Учет затрат и калькулирование себестоимости работ и услуг на примере ООО 'Автоимиджцентр'

Учет затрат и калькулирование себестоимости работ и услуг на примере ООО 'Автоимиджцентр'

Оглавление

Введение

Глава 1. Теоретические и методологические аспекты учета затрат и калькулирования себестоимости работ и услуг

.1 Сущность себестоимости работ, услуг, ее виды. Задачи калькуляции

1.2 Состав и классификация затрат на реализацию работ и услуг

.3 Методы учета затрат и калькулирование себестоимости работ и услуг

Глава 2. Учет затрат и калькулирование себестоимости работ и услуг на примере ООО «Автоимиджцентр»

.1 Организационно-экономическая характеристика ООО «Автоимиджцентр»

.2 Организация учета затрат и калькулирование себестоимости работ и услуг (на примере ремонтных работ)

Глава 3. Совершенствование учета затрат и калькулирования себестоимости работ и услуг

.1 Совершенствование учета затрат и калькулирования себестоимости работ и услуг в соответствии с МСФО

.2 Применение системы «директ-костинг» для учета затрат и калькулирования себестоимости работ и услуг

Заключение

Список литературы

Приложения

Введение

В настоящее время в Российской Федерации одним из показателей жизненного уровня населения является обеспеченность легковыми автомобилями, который имеет тенденцию к росту. В связи с увеличением темпов автомобилизации возрастает потребность в поддержании техники в исправном состоянии. В свою очередь, это сопровождается увеличением роли автосервисных предприятий, оказывающих такие услуги.

Более 80% автосервисов в России относится к категории малых, и численность работающих в них не превышает 80-100 чел. Почти все из них являются частными и лишь 5% - государственными или муниципальными, которые, также как и частные, выполняют свои функции на коммерческой основе. [12]

Рынок автосервисных услуг в стране с каждым годом расширяется. Наблюдается хорошо выраженная тенденция увеличения численности легковых автомобилей, предназначенных для личного пользования. Преимущественно, растет количество иномарок, которые поддерживать в техническом состоянии гораздо сложнее и дороже, чем автомобили отечественного производства.

Современные автосервисные предприятия могут оказывать как производственные услуги, к которым относятся техническое обслуживание и ремонт автомобилей, поддержание и восстановление работоспособности, так и непроизводственные услуги. Непроизводственными услугами считаются услуги по продаже автомобилей, запасных частей и материалов клиентам автосервиса. [12]

Эффективность предпринимательской деятельности в сфере автосервисных услуг в значительной степени зависит от уровня организационно-экономических знаний и компетентности управленческого персонала (менеджеров, маркетологов, экономистов и др.). В рыночных условиях они должны уметь определять потребности рынка услуг, грамотно организовывать в соответствии с ними процессы производства, создавать условия для высокопроизводительной деятельности всех работающих в указанной сфере.

Себестоимость работ и услуг - один важнейших экономических показателей деятельности автосервиса, выражающий в денежной форме все затраты предприятия, понесенные на производство и реализацию работы (услуги). Себестоимость показывает, во что обходятся предприятию оказываемые им услуги, находится во взаимосвязи с показателями эффективности производства и зависит от изменения условий реализации работ (услуг) автосервиса.

В условиях современного рынка снижение себестоимости создает предпосылки к высокой конкурентоспособности, что является особенно актуальным в данный период развития экономики, когда идет борьба за сохранение уже существующих рынков реализации услуг, а также завоевание новых.

Современная рыночная система требует разработки новых подходов к построению системы управленческого учета на предприятиях автосервиса. Возникает необходимость интеграции различных методов фиксации информации о затратах и результатах деятельности хозяйствующих субъектов сферы услуг в целях решения оперативных и среднесрочных задач. Очевидной становится потребность в совершенствовании методик управленческого учета себестоимости, в разработке новых критериев состава и классификации затрат, отвечающих требованиям различных пользователей. [19]

Целью выпускной квалификационной работы является изучение методов учета затрат и калькулирования себестоимости работ и услуг в отрасли автосервисного бизнеса на практическом примере, а также предложение путей их совершенствования, ориентируясь на МСФО и концепцию «Директ-костинг».

Для достижения целей данной выпускной квалификационной работы необходимо решить следующие задачи:

-определить сущность себестоимости работ и услуг, задачи калькуляции себестоимости;

-раскрыть состав и классификацию затрат на производство работ и оказание услуг;

-ознакомиться с методами учета затрат и калькулирования себестоимости работ и услуг;

-дать общую организационно-экономическую характеристику деятельности ООО «Автоимиджцентр»;

-изучить систему организации учета затрат и калькулирования себестоимости работ и услуг в ООО «Автоимиджцентр» (на примере ремонтных работ);

разработать методы совершенствования учета затрат и калькулирования себестоимости работ и услуг в соответствии с МСФО на примере ООО «Автоимиджцентр»;

рассмотреть применение системы «директ-костинг» для учета затрат и калькулирования себестоимости работ и услуг на примере ООО «Автоимиджцентр».

Общество с ограниченной ответственностью «Автоимиджцентр» создано в соответствии с Федеральным законом от 08.02.1998г. №14 ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью». Основной целью создания предприятия является осуществление коммерческой деятельности для извлечения прибыли путем оказания платных услуг по техническому обслуживанию и ремонту отечественных и иностранных легковых автомобилей. Предприятие оказывает как производственные, так и непроизводственные услуги.

Предметом исследования выпускной квалификационной работы является система учета затрат и калькулирования себестоимости услуг в ООО «Автоимиджцентр», а объектом исследования выступает финансово-хозяйственная деятельность автосервиса.

Источниками информации в написании выпускной квалификационной работы являются: учетная политика организации, бухгалтерские отчеты организации ООО «Автоимиджцентр» за 2015-2016 гг., финансовый анализ, а также законодательные и нормативные акты, регулирующие деятельность организации. Работа написана с изучением литературных источников, в том числе периодических изданий, а также нормативно-правовых актов.

учет затраты калькулирование себестоимость

Глава 1. Теоретические и методологические аспекты учета затрат и калькулирования себестоимости работ и услуг

1.1 Сущность себестоимости работ, услуг, ее виды. Задачи калькуляции

В современной, быстро меняющейся, рыночной среде необходимо постоянно проводить анализ деятельности предприятия для последующего принятия рациональных управленческих решений. Для этого необходима исходная информация, содержащаяся в ряде экономических показателей, одним из которых и является себестоимость. Этот показатель считается одним из наиболее важных, ведь себестоимость является отражением хозяйственной деятельности предприятия.

Согласно ПБУ 10/99 «Расходы организации», где и регламентируется состав себестоимости, себестоимость - это стоимостная оценка используемых в процессе производства работ и оказания услуг природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на их производство и реализацию. [6]

Возрастающая конкуренция в условиях снижения платежеспособного спроса побуждает предприятия корректировать свою производственную деятельность с целью снижения себестоимости работ и услуг. Хорошо известно, что покупателя интересует качество работы (услуги) и ее цена. Чем выше качество и ниже цена, тем лучше и выгоднее для покупателя. Эти показатели как раз и заключены в себестоимости, ведь она является основой определения цен на работы (услуги).

Обладая полной и достоверной информацией о структуре себестоимости, предприятие получает возможность влиять на нее, а именно управлять своими издержками. Для этих целей различают следующие основные виды себестоимости: [17]

плановая себестоимость - это предполагаемая средняя себестоимость оказанных услуг или выполненных работ на плановый период (год, квартал). Составляют ее из норм расхода сырья, материалов, топлива, энергии, затрат труда, использования оборудования и нормы расходов по организации обслуживания производства. Эти нормы расходов являются средними для планируемого периода.

-нормативная себестоимость - уточняют на основе действующих на начало месяца норм расходы сырья и материалов, топлива, энергии, затрат труда;

сметная себестоимость - определяется при проектировании новых производств при отсутствии норм расхода;

фактическая (отчетная) себестоимость - определяется на основе данных бухгалтерского учета о фактических затратах на производство работ или оказания услуг.

Помимо основных видов себестоимости, существуют и другие:

цеховая себестоимость - включает все затраты цеха на производство данного вида работ (услуг), т. е. затраты на основные и вспомогательные материалы, топливо, энергию, заработную плату производственных рабочих, расходы по содержанию и эксплуатации оборудования и цеховые расходы, связанные с управлением цехом;

-среднеотраслевая себестоимость - определяется как средневзвешенная величина из индивидуальных себестоимостей данного вида работ (услуг). Среднеотраслевая себестоимость отражает средний по отрасли уровень техники, организации производства, производительности труда и прогрессивных норм расхода материальных ресурсов;

индивидуальная себестоимость - отражает уровень организации производства, автоматизации и механизации, специализации и концентрации, которые неодинаковы на различных предприятиях одной и той же отрасли.

Для управления себестоимостью важное значение имеет структура себестоимости по объему учитываемых затрат. В настоящее время выделяют производственную и полную себестоимость. Производственная себестоимость включается в себя прямые затраты и общепроизводственные расходы. Полная (коммерческая) себестоимость формируется суммированием производственной себестоимости, общехозяйственных расходов и расходов на реализацию.

Для анализа и ценообразования наиболее важное значение имеет полная себестоимость, так как главным условием формирования цены на работу (услугу) является полное покрытие затрат на ее производство.

Себестоимость - одна из наиболее емких экономических категорий управленческого учета. Важнейшим качественным показателем, дающим понять, во что обходится предприятию производство работ (услуг), является многообразие и многомерность себестоимости. Обладая информацией о себестоимости можно анализировать целесообразность оказания услуги, выбрать оптимальный уровень цен на нее, оптимизировать ассортимент оказываемых работ (услуг), оценить качество работы управленческого персонала и определить целесообразность обновления технологии производства. Исходя из этого, можно отметить ряд важных функций себестоимости, а именно: [13]

учет и контроль всех затрат на производство;

-база для формирования оптовой цены на работу (услугу) предприятия и определения прибыли и рентабельности;

экономическое обоснование целесообразности вложения реальных инвестиций на реконструкцию, техническое перевооружение и расширение действующего предприятия;

определение оптимальных размеров предприятия;

экономическое обоснование и принятие любых управленческих решений и др.

Важнейшей задачей управленческого учета является калькулирование себестоимости. Калькулирование - исчисление себестоимости выполненных работ (оказанных услуг). В процессе калькулирования определяют:

себестоимость всех выполненных работ (оказанных услуг);

-отдельных видов выполненных работ (оказанных услуг);

незавершенного производства.

Эти показатели необходимы для управления себестоимостью выполненных работ (оказанных услуг), определения цен на них, а также определения результатов деятельности организации в целом и ее структурных подразделений.

Основной целью калькулирования является определение себестоимости единицы выполненных работ (оказанных услуг), так как она является основным качественным показателем эффективности деятельности организации.

Правильно составленная калькуляция себестоимости позволяет обеспечить полное и своевременное отражение всех затрат, связанных с производством, а также отражение внепроизводственных затрат. Калькуляция позволяет контролировать правильное использование ресурсов, выявить места возникновения затрат, а также найти пути их сокращения.

Таким образом, к основным задачам калькулирования себестоимости можно отнести:

экономическое обоснование установления объектов калькуляции - это оказание отдельных видов услуг в результате производственной деятельности предприятия, по которым исчисляется себестоимость;

-точный и экономически обоснованный учет затрат на производство;

учет объема, качества произведенных работ и оказанных услуг;

определение результатов деятельности структурных подразделений предприятия по снижению себестоимости услуг;

выявление резервов снижения себестоимости услуг.

