Сводка и группировка.
Работа состоит из двух глав. В первой главе изложены теоретические аспекты, касающиеся сущности учётной политики и аспектов её формирования. Вторая глава носит практический характер и призвана показать пример ведения бухгалтерской отчетности на примере организации ООО «Техкомплект».
ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ФОРМИРОВАНИЯ УЧЁТНОЙ ПОЛИТИКИ
.1 Сущность и нормативное регулирование учётной политики
С переходом к рыночным отношениям изменились подходы к постановке бухгалтерского учета в организациях. От жесткой регламентации учетного процесса со стороны государства в прошлом в настоящее время перешли к разумному сочетанию государственного регулирования и самостоятельности организаций в постановке бухгалтерского учета. Предприятия, осуществляющие свою деятельность на территории Российской Федерации, обязаны отражать все хозяйственные операции в бухгалтерском учёте. Исходя из отрасли деятельности, организационной структуры и других особенностей деятельности на предприятии формируется учётная политика на основе установленных государством общих правил ведения учета.
С. И. Церпенто, Н. В. Игнатова, Д. П. Церпенто представляют учетную политику как совокупность принципов и правил (вариантов) организации и технологии реализации способов (методов) бухгалтерского учета в организации с целью формирования максимально оперативной, полной, объективной и достоверной финансовой и управленческой информации о ее предпринимательской деятельности [21, с. 162]
Согласно ПБУ 1/2008 «Учётная политика организации» (далее - ПБУ 1/2008), под учётной политикой понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учёта - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.
Для более глубокого понимания сущности учетной политики следует уяснить, что способы ведения бухгалтерского учета призваны помочь осуществлять сплошное, непрерывное и взаимосвязанное отражение учетных объектов. [15, с. 97]
К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, применения счетов бухгалтерского учета, обработки информации.
Первичное наблюдение - это целенаправленное восприятие фактов, являющееся начальным звеном в цепочке функционирования предпринимательской деятельности. Результатом первичного наблюдения является документ, в процессе используются такие способы как документация и инвентаризация.
Стоимостное измерение - способ денежного (стоимостного) выражения активов, обязательств, капитала, доходов и расходов при помощи оценки и калькуляции. [21, с. 110]
Текущая группировка - это процесс обеспечения сохранности информации о состоянии объектов бухгалтерского учета, наблюдения за происходящими изменениями с отражением их результатов с использованием счетов и двойной записи.
Итоговое обобщение фактов хозяйственной деятельности - составление на основе данных текущего бухгалтерского учета бухгалтерской (финансовой) отчетности по установленным формам.
С точки зрения Ю. А. Бабаева, В. А. Бородина, Н. Д. Амаглобели [15, с. 240] учетная политика предприятия выполняет следующие функции:
-Осуществляет реальный процесс либерализации системы бухгалтерского учета;
-Совершенствует нормативную систему по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности;
-Разрешает противоречия действующего законодательства в реализации мероприятий, предусмотренных Программой реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами.
В целом, выбранная организацией учетная политика оказывает существенное влияние на величину показателей себестоимости продукции, прибыли, налогов на добавленную стоимость и имущество, показателей финансового состояния организации. То есть, учетная политика организации является важным средством формирования величины основных показателей деятельности организации, налогового планирования, ценовой политики. Без ознакомления с учетной политикой нельзя осуществлять сравнительный анализ показателей деятельности организации за различные периоды и тем более сравнительный анализ различных организаций.
Учетная политика формируется исходя из допущений и требований, установленных ПБУ 1/2008. При формировании учетной политики предполагается берутся во внимание следующие допущения:
-Допущение имущественной обособленности означает, что активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов и обязательств других организаций. Данное допущение обуславливает отражение собственного имущества организации на балансовых счетах, а имущества, принадлежащего другим организациям - на забалансовых счетах.
-Допущение непрерывности деятельности − организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке. Если же у организации имеется намерение ликвидации, она обязана объявить об этом в учетной политике, формируемой на следующий финансовый год.
