Опасности налоговой минимизации для предприятия
В первую очередь определим, что подразумевают понятия «оптимизация налогообложения» или «налоговая минимизация».
Под этими терминами обычно понимают комплекс мероприятий, направленных на уменьшение или отсрочку налоговых платежей, в соответствии с нормами гражданского, трудового и налогового законодательства. В противном случае эти мероприятия признаются налоговыми органами как способы уклонения от уплаты налогов.
Таким образом, налоговая оптимизация имеет свои границы, и самая основная из них - соответствие положениям закона той местности и того промежутка времени, когда применяется налоговое планирование.
Основное отличие налогового планирования от уклонения от уплаты налогов - соответствие законодательству. Очень важно, чтобы каждый налогоплательщик понимал, насколько тонка эта грань. Основные признаки уклонений от уплаты налогов - сокрытие выручки, завышение расходов, подделка документов
Даже легальные методы налоговой оптимизации могут привести к получению необоснованной налоговой выгоды. Такой вывод следует из постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».
В соответствии с постановлением Пленума ВАС РФ № 53 налоговая выгода определяется как:
·уменьшение налоговой базы;
·получение налогового вычета;
·получение налоговой льготы;
·применение более низкой налоговой ставки;
·получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Перечисленные типичные операции встречаются в налоговом учете у каждой организации. В какой же момент они становятся опасными с точки зрения необоснованной налоговой выгоды? Из постановления ВАС РФ № 53 следует, что налоговая выгода является необоснованной в случаях, если:
·искажается экономический смысл операций;
·отсутствует их деловая цель (например, операция направлена только на снижение налоговой базы);
·отсутствует реальность предпринимательской деятельности, в том числе отсутствуют материальные ресурсы, персонал, основные средства и т.д., экономически необходимые для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.
Основные признаки получения налоговой выгоды следующие:
·создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;
·взаимозависимость участников сделок;
·неритмичный характер хозяйственных операций;
·нарушение налогового законодательства в прошлом;
·разовый характер операции;
·несовпадение фактического и юридического адресов;
·осуществление расчетов с использованием одного банка;
·осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;
·использование посредников.
Перечисленные обстоятельства сами по себе не свидетельствуют о получении необоснованной налоговой выгоды. Ведь в разные промежутки времени в организации могут иметь место взаимозависимость, использование заемных средств, осуществление расчетов с использованием одного банка. Данные обстоятельства не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если они не повлеки неисполнение каких-либо налоговых обязанностей.
Деловая цель означает, что сделка, создающая определенные налоговые преимущества для ее сторон, может быть признана недействительной, если она не достигает деловой цели, выраженной, как правило, в извлечении прибыли либо увеличении стоимости компании, а действия, направленные на уменьшение налоговых выплат, противоречат целям ее создания и функционирования.
Необходимо обратить внимание на реальность сделки. Основным аргументом налогового органа является следующее утверждение - «юридические последствия, вытекающие из сделки, определяются в большей степени ее существом, нежели формой». В качестве примера можно привести, в частности, заключение договора аренды имущества между дочерней и материнской компаниями в целях оптимизации налогообложения. В этом случае осуществление различных выплат, производимых компанией ее акционерам, хотя и не выраженных в форме дивидендов, может быть признано распределением дивидендов, и к дочерней компании могут быть применены санкции за уклонение от уплаты налогов. В то же время она вправе доказать, что распределение дивидендов не имело место (например, выплачиваемые суммы не превышали средней рыночной платы за использование арендуемого имущества).
Полученная налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговый орган докажет, что организация действовала без должной осмотрительности и осторожности и ей было известно о нарушениях, допущенных контрагентами.
Для того чтобы соблюсти принцип должной осмотрительности необходимо получать от контрагентов пакет регистрационных документов: копии свидетельства о регистрации и постановке на учет в налоговой инспекции. Желательно также иметь письмо с оригинальной печатью, подтверждающее, что контрагент является плательщиком НДС. Целесообразно также прописать в договоре обязанность поставщика начислить к уплате в бюджет налоги, вытекающие из проводимой сделки.
Проверить добросовестность своих партнеров можно и на сайте налоговой службы, в частности необходимо узнать:
·не являются ли их местоположения адресами массовой регистрации;
·не дисквалифицированы ли руководители (учредители) контрагента.
Также при проверке проведенной сделки налоговые органы устанавливают, не являются ли стороны сделки взаимозависимыми лицами.
Сама по себе взаимозависимость ничего не значит. Однако сделки между дочерней и головной организацией (или иными дружественными организациями в холдинге), влияющие на снижение налогооблагаемой базы, могут быть признаны мнимыми при доказательстве взаимозависимости налогоплательщиков. Прямой связи, правда, между участием в холдинге и взаимозависимостью нет. Но и при отсутствии ее явных признаков (более 20% доли прямого или косвенного участия в организации) суд вправе установить таковую, если отношения сторон могли повлиять на результаты сделки (п. 2 ст. 20 НК РФ).