Калькулирование на любом предприятии, независимо от видов его деятельности, размеров и формы собственности, организуется в соответствии с определенными принципами, соблюдение которых необходимо в системе финансового учета и желательно в управленческом учете. Можно выделить основные общие принципы калькулирования:

научно обоснованная единая классификация затрат на производство; объективное установление объектов учета затрат, объектов калькулирования и калькуляционных единиц;

-обоснованный выбор метода распределения косвенных расходов (предприятие самостоятельно выбирает метод, отражает его в учетной политике и не изменяет в течение всего финансового года);

разграничение затрат по периодам: доходы и расходы, полученные (понесенные) в отчетном периоде, считаются доходами и расходами этого периода, независимо от фактического времени поступления (или выплаты) денежных средств; доходы и расходы, не относящиеся к отчетному периоду, не признаются доходами (расходами) отчетного периода, даже если денежные средства по ним поступили или перечислены в данном периоде;

раздельный учет по текущим затратам на производство работ и по капитальным вложениям (этот принцип отражен в Законе РФ «О бухгалтерском учете» и в Положении о ведении бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации);

обоснованный выбор метода и методики калькулирования себестоимости работ и услуг.

.2 Состав и классификация затрат на реализацию работ и услуг

Для эффективного управления деятельностью организации необходимо обладать информацией о затратах предприятия, направленных на производство работ (услуг). Анализ затрат помогает оценить эффективность использования ресурсов предприятия, выявить резервы снижения затрат, а также позволяет планировать уровень прибыли и рентабельности, правильно устанавливать цены на реализованную работу (услугу) и принимать рациональные управленческие решения в области управления затратами.

Управление затратами - это не только их минимизация, которая может привести к сокращению производства, а более эффективное использование ресурсов предприятия, их экономия и максимизация отдачи на всех этапах производственного процесса. Постановка процесса управления затратами на предприятии заключается в признании затрат, их учете, группировке, разнесении и представления их в виде, удобном для дальнейшего анализа и принятия управленческих решений.

В настоящее время зачастую путают понятие «затраты» с другими терминами: «издержки» и «расходы». Затратами организации является стоимостное выражение живого и овеществленного труда на производство и реализацию работ, услуг. Стоит отметить, что если затраты не вовлечены в производство и не списаны (не полностью списаны) на данную работу (услугу), то затраты превращаются в запасы сырья, материалов и т. д. Из этого следует, что затраты обладают свойством запасоемкости и в данном случае они относятся к активам предприятия. [21]

Слово «издержки» в отечественной практике производственного учета является практически синонимом термину «затраты» и не заслуживает пристального внимания. Стоит отметить, что понятие «издержки» немного шире понятия «затраты».

Необходимо же различать понятие «затраты» от понятия «расходы», которое определено в ПБУ 10/99 «Расходы организации» и в ст. 252 Налогового кодекса РФ. Согласно ПБУ 10/99 «Расходы организации» расходами признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов и возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала организации, за исключением вкладов по решению собственников имущества. В Налоговом кодексе РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Исходя из вышесказанного, можно дать определение этому термину.

Расходы - это затраты определенного периода времени, документально подтвержденные, экономически оправданные (обоснованные), полностью перенесшие свою стоимость на реализованные за этот период работы (услуги). В отличие от затрат расходы не могут быть в состоянии запасоемкости, не могут относиться к активам предприятия. Они отражаются при расчете прибыли предприятия в отчете о прибылях и убытках. Понятие «затраты» шире понятия «расходы», однако при определенных условиях они могут совпадать. [21]

Для эффективного управления затратами на предприятии целесообразно использовать классификацию затрат по трем признакам, представленным в таблице 1.

Таблица 1. Классификация затрат.

Признаки классификацииВиды затратРасчет себестоимости произведенных работ (услуг), оценка стоимости запасов и реализованных работ (услуг)- включаемые и не включаемые в себестоимость; - по элементам затрат и статьям калькуляции; - основные и накладные; - прямые и косвенные; - одноэлементные и комплексные; - текущие и единовременные; - производственные и непроизводственные; - нормируемые и ненормируемые; - затраты предшествующего периода, затраты отчетного периода, затраты будущих периодовКлассификация затрат для принятия управленческих решений- постоянные и переменные; - релевантные и нерелевантные (принимаемые и не принимаемые в расчет); - безвозвратные; - вмененные (упущенная выгода); - предельные и приростные; - планируемые и непланируемые;Классификация затрат для контроля и регулирования- регулируемые (контролируемые) и нерегулируемые (неконтролируемые); - затраты в пределах норм, сметы, лимита и отклонения от норм, сметы, лимита.

В бухгалтерском учете, согласно Положению по бухгалтерскому учету, расходы предприятия дифференцируются следующим образом:

расходы по обычным видам деятельности, связанные с выполнением работ, оказанием услуг, а также приобретением и продажей товаров. Учитываются они на счетах 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства и хозяйства, 25 «Общепроизводственные расходы» и т.д. и расходов на продажу 44 «Расходы на продажу»;

-прочие расходы (в том числе чрезвычайные расходы), которые не учитываются на счетах учета затрат на производство, их отражают на счетах 91 «Прочие доходы и расходы» и 99 «Прибыли и убытки».

При формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по экономическим элементам и статьям калькуляции.

Группировка по экономическим элементам является единой и обязательной при составлении финансовой (бухгалтерской) отчетности для организаций всех отраслей экономики: [21]

-материальные затраты;

затраты на оплату труда;

отчисления на социальные нужды;

амортизация;

прочие затраты (почтово-телеграфные, телефонные, командировочные и др.).

На основе такой классификации расходов организации составляется отчет «О прибылях и убытках».

Группировка затрат по экономическим элементам позволяет определять и анализировать структуру затрат предприятия. Для проведения такого рода анализа необходимо рассчитать удельный вес того или иного элемента в общей сумме затрат. В зависимости от этого соотношения, отрасли экономики можно разделить соответственно на материалоемкие (высок удельный вес материальных затрат в себестоимости), трудоемкие (высока доля затрат на оплату труда), фондоемкие (преобладает амортизация основных средств и иных внеоборотных активов).

Состав расходов, учитываемых в налогообложении, отличается от состава расходов, признаваемых в бухгалтерском учете. В отличие от приведенной выше классификации расходов организации Налоговый кодекс РФ предусматривает выделение не пяти, а четырех элементов затрат. Такой элемент затрат, как отчисления на социальные нужды, не выделяется обособленно, а входит в состав статей «Расходы на оплату труда» и «Прочие расходы» в зависимости от принятой учетной политики предприятия.

Согласно п.8 Положения по бухгалтерскому учету 10/99 "Расходы организации" "для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат. Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно". Статья затрат - совокупность затрат, отражающая их однородное целевое использование, а совокупность используемых статей затрат принято называть номенклатурой затрат.

Перечень статей затрат и их состав определяются отраслевыми методическими рекомендациями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости с учетом характера и структуры производства, которые были разработаны на основе типовых рекомендаций в условиях плановой экономики и носят рекомендательный характер. По некоторым отраслям и видам деятельности разработаны новые методические рекомендации, более соответствующие реалиям рыночной экономики, или актуализированы старые. Вместе с тем предприятия могут вносить изменения в типовую номенклатуру затрат в соответствии с особенностями своей деятельности.

В качестве примера можно привести типовую номенклатуру статей: [13]

-сырье и материалы;

-возвратные отходы (вычитаются);

покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних организаций и предприятий;

топливо и энергия на технологические цели;

заработная плата производственных рабочих;

отчисления на социальные нужды;

расходы на подготовку и освоение производства;

потери от брака;

общепроизводственные расходы;

прочие производственные расходы;

общехозяйственные расходы;

коммерческие расходы.

Первые 10 статей образуют так называемую производственную себестоимость. Сумма всех 12 статей представляет собой полную себестоимость производства и реализации (продажи).

В зависимости от участия в технологическом процессе затраты делят на основные и накладные. Основные затраты представляют собой затраты, непосредственно связанные с производством работы (услуги) и потребляемые в однократном производственном цикле. Как правило, это в основном прямые расходы - сырье, заработная плата с отчислениями на социальные нужды, топливо и электроэнергия технологическая и т. д. Накладными называются все остальные расходы, возникающие при обслуживании процесса производства, управлении, сбыте, т. е. косвенные затраты, они как бы «накладываются» на основные. [22]

По способу включения в себестоимость затраты делятся на прямые и косвенные. Прямые затраты - это затраты, которые могут быть прямо и непосредственно отнесены на конкретный вид оказываемой предприятием услуги. Косвенные затраты - затраты, которые, в отличие от прямых затрат, не могут быть напрямую отнесены на себестоимость. Косвенные затраты распределяются пропорционально между различными видами работ (услуг) по определённой базе. В виде базы могут быть взяты: заработная плата производственных рабочих, стоимость израсходованных материалов, объём выполненных работ и т. д. К косвенным затратам относятся: административно-управленческие расходы, затраты на повышение квалификации персонала, издержки в инфраструктуре производства, затраты в социальной сфере и др.

По составу различают одноэлементные и комплексные затраты. Одноэлементными называются затраты, состоящие из одного элемента (заработная плата, амортизация и т.д.). Комплексными называют затраты, состоящие из нескольких элементов (общепроизводственные и общехозяйственные расходы).

По отношению к объему производства выделяют переменные, постоянные, условно-постоянные. Переменные затраты - виды затрат, величина которых изменяется пропорционально изменению объёмов производства. Противопоставляются постоянным затратам, с которыми в сумме составляют общие затраты. Основным признаком, по которому можно определить, являются ли затраты переменными, является их исчезновение при остановке производства. Следует заметить, что не все затраты можно отнести к постоянным или переменным издержкам.

Можно выделить еще один вид, который называется условно-переменные издержки или полупеременные, которые зависят от объема производства, но не прямо пропорционально. Часть этих затрат изменяется вместе с изменением объема производства, а часть остается неизменной.

Процесс принятия управленческих решений предполагает сравнивать несколько альтернативных вариантов с целью выбора наилучшего. Сравниваемые при этом показатели можно разбить на группы: первые остаются неизменными при всех альтернативных вариантах, вторые варьируются от принятого решения. Когда рассматривается большое количество альтернатив, отличающихся друг от друга по многим показателям, процесс принятия решения усложняется. Поэтому целесообразно сравнивать между собой не все показатели, а только показатели второй группы, т.е. те которые от варианта к варианту меняются. Эти затраты, отличающие одной альтернативы от другой, называют релевантными. Они учитываются при принятии решений. Показатели первой группы, напротив, не принимаются при оценке и называются нерелевантными.

1.3 Методы учета затрат и калькулирование себестоимости работ и услуг

Основные требования к учету затрат и калькуляции себестоимости задаются технологией производства и объектами производства. Технология производства определяет производственные процессы (технологические операции), точки возникновения затрат (участки, цеха и т.п.), периодичность оказания услуг, выполнения работ (производственный цикл) и прочие важные параметры. Таким образом, технология производства напрямую влияет на порядок группировки и степень детализации статей и элементов затрат в бухгалтерском учете.

Под методом учета затрат на производство и калькулирования себестоимости работ и услуг обычно понимают совокупность приемов организации документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости и необходимую информацию для контроля за этим процессом.

В основе классификации методов - объекты учета затрат на производство, объекты калькулирования и способы контроля за себестоимостью. Не существует единого подхода к классификации методов учета затрат и калькулирования себестоимости. Одна из наиболее конкретных и обоснованных классификаций приведена в таблице 2.

