Классификация затрат в рамках бухгалтерского управленческого учета

ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮ

НОВОСИБИРСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ ЭКОНОМИКИ И УПРАВЛЕНИЯ - (НИНХ)

Кафедра бухгалтерского учёта

Дисциплина: Бухгалтерский управленческий учёт

КУРСОВАЯ РАБОТА

по теме

"Классификация затрат в рамках бухгалтерского управленческого учёта"

Выполнила:

студентка группы № БУО92Л

Заливина Марина Николаевна

Ленск 2012

Задание

 

Кол-во баллов	Содержательная часть курсовой работы			Правила оформления текста курсовой работы	Использование литератур-ных источников	Уровень изложения темы	Содержательность выводов по работе	Итоговая оценка за курсовую работу	Подпись преподавателя
	Гл.1	Гл.2	Гл.3

Содержание

 

Введение

Глава 1. Теоретические основы классификации затрат

1.1 Понятие "затраты" и его взаимосвязь с другими категориями

1.2 Сущность, назначение, принципы классификации затрат

Глава 2. Классификация затрат в управленческом учёте

2.1 Классификация затрат для определения себестоимости произведенной продукции и полученной прибыли

2.2 Классификация затрат для принятия решений и планирования

2.3 Классификация затрат для целей контроля и регулирования

Глава 3. Методы учёта затрат и калькулирования себестоимости

3.1 Принципы калькулирования, его объекты и методы

3.2 Методы учёта затрат и калькулирования себестоимости по объектам учёта затрат

3.3 Методы учёта затрат и калькулирования себестоимости по полноте учёта затрат

3.4 Методы учёта затрат и калькулирования себестоимости по оперативности учёта и контроля затрат

Заключение

Список использованных нормативно-правовых актов

Приложения

Введение

Эффективное управление современным предприятием немыслимо без использования информации о его хозяйственной деятельности, которая выступает как основа процессов планирования, подготовки, принятия и реализации управленческих решений, а также контроля их выполнения.

Формирование и предоставление такой информации является главной задачей управленческого учёта.

Под управленческим учётом понимается идентификация, измерение, накопление, анализ, подготовка, интерпретация и представление финансовой и производственной информации, необходимой управленческому аппарату для выполнения его функций.

Ключевым объектом управленческого учёта являются затраты - потребленные, потраченные или потерянные ресурсы. Информация о затратах наиболее востребована, с точки зрения управления предприятием, поскольку все основные процессы его производственно-хозяйственной деятельности: снабжение, производство, сбыт - непосредственно связаны с расходованием трудовых, материальных и финансовых ресурсов.

В соответствии с потребностями управления данная информация детализируется и классифицируется по видам затрат, местам их возникновения, носителям затрат (видам продукции, работ или услуг оказываемых предприятием), а также по направлениям учёта в зависимости от управленческих задач.

Целью любой классификации затрат в управленческом учёте должно быть оказание помощи в принятии правильных, рационально обоснованных решений.

Классификация необходима для исчисления себестоимости готовой, незаконченной и забракованной продукции, отдельных видов, групп, единиц изделий и заказов, для анализа окупаемости различных видов готовых изделий, для определения экономической эффективности мероприятий, проводимых по расширению производства, освоению новых технологий, видов продукции, рынков и каналов сбыта. Кроме того она служит инструментом выявления отклонений фактических показателей от плановых, применяется при установлении цен на выпускаемую и планируемую к выпуску продукцию, при прогнозировании и разработке стратегии и тактики достижения целей предприятия.

Таким образом, изучение затрат и их классификации имеет не только теоретическое, но и важное практическое значение, что и обусловило выбор темы данной курсовой работы, объектом исследования которой являются затраты предприятия, а предметом - их классификация.

Цель написания курсовой работы - овладеть углубленными теоретическими знаниями по вопросам классификации затрат в рамках управленческого учёта. Исходя из цели, основные задачи исследования состоят в следующем:

·        Изучить сущность, назначение и принципы классификации затрат;

·        Исследовать способы классификации затрат в управленческом учёте;

·        Рассмотреть основные методы учёта затрат и калькулирования себестоимости продукции.

