Расходы на продажу.
Полная себестоимость (производственная с/б+ст. 10).
3. Система счетов для учета затрат на производство
Счета раздела III Затраты на производство предназначены для обобщения информации о расходах по обычным видам деятельности предприятия (кроме расходов на продажу).
Формирование информации о расходах ведется либо на счетах 20-29 либо 20-39.
В последнем случае на счетах 20-29 расходы группируются по статьям, местам возникновения и другим признакам и исчисляется себестоимость продукции.
На счетах 30-39 расходы учитываются по элементам.
Ниже приводится перечень счетов по учету затрат при 1-м варианте (традиционная схема):
«Основное производство» - прямые затраты основного производства;
«Полуфабрикаты собственного производства» - себестоимость собственных полуфабрикатов;
«Вспомогательное производство» - прямые затраты вспомогательного производства;
«Общепроизводственные расходы» - косвенные затраты производственного характера;
«Общехозяйственные расходы» - косвенные затраты общехозяйственного назначения;
«Брак в производстве» - выявление потерь от брака;
«Готовая продукция» - информация о готовой продукции на складе.
Перечень счетов для учета затрат по 2-му варианту выглядит следующим образом:
Для учета затрат по элементам (финансовая бухгалтерия):
* «Материальные затраты»;
* «Затраты на оплату труда»;
* «Отчисления на социальные нужды»;
* «Амортизация»;
* «Прочие затраты»;
* «Расходы по обычным видам деятельности»;
* «Остатки материальных ценностей».
Для учета затрат по статьям (управленческая бухгалтерия):
«Материалы» (активный, инвентарный);
«Основное производство»;
«Полуфабрикаты собственного производства»;
«Вспомогательное производство»;
«Общепроизводственные расходы»;
«Общехозяйственные расходы»;
«Брак в производстве»;
«Расходы будущих периодов»;
«Готовая продукция»;
«Результаты производственной деятельности»;
* «Материальные затраты»;
* «Затраты на оплату труда»;
* «Отчисления на социальные нужды»;
* «Амортизация»;
* «Прочие затраты».
Взаимосвязь учета по статьям и элементам осуществляется с помощью специально открываемых отражающих счетов.
Состав и методика использования счетов 20-39 устанавливается в приказе об Учетной политике в соответствии с особенностями деятельности и структуры и организации управления на основе соответствующих рекомендаций МинФина РФ
Затраты в бухгалтерском учете учитываются на специальных счетах.
20 счет «Основное производство»
На 20 счете собираются затраты по дебету на конкретные виды продукции, работ, услуг с кредита разных счетов: 10,02,05,50,68,69,70,71 и т.д.
С кредита 20 счета производится списание готовой продукции на склад или реализация работ, услуг. Дебетовое сальдо по 20 счету отражает сумму затрат на продукцию не прошедшую всех стадий обработки, а также работы и услуги не принятые заказчиком, что называется незавершенным производством. Себестоимость продукции определяют после определения остатков незавершенного производства (путем инвентаризации на 1 число каждого месяца) по формуле:
С/б незав. производство затраты за месяц незав. производство всего = на начало месяца + Оборот по + на конец месяца объема С1 Д20 Д20 С2 Д20
С/б единицы = С/б общ. / V выпуска
счет «Вспомогательное производство»
Для определения себестоимости продукции или услуг вспомогательных производств затраты группируются на счете 23. По назначению он соответствует 20 счету. Продукция или услуги вспомогательных производств, как правило, потребляются цехами и отделами предприятия, поэтому себестоимость вспомогательных производств включается в состав расходов по обслуживанию и управлению производством.
25 счет «Общепроизводственные расходы»
Здесь собираются все расходы по обслуживанию оборудования. По дебету 25 счета отражаются затраты на обслуживание оборудования, а также все цеховые расходы (з/пл цехового персонала, вспомогательных рабочих с отчислениями К70; все отчисления К69; износ основного оборудования).
Все затраты, собранные по дебету 25 в конце отчетного периода распределяются между отдельными видами продукции, работ, услуг пропорционально з/пл основных рабочих или объему производства и списываются на основное производство: Д20 К25. 25 счет сальдо не имеет.
26 счет «Общехозяйственные расходы»
По дебету 26 счета отражаются затраты общехозяйственного значения, т.е. связанные со всем производством в целом (отопление, освещение, содержание здания, заводоуправления, з/пл управленческого персонала, т.е. все, что имеет отношение ко всему производству).
В конце отчетного периода все затраты распределяются между конкретными видами продукции, работ, услуг пропорционально з/плате основных рабочих или объему производства и списываются на основное производство: Д20 К26.
счет сальдо не имеет.