Таблица 2. Классификация методов учета затрат и калькулирования

Признаки классификацииМетоды классификацииОбъекты учета затрат- попроцессный - попередельный - позаказныйОперативность учета и контроля затрат- учет фактической себестоимости - учет нормативной себестоимостиПолнота учета затрат- калькулирование полной себестоимости - калькулирование неполной (сокращенной) себестоимости

Предприятие самостоятельно выбирает методы учета затрат и калькулирования себестоимости, которые могут применяться в различных сочетаниях. Рассмотрим каждый из этих методов для выявления их достоинств и недостатков.

Попроцессный метод. При попроцессной калькуляции производственные затраты группируются по подразделениям или по производственным процессам. Этот метод предусматривает дифференцированный учет затрат по каждому технологическому процессу, по участкам, цехам и иным центрам возникновения затрат как систему контроля за издержками производства и себестоимостью продукта. Полные производственные затраты аккумулируются по двум основным статьям - прямым материалам и конверсионным затратам (сумме прямых затрат на оплату труда и отнесенных на себестоимость произведенных работ (услуг) заводских накладных расходов).

Попроцессная калькуляция удобна для тех компаний, которые производят сплошную массу одинаковых работ (услуг) посредством ряда операций или процессов. Но чаще, попроцессный метод калькулирования применяется в производстве продукции, например, в добывающих отраслях промышленности (угольной, горнорудной, газовой, нефтяной, лесозаготовительной), в энергетике, а так же в перерабатывающих отраслях с простейшим технологическим циклом производства, т.е. там, где присутствует массовый тип производства, непродолжительный производственный цикл, ограниченная номенклатура выпускаемой продукции, единая единица измерения и калькулирования, отсутствие, либо незначительные размеры незавершенного производства. В итоге производимая работа (услуга или продукция) является одновременно и объектом учета затрат, и объектом калькулирования.

Попередельный метод чаще также используется в производствах продукции. Это метод калькулирования, преобладающий в производствах с последовательной или комплексной переработкой исходного сырья в готовый продукт, где производственный процесс состоит из отдельных стадий (фаз, переделов) технологического цикла с самостоятельной технологией и организацией производства. Он применим в том случае, если сырье и материалы проходят несколько законченных стадий обработки, и после окончания каждой стадии получается не продукт, а полуфабрикат. Полуфабрикаты могут быть использованы как в собственном производстве, так и реализованы на сторону.

Метод используется в черной и цветной металлургии, химической и текстильной промышленности, нефтепереработке и производстве стройматериалов и др. Объектом калькулирования становится продукт каждого законченного передела, включая и такие переделы в которых одновременно получают несколько продуктов, объединенные по признаку однородности сырья и материалов, выработки на одном и том же оборудовании, сложности производства и обработки, однородности назначения и т. д.

Сущность попередельного метода состоит в том, что прямые затраты на производство, начиная с подготовки добычи полезных ископаемых или обработки исходного сырья и до выпуска конечного продукта, учитываются не по видам продукции, а в каждом цехе (переделе, фазе, стадии), даже если в одном переделе можно получить продукцию разных видов, включая, как правило, себестоимость полуфабрикатов, изготовленных в предыдущем цехе. В связи с этим себестоимость продукции каждого последующего цеха слагается из произведенных им затрат и себестоимости полуфабрикатов. Следовательно объектом учета затрат является передел.

Передел - это часть технологического процесса (совокупность технологических операций), заканчивающаяся получением готового полуфабриката, который может быть отправлен в следующий передел или реализован на сторону. В результате последовательного прохождения исходного материала через все переделы получают готовую продукцию, т.е. на выходе из последнего передела имеем не полуфабрикат, а готовый продукт.

Особенностями попередельного метода учета являются:

организация аналитического учета к синтетическому счету 20 «Основное производство» для каждого передела;

-обобщение затрат по переделам безотносительно к отдельным заказам, т.е. калькулирование себестоимости продукции каждого передела в целом;

списание затрат за календарный период, а не за время изготовления заказа.

Позаказный учет производственных затрат аккумулирует затраты по отдельным работам, подрядам и заказам, используется при изготовлении уникальных либо выполняемых по специальному заказу работ (услуг). Такой метод калькуляции применяется тогда, когда работа (услуга) производится в соответствии с техническими условиями заказчиками.

В промышленности он применяется, как правило, на предприятиях с единичным типом организации производства. Такие предприятия организуются для изготовления изделий ограниченного потребления. Наиболее типичны заводы тяжелого машиностроения, создающие блюминги, прокатные станы, экскаваторы больших мощностей, а так же военно-промышленного комплекса, где преобладают механические процессы обработки и производится неповторяющаяся или редко повторяющаяся продукция.

Важнейшими отличительными особенностями единичного типа производства являются:

большое разнообразие изготавливаемой продукции, значительная часть которой не повторяется и выпускается в небольших количествах по отдельным заказам;

-технологическая специализация рабочих мест и невозможность постоянного закрепления определенных операций и деталей за рабочими местами;

применение универсального оборудования и приспособлений;

большой удельный вес ручных сборочных и доводочных операций;

преобладание среди рабочих универсалов высокой квалификации.

Кроме того, позаказный метод учета себестоимости применяется в производствах выпускающих опытные образцы продукции; во вспомогательных производствах - при изготовлении специальных инструментов, проведении ремонтных работ; на мелкосерийных промышленных предприятиях - для выпуска продукции, требующейся потребителю в незначительных количествах; на предприятии с физико-химическими процессами - при выпуске отдельных видов продукции; в строительстве; научно-исследовательских институтах; учреждениях здравоохранения; в сфере услуг - при изготовлении индивидуальных заказов.

Сущность данного метода заключается в том, что все прямые затраты учитываются в разрезе установленных статей калькуляции по отдельным производственным заказам, остальные затраты учитываются по местам их возникновения и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствие с установленной базой распределения.

При данном методе объектом учета затрат и объектом калькулирования является отдельный производственный заказ, выдаваемый на заранее определенное количество продукции (изделий), а фактическая себестоимость изделий, изготовляемых по заказу, определяется после его выполнения.

Система управленческого учета по фактической себестоимости является традиционной для отечественных предприятий. Она позволяет последовательно накапливать данные о фактически произведенных издержках без отражения в учете данных об их величине по действующим нормам.

Учет фактических затрат на производство ведется в соответствии со следующими основными принципами: [11]

полное отражение первичных затрат на производство в системе счетов бухгалтерского учета;

-учетная регистрация затрат в момент возникновения в процессе производства;

локализация затрат по видам производств, характеру расходов, местам возникновения, объектам учета, носителям затрат;

отнесение фактических затрат на объекты их учета и калькулирования

сравнение фактических показателей с плановыми.

Величина фактических затрат отчетного периода определяется путем умножения фактического количества использованных ресурсов на фактическую цену использования ресурсов. Таким образом определяется фактическая себестоимость.

Недостатками системы является то, что результаты учета себестоимости не могут быть использованы для устранения причин потерь; данные о себестоимости предоставляются после отчетного периода, в который была произведена работа (услуга), что не позволяет своевременно разработать мероприятия по устранению непроизводственных потерь труда и материалов; отсутствуют нормативы для контроля за количеством использованных ресурсов и их ценами, это не позволяет провести анализ причин отклонений.

Все это исключает возможность оперативного контроля за использованием ресурсов, выявления и устранения причин их перерасхода и недостатков в организации производства, выявления внутренних производственных резервов, не позволяет принимать объективные управленческие решения, оперативно осуществлять внутрихозяйственный бухгалтерский контроль.

Учет нормативных затрат является основной управления себестоимостью продукции. Понятие «нормативных затрат» связано с расчетом норм затрат на сырье и материалы, заработную плату, косвенных расходов на производство калькуляционной единицы продукции. Эта система включает в себя:

планирование затрат на основе норм, обеспечивающих выполнение поставленных целей;

-документирование затрат с отражением в документах разрешений на использование всех видов ресурсов;

списание затрат в бухгалтерском учете на основе норм;

оценка готовой продукции и незавершенного производства по нормативной себестоимости;

отклонения от норм отражаются в виде производственного результата;

выявление отклонений от норм оперативным путем.

Управление себестоимостью с использованием нормативного метода отличается оперативным воздействием менеджеров на формирование себестоимости и более оперативной информацией, необходимой для принятия управленческих решений в ходе производственного процесса.

Норма - это обоснованная величина, полученная в результате анализа и расчета необходимых материалов, затрат времени на выполнение операций, предусмотренных технологий.

Для установления нормативных затрат на работу (услугу) необходимо суммировать нормативные затраты на сырье и материалы, нормативные затраты на заработную плату и накладные расходы.

На практике применяют два подхода к определению нормативных затрат. В первом случае за основу берется фактическое использование материалов и сырья, по второму нормы устанавливаются расчетным путем.

Преимуществом первого подхода является его простота. В этом случае нет необходимости проводить технические расчеты, хронометраж и фотографию рабочего времени, однако в этих нормах может быть заложено неэффективное использование ресурсов. Второй метод обеспечивает эффективное использование ресурсов, так как обоснован техническими расчетами (использование технологических карт и карт раскроя, фотография и хронометраж рабочего времени и т.д.).

Система учета по полной себестоимости предназначена для оценки и анализа всех издержек предприятия, связанных с производством и реализацией работ и услуг: прямых материальных и прямых трудовых затрат, косвенных расходы (общепроизводственных и общехозяйственных).

При учете по полной себестоимости в себестоимость включаются все издержки предприятия. Прямые материальные затраты включают фактическую себестоимость основных материалов, израсходованных на производство. Списание материалов в производство оформляется записью: дебет счета 20 «Основное производство» - кредит счета 10 «Материалы».

Прямые затраты на оплату труда оформляются следующим образом. При начислении заработной платы основным производственным рабочим с соответствующими начислениями на нее делается запись: дебет счета 20 «Основное производство», кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», кредит счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».

В течение отчетного периода общепроизводственные и общехозяйственные расходы накапливаются по дебету счетов: 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы». В конце отчетного периода эти расходы включаются в себестоимость конкретного вида работ (услуг или продукции) пропорционально определенной базе распределения (в качестве такой базы могут быть: заработная плата основных производственных рабочих, сумма прямых затрат, площадь помещения и т.п.). Распределение косвенных расходов оформляется записью: дебет счета 20, кредит счетов 25 и 26.

Учет по полной себестоимости особенно важен при определении финансового результата предприятия, исчислении налоговых платежей, для оценки перспектив развития производства. [11]

Основные достоинства данной системы:

соответствие действующим в Российской Федерации нормативным актам по финансовому учету и налогообложению;

-корректировка оценки стоимости запасов незавершенной и готовой продукции.

Основные недостатки системы:

включение в себестоимость затрат, не связанных непосредственно с ее производством (в результате этого происходит уменьшение показателей рентабельности отдельных видов работ (услуг));

-утрата объектами калькуляции индивидуальности из-за использования общих баз распределения при распределении косвенных расходов;

невозможность проведения анализа, контроля и планирования затрат, так как не учитывается характер затрат в зависимости от объема производства.

Система учета по неполной (ограниченной) себестоимости предусматривает учет не всех затрат, полнота включения затрат в себестоимость может быть разная. Так, например, включаются только прямые затраты, т.е. непосредственно связанные с производством работ (услуг), а другие виды издержек не включаются в калькуляцию, а возмещаются общей суммой из выручки. Примером такой системы является система «директ-костинг», которая является новой для отечественной учетной политики.