Признаки взаимозависимых лиц указаны в ст. 20 НК РФ. Согласно п. 1 этой статьи взаимозависимыми признаются физические и юридические лица, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности, а именно:
·одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20%. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;
·одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;
·лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.
При этом, как установлено п. 2 ст. 20 НК РФ, суд может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям.
Таким образом, можно сделать вывод, что организуя компанию по налоговой оптимизации организации необходимо тщательно проверить, не приводят ли ее действия к получению необоснованной налоговой выгоды. В противном случае, такие мероприятия могут привести не к уменьшению налоговой нагрузке, а существенными штрафами.
. Специальные налоговые режимы и целесообразность их использования
К специальным налоговым режимам относятся:
·система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей;
·упрощенная система налогообложения;
·система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности;
·система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции;
·патентная система налогообложения.
Рассмотрим самые распространенные из них: упрощенную систему налогообложения и систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.
Чтобы применять упрощенную систему налогообложения, компания должна соответствовать определенным критериям.
Есть ограничение по доходам. Данную систему нельзя применять, если выручка от реализации вместе с внереализационными доходами превышает 60 млн. руб. При этом, начиная с 2014 года данный лимит доходов для дальнейшего применения режима ежегодно индексируется на коэффициент-дефлятор. То есть компания может оставаться на данной системе, если по итогам каждого отчетного периода 2014 года и по итогам года ее доходы не превысили 64 020 000 руб.
Компания должна соответствовать требованиям пункта 3 статьи 346.12 Налогового кодекса.
В частности, у организации не должно быть филиалов. Средняя численность работников не может быть больше 100 человек.
Перейти на упрощенную систему налогообложения могут как вновь созданные компании, так и уже действующие организации.
Вновь созданные компании, желающие применять данную систему, подают соответствующее уведомление в налоговую инспекцию. Сделать это нужно в течение 30 календарных дней после постановки на учет. Тогда компания будет считаться применяющей упрощенную систему налогообложения с даты создания.
Уже действующие компании могут перейти на упрощенную систему налогообложения с начала календарного года. Для этого нужно подать уведомление в налоговую инспекцию в срок не позднее 31 декабря.
Для уже действующих компаний, переходящих на упрощенную систему налогообложения, есть ряд дополнительных ограничений. В частности, доходы за 9 месяцев года, предшествующего году перехода на упрощенную систему, не должны превышать 45 млн. руб..
При этом начиная с 2014 года данный лимит доходов для перехода на режим ежегодно индексируется на коэффициент-дефлятор. Поэтому организация может перейти на упрощенную систему налогообложения с 2015 года, если по итогам девяти месяцев 2014 года ее доход не превысит 48 015 000 руб.
В зависимости от того, какой объект выберет компания, упрощенный налог считают по-разному.
Объект «доходы»
налоговая база - доходы.
ставка - 6%.
Рассчитанную сумму налога можно уменьшить на страховые взносы и пособия по временной нетрудоспособности, выплаченные за счет компании. Однако общая сумма вычета не может превышать 50 процентов от суммы начисленного налога.
Объект «доходы минус расходы»
Выгода от использования упрощенной системы налогообложения состоит главным образом в том, что в соответствии со ст. 346.11 НК РФ, применение данной системы налогообложения освобождает от уплаты следующих налогов:
·налога на прибыль;
·налога на имущества;
·налога на добавленную стоимость.
Отметим, что в некоторых случаях уплатить эти налоги компании, использующей упрощенную систему налогообложения, все же придется, но это скорее является исключением из правил.
Рассмотрим систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности. Организация может перейти на ЕНВД, если одновременно выполняются условия:
·организация занимается одним или несколькими видами деятельности, облагаемой ЕНВД. Операции, которые выходят за рамки такой деятельности, облагаются налогами по общей или упрощенной системе налогообложения. Перечень видов деятельности, которые могут быть переведены на ЕНВД, приведен в пункте 2 статьи 346.26 Налогового кодекса;
·ЕНВД по тому или иному виду деятельности введена на территории муниципального образования, где работает (находится) организация;
·деятельность, подпадающая под ЕНВД, ведется за рамками договора простого товарищества и договора доверительного управления имуществом. Иначе с такой деятельности нужно платить налоги в соответствии с общей или упрощенной системой налогообложения;
·организация не относится к категории крупнейших налогоплательщиков;
·средняя численность сотрудников организации за предшествующий календарный год не превышает 100 человек;
·доля участия других организаций в уставном капитале организации не превышает 25 процентов. Ограничение распространяется в том числе на филиалы и представительства иностранных организаций, созданные на территории России. Данное ограничение не действует для организаций, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов. При этом среднесписочная численность инвалидов должна составлять не менее 50 процентов общей среднесписочной численности сотрудников, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25 процентов.