28 счет «Потери от брака»
По дебету 28 счета отражается себестоимость неисправимого брака и затраты по исправлению (з/пл, материалы и т.д.):
Д28 К10,70,69…
По кредиту 28 счета отражается сумма возмещенных потерь, взысканная с виновников:
Д70 К28 и приход брака по цене возможного использования: Д10 К28
Счет закрывают путем переноса сальдо 28 счета в Д20: Д20 К28.
счет сальдо не имеет.
29 счет «Обслуживающие производства и хозяйства»
29 счет обобщает информацию о затратах обслуживающих производств и хозяйств, деятельность которых не связана с производством продукции (работ, услуг), являющихся целью данного предприятия, но состоящих на балансе предприятия (ЖКХ, бытовое обслуживание, столовая, буфет, дет. сад, санатории и др.)
По дебету 29 отражаются прямые расходы обслуживающих производств. По кредиту 29 сумма фактической себестоимости завершенной продукции (работ, услуг). Остаток по дебету 29 - незавершенное производство, как на 20, 23 счетах. Аналитический учет по счету 29 ведется по каждому обслуживающему производству и хозяйству и по отдельным статьям затрат этих производств и хозяйств.
44 счет «Расходы на продажу»
По дебету 44-го активного счета отражаются расходы:
на затаривание и упаковку изделий на складах готовой продукции;
по доставке продукции на станцию (пристань) отправления;
по погрузке в транспортные средства;
комиссионные сборы, уплачиваемые сбытовым и посредническим организациям;
по содержанию помещений для хранения продукции в местах продажи и оплате труда продавцов в организациях, занятых с/х производством;
на рекламу;
на представительские расходы и др.
По кредиту 44-го эти затраты списываются в Д90/2 «Продажи». При этом расходы на упаковку и транспортировку подлежат распределению между отдельными видами отгруженной продукции исходя из их веса, объема, производственной себестоимости или др. показателям установленным для базы распределения.
96 счет «Резервы предстоящих расходов»
96 счет служит для создания на предприятии резервов для предстоящих расходов и платежей (отпуска, расходы по ремонту основных средств, расходы на рекультивацию земель, на гарантийный ремонт и обслуживание, подготовительные работы при сезонном производстве и др.). Создание резерва отражается проводкой Д20, 23, 25, 26 и т.д. К96. Использование резерва для оплаты отпусков Д96 К70, для расходов по ремонту Д96 К60, 76.
Счет пассивный, характеризует состояние хозяйственных процессов. Аналитический учет ведется по отдельным резервам.
97 счет «Расходы будущих периодов»
Единовременные затраты, осуществляемые в данном периоде, но необходимые в будущем периоде для работы (освоение новых видов производств, горно-подготовительные расходы и т.п.), называются расходами будущих периодов и учитываются на активном счете 97. Дебетовое сальдо отражает сумму несписанных на производство расходов. По дебету 97-го счета учитываются расходы будущих периодов, а с кредита 97-го доля этих расходов ежемесячно списывается в дебет счетов затрат: 20, 23, 25, 26 и т.д. Аналитический учет ведется по видам расходов.
Общая схема учета затрат на производство
Общая схема учета затрат на производство представляет собой определенную последовательность выполнения учетных работ и включает пять этапов.
ДЕБЕТ 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» КРЕДИТ 10 «Материалы»,
«Расчеты с персоналом но оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и др.
отражены прямые затраты по изготовлению продукции (выполнению работ, оказанию услуг) основного и вспомогательных производств;
ДЕБЕТ 25 «Общепроизводственные расходы» КРЕДИТ 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и др.
отражены расходы на обслуживание и организацию структурных производственных подразделений (цеха, производства, мастерской и т.п.);
ДЕБЕТ 26 «Общехозяйственные расходы» КРЕДИТ 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и др.
отражены расходы на общее обслуживание и организацию производства и управление предприятием в целом;
ДЕБЕТ 28 «Брак в производстве» КРЕДИТ 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и др.
отражены расходы по исправлению брака;
ДЕБЕТ 97 «Расходы будущих периодов» КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.
отражены расходы, произведенные в отчетном периоде, но относящиеся к будущим периодам (уплаченная вперед арендная плата, подписка на периодическую печать и др.);
ДЕБЕТ 96 «Резервы предстоящих расходов и платежей» КРЕДИТ 10 «Материалы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.
отражены расходы, произведенные за счет созданных резервов (на ремонт основных средств, оплату отпусков работников и др.).
Этап II. На втором этапе затраты распределяются по назначению после окончания отчетного периода.
Фактическая себестоимость продукции (работ, услуг) вспомогательных производств, отраженная по дебету счета 23 «Вспомогательные производства», списывается с кредита данного счета в дебет счетов 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы». Затраты вспомогательного производства между потребителями распределяются в специальном расчете (ведомости) пропорционально количеству отпущенной продукции (объему работ, услуг) на основании данных счетчиков и других измерителей.