Система «директ-костинг» предусматривает следующее: [14]

разделение всех затрат за отчетный период на постоянные и переменные;

-разделение общепроизводственных затрат на переменные и постоянные;

себестоимость учитывается и планируется только в части переменных затрат, остальные виды затрат (постоянные затраты) списываются периодически на финансовые результаты за отчетный период;

при учете сокращенной себестоимости постоянные общепроизводственные и общехозяйственные расходы в расчетах не участвуют, они полностью включаются в себестоимость произведенных работ (услуг) общей суммой без подразделения на виды работ (услуг).

Принципиальное отличие системы «директ-костинг» от системы полной себестоимости состоит в отношении к постоянным общепроизводственным расходам. При калькулировании полной себестоимости постоянные общепроизводственные расходы участвуют в расчетах, при калькулировании по переменным издержкам они из расчетов исключаются. [11]

Общехозяйственные расходы также исключаются из калькулирования и включаются в себестоимость произведенных работ (услуг) общей суммой без подразделения на виды изделий. В конце отчетного периода эти расходы списываются на уменьшение выручки от реализации работ и услуг.

Практическое использование системы «директ-костинг» позволяет:

-оперативно изучать взаимосвязь между объемом производства, затратами и ценой на единицу работы (услуги);

-прогнозировать поведение себестоимости или отдельных видов затрат при изменении деловой активности предприятия;

определять нижнюю границу цены работ и услуг;

существенно упростить нормирование, планирование, учет и контроль затрат;

исключить трудоемкую работу по распределению косвенных затрат;

определить критический объем производства и реализации (при котором прибыль равна нулю), а также запас финансовой прочности предприятия (разность между фактической и критической выручкой от реализации работ (услуг));

контролировать постоянные затраты.

Недостатки данной системы:

себестоимость запасов незавершенного производства и готовых работ (услуг) оказывается заниженной;

-отсутствует расчет полной себестоимости, необходимый согласно действующему налоговому законодательству;

сложность разделения затрат на переменные и постоянные.

учет затраты калькулирование себестоимость

Глава 2. Учет затрат и калькулирование себестоимости работ и услуг на примере ООО «Автоимиджцентр»

2.1 Организационно-экономическая характеристика ООО «Автоимиджцентр»

Полное фирменное наименование предприятия, которое является объектом исследования данной выпускной квалификационной работы - общество с ограниченной ответственностью «Автоимиджцентр».

Предприятие зарегистрировано в мае 2001 года и имеет статус коммерческой организации, а учредителями общества являются физические лица. Главная цель предприятия - извлечение прибыли путем оказания услуг по ремонту и техническому обслуживанию легковых автомобилей отечественных и иностранных марок. Общество самостоятельно осуществляет свою деятельность, управляет полученной прибылью, оставшейся в его распоряжении после уплаты налогов и других обязательных платежей. Организация работает преимущественно с физическими лицами, а также сотрудничает с несколькими юридическими лицами.

Рис. 1. Структура организации ООО «Автоимиджцентр».

Отдел руководства состоит из четырех учредителей предприятия, один из которых приходится генеральным директором, и выполняет стандартные управленческие функции высшего руководства. Также в состав отдела входит помощник генерального директора, который выполняет работу по привлечению клиентов (реклама и PR) и контролирует функционирование всех отделов.

Бухгалтерия осуществляет сбор и обработку полной и достоверной информации о деятельности хозяйствующего субъект, ведет бухгалтерский, налоговый и кадровый учет, составляет финансовую и налоговую отчетность и состоит исключительно из главного бухгалтера.

Руководителем отдела производства является главный мастер-приемщик. Именно этот человек приходится связующим звеном между клиентом и предприятием и выполняет следующие функции:

прием заявок от заказчиков на услуги;

-прием автомобиля на обслуживание и ремонт;

информирование отдела снабжения о необходимых запчастях;

передача автомобиля в производственный цех для исполнения заказа;

контроль за исполнением заказа;

выдача автомобиля заказчику.

Главному мастеру подчиняются четыре производственных цеха:

слесарный цех, в состав которого входит один руководитель цеха и четыре механика-слесаря;

-жестяной цех, который состоит из двух жестяных мастеров;

малярный цех, состоящий из одного маляра;

моечный цех, состоящий из одного мойщика автомобилей.

Отдел снабжения предназначен для обеспечения бесперебойной работы отдела производства за счет наличия большинства необходимых запчастей и материалов для ремонта и обслуживания автомобилей. В состав отдела входят ответственный за склад и управляющий отдела запчастей. Общая численность сотрудников на 01.03.2017 составляет 18 человек.

ООО «Автоимиджцентр» оформляет свои хозяйственные операции оправдательными документами, составленными по формам, содержащимся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а также формам, утвержденным отдельными нормативными актами государственных органов, а первичные учетные документы, формы которых не предусмотрены в этих альбомах, разрабатываются предприятием самостоятельно.

Организация при отражении финансово-хозяйственных операций использует типовой план счетов, утвержденный Приказом Министерства Финансов РФ от 31.10.2000 № 94н, а для ведения бухгалтерского учета применяется компьютерная технология учета информации с использованием программного обеспечения 1С Предприятие 7.7 «Бухгалтерия.

Трудовые отношения работников и предприятия регулируются трудовыми договорами и действующим законодательством. Сотрудники общества подлежат социальному и медицинскому страхованию, социальному обеспечению в порядке и на условиях, установленных действующим законодательством.

Показатели деятельности общества для анализа финансового состояния ООО «Автоимиджцентр» по результатам 2016 года представлены в табл. 3.

Таблица 3. Показатели деятельности ООО «Автоимиджцентр» за 2015 и 2016 гг.

Наименование показателейЕд. изм.20152016Абсолютное отклонение (+; -)Темпы роста, %1. Выручкатыс. руб.25990,426936,7946,3103,62. Себестоимостьтыс. руб.17326,919240,51913,6111,03. Прибыль от продажтыс. руб.8663,57696,2-967,388,84. Чистая прибыльтыс. руб.6930,85387,3-1543,577,75. Среднесписочная численность работниковчел.880100,06. Фонд заработной платытыс. руб.36724080408111,17. Рентабельность продаж%33,328,6-4,785,98. Чистая рентабельность%26,720-6,774,99. Ср/годовая выручка на 1 работникатыс. руб./ чел.3248,83367,1118,3103,6

Показатели деятельности предприятия можно охарактеризовать отрицательно, ведь в течение двух лет наблюдается снижение рентабельности продаж почти на 15%. Связано это с тем, что темп роста себестоимости (11,04%) превышает темп роста выручки (3,64%). Так как в 2015 и 2016 гг. размер наценки на услуги автосервиса не менялся, вероятно, на увеличение себестоимости повлияло увеличение затрат на производство. Более подробная информация о затратах на производство услуг приведена в таблице 4.

Таблица 4. Данные по затратам на производство услуг за 2015 и 2016 гг.

№Статьи бюджета2015 г., т.р.2016 г., т.р.Доля, %ОтклонениеПричины отклоненийвсего%Прямые затраты1Материальные затраты114051283075,91425112,5Разновидность предоставляемых услуг2Трудовые затраты2889321019,0321111,1Повышение зарплаты сотрудникам3Страховые взносы7838705,187111,14Итого прямых трудовых затрат1507716910100,01833112,2Косвенные затраты (ОПР)4Амортизация ОС46046019,70100,05Амортизация НМА1501506,40100,06Коммунальные расходы74275032,28101,1Итого косвенных затрат (ОПР)1352136058,48100,6Косвенные затраты (ОХР)7Материальные затраты7623,41,0-52,630,8Покупка новых компьютеров8Трудовые затраты45951021,951111,1Повышение зарплаты9Страховые взносы123,93137,75,913,77111,110Командировочные расходы10301,320300,011Транспортные расходы8682,43,5-3,695,812Представительские расходы30341,54113,313Расходы на связь68682,90100,014Обучение персонала5351,530700,015Прочие затраты40502,210125,0Итого косвенных затрат (ОХР)897,93970,541,672,57108,1Итого косвенных затрат2249,932330,5100,080,57103,6

Наибольший удельный вес в структуре затрат занимают материалы, а именно 75,9 % в 2015 году.

Причиной снижения рентабельности в данном случае стало увеличение затрат на производство, а именно заработной платы всем сотрудникам предприятия почти на 11%. Из-за этого возросли прямые материальные затраты, а также общехозяйственные.

2.2 Организация учета затрат и калькулирование себестоимости работ и услуг (на примере ремонтных работ)

Основное назначение бухгалтерского учета - предоставление информации для внешних пользователей и контролирующих органов, позволяющей провести оценку деятельности предприятия. Исходя из задач оценки деятельности компании внешними пользователями, требования к ведению бухгалтерского учета жестко регламентированы законодательством.

В то же время организации необходимо получать информацию для анализа деятельности компании в других срезах и с иной степенью детализации и раскрытия информации. Более того, если бухгалтерский учет оперирует стоимостными и натуральными показателями, то управленческий учет, построенный на внутренних нуждах компании, может иметь и другие измерители показателей деятельности. Такими измерителями могут быть как время обработки одного заказа, так и степень удовлетворенности и лояльности клиентов. Возможны и другие показатели, отражающие степень достижения стратегических и операционных целей предприятия.

Учетом, сформированным на внутренних задачах и потребностях предприятия, является управленческий учет. Поэтому управленческий учет можно определить как систему информационного обеспечения компании, которая осуществляется путем сбора, анализа, подготовки, интерпретации и предоставления финансовой и нефинансовой информации, необходимой и достаточной для управления предприятием.

Динамика рыночной среды и развитие автосервисных услуг, повышение конкуренции между предприятиями делают задачу совершенствования управленческого учёта, а именно учета затрат, определения себестоимости услуг и ценообразования приоритетной для любой авторемонтной организации.

Существует множество специфических учетно-аналитических особенностей автосервисного производства, без знания которых невозможна организация управленческого учета и бюджетирования себестоимости автосервисных услуг.

В целом, для всех автосервисных предприятий характерен незначительный процент незавершенных хозяйственных операций из-за кратковременности производственного цикла. На предприятиях отсутствует незавершенное производство или объем его не превышает 6 процентов от общего объема, т.е. не является существенным и неподвержен колебаниям, соответственно нет необходимости учитывать его влияние на выполнение основного объема производства. [19]

Потребление услуг производится на месте их производства, и поэтому нет необходимости в использовании счетов 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», 43 «Готовая продукция». Однако присутствует необходимость разграничения затрат в учете и планировании на будущие периоды оформленных и невыполненных заказов. Например, применение счета «Выпуск продукции (работ, услуг)» возможно в условиях внедрения нормативной (плановой) себестоимости.

В большинстве случаев передача выполненных услуг от одного собственника к другому невозможна, что обусловлено невозможностью отрыва от основного объекта, фирмы, лица (ремонтные, сервисные услуги). В отдельных случаях невозможность передачи связана с лицензированием или требуемой государственным органами обязательной регистрации отдельных договоров.

Необходимость учета общеэкономических факторов: организационная и правовая структура институциональной единицы, размер предприятия, характер оказываемых услуг, размер чистых активов и их динамика, окружающая внешняя среда (поставщики, покупатели, рынок труда).

Наличие факторов, влияющих на организацию учета и вызванные неопределенностью внешней среды, а также необходимостью учета ее воздействия на получаемую информацию. Существует ярко выраженная взаимосвязь между внешней средой и неопределенностью при принятии управленческих решений. Исследуя фактор неопределенности внешней среды, следует сделать вывод, что наличие неопределенности требует создания управленческой бухгалтерии, отслеживающей данные процессы и предупреждающей их в определенной степени, используя основные элементы системы управленческого учета: управленческий контроль, бюджетирование, анализ, учет по центрам ответственности.