-Допущение последовательности применения учетной политики − принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому. Последовательное применения учетной политики необходимо для обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета на начало и конец отчетного периода. Таким образом, в случае изменения отдельных положений учетной политики, данные бухгалтерского учета должны быть скорректированы в соответствии с этими изменениями.
-Допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности − факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.
В международной практике наряду с вышеописанными допущениями используются и другие принципы бухгалтерского учета: осторожности, существенности, стоимостной оценки объектов и т.д. В российской практике используется понятие «требования». В качестве требований к формированию учетной политики в ПБУ 1/2008 закреплены следующие:
-Требование полноты означает полноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности. Выполнение данного требования обеспечивает документированием всех хозяйственных операций организации, своевременным проведением инвентаризации имущества и отражением ее результатов в учете.
-Требование своевременности - это своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности. Данное требование означает, что хозяйственные операции должны оформляться первичными документами в момент совершения или сразу после их окончания.
-Требование осмотрительности означает большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов. Однако, к применению данного требования следует относиться с осторожностью, потому что многие организации в современных условиях российской экономики стремятся увеличить расходы с целью уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.
-Требование приоритета содержания перед формой значит, что отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности должно происходить исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования. Требование закрепляет за бухгалтером право профессионального суждения, однако, на практике спорные вопросы учета продолжают рассматриваться с формальных позиций.
-Требование непротиворечивости - тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца.
-Требование рациональности подразумевает рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйствования и величины организации.
Учетная политика организации может быть организована одним из следующих способов [16]:
-Единая учетная политика, отражающая все необходимые аспекты бухгалтерского учета и налогообложения;
-Учетная политика, включающая два раздела, один из которых посвящен бухгалтерскому учету, а другой - налоговому учету;
-Две самостоятельные учетные политики, утверждаемые двумя отдельными приказами руководителя организации.
Пользователей учетной политики можно разделить на внутренних, то есть, непосредственно работающих в организации, и внешних. К внутренним пользователям относятся бухгалтерская служба, менеджмент организации, внутренние аудиторы, собственники. В данном случае учетная политика может использоваться в следующих целях: для обеспечения достоверности отчетности, стандартизации учетных процессов, принятия управленческих решений, подтверждения достоверности отчетности. К внешним пользователям относятся государство в лице контролирующих органов, органы власти, аудиторы, инвесторы, кредиторы и другие внешние пользователи, которые могут использовать учетную политику в целях подтверждения достоверности отчетности и ее глубокого понимания.
Как для внутренних, так и для внешних пользователей учетная политика выполняет целый ряд практически важных функций [20]:
-Предоставляет единое руководство для всех работников организации;
-Облегчает переходный период в случае замены главного бухгалтера;
-Дает собственникам уверенность в обеспечении порядка и единообразия ведения бухгалтерского учета;
-Упрощает работу аудиторов, ревизоров, налоговых работников и иных лиц, проверяющих достоверность бухгалтерской отчетности организации.
Согласно Н. П. Кондракову [18, с. 50], на выбор и обоснование учетной политики влияют следующие факторы:
-Организационно-правовая форма организации (акционерное общество, государственное и муниципальное унитарное предприятие, общество с ограниченной ответственностью, производственный кооператив и т.д.);
-Отраслевая принадлежность и вид деятельности (промышленность, сельское хозяйство, торговля, строительство, посредническая деятельность и т.д.);
-Масштабы деятельности организации (объем производства и реализации продукции, численность работающих, стоимость имущества организации и т.д.);
-Управленческая структура организации и структура бухгалтерии;
-Финансовая стратегия организации;
-Материальная база (наличие технических средств регистрации информации, компьютерной техники и т.д.);
-Степень развития информационной системы в организации, в том числе управленческого учета;
-Уровень квалификации бухгалтерских кадров и др.