Расходы будущих периодов списываются с кредита счета 97 «Расходы будущих периодов» в дебет счетов 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» в доле, относящейся к отчетному периоду.
Этап III. На третьем этапе распределяются общепроизводственные и общехозяйственные расходы.
Учтенные предварительно на счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы» расходы сначала распределяются между выпущенной продукцией и остатками незавершенного производства пропорционально нормативной их величине. При небольшом удельном весе и стабильности остатков незавершенного производства общепроизводственные и общехозяйственные расходы относятся на остатки незавершенного производства в плановом (сметно-нормализованном) размере. В таком же размере они включаются в себестоимость забракованных изделий.
Затем общепроизводственные и общехозяйственные расходы распределяются между отдельными видами продукции, работ, услуг. Базой для распределения этих расходов могут' использоваться прямая заработная плата производственных рабочих, прямые материальные затраты и др. Для распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов составляются специальные расчеты (ведомости).
Расходы, учтенные на счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы», списываются по окончании отчетного периода в дебет счета 20 «Основное производство» с кредита счетов 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы».
Таким образом, по продукции, работам и услугам определяется полная себестоимость.
Если же косвенные расходы, учтенные на счете 26 «Общехозяйственные расходы», будут отнесены в дебет счета 90 «Продажи» субсчет 2 «Себестоимость продаж», то будет сформирована неполная себестоимость.
Этап IV. На четвертом этапе при наличии производственного брака на счете 28 «Брак в производстве» выявляются окончательные потери от брака путем сопоставления себестоимости забракованной продукции и затрат по исправлению брака с суммами стоимости его по цене возможного использования и удержанными с виновников брака возмещений. Окончательные потери от брака списываются с кредита счета 28 «Брак в производстве» в дебет счета 20 «Основное производство».
По завершении данного этапа на счете 20 «Основное производство» собираются все прямые и косвенные затраты на производство продукции (работ, услуг) за отчетный период.
Этап V. На пятом этапе определяется фактическая производственная себестоимость выпущенной продукции. Для расчета фактической себестоимости выпущенной продукции определяется незавершенное производство на конец периода, т.е. затраты на продукцию, не прошедшую всех стадий обработки, испытаний, приемки, некомплектованную. Уточнять остатки в незавершенном производстве рекомендуется на основании данных инвентаризации.
Стоимость незавершенного производства остается как сальдо на начало следующего месяца на счете 20 «Основное производство» в разрезе каждого изделия. Полученная сумма с кредита счета 20 «Основное производство» списывается в дебет счета 43 «Готовая продукция».
Основным источником информации о величине расходов на производство продукции, работ, услуг служат данные из журнала-ордера №10 по кредиту счетов 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов», 10 «Материалы», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Кроме того, в организациях составляется ведомость сводного учета затрат на производство за месяц.
Счета управленческого учета издержек
Инструкция по применению Плана счетов рекомендует использовать счета 20 - 29 для группировки расходов по статьям, местам возникновения и другим признакам, а также для исчисления себестоимости продукции (работ, услуг), а счета 30 - 39 - для учета расходов по элементам. Взаимосвязь учета расходов по статьям и элементам осуществляется с помощью специально открываемых отражающих счетов - экранов. Состав и методику использования счетов 20 - 39 при таком варианте учета организация устанавливает исходя из особенностей деятельности, структуры, методов управления на основе рекомендаций Минфина России.
Специалисты полагают, что это позволит выделить счета управленческого учета, хотя методических рекомендаций Минфин России пока не опубликовал. Видимо, они появятся нескоро, но некоторые авторы уже предлагают систему счетов управленческого учета, включающую многие счета, предназначенные для финансового учета, но со звездочкой.
Один из авторов статьи еще в 1992 г., комментируя в печати утвержденный тогда План счетов, предлагал такую двухкруговую систему с применением одинаковых счетов со штрихом и без штриха. Однако эти предложения остались невостребованными. Использование одних и тех же счетов для финансового и управленческого учета с одинаковыми номерами бесперспективно, так как бухгалтерский учет - это знаковая система. Применение одних и тех же знаков счетов и в финансовом, и в управленческом учете вносит путаницу в кодировку и корреспонденцию счетов. Следует подумать об иных подходах, тем более, что в новом Плане счетов для этих целей оставлены свободные номера счетов с 30 по 39. Их нужно разумно использовать. Тем более, что Инструкция по применению Плана счетов разрешает самим организациям определять состав и методику использования счетов 20 - 39.
Рассмотрим некоторые из возможных вариантов подхода к данному вопросу.