Добровольно отказаться от ЕНВД можно с начала календарного года. Для этого нужно подать в инспекцию заявление о снятии с учета в качестве плательщика ЕНВД. Направить заявление в инспекцию нужно в течение пяти рабочих дней с даты перехода на другой налоговый режим.
Компании на ЕНВД уплачивают НДС, только если импортируют товары, выставляют счета-фактуры с выделенным налогом или являются налоговыми агентами.
От уплаты налога на прибыль компании на ЕНВД так же освобождены (за исключение случаев, когда организация - налоговый агент).
НДФЛ, транспортный и земельный налоги надо платить в общем порядке.
С 1 июля 2014 года у компаний на ЕНВД появилась новая обязанность - платить налог на имущество. Но коснулась она не всех, а только тех, у кого есть недвижимость, налоговая база по которой равна кадастровой стоимости (п. 4 ст. 346.26 НК РФ).
Кроме того, система налогообложения в виде ЕНВД не освобождает организацию от уплаты взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование, взносов на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний, а также от перечисления платы за загрязнение окружающей среды.
ЕНВД рассчитывается отдельно по каждому виду деятельности, облагаемому этим налогом, и по каждому месту ведения такой деятельности. Например, так нужно поступать, если организация занимается наружной рекламой и одновременно продает товары в розницу через несколько торговых точек.
Физические показатели для видов деятельности на ЕНВД:
·численность сотрудников,
·площадь торгового зала,
·количество торговых мест и др.
Многопрофильные организации должны вести раздельный учет физических показателей по каждому виду деятельности, облагаемому ЕНВД. Физические показатели включаются в расчет ЕНВД в целых единицах. При округлении размера физического показателя его значения менее 0,5 единицы нужно отбросить, а 0,5 единицы и более округлить до целой единицы.
Кроме физических показателей для расчета ЕНВД нужны:
·месячная базовая доходность физического показателя;
·значение коэффициента-дефлятора К1 (в 2014 году - 1,672);
·значение корректирующего коэффициента К2. Его могут устанавливать местные власти для каждого вида деятельности. К2 не может быть больше единицы.
Налоговой базой по данному налогу является произведение базовой доходности за месяц на сумму физических показателей за три месяца, а также на корректирующие коэффициенты.
Налог по ЕНВД можно уменьшить на сумму налогового вычета. Он состоит из трех частей:
·страховые взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование, а также на страхование от несчастных случаев и профессиональных заболеваний;
·пособия, выплаченные за счет средств компании. То есть пособия по временной нетрудоспособности самих работников за первые три дня болезни;
·платежей (взносов) по договорам добровольного личного страхования в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за дни временной нетрудоспособности, которые оплачиваются за счет средств работодателя. При этом договоры должны быть заключены со страховыми организациями, имеющими лицензии, выданные в соответствии с действующим законодательством, на осуществление соответствующего вида деятельности.
Общая сумма вычета не может превышать 50 процентов от рассчитанного ЕНВД.
Принимать во внимание можно только те пособия и взносы, которые фактически уплачены в течение квартала, за который посчитан ЕНВД.
В целом можно сказать, что конечно специальные налоговые режимы более привлекательны для налогоплательщика, чем общая налоговая система, так как первые сокращают налоговую нагрузку для организации. Однако, чтобы иметь возможность их использовать организации необходимо соответствовать заявленным требованиям.
Не смотря на привлекательность специальных налоговых режимов, существуют ситуации, когда для организации их использование нецелесообразно. В частности, если компания реализует товары, выполняет работы или оказывает услуги сторонним организация, являющимся плательщиками НДС. В данном случае ее партнеры заинтересованы в сотрудничестве с организацией-плательщиком НДС и в этом случае для дальнейшего успешного функционирования компании выгоднее находится на общей системе налогообложения.
. Задача
налоговый доход расход минимизация
Прежде чем, перейти к рассмотрению налогов, уплачиваемых при применении рассматриваемых систем налогообложения, сделаем расчет доходов и расходов организации за 1 квартал 2014г.
Произведенный расчет доходов и расходов организации на общей системе налогообложения представим в таблице 1.
Таблица 1. Доходы и расходы организации на общей системе налогообложения за 2014г.
ПоказательСумма в руб.1.Доходы1822034, НДС - 3279662.Расходы10679662.1Материальные расходы677966, НДС - 1220342.2Расходы на оплату труда3000002.3Прочие расходы900003.Прибыль754068
Таблица 1 содержит доходы и расходы организации на общей системе налогообложения, так как в данной таблице из суммы доходов и суммы материальных расходов выделен НДС.