Все вышеперечисленные особенности необходимо учитывать при организации управленческого учета на предприятии автомобильного технического сервиса. Ведь правильно устроенный управленческий учет, а в частности, учет затрат помогает значительно экономить средства. Управленческий учет по затратам оказывает большое влияние на результаты деятельности организации. Изучение связанных с ним вопросов позволит вести организациям более эффективную работу.

Так как ООО «Автоимиджцентр» предоставляет огромный спектр разнообразных услуг по ремонту автомобилей, которые выполняются по потребности для устранения возникающих неисправностей автомобилей и восстановления их работоспособности, для калькулирования себестоимости любой услуги используется попроцесный метод учета затрат. Он является самым рациональным, ввиду индивидуальности каждой предоставляемой услуги клиенту. При попроцессном методе учета затрат себестоимость услуги можно исчислять путем суммирования доли общих технологических затрат, приходящихся на данный вид услуги по расчету, а также с частью накладных расходов по управлению.

Для удобства любой вид услуги рассматривается как совокупность нижеперечисленных бизнес-процессов, ведь калькулирование затрат на производство каждого из них позволит определять эффективность осуществляемых действий и влияние на стоимость услуги:

прием заказа на оказание услуг;

подготовка к производственному процессу;

выполнение производственных работ;

подготовка после производственного процесса;

сдача выполненного заказа клиенту.

Независимо от вида услуг данные бизнес-процессы должны быть выполнены в строго определенном порядке с целью осуществления качественных и своевременных работ.

Для исчисления себестоимости услуг следует рассматривать каждый бизнес-процесс, состоящий из определенных этапов работ, зависящих от вида оказываемой услуги, в отдельности, а также соответствующие объекты калькуляции для определения характера распределения затрат. При выполнении отдельного бизнес-процесса будут задействованы различные центры ответственности, виды и элементы затрат, информация по которым может найти отражение в управленческой отчетности по подразделениям. [19]

Окончательный расчет себестоимости оказанной услуги автосервиса будет определяться следующим образом:

Ниже приведены примеры разделения разных видов услуг на бизнес-процессы и этапы работ. Например, если хозяин транспортного средства сам не может определить вид неисправности, то примерное содержание процесса оказания услуг будет следующим (5).

Таблица 5. Структура процесса оказания услуг в автосервисе при невыявленной клиентом неисправности.

Этапы работСодержание работБизнес-процесс1 . Прием заказаОформление необходимой документации (заказ-наряд на выполнение работ), предварительное определение технологического участка без проведения диагностикиПрием заказа на оказание услуг2. Подготовка автомобиля к заезду на СТОМойка, подготовка необходимого оборудованияПодготовка к производственному процессу3. Заезд автомобиля на рабочее место, проведение первичной диагностикиПоднятие автомобиля на подъемник, подключение необходимого оборудования, визуальный осмотр и установление неисправного узлаПодготовка к производственному процессу4. Локальное определение неисправностиРазборка неисправного узлаВыполнение производственных работ5. Ремонт или замена неисправного узла или деталиВыполняются необходимые технологические операцииВыполнение производственных работ6. Сборка узлов и агрегатовВсе внутренние комплектующие части узла или агрегата устанавливаются на местоВыполнение производственных работ7. Проведение промежуточного контроля качества работДополнительно подключается электрооборудование, и с его помощью устраняются ошибки электронной системы автомобиляВыполнение производственных работ8. Окончательная сборка автомобиляВсе узлы и детали автомобиля устанавливаются в исходное положение, восстанавливаются его потребительские свойстваВыполнение производственных работ9. Проверка качества выполненных работОсуществляется окончательный контроль качества на стенде или в реальных условияхПодготовка после производственного процесса10. Транспортировка автомобиля на место стоянкиВремя ожидания выдачи выполненных работ клиентуПодготовка после производственного процесса11. Уборка рабочего местаОсуществляется уборка рабочего места, инструмента, отработанные материалы уничтожаются. Рабочее место подготавливается к следующему заездуПодготовка после производственного процесса12. Выдача клиенту выполненного заказаРасчет за выполнение работы. Оформление необходимой документации (акт о выполненных работах). Возврат клиенту неисправных узлов (агрегатов, деталей). Разъяснение правил дальнейшей эксплуатации и времени следующего посещения СТОСдача выполненного заказа клиенту.

При самодиагностике или ограничении выполненных работ клиентом процесс оказания услуг будет иметь следующую структуру, представленную в таблице 6.

Таблица 6. Структура процесса оказания услуг на предприятиях по ремонту автотранспортных средств при условии заданных клиентом работ (на примере замены масла ДВС).

Этапы работСодержание работБизнес-процесс1. Прием заказаОформление необходимой документации (заказ-наряд на выполнение работ), предварительное определение технологического участкаПрием заказа на оказание услуг2. Определение способа замены маслаРазъяснения клиенту вариантов замены: 1) экспресс-метод с помощью мотоотсоса; 2) замена масла с помощью промывочной жидкости; 3) слив/залив масла.Прием заказа на оказание услуг3. Замена масла и масляного фильтра3.1. Подготовка заезда автомобиля на рабочее местоМойка автомобиля, подготовка соответствующего оборудованияПодготовка к производственному процессу3.2. Поднятие автомобиля на подъемникВыполнение необходимых технологических операцийВыполнение производственных работ3.3. Слив масла из масляной пробки картера ДВСВыполнение необходимых технологических операцийВыполнение производственных работ3.4. Снятие (постановка) масляного фильтраВыполнение необходимых технологических операцийВыполнение производственных работ3.5. Залив масла в ДВСВыполнение необходимых технологических операцийВыполнение производственных работ4. Проверка качества выполненных работПроверяется уровень масла, прочность всех соответствующих крепежейПодготовка после производственного процесса5. Уборка рабочего местаПодготовка рабочего места к следующему заездуПодготовка после производственного процесса6. Сдача автомобиля клиентуОформление необходимой документацииСдача выполненного заказа клиенту

Из двух представленных выше таблиц четко видно, что услуга любого вида начинается и заканчивается с ее документального оформления. Для автосервисов стандартно - это наряд-заказ на выполнение работ и акт о выполненных работах, с приложенным к нему кассовым чеком об оплате. Эти документы являются юридическим гарантом, связующим клиента и предприятие, предоставляющее услугу. Образцы этих документов приведены в приложении 5 и 6 на примере услуг таблицы 6 (замена масла ДВС).

Подробнее рассмотрев состав этапов работ, можно заметить, что они включают в себя затраты разных типов, а именно:

прямые материальные затраты;

прямые трудовые затраты;

косвенные затраты.

Следовательно, структуру себестоимости услугу любого вида ООО «Автомимджцентр» можно представить так, как изображено на рисунке 2.

Рис. 2. Структура себестоимости услуг ООО «Автоимиджцентр».

Как видно из рисунка 2, у каждого этапа есть свои прямые материальные и трудовые затраты, а также косвенные затраты.

Материальные затраты обычно включают в себя затраты на материалы для ремонта и обслуживания автомобилей, запасные части, комплектующие изделия, топливо и ГСМ, тару и тарные материалы, а также прочие материалы, непосредственно относящиеся к производственной деятельности. Приобретением и складированием всех необходимых материальных запасов занимается отдел снабжения. В таблице 7 приведен пример учета прямых материальных затрат услуги по замену масла ДВС.

Таблица 7. Учет прямых материальных затрат по заказу замены масла ДВС.

Бизнес-процессЭтап работыОтражены прямые материальные затратыСумма, руб.Корреспонденция счетовХарактеристика операцииДтКтПрием заказа на оказание услуг------Подготовка к производственному процессу------Выполнение производственных работСнятие (постановка) масляного фильтраМасляный фильтр296,002010Списаны запасные части в основное производствоВспомогательные материалы (уплотнитель)31,002010Списаны вспомогательные материалы в основное производствоЗалив масла в ДВСРасход масла для ДВС1573,002010Списаны ГСМ в основное производствоПодготовка после производственного процесса------Сдача выполненного заказа клиенту------Итого прямых материальных затрат:1900,00

У всех работников основного производства в ООО «Автоимиджцентр» сдельная заработная плата, которая привязана к техническому понятию «нормо-час».

Нормо-час - это единица времени выполнения работ по ремонту и обслуживанию автомобиля. Фактически, один нормо-час равен обычному часу, которым измеряется суточное время и имеет определенную стоимость, которая зависит от профессионализма работника и ценовой политики автосервиса в целом. Размер стоимости одного нормо-часа предприятие вправе устанавливать на свое усмотрение.

Нормо-час измеряет трудоемкость работы. Существуют специальные нормативы проведения каждого вида работ по каждой модели автомобиля, а справочники с нормативами доступны любому автосервису.

В этих нормативах прописаны все возможные операции и сколько нормо-часов должна каждая операция продолжаться. Конечно, отклонения от нормативов возможны. Но в среднем фактическое время проведения операции близко к нормативному. Стоит заметить, что чем выше квалификация механика и лучше техническое оснащение автосервиса, тем чаще он укладывается в норматив. В таблице 8 приведен пример учета прямых трудовых затрат услуги по замену масла ДВС.

Бизнес-процессЭтап работыСт-ть одного нормо-часа, руб.Кол-во нормо-часов, ч.Сумма, руб.Корреспон. счетовХарактеристика операцииДтКтПрием заказа на оказание услуг-------Подготовка к производственному процессуПодготовка заезда автомобиля на рабочее место (мойка)500,000,3150,02070, 69Начислена зарплата производственных рабочих и отчисленияВыполнение производственных работПоднятие автомобиля на подъемник900,000,0218,002070, 69Начислена зарплата производственных рабочих и отчисленияСлив масла из масляной пробки ДВС900,000,190,02070, 69Начислена зарплата производственных рабочихСнятие, постановка масляного фильтра900,000,25225,02070, 69Выполнение производственных работЗалив масла в ДВС900,000,15135,02070, 69Начислена зарплата производственных рабочихПодготовка после производственного процессаПроверка качества выполненных работ900,000,2180,02070, 69Начислена зарплата производственных рабочихУборка рабочего места900,000,190,002070, 69Сдача выполненного заказа клиенту-------Итого прямых трудовых затрат888,0

Косвенные затраты - затраты, которые фактически не могут быть рассчитаны непосредственно на единицу того или иного вида работ, поэтому вычисляются только теоретически пропорционально прямым трудовым затратам оказываемого вида работ.

Чтобы рассчитать косвенные затраты на услугу по замене масла ДВС, необходимо воспользоваться бюджетной ставкой (ставкой распределения косвенных расходов). В таблице 9 видно, что на текущий 2017 год запланировано на прямые трудовые затраты 4350 тыс. руб., при этом предположительная сумма всех косвенных расходов на 2017 год равна 2292,3 тыс. руб. Разделив второе число на первое получаем, что на 1 рубль прямых трудовых затрат приходится 52,70 копейки косвенных затрат.

Таблица 9. Бюджет затрат на 2017 год в ООО «Автоимиджцентр».