Вариант первый. Счета управленческого и финансового учета, отражающие затраты на производство, ведутся в единой системе бухгалтерского учета без обособления калькуляционных счетов в систему управленческого учета. Российские специалисты по учету привыкли работать с единым планом счетов. Данный вариант им легче принять. Полагаем, что для средних и не очень малых предприятий такой вариант будет предпочтительным.
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999 №33н (с изменениями и дополнениями, внесенными Приказом Минфина России от 30.12.1999 №107н), расходы по обычным видам деятельности, т.е. по тем из них, по которым реализация продукта отражается через счет 90 «Продажи», формируются по следующим элементам: материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация, прочие затраты. Для учета каждого элемента, как и в международной практике, теперь появилась возможность вести отдельный счет бухгалтерского учета.
В разд.III Плана счетов можно открыть следующие счета: 30 «Материальные затраты», 31 «Затраты на оплату труда», 32 «Отчисления на социальные нужды», 33 «Амортизация», 34 «Прочие затраты», 37 «Отражение общих затрат». Вводить эти и другие счета в разд.III Плана счетов можно, поскольку Инструкция по применению Плана счетов разрешает организациям устанавливать состав счетов именно в данном разделе.
По дебету счета 30 «Материальные затраты» в корреспонденции со счетами 10 «Материалы», 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» отражается стоимость израсходованных на производство материалов, покупной энергии, выполненных сторонними организациями работ промышленного характера, материальной составляющей других расходов в корреспонденции с соответствующими счетами. К счету 30 открывают субсчета по видам и направлениям материальных затрат.
По дебету счета 31 «Затраты на оплату труда» в корреспонденции со счетами 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 96 «Резерв предстоящих расходов и платежей» отражаются суммы начисленной заработной платы, включая любые формы премирования и любые иные формы оплаты труда персонала организации, в том числе высшего управленческого персонала. На данном счете также начисляют различные социальные выплаты за счет средств организации, которые не могут быть списаны в дебет счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению». В дебет данного счета относятся также начисления в резервы предстоящей оплаты отпусков, на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и др. К этому счету необходимо вести субсчета, характеризующие виды и направления начислений на оплату труда.
По дебету счета 32 «Отчисления на социальные нужды» в корреспонденции со счетом 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» отражаются суммы, начисленные для формирования Пенсионного фонда и других аналогичных фондов социальной защиты. Если отчисления на социальные нужды приобретают форму социального налога, то счет 32 корреспондирует с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». Предстоящие социальные выплаты, которые раньше осуществляли за счет фонда потребления или так называемой «прибыли, остающейся в распоряжении организации», по решению собственника или его представителей (совет директоров и т.п.) начисляют по дебету счета 32 в корреспонденции со счетом 96 «Резервы предстоящих расходов». К счету 32 необходимо вести субсчета по видам отчислений на социальные нужды.
По дебету счета 33 «Амортизация» в корреспонденции со счетами 02 «Амортизация основных средств», 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов» отражают расходы организации на амортизацию, начисленные в соответствии с принятыми ею методами и нормами амортизации.
По дебету счета 34 «Прочие затраты» в корреспонденции со счетами 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 79 «Внутрихозяйственные расчеты» и другими счетами отражают расходы, которые не нашли отражения на других счетах по учету расходов по экономическим элементам, так как они не относятся ни к одному из этих элементов. Ведение субсчетов обязательно, так как расходы, отражаемые на счете, слишком разнородны.
Ежемесячно счета по учету элементов затрат закрывают в дебет отражающего счета 37 «Отражение общих затрат» записью:
Д-т сч. 37 «Отражение общих затрат»,
К-т сч. 30 «Материальные затраты», 31 «Затраты на оплату труда», 32 «Отчисления на социальные нужды», 33 «Амортизация», 34 «Прочие затраты», как показано на схеме 1.
Вариант второй основывается на выделении счетов 20 - 29 по учету затрат на производство в самодостаточную систему счетов управленческого учета, отделенную от системы других синтетических счетов бухгалтерского учета. Для этого к имеющимся счетам необходимо добавить специальный отражающий счет 27 «Распределение общих затрат», зеркально противоположный счету 37 «Отражение общих затрат».
Как и в первом варианте, все расходы по обычным видам деятельности в бухгалтерском учете группируют на счетах 30 - 34 по элементам затрат. Ежемесячно эти счета закрывают в дебет счета 37 «Отражение общих затрат». Одновременно те же суммы расходов записывают по кредиту другого отражающего счета 27 «Распределение общих затрат» в корреспонденции со счетами 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»
На счете 25 группируют производственные накладные расходы по сметам производственных подразделений (филиалов, цехов, участков и т.п.) и контролируют отклонения фактических расходов по статьям смет.
На счете 26 группируют общие управленческие накладные расходы для контроля за соблюдением смет по филиалам, управленческим подразделениям и другим центрам ответственности (местам возникновения затрат). На отдельном субсчете к счету 26 группируют коммерческие и другие расходы на продажу для детального учета и контроля соблюдения смет соответствующими коммерческими и торговыми подразделениями.
