Практические вопросы исчисления и уплаты ЕСН в адвокатских образованиях, являющихся юридическими лиц...
Практические вопросы
исчисления и уплаты ЕСН в адвокатских образованиях, являющихся юридическими
лицами
Уплата
налога
Согласно
ст. 235 НК РФ единый социальный налог уплачивается адвокатскими образованиями -
юридическими лицами:
- за
адвокатов, осуществляющих деятельность в этих адвокатских образованиях;
- за
физических лиц - с выплат и иных вознаграждений, начисленных в их пользу по
трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение
работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых
индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
Расчеты
по авансовым платежам по ЕСН в отношении выплат физическим лицам и доходов
адвокатов представляются отдельно по форме, утвержденной Приказом Минфина
России от 17.03.2005 N 40н (зарегистрирован в Минюсте России 28.03.2005 N
6452).
Налоговая
декларация по единому социальному налогу представляется только в отношении
выплат в пользу физических лиц. Форма декларации утверждена Приказом Минфина
России от 31.01.2006 N 19н (зарегистрирован в Минюсте России 20.02.2006 N
7523).
В
соответствии с п. 6 ст. 244 НК РФ (в ред. от 20.07.2004) данные об исчисленных
суммах налога с доходов адвокатов за прошедший налоговый период, начиная с
налогового периода 2005 г., коллегии адвокатов, адвокатские бюро, юридические
консультации представляют в налоговые органы не позднее 30 марта следующего
года по форме, утвержденной Приказом Минфина России от 06.02.2006 N 23н
(зарегистрирован в Минюсте России 20.02.2006 N 7529).
Согласно
п. 7 ст. 244 НК РФ (с учетом положений пп. 4 п. 1 ст. 23 и п. 6 ст. 83 НК РФ)
адвокаты, в том числе осуществляющие деятельность в адвокатском образовании,
являющемся юридическим лицом, самостоятельно представляют налоговую декларацию
в налоговый орган по месту жительства не позднее 30 апреля года, следующего за
истекшим налоговым периодом. Форма декларации и рекомендации по ее заполнению
утверждены Приказом МНС России от 13.11.2002 N БГ-3-05/649.
Для
ведения налогового учета рекомендуется применять формы индивидуальных и сводных
карточек учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного
единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное
страхование (налогового вычета), утвержденные Приказом МНС России от 27.07.2004
N САЭ-3-05/443@. При этом окончательное решение о формах ведения налогового
учета по ЕСН в адвокатском образовании остается за адвокатским образованием.
Учет
доходов адвокатов может вестись в форме индивидуальных карточек, лицевых счетов
адвокатов, учетных листов к соглашению об оказании юридической помощи, иных
учетных документов. Адвокатским образованием должен вестись учет выданных
адвокатам ордеров либо доверенностей для участия в процессе.
О
правомерности отнесения некоторых затрат
в
уменьшение налоговой базы адвоката
В
соответствии с п. 1 ст. 28 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об
обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" адвокаты,
независимо от наличия дохода, обязаны уплачивать страховые взносы в ПФР в виде
фиксированного платежа, которые относятся к прочим расходам адвоката (по
основаниям, указанным в ст. 264 НК РФ), уменьшающим налоговую базу по ЕСН
(далее - налоговая база).
Согласно
п. 1 ст. 245 НК РФ адвокаты (как работающие в адвокатском образовании,
являющемся юридическим лицом, так и учредившие адвокатский кабинет) не
исчисляют и не уплачивают налог в части сумм, зачисляемых в ФСС РФ. Также не
являются обязательными для адвоката взносы по социальному страхованию от
несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 1 ст. 7
Федерального закона от 31.05.2002 N 63-ФЗ "Об адвокатской деятельности и
адвокатуре в Российской Федерации"; далее - Закон N 63-ФЗ).
При
этом страховые взносы в ФСС РФ, добровольно уплачиваемые адвокатами в
соответствии со ст. 3 Федерального закона от 31.12.2002 N 190-ФЗ "Об
обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан,
работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих
специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан", не
относятся к расходам, связанным с производством и реализацией (ст. 264 НК РФ).
Поэтому
при исчислении ЕСН в состав расходов, связанных с извлечением доходов от
профессиональной деятельности, полученных за налоговый период, не включаются
суммы страховых взносов в ФСС РФ, фактически уплаченные адвокатом, добровольно
вступившим в отношения по обязательному социальному страхованию на случай
временной нетрудоспособности и в связи с материнством, а также суммы уплаченных
адвокатом взносов по социальному страхованию от несчастных случаев на
производстве и профессиональных заболеваний.