В зависимости от вида деятельности хозяйствующего субъекта учетную политику можно классифицировать на применяемую коммерческими организациями и применяемую некоммерческими организациями. ПБУ 1/2008 устанавливает правила формирования учетной политики для всех юридических лиц, за исключением кредитных организаций и государственных учреждений, что, однако не означает, что в кредитных организациях и государственных учреждениях учетная политика не используется.
-Первый уровень (законодательный) - включает Федеральные законы, указы Президента РФ и постановления Правительства РФ по вопросам бухгалтерского учета;
-Второй уровень (нормативный) - положения по бухгалтерскому учету, в которых излагаются основные принципы и правила бухгалтерского учета;
-Третий уровень (методологический) - включает инструкции, рекомендации и методические указания по ведению бухгалтерского учета, которые принимаются Минфином РФ, федеральными органами исполнительной власти;
-Четвертый уровень - это организационно-распорядительные документы, формирующие учетную политику предприятия, которые разрабатываются самим предприятием.
Первые три уровня системы оставляет за собой государство. Четвертый уровень формирует организация исходя из специфики своего хозяйствования.
Основным нормативным документом, регулирующим порядок ведения бухгалтерского учета на территории Российской Федерации, является Федеральный закон от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете». Согласно п. 2 ст. 8 настоящего Федерального закона, экономический субъект самостоятельно формирует свою учетную политику, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете
Основным документом, на основании которого организация формирует учетную политику, является Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации», утвержденное приказом Минфина РФ от 06.10.2008 №106н. Также используются все остальные положения по бухгалтерскому учету, потому что в них определяется порядок учета и оценки объектов. Формирование учетной политики регулируется и другими нормативными документами: Налоговым кодексом РФ; приказом Минфина РФ от 29.07.1998 №34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации»; Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 №94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению»; Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 №49 «Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств».
Итак, учетная политика - это внутренний документ, разрабатываемый на предприятии, основным назначением которого является налаживание правильной работы бухгалтерской службы предприятия. Учетная политика основана на требованиях и допущениях, закрепленных в ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации». Процесс формирования учетной политики регулируется федеральными законами, приказами Минфина РФ, положениями по бухгалтерскому учету, методическими указаниями и другими нормативными документами. Данные бухгалтерского учета, сформированные на основе положений учетной политики, помогают принимать различные управленческие решения, основной целью которых является повышение прибыльности и эффективности функционирования предприятия.
1.2 Структура учетной политики для целей бухгалтерского учета
В соответствии с ПБУ 1/2008, учетная политика организации формируется главным бухгалтером или иным лицом, на которое в соответствии с законодательством Российской Федерации возложено ведение бухгалтерского учета организации, на основе настоящего Положения и утверждается руководителем организации.
При формировании учетной политики утверждаются следующие ее элементы:
-Рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;
-Формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности;
-Порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;
-Способы оценки активов и обязательств;
-Правила документооборота и технология обработки учетной информации;
-Порядок контроля за хозяйственными операциями;
-Другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.
В процессе формирования учетной политики организация осуществляет выбор одного способа из нескольких возможных по каждому направлению ведения бухгалтерского учета. При выборе следует руководствоваться законодательством и нормативными актами в области регулирования бухгалтерского учета. Если по какому-либо вопросу в нормативных документах не установлены допустимые способы ведения бухгалтерского учета, организация разрабатывает соответствующий способ самостоятельно, исходя из норм существующего законодательства, национальных и отраслевых стандартов.
Содержание учетной политики оформляется внутренним документом - приказом об учетной политике. Форма учетной политики нормативно не регламентирована. Сформированная учетная политика может иметь текстовый формат или излагаться в табличной форме. Табличная форма делает документ более структурированным, с наглядными ссылками на нормативные документы, являющиеся обоснованием для выбранного способа ведения бухгалтерского учета. Утвержденная учетная политика может также иметь приложения в виде разработанных организацией форм первичных учетных документов, детальных методик способов ведения бухгалтерского учета, рабочего плана счетов организации. Способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с первого января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа.