Счета 25, 26 ежемесячно закрывают, списывая собранные на них суммы в дебет счетов 20, 23, 29, на которых таким образом обеспечивается возможность калькулирования сокращенной и полной производственной себестоимости продукции (работ, услуг), даже с учетом коммерческих расходов. К счетам 20, 23, 29 следует вести по крайней мере по два субсчета: 1 «Остатки незавершенного производства» и 2 «Калькулируемые расходы за отчетный период». В конце отчетного года калькулируемые расходы на этих счетах закрывают записью:
Д-т сч. 27 «Распределение общих затрат»,
К-т сч. 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».
При необходимости получить более подробную и полную информацию для управления затратами и себестоимостью на счетах управленческого учета организуется требуемый для этого аналитический учет.
Чтобы обеспечить баланс в системе счетов бухгалтерского учета (после отделения от нее счетов управленческого учета), необходим еще один синтетический счет 38 «Незавершенное производство» для учета стоимости заделов незавершенного производства и остатков полуфабрикатов собственной выработки.
Рассмотрим пример учета на данном счете. Допустим, что по состоянию на 1 января (предполагается, что это дата перехода организации на новый План счетов) стоимость заделов незавершенного производства составила 150 тыс. руб. Следовательно, сальдо по дебету счета 38 «Незавершенное производство» было признано в сумме 150 тыс. руб.
По расчетным данным стоимость незавершенного производства на 1 февраля была оценена в 190 тыс. руб., а на 1 марта - 175 тыс. руб. Исходя из этих данных в январе нужно отразить 40 тыс. руб. по дебету счета 38 «Незавершенное производство» и кредиту счета 37 «Отражение общих затрат». В феврале следует записать 15 тыс. руб. по дебету счета 37 и кредиту счета 38. Указанные корректировки на счете управленческого учета 27 «Распределение общих затрат» не отражают. Эти корректировки в каждом месяце доводят сальдо по счету 38 «Незавершенное производство» до расчетной стоимости реальных остатков незавершенного производства и полуфабрикатов. Сальдо по счету 38 вносится в отчетный бухгалтерский баланс.
Стоимость незавершенного производства можно отражать как сальдо на счете 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», если Минфин России разрешит иметь сальдо на данном счете. Надобность в счете 38 «Незавершенное производство» отпадет.
Счет 37 «Отражение общих затрат» ежемесячно закрывают, проводя записанную на нем сумму по кредиту счета 37 в корреспонденции со счетами:
«Заготовление и приобретение материальных ценностей» - на сумму расходов по заготовке и доставке материально - производственных запасов в организацию;
«Выпуск продукции (работ, услуг)» - на расходы по выпуску продукции, выполнению работ, оказанию услуг, включая и общие управленческие расходы. Последние учитывают на отдельном субсчете и ежемесячно списывают непосредственно на дебет счета 90 «Продажи» как расходы отчетного периода;
«Расходы на продажу» - на сумму коммерческих расходов и издержек обращения за отчетный период;
другими счетами, на которые необходимо отнести текущие расходы по обычным видам деятельности.
Второй вариант применения счетов управленческого учета необходим для больших и средних организаций, которые нуждаются в надежной систематизированной информации для управления текущими расходами и себестоимостью.
Третий вариант. Очевидно, что для крупных и крупнейших российских организаций со многими видами деятельности, в которых насчитываются сотни и тысячи подразделений, управленческий учет нельзя уложить в рамки, ограниченные счетами 20 - 29, отнесенными нами к счетам управленческого учета. Недостаточность второго варианта управленческого учета в том, что он позволяет вести учет и контроль расходов только по центрам ответственности и по калькулируемым объектам. Многие важнейшие объекты управленческого учета остаются за кадром. Если средним по размерам организациям второй вариант поможет решить вопросы управленческой информации и внутренней управленческой отчетности, то для крупных и крупнейших организаций явно недостаточно емкости счетов управленческого учета, используемых во втором варианте учета. И в данном случае наилучшим вариантом будет внедрение счетов управленческого учета. Как показала наша практика внедрения счетов управленческого учета в крупных российских компаниях, наилучшее решение вопроса возможно, когда счета управленческого учета ведут совместно со счетами финансового учета. На счетах управленческого учета предлагаемого нами проекта плана счетов можно получить достоверную и детализированную информацию, позволяющую составлять бухгалтерскую отчетность в соответствии с требованиями МСФО, а налоговую отчетность - согласно Налоговому кодексу РФ.
. Методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции
Существуют различные методы учета производственных затрат. Они классифицируются:
) По отношению к технологическому процессу - позаказный, попередельный методы;
) По объектам калькуляции - деталь, узел, изделие, процесс, передел, производство, заказ;
3)По способу сбора информации - нормативный метод.
