Исковое заявление подаётся с соблюдением требований, установленных ч.1 ст.125 КАС РФ. Срок рассмотрения искового заявления установлен п.1 ст.213 КАС и составляет три месяца со дня его подачи.
В связи с тем, что порядок обжалования нормативных актов будет отличаться от порядка обжалования ненормативных актов налоговых органов, представляется необходимым рассмотрение вопроса о признании того или иного акта налогового органа нормативным либо ненормативным. В практике и доктрине довольно часто затрагивалась данная проблема, окончательное решение которой было представлено совсем недавно, в связи с чем представляется необходимым её рассмотрение. Как отметил Конституционный суд РФ в Постановлении № 6-П, акты ФНС России, разъясняющие предписания законодательства о налогах и сборах, оспаривались как нормативные акты ситуативно. Как указал КС РФ, акт ФНС в форме разъяснения может обладать теми свойствами, которые позволяют применить такой акт в качестве обязывающего предписания всеобщего характера, и поэтому, несмотря на форму, это не может служить основанием недопустимости его проверки на соответствие федеральному законодательству. Относительно актов ФНС, хоть и имеющих форму разъяснений, но устанавливающих либо отменяющих правила, которые обязательны для неустановленного круга лиц, то есть обладающие нормативными свойствами, КС РФ занял позицию, согласно которой в данном случае такие акты могут оспариваться в ВС РФ с привязкой к конкретному делу, что не означат безусловного права лиц на оспаривание в ВС РФ любых содержащих разъяснения налогового законодательства дел. Итогом разрешения данного спора, длящегося на протяжении длительного периода времени, стало принятие ФЗ № 18-ФЗ от 15.02.2016, вносящего изменения в КАС РФ, глава 21 которого теперь регламентирует оспаривание не только нормативных актов, но и актов, содержащих разъяснения законодательства и обладающих нормативными свойствами. Оспаривание непосредственно актов, разъясняющих законодательство и обладающих нормативными свойствами, регламентируется ст.217.1 КАС РФ, также введённой ФЗ № 18-ФЗ. В связи с недавним сроком принятия данных положений законодательства практика по данному вопросу на настоящий момент отсутствует, однако, безусловно, такие изменения законодательства дают налогоплательщикам больше возможностей для защиты своих прав.
Наиболее частым способом защиты прав налогоплательщиков является обращение в арбитражные суды, поскольку наиболее часто возникающие споры обычно связаны с оспариванием ненормативных актов налоговых органов, действиями их должностных лиц, подведомственные арбитражным судам в соответствии со ст. 198 АПК РФ.
Как было рассмотрено ранее, обжалование ненормативных актов налоговых органов, действия и бездействие их должностных лиц рассматривается в судебном порядке при соблюдении процедуры досудебного урегулирования налогового спора, что должно быть документально подтверждено при подаче заявления о признании недействительными вышеуказанных актов, решений и действий (бездействия) в суд. Важно отметить, что если основанием признания решения налогового органа недействительным будет являться нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, то приведение такого довода в суде возможно лишь при условии, что такой же довод был дан и при обращении в вышестоящий налоговый орган (разъяснение ФНС по Постановлению Пленума ВАС № 57). Данная категория дел будет рассматриваться арбитражным судом в соответствии с общими правилами искового производства с особенностями, которые установлены гл.24 АПК.
суд защита право налогоплательщик
Срок обращения в суд - 3 месяца, при этом суд вправе восстановить пропущенный срок при наличии для этого уважительных причин (п.4 ст. 198 АПК). Срок рассмотрения дела судом составляет также 3 месяца и может быть продлён до 6 месяцев в соответствии с п.1 ст. 200 АПК на основании мотивированного заявления судьи, а также председателем арбитражного суда. Основаниями такого продления будут являться особая сложность рассматриваемого дела, а также значительное число участников процесса. Требования к подаваемому в суд заявлению предусмотрены п.1, 2, 10 ч.2, ч.3 ст.125 АПК.
При этом налогоплательщики вправе обжаловать ненормативные правовые акты, решения, действия либо бездействия налоговых органов и должностных лиц, если, по их мнению, они:
·являются несоответствующими законам или иным нормативным правовым актам;
·нарушают их права и законные интересы;
·незаконно возлагают на налогоплательщиков какие-либо обязанности;
·создают какие-либо препятствия осуществлению предпринимательской или иной экономической деятельности.
Если суд признает оспариваемый ненормативный акт недействительным, то со дня принятия такого решения данный акт либо его отдельные положения не подлежат применению (ч.8 Ст. 201 АПК).