Вновь созданная организация оформляет учетную политику до первой публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее 90 дней со дня государственной регистрации. Принятая вновь созданной организацией учетная политика считается применяемой со дня государственной регистрации юридического лица.
Основное условие применения учетной политики - ее единство в организации. То есть, применение избранных способов ведения бухгалтерского учета должно осуществляться всеми подразделениями организации, включая выделенные на отдельный баланс, независимо от их местоположения, иначе формируемая разными подразделениями учетная информация будет несопоставимой. В отношении каждого конкретного вопроса ведения бухгалтерского учета должен применяться только один способ, если законодательством не установлено иное.
Обычно учетная политика включает или совмещает два раздела [19, с. 11]:
)Организационно-технические способы ведения учета (для целей бухгалтерского и налогового учета);
)Методы, приемы и способы ведения учета.
Вариативность бухгалтерского учета в части осуществления учета, разработки рабочего плана счетов, выбора форм первичных документов, регистров и отчетности представлена в Таблице 1.1.
Таблица 1.1 Вариативность организационно-технических аспектов при формировании учетной политики
№ п/пЭлемент / способ ведения учетаВариантыНормативно-правовой акт12341Осуществление бухгалтерского учета в организации1) Бухгалтерской службой как структурным подразделением, возглавляемым главным бухгалтером; 2) Бухгалтером; 3) На договорных началах централизованной бухгалтерией, специализированной организацией или бухгалтером-специалистом; 4) Лично руководителем организации.ст. 7 Федерального закона "О бухгалтерском учете"2Форма бухгалтерского учета· Мемориально-ордерная; · Журнально-ордерная; · Автоматизированная; · Упрощенная и др.ст. 10 Федерального закона "О бухгалтерском учете"3Рабочий план счетовРазрабатывается на основе типового плана счетов.п. 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации4Формы первичных учетных документовХозяйственные операции оформляются первичными учетными документами по предусмотренным типовым формам. Если по документу не предусмотрено типовой формы, он разрабатывается организацией самостоятельно с включением обязательных реквизитов.ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете"; п. 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации5Организация документооборотаДокументооборот организуется в соответствии с утвержденным графиком.п. 15 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации6Формы регистров бухгалтерского учетаУтверждаются руководителем организации. Регистры могут вестись в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной техники, а также на машинных носителях информации.ст. 10 Федерального закона "О бухгалтерском учете"; п. 19 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации7Формы бухгалтерской отчетностиОрганизация самостоятельно определяет детализацию показателей по статьям отчетов.ст. 14 Федерального закона "О бухгалтерском учете"; п. 3 Приказа Минфина РФ №66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций"8Проведение инвентаризации имущества и обязательствПорядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.ст. 11 Федерального закона "О бухгалтерском учете"; п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации9Способы оценки имущества, обязательств, хозяйственных операций1) В рублях и копейках; 2) В рублях, с отнесением возникающих разниц на финансовые результаты.п. 25 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации10Критерий существенностиСущественность ошибки организация определяет самостоятельно, исходя как из величины, так и характера соответствующей статьи (статей) бухгалтерской отчетности.п. 3 ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности"
Изменение учетной политики организации должно быть обоснованным и допускается только в случаях:
-Изменения законодательства Российской Федерации и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;
-Разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета;
-Существенного изменения условий хозяйствования.
Изменение учетной политики производится с начала отчетного года, если иное не обуславливается причиной такого изменения.
Под раскрытием учетной политики понимается предание ее гласности. Организация должна раскрывать принятые при формировании учетной политики способы ведения бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности. Способы ведения бухгалтерского учета подлежат раскрытию в пояснительной записке, входящей в состав бухгалтерской отчетности организации за отчетный год.
Существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета, без знания о применении которых заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения организации, финансовых результатов ее деятельности и (или) движения денежных средств.