Согласно
п. 2 ст. 263 НК РФ расходы по обязательным видам страхования (установленные
законодательством Российской Федерации) включаются в состав прочих расходов в
пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством
Российской Федерации и требованиями международных конвенций, или в размере
фактических затрат, в случае если данные тарифы не утверждены.
Подпунктом
6 п. 1 ст. 7 и п. 3 ст. 45 Закона N 63-ФЗ для адвокатов установлена обязанность
страхования риска профессиональной имущественной ответственности. На основании
п. 3 ст. 236 НК РФ расходы по указанному виду добровольного страхования
относятся к прочим расходам адвокатов, уменьшающим налоговую базу в размере
фактических затрат.
Не
включаются в состав расходов адвокатов суммы ЕСН, уплаченные (в том числе в
виде авансовых платежей) с доходов от адвокатской деятельности, поскольку
действующим законодательством о налогах и сборах Российской Федерации не
предусмотрено исключение из налоговой базы по конкретному налогу за текущий,
отчетный (иной) период суммы налога, уплаченной за предыдущие периоды, в том
числе в виде авансовых платежей.
В
соответствии со ст. 7 Закона N 63-ФЗ адвокат обязан ежемесячно отчислять за
счет получаемого вознаграждения средства на общие нужды адвокатской палаты в
порядке и в размерах, которые определяются собранием (конференцией) адвокатов
адвокатской палаты соответствующего субъекта Российской Федерации (далее - собрание
адвокатов), а также на содержание адвокатского кабинета (коллегии адвокатов или
адвокатского бюро) в порядке и размерах, которые установлены адвокатским
образованием.
Поскольку
адвокаты вправе осуществлять адвокатскую деятельность только в качестве членов
адвокатской палаты конкретного субъекта Российской Федерации, высшим органом
которой является собрание адвокатов, уплаченные ими в налоговом периоде суммы
взносов на общие нужды адвокатской палаты, на содержание соответствующего
адвокатского образования в пределах обязательных отчислений относятся к
расходам адвокатов, уменьшающих налоговую базу. Однако суммы, превышающие
установленный для данного адвоката размер, подлежат включению в налоговую базу
(Письмо Минфина России от 07.06.2005 N 03-05-02-03/25).
К
расходам, связанным с получением адвокатом доходов от профессиональной
деятельности, осуществляемой в адвокатском образовании, являющемся юридическим
лицом, помимо расходов обязательного характера относятся затраты, произведенные
в рамках заключенного между доверителем и адвокатом соглашения (при условии
обязательной компенсации доверителем адвокату таких затрат путем внесения
денежных средств в кассу соответствующего адвокатского образования либо
перечисления на расчетный счет адвокатского образования и включении указанной
компенсации в состав доходов адвоката).
При
этом согласно п. 5 ст. 25 Закона N 63-ФЗ право адвоката на вознаграждение и
компенсацию расходов, связанных с исполнением поручения, не может быть
переуступлено третьим лицам без специального согласия на то доверителя.
В
состав компенсируемых расходов включаются, в частности, затраты адвоката по
оплате госпошлины за рассмотрение дела в суде, связанные с исполнением
поручения доверителя на основе соглашения (в составе иных расходов, уменьшающих
налоговую базу), стоимости проезда и проживания в другой местности с целью
выполнения поручений доверителя.
Подлежит
включению в налоговую базу оплата суточных, поскольку выполнение указанных
поручений не является командировкой в связи с отсутствием трудовых отношений
(ст. 168 ТК РФ). Оплата доверителем стоимости питания адвоката также подлежит
включению в налоговую базу, поскольку эти затраты непосредственно не связаны с
получением дохода от адвокатской деятельности.
Затраты
адвоката на оплату услуг сотовой связи могут быть включены в расходы,
уменьшающие налоговую базу, только в случае документального подтверждения
направленности конкретных телефонных разговоров на извлечение дохода от
адвокатской деятельности (переговоры по заключению соглашения с доверителем,
контакты с клиентом или третьими лицами в интересах дела и др.).
Также
при условии документального подтверждения связи с исполнением поручений по
соглашению и компенсации доверителем адвокату в установленном порядке могут
быть включены в расходы, уменьшающие налоговую базу, и затраты адвоката на
оплату транспортных услуг.
Не
включаются в состав расходов, связанных с осуществлением адвокатской
деятельности, затраты на приобретение запасных частей, на проведение ремонтных
работ для поддержания личного автомобиля адвоката в исправном состоянии и
уплаченные в бюджет суммы транспортного налога.