Расходы были распределены по группам в соответствии со ст.253 НКРФ. В состав прочих расходов вошли суммы страховых взносов, уплачиваемых за работников в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования и Фонд обязательного медицинского страхования, в 2014г., ставка по которым составит 30%, таким образом, сумма взносов будет равна 300 000*30% = 90 000руб.
Рассчитаем сумму НДС к уплате по итогам первого квартала: 327966 - 122034 = 205932руб.
Рассматриваемая организация не является плательщиком налога на имущество организаций, в связи с отсутствием амортизируемого имущества.
Таким образом, организация на общей системе налогообложения должна будет уплатить за 1 квартал 2014г. три налога: налог на прибыль организаций в сумме 150814руб. (754068*20% = 150814руб.), НДС 205932руб. и страховые взносы во внебюджетные фонды в сумме 90 000руб.
Перейдем к рассмотрению упрощенной системы налогообложения. По упрощенной системе налогообложения организация вправе выбрать один из двух возможных объектов обложения доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов (ст.346.14 НК РФ). При применении объекта налогообложения доходы, налогоплательщик вправе уменьшит сумму налога на сумму уплаченных страховых взносов, но не более чем на 50% (346.21 НК РФ).
Произведенный расчет доходов и расходов организации на упрощенной системе налогообложения представим в таблице 2.
Таблица 2. Доходы и расходы организации на упрощенной системе налогообложения за 2014г.
ПоказательСумма в руб.1.Доходы21500002.Расходы11900002.1Материальные расходы8000002.2Расходы на оплату труда3000002.3Прочие расходы900003.Прибыль960000
Таблица 2 содержит доходы и расходы организации на упрощенной системе налогообложения, так как в данной таблице сумма доходов и материальных расходов включают в себя НДС.
Рассчитаем сумму налога к уплате за 1 квартал 2014 год, при объекте доходы: (2150000*6%) - 64500 = 64500руб. В данном случае сумму налога мы уменьшили не на всю сумму уплаченных стразовых взносов, а только на 50% от суммы налога.
Таким образом, на упрощенной системе налогообложения с объектом доходы, организация должна будет заплатить два налога: налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения - 64500руб. и страховые взносы во внебюджетные фонды - 90000руб.
Рассчитаем сумму налога к уплате за 1 квартал 2014 год, при объекте доходы-расходы: 960000*15% = 144000руб.
Таким образом, на упрощенной системе налогообложения с объектом доходы, уменьшенные на величину расходов, организация должна будет заплатить два налога: налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения - 144000руб. и страховые взносы во внебюджетные фонды - 90000руб.
Рассчитаем налоговую нагрузку на компании организации при использовании общей и упрощенной системы налогообложения. Произведем расчет в таблице 3.
Таблица 3. Расчет налоговой нагрузки при применении общей и упрощенных систем налогообложения
Система налогообложенияДоход за 2014г. в руб.Сумма налогов к уплате за 2014г. в руб.Налоговая нагрузка в %Общая система налогообложения182203444674624,5Упрощенная система налогообложения. Объект доходы21500001545007,2Упрощенная система налогообложения. Объект доходы-расходы215000023400010,9
Исходя из данных таблицы 3, наиболее выгодной системой налогообложения для рассматриваемой организации будет являться упрощенная система налогообложения с объектом обложения в виде доходов. В целом, помимо величины налоговой нагрузки, упрощенная система налогообложения более выгодна для организации, чем общая, так как при ее применении бухгалтерский учет ведется в более упрощенном виде, что сокращает затраты на его ведение.
Список использованной литературы
1.Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая от 5 августа 2000 г. № 117-ФЗ.
.Гражданский кодекс РФ № 53-ФЗ от 30.11.1994.
.Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»
.Митюкова Е.С. Налоговое планирование. - М.: Эксмо, 2011. - 127 с.
.Молчанов С.С. Налоги: Расчет и оптимизация 2011.- М.: Издательство ЭКСМО, 2011. - 407с.
.Налоги и налогообложение: учеб. пособие для студентов вузов, обучающихся по экономическим специальностям/ [Д.Г. Черник и др.]; под ред. Д.Г. Черника.- 2-е изд., перераб. и доп.- М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2010.- 367 с.
.Налоги и налогообложение: теория и практика: учебник для вузов/ В.Г. Пансков.- М.: Издательство Юрайт; ИД Юрайт, 2010.- 680 с.- (Университеты России)
8.Федеральная налоговая служба <http://www.nalog.ru/> (дата обращения 9.03.2013)
.КосультантПлюс http://www.consultant.ru/online/ (дата обращения 9.03.2013)
.Информационно-правовой портал Гарант http://www.garant.ru/calendar/nalog/federal/archive/2013/ (дата обращения 9.03.2013)