Таким образом, учетная политика формируется лицом, ответственным за ведение бухгалтерского учета в организации и утверждается приказом руководителя. Она используется как внутренними, так и внешними пользователями и должна быть едина для всей организации, включая подразделения. Учетная политика состоит из двух разделов: организационно-технических способов ведения учета и методических приемов ведения учета. Организация, исходя из своих условий хозяйствования, организационной структуры, выбирает один способ из нескольких возможных по каждому направлению ведения бухгалтерского учета.
1.3. Методические приемы и способы ведения учета, отражаемые в учетной политике
В соответствии с п. 4 ПБУ 6/2001 «Учет основных средств», актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:
а) Объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
б) Объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
в) Организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
г) Объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
В учетной политике в части учета основных средств необходимо учитывать следующие важные моменты: способ оценки приобретаемых основных средств; лимит отнесения объектов основных средств к материально-производственным запасам; срок полезного использования основных средств; метод начисления амортизации; возможность переоценки и другие важные моменты, обусловленные спецификой деятельности организации. Основные варианты учета основных средств представлены в Таблице 1.2.
Таблица 1.2 Вариативность учета основных средств
№ п/пЭлемент / способ ведения учетаВариантыНормативно-правовой акт12341Способ оценки ОС, приобретаемых за денежные средства1) По стоимости ценностей, переданных или подлежащих передаче организации; 2) По цене, по которой в сравнительных обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основных средствп. 11 ПБУ 6/2001 "Учет основных средств"2Лимит отнесения объектов основных средств к МПЗ1) 40 000 руб.; 2) Менее 40 000 руб.п. 5 ПБУ 6/2001 "Учет основных средств"3Срок полезного использования основных средств1) С учетом Классификации, утвержденной Постановлением Правительства №1; 2) Без учета Классификациип. 20 ПБУ 6/2001 "Учет основных средств"; Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 №1 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы"4Критерии формирования групп однородных объектов основных средствОрганизация определяет критерии самостоятельно с учетом рекомендаций Минфина РФПисьмо Минфина РФ от 01.02.2006 №07-05-06/205Метод начисления амортизации1) Линейный; 2) Уменьшаемого остатка; 3) Списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; 4) Пропорционально объему продукции (работ)п. 18 ПБУ 6/2001 "Учет основных средств"6Коэффициент ускоренной амортизации (при способе уменьшаемого остатка)Устанавливается организацией, но не выше 3п. 19 ПБУ 6/2001 "Учет основных средств"7Применение коэффициента ускоренной амортизации для предметов лизинга1) Применяется;ст. 31 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ2) Не применяется"О финансовой аренде (лизинге)"8Возможность переоценки по текущей (восстановительной) стоимости1) Переоцениваются не чаще одного раза в год на конец отчетного года;п. 15 ПБУ 6/2001 "Учет основных средств"2) Не переоцениваются9Порядок учета и финансирования расходов на ремонт основных средствЗатраты отражаются на основании соответствующих первичных учетных документов по учету операций отпуска (расхода) материальных ценностей, начисления оплаты труда, задолженности поставщикам за выполненные работы по ремонту и других расходов.п. 67 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств10Пообъектный учет основных средствС использованием инвентарных карточек; В инвентарной книгеп. 12 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств
Для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве нематериального актива необходимо единовременное выполнение следующих условий:
а) объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем, в частности, объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации (в том числе в предпринимательской деятельности, осуществляемой в соответствии с законодательством Российской Федерации);
б) организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации - патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора и т.п.), а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам (далее - контроль над объектом);
в) возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;
г) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
д) организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
е) фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;
ж) отсутствие у объекта материально-вещественной формы.