Позаказный метод учета
Позаказный метод учета используется в производствах, где технологический процесс между цехами тесно связан в единую цепочку и последний цех в этой цепи выпускает готовую продукцию. Производственные затраты собираются по цехам, затем суммируются в целом по предприятию и рассчитывается себестоимость единицы продукции.
Объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ на конкретное количество продукции. Аналитический учет производственных затрат по заказу ведется в разрезе установленных статей калькуляции.
На всех документах, отражающих прямые затраты производства (лимитно-заборная карта, требования, маршрутные листы и т.п.), проставляют номер соответствующего заказа. Затраты группируются по заказам в таблицах распределения расхода материалов, з/пл и прочего.
Себестоимость заказа определяется суммой всех затрат производства со дня открытия до дня выполнения и закрытия заказа, т.е. после выполнения заказа, что является недостатком этого метода. Особенно если заказ выполняют в течение нескольких месяцев и производят частичный выпуск продукции. Себестоимость частичного выпуска определяют условно по плановой калькуляции.
Окончание работ по заказу оформляют накладной или актом на сдачу продукции или работ.
Пример позаказного метода учета.
Заключен договор на изготовление 100 штоков, оформлен заказ №45. Заказ для выполнения передан в механический цех для выполнения обточки и шлифовки. Технология требует закалки штоков, которую будет выполнять термический цех.
Карточка учета производства
Счет 20 «Основное производство» (штока)
Заказ открыт 15 января 2014 г.
Заказ закрыт 27 февраля 2014 г.
Количество 100 штук
Заказ №45
ДебетКредитСтатьиЗатраты по изготовлениюСписаниякалькуляцииЯнварьФевральиИтогоМесяцВозвратныеМесяцВозвратныеСебестоимостьцех 1цех 2цех 1цех 2т.д.затратотходы, бракотходы, браквыпускаМатериалы:*основные6340-12410230021050011250213120794*вспомогательные95-178137410410ТЗР280-50258840840з/пл произв.6137-1034331401962019620рабочихОПР6102-1358227662245022450ОХР3650-696919391255812558Потери от--270-270270бракаИтого:22604-44254103407719812513176942
Отчетная калькуляция себестоимости штоков за февраль 2014 г.
Заказ №45
ЗатратыЗатратынаСтатьина выпусквыпуск1 штокаРезультатыкалькуляции100штоковпо планупо отчетуэкономияперерасходМатериалыосновные21050215-00210-504-50-Возврат. отходы2563-002-560-44-Материалы за20794212-00207-944-06-вычетом отходовВспомогательные4104-104-10--материалыТЗР8408-008-40-0-40З/пл произв.19620200-00196-203-80-рабочихПотери от270-2-70-2-70бракаОПР22450225-80224-501-30-ОХР12558125-60125-580-02-Итого:76942775-50769-429-183-10
Себестоимость штока снизилась на 6-08 руб. (9,18-3,10) или на 0,8%.
Попередельный метод учета затрат производства
Применяется в отраслях, где сырье последовательно проходит несколько отдельных самостоятельных фаз обработки, в результате которых получается не конечный продукт, а полуфабрикаты собственного производства. Их можно использовать в следующих переделах, а можно реализовывать на сторону.
Попередельный метод имеет разновидности:
1)Бесполуфабрикатный - когда прямые затраты в бух. учете отражаются по каждому переделу в отдельности, а стоимость исходного сырья включается в себестоимость только первого передела. Себестоимость конечного продукта - это сумма затрат всех переделов (промежуточных калькуляций не составляется);
2)Полуфабрикатный - себестоимость рассчитывается по конечному продукту и по каждому переделу в отдельности. В этом случае используют два способа:
А) с использованием 21 счета «Полуфабрикаты собственного производства». При этом полуфабрикаты каждого передела, кроме последнего сдаются цехами на склад и отпускаются следующему переделу со склада;
Б) без применения 21 счета. В этом случае затраты одного передела передаются следующему по Д20 счета основного производства одного цеха и К счета основного производства другого цеха в аналитических показателях.
Себестоимость продукции при полуфабрикатном методе складывается из себестоимости полуфабрикатов предшествующих стадий обработки и затрат последнего передела. Т.е. одни и те же затраты повторяются несколько раз. Это наслоение называется внутризаводским оборотом, который подлежит исключению при суммировании затрат по предприятию в целом. Это недостаток данного метода. Достоинство - возможность определить себестоимость отдельных фаз обработки продукции по цехам, выявить причины отклонения фактической себестоимости от плановой или нормативной.
При реализации продукции каждого отдельного передела на сторону применяют полуфабрикатный вариант учета затрат, в остальных случаях бесполуфабрикатный.