№Статьи бюджетаФакт (2016 г.), т.р.План (2017 г.), т.р.Доля, %Отклонение от планаПричины отклоненийвсего%Прямые затраты1Материальные затраты12830Спрогнозировать невозможно2Трудовые затраты3210345078,68+240107,48Увеличение состава слесарей3Страховые взносы87090021,32+30103,454Итого прямых трудовых затрат40804350100,00+270106,62Косвенные затраты (ОПР)4Амортизация ОС46046020,07-100,005Амортизация НМА1501506,54-100,006Коммунальные расходы75063327,61-11784,40Экономия электроэнергииИтого косвенных затрат (ОПР)13601243Косвенные затраты (ОХР)7Материальные затраты23,425,41,11+2108,55Увеличение цен8Трудовые затраты510535,523,36+25,5105,00Повышение зарплаты сотруднику9Страховые взносы137,7144,66,31+6,9105,0110Командировочные расходы301205,23+90400,00Заключение договоров11Транспортные расходы82,466,82,91-15,681,07Переход на дизельное топливо12Представительские расходы34341,48-100,0013Расходы на связь68542,36-1479,41Смена оператора14Обучение персонала35542,36+19154,29Новое оборудование15Прочие затраты50150,66-3530,00Штраф за 2016 г.Итого косвенных затрат (ОХР)970,51049,3Итого косвенных затрат2330,52292,3100,00-38,298,36

Рассчитав коэффициент, можно без особого труда определить все косвенные расходы по услуге замены масла ДВС. Для их вычисления также необходимо снова обратиться к таблице 9, где видно, что прямые трудовые затраты по услуге замены масла ДВС составляют 888 рублей. Перемножив ПТЗ на бюджетную ставку 0,527 получаем косвенные затраты, равные 467,98 руб. Более подробно косвенные затраты расписаны в таблице 10.

Таблица 10. Учет косвенных затрат по заказу замены масла ДВС.

№Статьи бюджетаКорреспонденция счетовДоля в ПТЗ, %Сумма, руб.ДтКтКосвенные затраты (ОПР)1Амортизация ОС250220,0793,922Амортизация НМА25056,5430,613Коммунальные расходы257627,61129,21Итого косвенных затрат (ОПР)253,74Косвенные затраты (ОХР)4Материальные затраты26101,115,195Трудовые затраты267023,36109,326Страховые взносы26696,3129,537Командировочные расходы26715,2324,488Транспортные расходы2660,762,9113,629Представительские расходы26761,486,9310Расходы на связь26762,3611,0411Обучение персонала26762,3611,0412Прочие затраты2668, 760,663,09Итого косвенных затрат (ОХР)214,24Итого косвенных затрат100,00467,98

Посчитав все прямые и косвенные затраты, можно скалькулировать себестоимость работы по заказу замены масла ДВС путем суммирования прямых материальных, прямых трудовых и косвенных затрат. Пример калькулирования себестоимости работы по замене масла ДВС представлен в таблице 11.

Таблица 11. Калькулирование себестоимости услуги по замене масла ДВС.

№Вид затратСумма, руб.1Прямые материальные затраты1900,002Прямые трудовые затраты888,003Косвенные затраты467,98Итого себестоимость услуги3255,98

Согласно данным в таблице 11, получаем, что себестоимость услуги заказа по замене масла ДВС равна 3256 руб.

Глава 3. Совершенствование учета затрат и калькулирования себестоимости работ и услуг

.1 Совершенствование учета затрат и калькулирования себестоимости работ и услуг в соответствии с МСФО

Одной из самых глобальных проблем для любого автосервисного предприятия является отсутствие постоянного и точно прогнозируемого спроса на услуги предприятия. Связано это со многими факторами, зависимыми и независимыми от автосервиса.

Например, в зимнее время года из-за более тяжелых дорожных условий случается большее количество автомобильных аварий чем летом. Соответственно, зимой более востребованы услуги по кузовному ремонту автомобилей. Этот фактор называется фактором сезонности и никак не зависит от самого автомобильного технического центра. Но также необходимо учесть, что, ввиду перенасыщенности рынка автосервисных услуг, предприятие должно предоставлять свои услуги по конкурентоспособным по отношению к другим автотехцентрам ценам, обладать доверием клиентов и иметь хорошую рекламную кампанию. Это полностью зависит от самого предприятия.

Проблема отсутствия постоянного спроса на услуги автосервиса также касается ООО «Автоимиджцентр». Ввиду этого, на предприятии возникают трудности с распределением общепроизводственных и общехозяйственных затрат на произведенные услуги. Если невозможно точно предугадать на будущий период количество прямых трудовых затрат, относительно которых, согласно учетной политике, и распределяются косвенные затраты, то невозможно определить реальную себестоимость любой из услуг автомобильного техцентра, которая будет абсолютно точно отражать в денежном эквиваленте затраченные ресурсы.

Конечно, полностью решить эту проблему скорее невозможно из-за самой природы рынка услуг. Но приблизить рассчитываемую себестоимость к реальной вполне возможно путем изменения методов распределения косвенных расходов и уменьшения их доли в себестоимости.

Согласно российским стандартам бухгалтерского учета фактическая себестоимость выполненных работ и оказанных услуг при изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с их производством. При этом учет и формирование затрат на их производство осуществляются организацией в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов работ и услуг.

К фактическим затратам на производство с точки зрения российского законодательства относятся:

прямые затраты на производство, включаемые в себестоимость работ и услуг в полном размере;

общепроизводственные затраты, в полном объеме распределяемые между единицами запасов на основании базы распределения, выбранной организацией.

В отношении общехозяйственных (административных) расходов российская организация может выбрать один из двух вариантов учета и отражения в финансовой отчетности:

включение в себестоимость производимых работ и оказываемых услуг;

-списание на расходы отчетного периода.

Первый вариант, предусмотренный российским законодательством, не соответствует принятым международным стандартам в зарубежной практике. Организации при его использовании завышают себестоимость продуктов труда. Поэтому при таком варианте учета общехозяйственных расходов увеличиваются стоимость активов, отраженных в бухгалтерском балансе, и величина финансового результата за период, представленного в отчете о прибылях и убытках, по сравнению с подобными показателями международной отчетности. В результате, с одной стороны, завышаются показатели рентабельности и ликвидности организации, с другой стороны, сокращается оборачиваемость запасов. Списание общехозяйственных расходов на расходы текущего отчетного периода полностью соответствует принципам МСФО.

Подход к формированию себестоимости запасов, изготовленных в организации, предусмотренный ПБУ, отличается от международной практики. В Российской Федерации независимо от объемов производства все косвенные производственные затраты включаются в себестоимость, тогда как международные стандарты не представляют возможности увеличения себестоимости за счет постоянных производственных затрат при существенном сокращении объемов производства.

Внедрение международных стандартов диктуется экономической необходимостью. Прозрачная и качественная финансовая отчетность является неотъемлемым условием развития, как финансового рынка, так и реального сектора экономики. Поэтому перспективы МСФО в России рано или поздно будут в том или ином виде внедрены в национальную систему бухгалтерского учета. Скорость этого процесса будет зависеть от эффективного взаимодействия между государством, бизнесом и профессиональным бухгалтерским и аудиторским сообществом.

Начиная с бухгалтерской отчетности 2017 года вступило в силу новое ПБУ 5/2016, которое пришло на смену уже устаревшему ПБУ 5/01. В документе устанавливаются правила формирования в бухгалтерском учете и отчетности информации о запасах организаций, являющихся юридическими лицами за исключением кредитных и бюджетных организаций.

ПБУ 5/2016 приближено к требованиям МСФО и разработано в целях совершенствования нормативно-правового регулирования в сфере бухгалтерского учета и отчетности. Международные правила, по которым ведется учет МПЗ, сформулированы в стандарте (IAS) 2 «Запасы». Некоторые правила и определения содержатся также в принципах подготовки и составления финансовой отчетности.

Согласно МСФО (IAS) 2 себестоимость готовой работы (услуги) включает в себя фактические затраты на производство, перечень которых представлен в таблице 12. [18]

Таблица 12. Перечень затрат, включаемых в себестоимость запасов, изготовленных в организации.

NВид затратСодержаниеПримечание 1 Прямые затраты на производство Затраты, непосредственно связанные с конкретными видами производимой работы или услуги , например, затраты на оплату труда, материальные затратыПолностью включаются в себестоимость 2 Постоянные накладные производственные затратыЗатраты, связанные с производством в целом, остающиеся относительно неизменными независимо от объема производства (амортизация основных средств общепроизводственного назначения, повременная заработная плата начальников производства, коммунальные услуги и т.д.) Включаются в себестоимость единицы работы или услуги путем распределения на основании нормальной производственной мощности 3 Переменные накладные производственные затраты Затраты, связанные с производством в целом, зависящие от объема производства (сдельная заработная плата начальников производства, косвенные затраты на сырье и материалы) Включаются в себестоимость единицы работы или услуги путем распределения на основании фактического использования производственных мощностей

Постоянные накладные производственные затраты распределяются исходя из нормальной производственной мощности организации, под которой понимается ожидаемый объем производства, рассчитанный исходя из средних показателей за ряд периодов или сезонов работы в нормальных условиях, с учетом потерь в производительности в связи с плановым обслуживанием. Поэтому при существенном сокращении объемов производства по сравнению с нормальной производственной мощностью величина постоянных накладных производственных затрат, относимых на себестоимость единицы готовой работы (услуги), не меняется, а нераспределенные затраты списываются на расходы текущего периода, уменьшая финансовый результат деятельности организации за период. Такой подход формирования финансовой отчетности, представляет пользователям информацию о реальном положении дел в организации, позволяет сделать правильные выводы и принять правильные управленческие и экономические решения.

В периоды необычно высокого уровня производства, когда объем работ (услуг) существенно превышает нормальную производственную мощность, постоянные накладные затраты распределяются исходя из фактического производства работ (услуг), поэтому сумма постоянных накладных расходов, относимых на единицу работ, а также общая себестоимость запасов сокращаются.

Если организация производит несколько видов работ и услуг, косвенные производственные затраты подлежат распределению между продуктами труда на пропорциональной и последовательной основе. В качестве базы распределения могут выступать общая сумма прямых затрат на производство отдельных видов запасов либо стоимость их продажи.

Согласно § 12 МСФО (IAS) 2, запрещено включение в себестоимость административных расходов и расходов на продажу. К административным расходам относятся расходы на содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом; на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения; на информационные, аудиторские, консультационные услуги; амортизационные отчисления по основным средствам управленческого назначения и т.д. Среди расходов на продажу выделяют расходы на упаковку, рекламу, представительские расходов и др. Данные расходы являются расходами текущего отчетного периода в момент их возникновения, т.е. отражаются в отчете о совокупном доходе.

Согласно стандарту МСФО (IAS) 2 «Запасы», все общепроизводственные затраты, собранные на счете 25, являются постоянными производственными затратами и включаются в себестоимость. Переменные производственные затраты в данном примере отсутствуют. Подробный расчет себестоимости услуги по замене масла ДВС, используя правила МСФО, представлен в таблице 13.

Таблица 13. Калькулирование себестоимости услуги по замене масла, применяя стандарты ПБУ и МСФО.

№ п/пВиды затратЗначения, используя ПБУ, руб.Значения, используя МСФО, руб.1Прямые материальные затраты1900,001900,002Прямые трудовые затраты888,00888,003Постоянные накладные производственные затраты (ОПР - счет 25)253,74253,744Переменные накладные производственные затраты (ОПР - счет 25)--5Общехозяйственные затраты (счет 26)214,24-6Итого себестоимость3255,983041,74

Сравнив итоговые цифры в таблице 13, получаем снижение себестоимости услуги на 19,48% при использовании стандартов МСФО. Стоит заметить, что все общехозяйственные затраты, собранные на счете 26 и не включенные в себестоимость при использовании правил МСФО, списываются как расход по итогам финансового года.

Для более наглядной разницы учета затрат на производство услуги, используя принципы ПБУ и МСФО, рассмотрим следующий пример. Предположим, что за весь год автосервис предоставлял только лишь один вид услуг, а именно услугу по замене масла ДВС, себестоимость которой рассчитана выше разными способами в таблице 13. Рассчитаем нормальную производственную мощность предприятия на 2017 год.