Таблица 1.3 Вариативность учета нематериальных активов
№ п/пЭлемент / способ ведения учетаВариантыНормативно-правовой акт12341Способы оценки нематериальных активов, приобретенных за денежные средства1) Исходя из стоимости активов, переданных или подлежащих передаче организацией; 2) При невозможности установить стоимость активов, она устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются нематериальные активып. 14 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов"2Метод начисления амортизации1) Линейный; 2) Уменьшаемого остатка; 3) Списания стоимости пропорционально объему продукции (работ)п. 28 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов"3Коэффициент ускоренной амортизации (при способе уменьшаемого остатка)Устанавливается организацией, но не выше 3п. 29 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов"4Срок полезного использования нематериального актива1) По сроку действия прав организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации и периода контроля над активом; 2) По ожидаемому сроку использования актива, в течение которого организация предполагает получать экономические выгоды.п. 26 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов"5Срок полезного использования для отдельных видов нематериальных активовОпределяется исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работп. 25 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов"6Возможность переоценки нематериальных активов по текущей рыночной стоимости1) Переоцениваются не чаще одного раза в год на конец отчетного года; 2) Не переоцениваютсяп. 17 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов"7Проверка нематериальных активов на обесценение1) Проверяются; 2) Не проверяютсяп. 22 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов"
К бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов принимаются активы:
а) Используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);
б) Предназначенные для продажи;
в) Используемые для управленческих нужд организации.
В учетной политике необходимо закрепить такие элементы как метод оценки материально-производственных запасов при приобретении, порядок формирования покупной стоимости товаров, вариант оценки товаров в розничной торговле, способ оценки при списании материальных ценностей и другие моменты, обусловленные видом деятельности организации. Обзор вариативности бухгалтерского учета в части материально-производственных запасов представлен в Таблице 1.4.
Таблица 1.4 Вариативность учета материально-производственных запасов
№ п/пЭлемент / способ ведения учетаВариантыНормативно-правовой акт12341Единица учета материалов1) Партия; 2) Номенклатурный номер; 3) Однородная группа и т.д.п. 3 ПБУ 5/2001 "Учет материально-производственных запасов"2Порядок учета поступления МПЗ1) По фактической себестоимости; 2) По учетным ценам с использованием счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей"п.18 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ3Метод оценки списания МПЗ (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости)1) По себестоимости каждой единицы; 2) По средней себестоимости; 3) По себестоимости первых по времени приобретения (ФИФО)п. 16 ПБУ 5/2001 "Учет материально-производственных запасов"4Применение способов средних оценок фактической себестоимости материалов (при методе оценки по средней себестоимости и ФИФО)1) Исходя из среднемесячной фактической себестоимости (взвешенная оценка); 2) Путем определения фактической себестоимости материала в момент его отпуска, при этом в расчет включаются количество и стоимость материалов на начало месяца и все поступления до момента отпуска (скользящая оценка)п. 78 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ5Учет полуфабрикатов собственного производства1) В составе незавершенного производства на счете 20 "Основное производство"; 2) Обособленно на счете 21 "Полуфабрикаты собственного производства"Приказ Минфина РФ №94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению"6Учет готовой продукции1) По фактической себестоимости; 2) По нормативной (плановой)себестоимости; 3) По прямым статьям затратп. 59 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации7Учет выпуска готовой продукции1) С использованием счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг); 2) Без использования счета 40Приказ Минфина РФ №94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению"8Порядок учета полученных товаров организациями розничной торговли1) По стоимости приобретения; 2) По продажной стоимости с использованием счета 42 "Торговая наценка"п. 13 ПБУ 5/2001 "Учет материально-производственных запасов"9Учет отгруженных товаров1) По фактической себестоимости; 2) По нормативной (плановой) себестоимостип. 61 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации
В части учета расходов необходимо определить порядок признания элементов расходов, таких как материальные расходы, расходы на оплату труда, страховые взносы, амортизация, определить принцип отнесения расходов к основному виду деятельности. По способу включения в себестоимость расходы подразделяются на прямые и косвенные. Доходы принято разделять на доходы от обычных видов деятельности и прочие доходы. Выручка от продажи продукции, выполнения работ, оказания услуг может признаваться в бухгалтерском учете по мере готовности продукции, работы, услуги, либо по завершении изготовления продукции, выполнения работы оказания услуги в целом.