Пример попередельного метода учета затрат.
Предприятие имеет 3 передела. Запланировано и фактически изготовлено 2000 изделий. В соответствии с нормами первому цеху отпущено сырья и материалов на 15000 руб., а затраты на обработку сырья составили 8000 руб.
Вторым переделом израсходовано на обработку 7000 руб., третьим -10000 руб.
Себестоимость по переделам составляет:
1.(1500+8000)/2000=11,50
2.7000/2000=3,50
.10000/2000=5,00
Итого 20,0 руб.
ðФактическая себестоимость продукции = 40000/2000=20,00
Нормативный метод учета затрат
Основой являются технически - обоснованные расчетные величины затрат на единицу продукции. Они отражают технический и организационный уровень предприятия. Нормы бывают текущие и плановые.
На основе текущих норм составляются сменные планы работ, отпуск материалов на рабочие места, оплата труда рабочих, составляются нормативные калькуляции по деталям, узлам, изделиям.
Плановые нормы используются при составлении годовых, квартальных планов с учетом эффективности от внедрения организационно - технических мероприятий.
Сопоставление фактических затрат с текущими нормативами позволяет анализировать хозяйственную деятельность, выявлять резервы, намечать пути их использования, а следовательно разработать новые нормативы на следующий период.
Все это фиксируется в извещениях об изменении норм с указанием причин и инициаторов изменений (или виновных). Изменения фиксируются в технологической и технической документации в момент поступления извещений, а нормативную калькуляцию на начало следующего после получения извещения месяца.
Нормативные калькуляции на детали и узлы составляются только по прямым затратам, а на изделие в целом - по всем статьям производственной себестоимости.
При нормативном методе учета затрат предприятие пользуется плановой, нормативной и отчетной калькуляцией, которые должны быть идентичны по составу. Контроль за применением норм осуществляет бухгалтерия с помощью установленной документации. А именно: по одним документам производится отпуск материалов, сырья, топлива, начисляется з/пл (лимитно-заборные карты, наряды, маршрутные листы) по норме; по другим - отпуск по документам с отметкой (красной полосой) «отклонения от норм».
Эти документы до начала операций дополнительно подписываются начальником цеха, главным инженером. В них проставляются коды причин и виновников отклонений от норм.
Размер экономии бухгалтерия выявляет после закрытия лимитно - заборных карт, распределения начисленной з/пл, ОПР, ОХР и др. расходов.
Имея нормативные документы, калькуляции, свод документов на отклонения от норм в текущем месяце и их изменения, зная количество выпущенной продукции, бухгалтерия рассчитывает фактические затраты отчетного месяца по следующей формуле:
Фс = Нс ±Он ± Ин,
где Фc - фактическая себестоимость,
Нc - нормативная себестоимость,
Он - отклонения от норм,
Ин - изменения норм.
Пример нормативного метода учета.
a Нормативная себестоимость единицы продукции данного отчетного месяц 48 руб.
a Выпуск продукции в отчетном месяце 400 руб.
a Перерасход затрат отчетного месяца 2600 руб.
a Экономия затрат отчетного месяца 12000 руб.
a Незавершенное производство на начало месяца 200 шт. с нормативной себестоимостью за единицу продукции по прошлому месяцу 50 руб.
Определить фактическую себестоимость всего выпуска отчетного месяца.
. Нормативная себестоимость выпуска отчетного месяца
*4000=19200 руб.
. Отклонения от норм: - экономия - 12000 руб.
перерасход - 2600 руб.
. Изменения норм дают изменения незавершенного производства. Себестоимость незавершенного производства:
по нормам предшествующего месяца 50*200=10000,
по нормам отчетного месяца 48*200=9600.
Изменения 10000-9600=400 руб.
. Фактическая себестоимость выпуска составила:
-12000+2600+400=183000 руб.
4.Расчет фактической себестоимости единицы продукции. Индексы отклонений от норм и изменений:
Индекс = сумма отклонений или изменений *100,
нормативная себестоимость
192000
Индекс перерасхода = 2600*100 = 1,35 (+),
192000
Индекс изменений = 400*100 = 0,21 (+)..
192000
Фактическая себестоимость единицы продукции:
+ 48*1,35 - 48*6,25 + 48*0,21 =48+0,65-3+0,10 = 45,75.
100 100
. Аналитический и синтетический учеты затрат на производство
Организация аналитического учета затрат на производство зависит от:
-степени централизации учета,
-применяемого метода калькулирования себестоимости,
уровня механизации и автоматизации учетных работ,
организации внутрихозяйственного расчета.
Аналитический учет по 20 счету ведут в карточках, свободных листах, книгах по:
a статьям калькуляции,
a объектам учета затрат (видам продукции, заказам и др.),
a подразделениям (цехам, участкам, бригадам).