Согласно статистике рассмотрения дел арбитражными судами с участием налоговых органов, опубликованной на официальном сайте "Федеральные арбитражные суды Российской Федерации", в 2013 году было рассмотрено 19 276 дел об оспаривании ненормативных актов налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц, 57% которых были удовлетворены. Данная цифра снизилась по сравнению с 2010 годом, когда требования налогоплательщиков были удовлетворены в 64% случаев. С одной стороны, показатель в 57% свидетельствует о всё ещё значительном количестве нарушений со стороны налоговых органов, с другой стороны, за 3 года данный показатель снизился на 7%, чему, на наш взгляд, могло способствовать совершенствование законодательства, изложение правовых позиций высшими судебными органами и может говорить о том, что развитие законодательства в данной области не стоит на месте.
Среди эффективных средств защиты налогоплательщика в суде можно выделить применение норм, согласно которым суды учитывают обстоятельства, смягчающие ответственность (ст.112 НК РФ), которые, например, могут помочь снизить штраф в соответствии со ст.114 НК. Данный вопрос можно рассмотреть на примере ст.123 НК РФ, новая редакция которой установила ответственность налогового агента за несвоевременное перечисление им удержанных сумм налога, чем расширила сферу применения данной нормы, что не отвечает требованиям справедливости, когда, например, налогоплательщик вовремя не обнаружил недоимку и уплатил её позже, при этом правильно предоставив в налоговый орган информацию по начисленным суммам. Такое обстоятельство как меры к погашению выявленной задолженности, например, признал смягчающим ФАС Северо-Западного округа по делу № А21-3525/2012. Таким образом, путём доказывания в суде наличия смягчающих обстоятельств в деле налогоплательщик может реализовать своё право на справедливость в ходе судебного разбирательства.
Налогоплательщики также вправе обжаловать решения суда в порядке апелляции, кассации и надзора. В соответствии со ст.259 АПК не вступившее в силу решение суда первой инстанции может быть обжаловано в порядке апелляции. Кассационный порядок в соответствии с п.1 ст.273 АПК предусмотрен для вступивших в законную силу решений, если они были рассмотрены апелляционным судом либо если судом апелляционной инстанции было отказано в восстановлении срока подачи апелляционной жалобы. Срок подачи кассационной жалобы - 2 месяца (ст.276 АПК), который может быть восстановлен в течении 6 месяцев при наличии на то оснований, предусмотренных ч.2 ст.291.2 АПК РФ. В кассационном порядке жалобы рассматриваются Судебной коллегией Верховного Суда РФ (ст.291.1 АПК).
В порядке надзора пересматриваются вступившие в силу судебные акты Президиумом ВС РФ по правилам гл.36.1 АПК. Список актов, подлежащих обжалованию, указан в ч.3 ст.308.1 АПК. Срок рассмотрения - 2 месяца (если дело не было истребовано) и 3 месяца, соответственно, если дело было истребовано.
Важно отметить, что предметом судебного обжалования не может являться повторное обжалование действий налогового органа. Данная позиция изложена в вышеупомянутом Письме ФНС России о разъяснении положений Постановления Пленума ВАС № 57, где также разъясняется, что даже ссылка на иные мотивы и доводы о нарушении норм материального права не будет давать налогоплательщику право обращения в суд по уже рассмотренному делу.
Несмотря на то, что действующее законодательство даёт налогоплательщику довольно много возможностей защиты его прав в суде, на наш взгляд, введение в РФ специализированного суда, в компетенции которого находились бы налоговые споры, повысило бы эффективность защиты прав налогоплательщиков. Во-первых, дела по вопросам, вытекающим из налоговых правоотношений, представляют собой довольно значительную часть всех дел, рассматриваемых судами, что, как указывалось выше, обусловлено несовершенством норм налогового законодательства. Во-вторых, зарубежный опыт свидетельствует о высокой эффективности углубления специализации органов, в компетенции которых находятся налоговые споры. Здесь, например, можно отметить Налоговый суд США, который был учреждён ещё в 1942 году, Федеральный финансовый суд в Австрии и пр. В-третьих, в Российской Федерации также можно отметить опыт отдельного функционирования подсистемы военных судов в системе судов общей юрисдикции, в общем являющийся положительным. Кроме того, создание, например, налогового суда, позволило бы сформировать единую правоприменительную практику, что также имеет множество преимуществ для налогоплательщика. В настоящее время исследователями довольно часто высказывается позиция, согласно которой было бы целесообразным выделение структуры специализированных административных судов из структуры арбитражных судов и судов общей юрисдикции, что уже было бы шагом вперёд в развитии специализированных судов.