Опираясь на составленный бюджет в таблице 9, известно, что предприятие планирует потратить в 2017 году на прямые трудовые затраты 4350 тыс. руб., а трудовые затраты на одну единицу услуги по замене масла ДВС составляют 888 руб. Разделив первое число на второе, получаем, что нормальная производственная мощность автосервиса на 2017 год составляет 4898 замен масла ДВС. Предположим, что из-за низкого спроса за год услуга будет оказана всего 3500 раз. Все затраты текущего периода будут оплачены. Перечень и значения затрат за 2017 год представлены в таблице 14.

Таблица 14. Планируемые затраты ООО "Автоимиджцентр" за 2017 год.

№ п/пНаименование затратСумма, тыс. руб.1Прямые затраты на производство:9758,0- материальные затраты (1900 руб. на единицу услуги)6650,0- затраты на оплату труда (888 руб. на единицу услуги)3108,02Постоянные производственные затраты:888,1- амортизация ОС328,7- амортизация НМА107,1- коммунальные платежи452,23Переменные производственные затраты0,04Общехозяйственные (административные) затраты749,85Итого затрат за период11395,9

Для расчета нераспределенных затрат необходимо найти произведение величины постоянных производственных затрат, приходящихся на себестоимость единицы работ (услуг), и разницы между нормальной производственной мощностью и фактическим количеством произведенных работ (услуг). Итоги всех расчетов представлены в таблице 15.

Таблица 15. Значения планируемых показателей хозяйственных результатов деятельности ООО «Автоимиджцентр» за 2017 год.

N п/п Наименование показателяСумма по операциям в системе учета, тыс. руб. МСФОПБУ1Себестоимость произведенных работ и услуг 10646,111395,92Административные расходы (ОХР)1049,3-3Нераспределенные постоянные затраты (ОПР)354,7354,74Нераспределенные административные затраты (ОХР)-299,55Итого затрат12050,112050,1

Проанализировав таблицу 15, можно заметить большую разницу между методами учета затрат в МСФО и в ПБУ и сделать следующие выводы.

Во-первых, с применением стандартов МСФО удается частично решить проблему с распределением косвенных затрат при невозможности точно спрогнозировать спрос на услугу за определенный период. Достигнуто это за счет уменьшения доли косвенных расходов в себестоимости услуги, а именно исключения административных расходов и их списания на финансовый результат года. За счет этого снижается себестоимость почти на 20%, что делает ее куда более конкурентоспособной, а это, вполне вероятно, может привести к увеличению спроса на услугу.

Во-вторых, снижается доля нераспределенных косвенных затрат при снижении спроса на услуги ниже нормальной производственной мощности. Далее эти затраты можно также списать в финансовый результат или перенести на следующий год и включить в себестоимость. Нетрудно рассчитать, основываясь на текущих данных, что включение нераспределенных затрат в следующий финансовый год при той же нормальной производственной мощности увеличит себестоимость услуги по замене масла ДВС на 2,33% (на 72,8 руб.), что, мало вероятно, уменьшит спрос на услугу. Но, не стоит забывать, что если в следующем году спрос будет также ниже нормальной производственной мощности, то сумма нераспределенных косвенных расходов вырастет уже намного больше, и предприятие может понести серьезные убытки.

В-третьих, анализ таблицы 15 показывает, что использование МСФО (IAS) 2 «Запасы» значительно влияет на итоговые показатели финансового состояния организации и данные отчетности относительно применения отечественного стандарта учета материально-производственных запасов. В результате, с одной стороны, не завышаются показатели рентабельности и ликвидности организации, с другой стороны, не сокращается оборачиваемость запасов, как это было при использовании ПБУ.

Рассмотрев одну из самых распространенных проблем всех автосервисов, хотелось бы подробнее остановиться на одном не менее важном моменте. Как говорилось выше, к постоянным накладным производственным затратам относится амортизация производственного оборудования, непосредственно связанного с созданием и оказанием услуги.

В ООО «Автоимиджцентр», ввиду небольшого масштаба автосервиса, в себестоимость любой из услуг включается амортизация абсолютно всех основных средств. В принципе, почти все из них так или иначе принимают участие в производстве услуг, за исключением запасного производственного оборудования. Необходимо оно для бесперебойного производства услуг при поломке действующего производственного инструмента. Это оборудование хранится на складе, числится на балансе предприятия, амортизация по нему начисляется линейным способом в размере 55 тыс. руб. в год и входит в состав себестоимости производимых услуг.

Включение в себестоимость амортизации по неиспользуемым по целевому назначению (в основной деятельности) основным средствам происходит потому, что ни один отечественный нормативный документ по бухгалтерскому учету основных средств не определяет порядок оценки степени (уровня) использования основных средств в организации.

Существенным отличием отечественной практики ведения бухгалтерского учета от международной является положение о начисление амортизации по неиспользуемым активам. Для грамотного учета амортизационных отчислений необходимы оперативные данные о степени использования основных средств в организации. При этом, в конце каждого финансового года бухгалтерская служба должна пересматривать применяемый к активу метод начисления амортизации. С целью достоверного отражения данных, на протяжении всего срока полезного использования актива могут применяться различные методы начисления амортизации. [16]

Согласно МСФО 16 «Основные средства», при применении метода амортизации актива на основе его использования, амортизационное начисление может равняться нулю пока актив ничего не производит.

Также в МСФО 16 указано, что амортизационные начисления за каждый период должны признаваться в прибыли или убытке, если они только не включаются в стоимость другого актива. В этом случае, амортизационные начисления составляют часть себестоимости другого актива и включаются в его балансовую стоимость. Например, амортизация производственного оборудования включается в затраты по переработке материально-производственных запасов. Следовательно, по МСФО 16 «Основные средства» амортизация по неиспользуемым активам в производстве начисляется, но относится на прибыли и убытки и не включается в себестоимость работ и услуг. Этого положения нет отечественном бухгалтерском учете основных средств и, поэтому, вся амортизация по используемым и неиспользуемым в производстве основным средствам включается в затраты, а следовательно увеличивает себестоимость, а в конечном итоге, и цену работ (услуг). [15]

Исключение амортизации неиспользуемых основных средств из себестоимости услуг позволит снизить нераспределенные постоянные затраты (ОПР) на 11,23 руб. на одну услугу по замене масла ДВС или на 4,43%. Амортизация в конце года будет списана на финансовый результат периода в размере 55 тыс. руб. На итоговой себестоимости услуги по замене масла ДВС в ООО «Автоимиджцентр» снижение ОПР из-за очень малой доли присутствия практически не отразится.

3.2 Применение системы «директ-костинг» для учета затрат и калькулирования себестоимости работ и услуг

В условиях рыночной экономики и большой конкуренции грамотная ценовая политика на оказываемые услуги играет решающую роль в существовании любого автосервиса. Описанный выше попроцессный метод калькулирования себестоимости услуг, применяемый в ООО «Автоимиджцентр», является достаточно оптимальным для расчета себестоимости той или иной услуги, при которой автосервис будет работать без убытка. Далее возникает не менее серьезный вопрос о том, какого же размера установить привлекательную для клиента наценку на услугу, при этом получить максимально возможную выручку.

Определение цены заключается в возможности изучения положения на рынке в целом и в предсказании реакции потребителя на цену предлагаемой услуги. Устанавливая цену, в первую очередь необходимо задумываться о том, будет ли спрос на услугу по предполагаемой цене и в каких объемах. Если цена станет слишком высока и услуга не будет пользоваться спросом, то автосервис будет вынужден постепенно снижать ее до уровня, удовлетворяющего клиентов, возможно, с одновременным снижением издержек по производству данной работы, услуги.

При обладании хорошими знаниями цен автосервисных услуг на рынке, решением проблемы калькулирования себестоимости, расчета наценки, а также финансового планирования может послужить система «Директ-костинг».

Данный метод используется на предприятиях, где отсутствует высокий уровень постоянных затрат и результат работы можно легко определить и измерить. Например, в ООО «Автоимиджцентр» косвенные затраты, распределяемые целиком на услугу по замене масла ДВС, составляют всего 14,37% от общей себестоимости. Выше был приведен пример о том, как, используя МСФО (IAS) 2 «Запасы», сократить долю косвенных расходов в себестоимости с 14,37% до 8,34% путем исключения из нее административных расходов. Данные показатели предприятия полностью удовлетворяют условию отсутствия высокого уровня постоянных затрат, и данная система может быть применена в управленческом учете ООО «Автоимиджцентр».

Система «Директ-костинг», которая была изобретена в США почти век назад, предлагает исключить из себестоимости все косвенные расходы полностью.Учет себестоимости ведется в разрезе переменных затрат, постоянные затраты учитываются в целом по предприятию и их относят на уменьшение операционной прибыли.

В процессе применения этого метода определяются маржинальный доход и чистая прибыль. Маржинальный доход - разница между выручкой и переменными издержками. Включает в себя прибыль от производственной деятельности и постоянные затраты. Изменение величины маржинального дохода характеризует влияние продажных цен и переменных издержек на себестоимость единицы работ (услуг). Величина прибыли зависит от суммы постоянных затрат. [13]

Взаимосвязь показателей позволяет влиять на величину прибыли, корректируя цены и объем производства. «Директ-костинг» определяет безубыточный объем производства, при котором за счет выручки будут покрыты все издержки производства без получения прибыли. Безубыточный объем производства можно определить по формуле:

О = ПЗ : М,

где О - безубыточный объем выпуска;

ПЗ - постоянные затраты;

При исчислении сокращенной (ограниченной) себестоимости работ (услуг) используют показатели маржинального дохода. Маржинальный доход определяется как разница между выручкой и переменной частью себестоимости. Прибыль от производства работ (услуг) определяется как разница между маржинальным доходом и постоянными затратами.

Предположим, что после тщательного изучения рынка цен по месту расположения ООО «Автоимиджцентр» установлено, что среднерыночная цена на услугу по замене масла ДВС в 2017 году составляет 3900 рублей. Определим безубыточный объем выпуска на 2017 год для ООО «Автоимиджцентр» при стоимости услуги замены масла ДВС, равной чуть ниже среднерыночной , а именно 3800 руб. Предполагаемые постоянные затраты, согласно составленному бюджету в таблице 9, равны 2292,3 тыс. руб. за год. Маржинальный доход на единицу составит: 3800 - (1900 + 888) = 1012 руб. Безубыточный объем производства равен 2265 услугам по замене масла.

При запланированной нормальной производственной мощности в 4898 замен, автосервису достаточно выполнить всего 46,2% от плана, чтобы закрыть финансовый год без убытка. Это при том, что цена на услугу будет являться чуть ли не самой низкой и очень конкурентоспособной в регионе.

Рассчитаем возможную операционную прибыль в 2017 году при полном выполнении плана, соответствующего нормальной производственной мощности.

Таблица 16. Калькулирование себестоимости услуг по замену масла ДВС и расчет операционной прибыли по методу «Директ-костинг».

№Показатели201620171Нормальная производственная мощность, ед. услуг4594,04898,02Прямые материальные и трудовые затраты на единицу услуги, руб.2788,02788,03Переменные производственные затраты, тыс. руб.12808,113655,64Себестоимость оказанных услуг, рассчитанная на системы «директ-костинг», тыс. руб. (п.1+п.4-п.5)12808,113655,65Постоянные общепроизводственные расходы, тыс. руб.1360,01243,06Производственные затраты отчетного периода, тыс. руб. (п.6+п.7)14168,114898,67Цена одной единицы услуги, руб.3800,03800,08Выручка от продаж, тыс. руб.17457,218612,49Валовая прибыль (маржинальный доход), тыс. руб. (п.10-п.8)3289,13713,810Постоянные общехозяйственные расходы, тыс. руб.970,51049,311Операционная прибыль (п.11-п.12), тыс. руб.2318,62664,5

Из таблицы 16 видно, что операционная прибыль предприятия в 2017 году составит больше двух с половиной миллионов рублей. Причем она будет отличаться на 14,9% в большую сторону от предыдущего года. По большей части, это связано с увеличением численности сотрудников производственного цеха и, соответственно, увеличением нормальной производственной мощности.