Синтетический учет ведется в журнале - ордере №10, где отражаются все производственные затраты по их элементам с кредита материальных и расчетных счетов на основании итоговых данных: ведомостей учета затрат цехов (Ведомость №12), обслуживающих производств и хозяйств (Ведомость №13), учета потерь в производстве (Ведомость №14), учета ОХР, расходов будущих периодов и внепроизводственных расходов (Ведомость №15), распределения ТЗР (Ведомость №10), амортизации основных средств (разраб. таб. №6,9) и других.
Шахматная форма записи в журнале - ордере №10 обеспечивает получение сводных данных о затратах по отдельным элементам затрат и статьям калькуляции. Кредитовые обороты материальных и расчетных счетов, которые относят в дебит непроизводственных счетов, регистрируют в журнале - ордере №10/1 (вспомогательное производство). Итоги журналов - ордеров №10 и 10/1 заносят в Главную книгу.
Заключение
Основной целью создания организации является производство продукции, выполнение работ, оказание услуг. Производственный процесс, в ходе которого создается готовая продукция, выполняются работы, оказываются услуги, связан с определенными затратами. Затраты на производство продукции, выполнение работ, оказание услуг являются текущими затратами и отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором они имели место.
Целью учета затрат является своевременное, полное и достоверное определение фактических расходов, связанных с производством и сбытом продукции, исчисление фактической себестоимости отдельных видов и всей продукции» а также контроль за использованием материальных ресурсов и денежных средств. Данные учета затрат используются для определения результатов финансовой деятельности как предприятия в целом, так и его структурных подразделений, оценки эффективности организационно-технических мероприятий по развитию и совершенствованию производства.
В соответствии с ПБУ 10/99 расходы организации - это уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала организации, кроме уменьшения вкладов по решению собственников имущества (участников).
Для правильной организации учета затрат на производство имеет значение научно обоснованная их классификация, основные принципы которой определяются отдельными нормативными актами и методическими указаниями по бухгалтерскому учету.
Под методом учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции понимают систему приемов отражения производственных за-трат для определения фактической себестоимости продукции.
Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции зависят от организации и технологии производства, а также типа и характера производственного процесса.
Выбор метода калькулирования себестоимости продукции связан с отраслевыми и производственными особенностями предприятий. К основным методам учета затрат относятся позаказный и попередельный.
Информация о затратах организации, признанных в качестве расходов по обычным видам деятельности отчетного периода, формируется на таких счетах бухгалтерского учета, как: счет 20 «Основное производство», счет 21 «Полу-фабрикаты собственного производства», счет 23 «Вспомогательное производство», счет 25 «Общепроизводственные расходы», счет 26 «Общехозяйственные расходы», счет 28 «Брак в производстве», счет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 97 «Расходы будущих периодов».
Счет 20 «Основное производство» предназначен для обобщения информации о затратах производства, продукция (работы, услуги) которого явилась целью создания данной организации.
Счет 23 «Вспомогательные производства» предназначен для обобщения информации о затратах производств, которые являются вспомогательными (подсобными) для основного производства организации.
Счет 25 «Общепроизводственные расходы» предназначен для обобщения информации о расходах по обслуживанию основных и вспомогательных производств организации.
Те расходы, которые не имеют непосредственного отношения к производственному процессу и связаны исключительно с его организацией и управлением предприятием в целом, учитываются в течение месяца на счете 26 «Общехозяйственные расходы».
Счет 28 «Брак в производстве» предназначен для обобщения информации о потерях от брака в производстве.
Счет 97 «Расходы будущих периодов» предназначен для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам.
Обобщение затрат на производство является завершающей стадией производственного учета. В его задачу входит обобщение затрат по элементам и калькуляционным статьям, внутрипроизводственным подразделениям (цехам, участкам, бригадам), видам или группам продукции и использование этих данных для последующего контроля и составления годовой, квартальной отчетности по себестоимости продукции.
Список литературы
1.#"justify">2.План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкция по его применению: текст с изм. и доп. на 2010 г.-М.: Эксмо, 2010.
.Налоговый кодекс РФ (части 1 и 2)
.Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ): ПБУ 6/01: «Учет основных средств»
.Кондраков Н.П. Бухгалтерский (финансовый, управленческий) учет. Учебник 2013 г.
.Положения по бухгалтерскому учёту (ПБУ), утверждёнными Приказами Минфина РФ;
.Управленческий учет на предприятиях сферы услуг: Учебное пособие для студентов экономических специальностей вузов. Ткач В.И., Гончаренко О.Н. Москва, ИКЦ «МарТ», 2004.
.Управленческий учёт для студентов и менеджеров М.: Изд-во «Питер», 2013.
.Статья: Счета управленческого учета (Палий В.В., Палий В.Ф.)