При написании курсовой работы использовались труды ведущих российских экспертов в области управленческого учёта: М.А. Вахрушиной, В.Б. Ивашкевича, А.Д. Шеремета, М.Ю. Гореловой, Т.П. Карповой, С.С. Молчанова и других, научно-публицистические статьи, опубликованные в периодических изданиях и специализированных Интернет-ресурсах, а также действующие в настоящее время нормативные документы, регламентирующие вопросы бухгалтерского учёта.

Глава 1. Теоретические основы классификации затрат

1.1 Понятие "затраты" и его взаимосвязь с другими категориями

Основными понятиями для характеристики и измерения затрат предприятия в системе управленческого учёта являются затраты, расходы, издержки производства и обращения. Определение сущности данных понятий играет важную роль в оценке результатов хозяйственной деятельности организации, экономичности производственного процесса и его прибыльности.

Нередко в экономической литературе авторы употребляют эти понятия как синонимы. Особенно часто отождествляются термины "затраты" и "расходы". Между тем, это в корне не верно, поскольку, несмотря на их тесную взаимосвязь, они имеют существенные различия.

Затраты - стоимостное выражение использованных в хозяйственной деятельности организации за отчётный период производственных ресурсов.  Другими словами, затраты отражают, на какие цели, сколько и каких ресурсов израсходовано. При этом предпочтительно, чтобы их величина была представлена в денежной оценке для обеспечения соизмерения неоднородных видов производственных ресурсов - материалов, труда персонала, оборудования, собственных и покупных услуг и т.д.

Между ресурсами и затратами можно выделить три варианта взаимосвязей:

) Ресурсы используются (возникают затраты) для создания другого ресурса. Первичные ресурсы превращаются во вторичные, а потребляемые ресурсы - во внешние. Например, из сырья (первичный ресурс) вырабатывается полуфабрикат (вторичный ресурс), из которого в свою очередь создается готовая продукция (внешний ресурс).

) Ресурсы используются (возникают затраты), но при этом видимого нового ресурса не создается, либо его трудно выявить и идентифицировать. К примеру, работники аппарата управления потребляют ресурсы, но продукт, который при этом создается, не всегда можно увидеть.

) Затраты представляют собой теоретическое использование ресурсов. Пример тому - альтернативные затраты, которые характеризуют упущенную выгоду вследствие отказа от какого-то альтернативного варианта использования ресурсов.

Стоит отметить, что использование финансовых ресурсов - денежных средств, дебиторской задолженности, ценных бумаг и т.д. - не является затратами. В частности, использование денег - это не затраты, а выплаты или отток денежных средств.

Рассмотрим соотношения между понятиями "затраты" и "расходы". В ПБУ 10/99 "Расходы организации" дано следующее определение: "Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)". К расходам, в частности, могут быть отнесены траты на производство реализованной продукции (работ, услуг), заработная плата управленческого персонала, амортизация основных средств и нематериальных активов, а также непроизводственные потери (убытки от стихийных бедствий, продажи основных средств, изменений валютных курсов и др.).

Затраты и расходы могут различаться по времени их возникновения. Это связано с принципом соотнесения доходов и расходов, суть которого в том, что расходы признаются в отчёте о прибылях и убытках на основании непосредственной связи между понесёнными затратами и поступлениями по определённым статьям дохода. Иными словами, затраты в период их возникновения могут совпадать с расходами (а значит, отражаться в отчёте о прибылях и убытках за текущий отчётной период) только если выполняется одно из следующих условий:

–       в результате осуществления затрат получены доходы;

–       имеется достаточная степень уверенности в отсутствии доходов как в данном, так и в будущем отчётных периодах.

Совокупность затрат, по которым на конец отчётного периода не выполнено ни одно из названных условий, расходом не считается, и отражается не в отчёте о прибылях и убытках, а в бухгалтерском балансе в качестве активов предприятия. Затраты могут быть признаны в качестве расходов в последующие отчётные периоды, но только в тот момент, когда будет признан соответствующий доход.