В качестве примера приложения к учетной политике в Таблице 1.5 представлен график документооборота на примере организации ООО «Техкомплект».
Таблица 1.5 График документооборота ООО «Техкомплект»
ДокументОтветственный за составлениеСрок составленияОсуществляет проверкуКто утверждает (подписывает)12345Акт выполненных работ (входящий)Поставщикв момент принятия работ/услугГлавный бухгалтерруководитель, главный бухгалтерСчет-фактура (вх.)поставщикне позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товараБухгалтерРуководитель, главный бухгалтер или уполномоченные лицаСчет на оплатупоставщикдень отгрузки товараБухгалтерРуководитель, бухгалтерСчет транспортной организацииТранспортная организацияНа дату отгрузкиМатериально ответственное лицо (начальник склада)Материально ответственное лицоПриходный ордер (М-4)СкладВ соответствии с фактическим поступлениемГлавный бухгалтерРуководительНакладная на выпуск готовой продукцииматериально ответственным лицом, сдающего готовую продукциюВ соответствии с фактической выдачейГлавный бухгалтерматериально ответственным лицом сдатчика и получателянакладная на отпуск материалов (М-15)Сотрудник бухгалтерии, кладовщикВ соответствии с фактической выдачейГлавный бухгалтерРуководительНакладная на отпуск товара (ОП-4)СкладВ соответствии с фактической выдачейГлавный бухгалтерответственный за прием товараТребование-накладная (М-11)материально-ответственное лицоНа дату совершения хозяйственной операцииБухгалтерматериально-ответственное лицоАвансовый отчет (АО-1)подотчетное лицов течение трех рабочих дней после того, как закончится срок, на который выданы деньгиГлавный бухгалтерРуководительВедомость начисления и распределения заработной платыбухгалтерЗа один день до выплаты заработной платыГлавный бухгалтерРуководитель, главный бухгалтерРасчет отчислений на социальное страхованиебухгалтерНа конец месяцаГлавный бухгалтерГлавный бухгалтерВедомость начисления амортизации основных средств (В-1)бухгалтерНа конец месяцаГлавный бухгалтерГлавный бухгалтерВыписка банкаБанкСрок предоставления жёстко не регламентирован и зависит от порядка документооборота в этом банке. Т.е. от предоставления на месте до 30 дней максимум.Специалист банкаСпециалист банка
Итак, организация выбирает способы учета и методы оценки учитываемых объектов самостоятельно, руководствуясь нормативными документами и законодательно предусмотренной возможностью отклонения от общеустановленных правил. В нормативных документах могут отсутствовать рекомендации по способам учета каких-либо операций, в этом случае организация вправе разработать собственную методологию учета этих операций, что было наглядно показано в таблицах.
1.4 Учетная политика для целей налогового учета
В настоящее время организации должны оформлять как минимум два вида внутренних нормативных документов: учетную политику для целей бухгалтерского учета и учетную политику для целей налогообложения.
Согласно ст. 2 части 1 Налогового кодекса Российской Федерации, учетная политика для целей налогообложения - это выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых Налоговым кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.
Учетная политика для целей налогообложения, принятая вновь созданной организацией, утверждается не позднее окончания первого налогового периода. Учетная политика для целей налогообложения, принятая вновь созданной организацией, считается применяемой со дня создания организации.
Построение элементов учетной политики для целей налогообложения заключается в выборе одного из нескольких предусмотренных налоговым законодательством способов. Каждый пункт учетной политики следует сопровождать ссылками на законодательство. Также организация может конкретизировать в учетной политике те положения, по которым в законодательстве нет ясной трактовки и имеются некоторые противоречия. Учетная политика для целей налогообложения может выступать веским аргументом при защите интересов организации перед налоговой инспекцией.