Таким образом, если налогоплательщик не добился восстановления своих прав в ходе досудебного урегулирования спора, он может обратиться в арбитражный суд либо в Верховный Суд РФ в случаях, когда обжалуются нормативные акты налоговых органов либо акты, содержащие разъяснения законодательства и обладающие нормативными свойствами. Существующая процедура обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц направлена на эффективное восстановление прав налогоплательщиков, однако, как было указано выше, на наш взгляд, углубление специализации органов, в компетенции которых находятся налоговые споры, могло бы несколько упростить процедуру разрешения споров для налогоплательщиков и, кроме того, повысить эффективность защиты их прав, о чём свидетельствует зарубежный опыт.
1.Бабкин, А.И. Право на налоговые преференции [Текст] / А.И. Бабкин // Российский судья. - М.: Юрист, 2015. - № 2. - С.3 - 5.
2.Бартош, О.Н. Понятие и классификация способов защиты прав налогоплательщиков [Текст] / О.Н. Бартош // Налоги (газета). - 2009. - № 22. - С.10 - 18.
3.Барыкин, М.Ю. Порядок определения объема требований, заявленных на стадии досудебного урегулирования спора [Текст] / М.Ю. Барыкин // Арбитражный и гражданский процесс. - 2015. - № 10. - С.13 - 17.
4.Богданов, Д.В. К вопросу о правовой сущности института защиты прав и законных интересов налогоплательщика [Текст] / Д.В. Богданов // Финансовое право. - 2013. - № 2. - С.41 - 44.
5.Гладкова, В.Е. К вопросу о конституционных основах законодательства [Электронный ресурс] / Интернет-журнал "Науковедение". - 2009. - № 1. URL: #"justify">6.Долгополов, О.И. Возмещение убытков, причиненных налоговыми органами [Текст] / О.И. Долгополов // Гражданин и право. - М.: Новая правовая культура, 2012, № 5. - С.76 - 86.
7.Долгополов, О.И. О некоторых вопросах невыполнения неправомерных актов и требований налоговых органов // СПС "КонсультантПлюс". 2012. - [Электронный ресурс]. - Доступ из СПС "КонсультантПлюс" (дата обращения 10.03.2016).
8.Долгополов, О.И. Принципы возмещения налогоплательщикам убытков, причинённых налоговыми органами // СПС "КонсультантПлюс". 2013. - [Электронный ресурс]. - Доступ из СПС "КонсультантПлюс" (дата обращения 10.03.2016).
9.Колоколов, Н.А. Принятие КАС РФ - важнейший этап формирования административной юстиции в России [Текст] / Н.А. Колоколов // Российская юстиция. - 2013. - № 12. - С.28 - 31.
10.Корзун, С.Ю. Защита прав налогоплательщиков - физических лиц в административно-налоговой юрисдикции [Текст] / С.Ю. Корзун // Административное и муниципальное право. - 2008. - № 9. - С.84 - 91.
11.Курбатов, А.Я. Принцип недопустимости злоупотребления правом: к старым проблемам добавились новые [Текст] / А.Я. Курбатов // Закон. - 2013. - № 9. - С.36 - 43.
12.Курилюк, Ю.Е. Обязанность по уплате налогов и сборов как ограничение права собственности: правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации [Текст] / Ю.Е. Курилюк // Финансовое право. - 2015. - № 7. - С.15 - 19.
13.Назаров, В.Н. Конституционные основы защиты прав налогоплательщика [Текст] / В.Н. Назаров // Финансовое право. - 2007. - № 9. - С.22 - 26.
14.Панина, И.А. Способы защиты прав налогоплательщиков [Текст] / И.А. Панина // Налоговый вестник. - 2010. - № 8. - С.121 - 124.
15.Першин М. Дойдем ли до суда.: Изменения в процедуре досудебного урегулирования налоговых споров [Текст] / М. Першин // Административное право. - 2013. - № 3. - С.13 - 16.
16.Пушкарская А. Верховный Суд объединился с "Народным фронтом" в борьбе за административные суды [Текст] / А. Пушкарская // Коммерсантъ (газета).31.10.2011.
17.Хаванова, И.А. Право налоговой (административной) жалобы: отдельные вопросы теории и практики [Текст] / И.А. Хаванова // Финансовое право. - 2010. - № 7. - С.23 - 27.