Адвокатское
образование, являющееся юридическим лицом, в целях создания необходимых для
осуществления адвокатской деятельности условий труда в арендуемом им помещении
обязано закупать от своего имени оборудование и мебель в рамках утвержденной в
установленном порядке сметы. Поэтому аналогичные затраты самих адвокатов,
работающих в таком образовании, не могут признаваться расходами, связанными с
осуществлением адвокатской деятельности, в связи с чем не уменьшают налоговую
базу.
Поскольку
адвокаты вправе привлекать на договорной основе специалистов для разъяснения
вопросов, связанных с оказанием юридической помощи, затраты по оплате оказанных
услуг, предусмотренные соглашением адвоката с доверителем, относятся к
расходам, уменьшающим налоговую базу.
При
возврате доверителю денежных средств, уплаченных им в соответствии с
соглашением об оказании юридической помощи, сумма возврата в пределах
фактически полученного адвокатом по данному договору дохода включается в состав
расходов адвоката, уменьшающих налоговую базу.
Особенности
учета выплат по соглашению с доверителем
Некоторые
адвокатские образования формируют налоговую базу адвоката и производят
начисление налога только после подписания сторонами акта приемки-передачи
выполненных работ (т.е. без учета промежуточных выплат адвокату), объясняя это
тем, что в момент поступления аванса у адвоката еще не была определена сумма
расходов по соглашению. Однако такие действия являются нарушением
законодательства.
Так,
согласно п. 3 ст. 243 НК РФ в течение отчетного периода по итогам каждого
календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных
авансовых платежей по налогу исходя из величины выплат и иных вознаграждений,
начисленных (для налогоплательщиков - физических лиц - осуществленных) с начала
налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки
налога.
Поступившие
в кассу (перечисленные на расчетный счет) суммы оплаты за оказание юридической
помощи учитываются бухгалтерией адвокатского образования на лицевых счетах
конкретных адвокатов, которые приняли исполнение поручения доверителя в
качестве поверенного.
Адвокатское
образование по мере отработки адвокатом заключенного с доверителем договора и
по согласованию с адвокатом производит выплаты адвокату за счет поступивших в
кассу (перечисленных на расчетный счет) сумм оплаты за оказание юридической
помощи по этому договору. Указанные выплаты отражаются в лицевом счете адвоката
и являются объектом налогообложения ЕСН.
Налогообложение
выплат за выполнение функций
на
выборной должности
Согласно
ст. 2 Закона N 63-ФЗ адвокаты вправе совмещать адвокатскую деятельность с
работой в адвокатской палате на выборных должностях президента, вице-президента,
членов советов адвокатских палат, не вступая в трудовые отношения с палатой в
качестве работника.
Компенсация
участия адвоката в судопроизводстве
в
качестве защитника по назначению
Согласно
ст. 50 УПК РФ и ст. 25 Закона N 63-ФЗ в случае если адвокат участвует в
производстве предварительного расследования или судебном разбирательстве по
назначению дознавателя, следователя, прокурора или суда, расходы на оплату его
труда компенсируются за счет средств федерального бюджета.
В
соответствии с Постановлением Правительства РФ от 04.07.2003 N 400 при
определении размера оплаты труда адвоката учитывается сложность уголовного
дела, в частности: подсудность (уголовные дела, рассматриваемые Верховным Судом
Российской Федерации, верховными судами республик в составе Российской
Федерации и приравненными к ним судами в качестве суда первой инстанции), число
и тяжесть вменяемых преступлений, количество подозреваемых, обвиняемых
(подсудимых), объем материалов дела, необходимость выезда адвоката в процессе
ведения дела в другой населенный пункт.
Литература
1.
Взыскание ЕСН
("Бизнес-адвокат", 2006, N 14)
2.
Практические вопросы исчисления и уплаты ЕСН в
адвокатских образованиях, являющихся юридическими лицами
("Налоговая политика и практика", 2006, N 7)
3.
Президиум ВАС РФ о спорных вопросах исчисления ЕСН
("Финансовые и бухгалтерские консультации", 2006, N 6)
4.
Высший Арбитражный Суд РФ о ЕСН
("Бухгалтерский бюллетень", 2006, N 6)
5.
Разговоры по личным сотовым телефонам: НДФЛ и ЕСН
("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2006, N 11)
6.
Оплата дополнительного отпуска ЕСН не облагается
("Главбух", 2006, N 10)
7.
Высший Арбитражный Суд о ЕСН: практические выводы
("Главбух", 2006, N 10)