Правильное формирование учетной политики для целей налогообложения выступает важнейшим элементом налогового планирования и позволяет качественно проводить оптимизацию налогообложения. Результатом формирования учетной политики является эффективное функционирования системы налогового учета.
Статья 313 Налогового кодекса предусматривает, что решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения при изменении применяемых методов учета принимается с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства. В случае, если налогоплательщик начал осуществлять новые виды деятельности, он также обязан определить и отразить в учетной политике для целей налогообложения принципы и порядок отражения для целей налогообложения этих видов деятельности.
Само по себе отсутствие учетной политики для целей налогообложения не может привести к серьезным налоговым последствиям, но этот документ является соединительным инструментом, направленным на сближение бухгалтерского и налогового учета. Во-первых, для оптимизации налогообложения, во-вторых, для выбора учетной политики для целей налогообложения.
В учеттной политтике для целей налогообложения рекомендуеттся закреплятть ттолько тте элементты, котторые нужны налогоплаттельщику для ведения хозяйсттвенной деяттельностти. При эттом, вся совокупностть решаемых учетной политикой для целей налогообложения вопросов делиттся на меттодологические, ттехнические и организационные.
Меттодологические вопросы раскрывают, какие именно способы оценки имущесттва и обязаттельсттв, начисления аморттизации, признания доходов и расходов и тт. п. используюттся организацией при формировании налоговой базы. В Таблице 1.6 приведены возможные методологические положения учетной политики в части налога на прибыль. Ттехнические вопросы учеттной политтики для целей налогообложения определяютт порядок реализации этих способов в учеттных налоговых регисттрах, схемах оттражения доходов и расходов и других документтах, связанных с формиро ванием налоговой базы. Организационные вопросы учеттной политтики для целей налогообложения охватываютт порядок применения ттехнических способов с позиции посттроения бухгалттерской службы, ее места в управленческой сттрукттуре организации и взаимодействия с другими функциональными службами.
Таблица 1.6 Варианты отражения пунктов учетной политики для целей налогового учета
№ п/пЭлемент / способ ведения учетаВариантыНормативно-правовой акт12341 Начисление авансовых платежей по налогу на прибыль1) Путем внесения ежемесячных квартальных авансовых платежей по итогам отчетного периода; 2) Путем внесения ежемесячных авансовых платежей; 3) Равными долями в размере одной трети фактически уплаченного квартального авансового платежа за квартал, предшествующий кварталу, в котором производится уплата ежемесячных авансовых платежей; 4) Исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей налогообложению, нарастающим итогом с начала года до окончания соответствующего месяцас. 286 НК РФ2 Перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг)Определяется налогоплательщиком самостоятельност. 318 НК РФ 3Показатель для исчисления и уплаты налога налогоплательщиком, имеющим обособленные подразделения1) Среднесписочная численность работников; 2) Сумма расходов на оплату трудаст. 288 НК РФ4 Метод признания доходов и расходов1) Кассовый; 2) Начисленияст. 271-273 НК РФ5 Уплата авансовых платежей1) Исходя из суммы аванса за предыдущий отчетный год; 2) По фактически полученной прибыли с начала годаст. 286 НК РФ
Разрабатывая учетную политику в целях налогообложения, необходимо учитывать возможные трудности, связанные с постановкой и ведением учета в целях налогообложения, зависящих от ряда характеристик, таких как:
-Организационно-правовая форма;
-Виды и объемы деятельности;
-Отраслевая специфика;
-Штат и квалификация сотрудников финансово-бухгалтерской службы;
-Организация синтетического и аналитического учета;
-Обеспечение учетного процесса средствами автоматизации.
Приняттая учетная политтика организации должна обеспечиватть формирование досттоверной информации о порядке учетта для целей налогообложения хозяйсттвенных операций, осущесттвленных налогоплаттельщиками в ттечение оттчеттного (налогового) периода, а ттакже обеспечитть информацией внуттренних и внешних пользоваттелей для конттроля за правильностт