Такие отчеты целесообразно составлять как в целом по организации, так и по центрам хозяйственной ответственности. Однако в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности метод «Директ-костинг» не используется для составления внешней отчетности и соответственно для расчета налогов. Он применяется в управленческом учете для принятия оперативных управленческих решений. Так как показатели маржинального дохода и прибыли имеют важное значение для управления деятельностью организации в целом и ее центрами ответственности (структурными подразделениями). Они показывают зависимость этих показателей от цен на работы (услуги), ассортимента производимых работ (услуг), величины постоянных и переменных затрат.

Необходимо обратить внимание, что использование системы «Директ-костинг» уменьшает величину актива баланса, так как на счетах отражается неполная производственная себестоимость работ и услуг. Вся сумма общехозяйственных расходов и постоянные затраты счета 25 Общепроизводственные расходы» списывается на счет 90 «Продажи», в результате существенно завышается себестоимость произведенных работ (услуг), уменьшается прибыль, а следовательно, уменьшаются и показатели рентабельности.

Исходя из выше представленного примера, можно смело сказать, что система «Директ-костинг» является верным и надежным помощником руководителя любой организации, где отсутствует высокая доля постоянных затрат в производстве.

Во-первых, «Директ-костинг» помогает определиться с ценовой политикой, ведь грамотно установленные цены, могут не только помочь привлечь клиентов, но и получить максимально возможную прибыль с предприятия.

Во-вторых, с помощью системы «Директ-костинг» можно определить долгосрочный нижний предел цены, который показывает какую минимальную цену можно установить, чтобы покрыть полные затраты предприятия на производство и реализацию работ и услуг. Этот предел соответствует полной себестоимости работ и услуг.

В-третьих, «Директ-костинг» также дает возможность определить краткосрочный нижний предел цены - это та цена, которая способна покрыть лишь переменную часть издержек. Иными словами, это себестоимость, рассчитанная по переменным издержкам.

Руководители российских предприятий, как правило, недооценивают значение данного показателя. Очень часто бывают ситуации, когда при недостаточной загруженности производственных мощностей привлечение дополнительных заказов оправданно, даже при цене, величина которой не покрывает всех издержек. Снижать цену на такие заказы можно до ее краткосрочного нижнего предела.

Заключение

Себестоимость работ и услуг - один важнейших экономических показателей деятельности автосервиса. В условиях современного рынка снижение себестоимости создает предпосылки к высокой конкурентоспособности, что является особенно актуальным в данный период развития экономики, когда идет борьба за сохранение уже существующих рынков реализации услуг, а также завоевание новых. Современная рыночная система требует разработки новых подходов к построению системы управленческого учета на предприятиях автосервиса. Очевидной становится потребность в совершенствовании методик управленческого учета себестоимости, в разработке новых критериев состава и классификации затрат, отвечающих требованиям различных пользователей.

Изучение действующей практики учета затрат и калькулирования себестоимости в ООО «Автоимиджцентр» позволяет сделать вывод, что ведение учета на данном участке соответствует законодательным и нормативным актам. Главная цель предприятия - извлечение прибыли путем оказания услуг по ремонту и техническому обслуживанию легковых автомобилей отечественных и иностранных марок. Общество самостоятельно осуществляет свою деятельность, управляет полученной прибылью, оставшейся в его распоряжении после уплаты налогов и других обязательных платежей.

Показатели деятельности предприятия изменяются в отрицательную сторону, ведь в течение двух лет наблюдается снижение рентабельности продаж почти на 15%. Связано это с тем, что темп роста себестоимости (11,04%) превышает темп роста выручки (3,64%). Произошло это из-за повышения себестоимости, на которую повлияло увеличение затрат на производство.

Расчет фактической себестоимости оказываемых услуг происходит с применением попроцессного метода. Себестоимость услуг включает в себя как переменные затраты, так и все постоянные, в том числе и косвенные затраты, рассчитанные по нормативным показателям. Такой подход не соответствует принятым международным стандартам в зарубежной практике. Организация при его использовании завышает себестоимость продуктов труда. При таком варианте учета общехозяйственных расходов увеличиваются стоимость активов, отраженных в бухгалтерском балансе, и величина финансового результата за период, представленного в отчете о прибылях и убытках, по сравнению с подобными показателями международной отчетности. В результате, с одной стороны, завышаются показатели рентабельности и ликвидности организации, с другой стороны, сокращается оборачиваемость запасов.

На практическом примере рассчитана бюджетная ставка (ставка распределения косвенных расходов), а также попроцессным методом определена себестоимость услуги по замене масла ДВС, которая равна 3256 руб.

Для совершенствования учета себестоимости продукции рассмотрена система учета по правилам МСФО в сравнении с российскими стандартами. Разные подходы к формированию себестоимости запасов, изготовленных в организации, определенные российскими и международными стандартами, влияют на рентабельность, ликвидность и деловую активность организации. Учет себестоимости по правилам МСФО является более прозрачным, себестоимость продукции не содержит в своем составе административных, накладных расходов, которые отражаются на финансовом результате.

Применение стандарта МСФО (IAS) 2 «Запасы» в ООО «Автоимиджцентр» позволит снизить себестоимость услуги по замене масла ДВС до 3041 руб. (почти на 20%), что делает ее куда более конкурентоспособной. Использование данного стандарта значительно влияет на итоговые показатели финансового состояния организации и данные отчетности относительно применения отечественного стандарта учета материально-производственных запасов.

Исключение амортизации неиспользуемых основных средств из себестоимости услуг, согласно МСФО 16 «Основные средства» позволило снизить нераспределенные постоянные затраты (ОПР) на 11,23 руб. на одну услугу по замене масла ДВС или на 4,43%. На итоговой себестоимости услуги по замене масла ДВС в ООО «Автоимиджцентр» снижение ОПР из-за очень малой доли присутствия практически не отразилось.

Рассмотренная система учета затрат «Директ-костинг» зарекомендовала себя как хороший помощник для принятия управленческих решений. Учет ведется в разрезе переменных затрат, постоянные затраты учитываются в целом по предприятию и их относят на уменьшение операционной прибыли.

«Директ-костинг» помогает определиться с ценовой политикой организации, чтобы привлечь клиентов и получить максимально возможную прибыль с предприятия.

С помощью системы «директ-костинг» была найдена точка безубыточности производства при определенных условиях. Эту точку иногда называют долгосрочным нижним пределом цены. «Директ-костинг» также может определить краткосрочный нижний предел цены - это та цена, которая способна покрыть лишь переменную часть издержек. Иными словами, это себестоимость, рассчитанная по переменным издержкам.

Необходимо обратить внимание, что использование системы «Директ-костинг» уменьшает величину актива баланса, так как на счетах отражается неполная производственная себестоимость работ и услуг. Вся сумма общехозяйственных расходов и постоянные затраты счета 25 Общепроизводственные расходы» списывается на счет 90 «Продажи», в результате существенно завышается себестоимость произведенных работ (услуг), уменьшается прибыль, а следовательно, уменьшаются и показатели рентабельности. Поэтому, система «директ-костинг» больше подходит для использования в управленческом учете, нежели чем в бухгалтерском финансовом учете.

Задачи, поставленные для данной выпускной квалификационной работы можно считать выполненными, а исследование завершенным.

Список литературы

Нормативно-правовые источники.

1. Конституция Российской Федерации. Принята всенародным голосованием 12.12.1993г., с учетом поправок, внесенных Законами РФ о поправках к Конституции РФ от 30.12.2008 № 6-ФКЗ и от 30.12.2008 № 7-ФКЗ.
2. Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть 1. Утвержден 30.11.1994 №51-ФЗ, в ред. ФЗ от 11.02.2017 N 8-ФЗ.
3. Федеральный закон от 06.12.2015 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».
4. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 01/2008. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.10.2008 г. №106н, в ред. Приказа Минфина России от 18.12.2016 N 164н.
5. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 05/01. Утверждено приказом Минфина РФ от 09.06.2001 г. N 44н, в ред. Приказа Минфина РФ от 25.10.2014 N 132н.
6. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. N 32н, в ред. Приказа Минфина России от 27.04.2016 N 55н.
7. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций. Утвержден Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н, в ред. Приказа Минфина РФ от 07.05.2003 N 38н.
8. Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации. Утверждена приказом Минфина России от 31.10.2000 г. N 94н, в ред. Приказа Минфина РФ от 08.11.2014 N 142н.
9. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 2 «Запасы». Введен в действие для применения на территории Российской Федерации приказом Минфина России от 25.11.2015 N 160н, в ред. МСФО (IFRS) 13, утв. Приказом Минфина РФ от 18.07.2016 N 106н.
10. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 16 «Основные средства». Введен в действие для применения на территории Российской Федерации приказом Минфина России от 25.11.2015 N 160н, в ред. МСФО (IFRS) 13, утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2016 N 143н.

Книги, монографии, брошюры, материалы периодических изданий.

1. Бутрина И.Л. Учебно-методический комплекс для специальностей 080109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», 080100.62 «Экономика», профиль «Бухгалтерский учет, анализ и аудит». - Новосибирск: НГУЭиУ НИНХ, 2014.
2. Бычков В.П. Эффективность производства и предпринимательство в автосервисе : учебное пособие / В.П. Бычков, Н.В. Пеньшин. - Тамбов : Изд-во Тамб. гос. техн. ун-та, 2007.
3. Гончарова Э.А. Управление затратами и результатами деятельности предприятия : учебное пособие / Э.А. Гончарова. - СПб. : Изд-во СПбГУЭФ, 2016.
4. Дёмина И.Д. Бухгалтерский управленческий учет. М.: ОГИ, 2016.
5. Дёмина И.Д. Основные направления совершенствования учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в соответствии с МСФО // Финансовый вестник - 2017 - №2.
6. Дёмина И.Д. Сравнительный анализ учета основных средств в коммерческих организациях в соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и МСФО (IAS) 16 «Основные средства» // Международный бухгалтерский учет - 2016 - №12.
7. Кондраков Н.П. Бухгалтерский (финансовый, управленческий) учет. М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2006.
8. Международные стандарты финансовой отчетности. 2008: издание на русском языке. М.: Аскери - АССА, 2008. С. 37.
9. Мерекина Ю.А. Управленческий учет затрат, калькулирование себестоимости и бюджетирование бизнес-процессов на предприятиях автосервиса. Диссертация на соискание ученой степени кандидата экономических наук. Ставрополь, 2015.
10. Сигидов Ю.И., Адаменко А.А., Рыбянцева М.С. Системный подход к классификации методов учета затрат // Управленческий учет, №2, 2009.
11. Скляренко В.К., Прудников В.М. Экономика: предприятия: Учебник. - М.: ИНФРА-М, 2006.
12. Шевчук Д.А. Ценообразование. Учебное пособие. - М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2008.
13. Юдина Л.Н. Анализ себестоимости и прибыли в системе «директ-костинг» // Финансовый менеджмент, №5-2005.

Электронные ресурсы.

1. Еженедельный интернет-журнал
2. Официальный сайт Министерства Финансов РФ
3. Современные проблемы науки и образования
4. Управленческий учет
5. Электронные словари и энциклопедии
6. Электронный информационно-правовой центр