Помимо отличий во времени возникновения, затраты и расходы могут отличаться по величине. Во-первых, существует группа расходов, которая не имеет соответствующих им затрат - это так называемые нейтральные расходы. К ним относятся недостачи, порча и хищения при отсутствии виновных, безнадежная дебиторская задолженность, штрафы и неустойки за нарушение условий договоров и иные расходы, не связанные непосредственно с процессами производства. Во-вторых, существуют затраты не приводящие к расходам - альтернативные затраты.

Всё же, значительная часть расходов одновременно является затратами, то есть затраты и расходы соответствуют друг другу. Они представляют собой целевые расходы, которые обусловлены процессами производства. Накопленные на соответствующих счетах бухгалтерского учёта затраты направляются на исчисление себестоимости продукции и становятся расходом в момент извлечения дохода от реализации продукции, работ, услуг.

Наглядное соотношение затрат и расходов представлено на рис. 1.1

учет затрата управленческий бухгалтерский

Рис. 1.1 Соотношение расходов и затрат по величине

Рассмотрим понятие "издержки". Издержки - это денежное выражение общей суммы ресурсов, используемых с определенной целью.  Они подразделяются на издержки производства и издержки обращения.

Издержками производства называют затраты живого и овеществленного труда, непосредственно связанные с производством товаров или услуг. В отечественной практике для характеристики всех издержек производства за определённый период применяется термин "затраты на производство".

Издержки обращения представляют собой издержки, связанные со сбытом и приобретением товаров, с их продвижением в сфере обращения.

По сути, экономическое содержание понятия "затраты" аналогично "издержкам", однако на практике в бухгалтерском учёте чаще употребляются словосочетания с "затратами", а в экономическом анализе - с "издержками".

 

.2 Сущность, назначение, принципы классификации затрат

Для правильной организации учёта затрат имеет большое значение их научно обоснованная классификация. Классификация затрат является одним из важнейших аналитических инструментов по их исследованию в целях управления предприятием.

Классификация - это выделение свойств, характеристик какого-либо объекта. Эти свойства, характеристики называют классификационными признаками (или признаками классификации). Таким образом, классификация затрат - это их группировка по определенным признакам.

Основное назначение классификации затрат в управленческом учёте - упорядочение их структуры, позволяющее более точно планировать и учитывать затраты, проводить факторный анализ, выявлять соотношения между разными видами затрат, а также заниматься исчислением их важности и влияния на размер себестоимости, рентабельности производства.

Признаков классификации затрат существует довольно много. В учебной литературе по управленческому учёту их представлено свыше двух десятков. Однако на практике применяется лишь часть из них. Традиционно затраты предприятия группируются и учитываются по видам, местам возникновения и носителям.

По видам затраты классифицируют по экономическим элементам и статьям калькуляции.

Под экономическим элементом затрат понимается экономически однородный вид ресурсов, используемый для производства и продажи продукции, работ, услуг, который невозможно разложить на составные части. Классификация затрат по экономическим элементам позволяет определять и анализировать структуру затрат организации. Для проведения такого рода анализа необходимо рассчитать удельный вес того или иного элемента в общей сумме затрат. В зависимости от этого соотношения конкретные производства можно разделить на материалоёмкие (с высоким удельным весом материальных затрат в себестоимости), трудоёмкие (высока доля затрат на оплату труда) и фондоёмкие (велика стоимость основных фондов и, следовательно, амортизационные отчисления). Кроме того, анализ структуры себестоимости позволяет определить имеющиеся у предприятия резервы её снижения.

Классификация затрат по экономическим элементам определена нормативно и приведена в п.8 ПБУ 10/99 "Расходы организации". Согласно этому документу должна быть обеспечена группировка затрат по следующим элементам:

·        материальные затраты;

·        затраты на оплату труда;

·        отчисления на социальные нужды;

·        амортизация;

·        прочие затраты.

Примерный перечень затрат, отражаемых по каждому элементу приведён в приложении А. Классификация затрат по элементам является объектом финансового учёта и используется при составлении Пояснений к бухгалтерскому балансу и отчёту о прибылях и убытках. Она имеет очень обобщённый характер. С точки зрения управленческого учёта гораздо более информативной и полезной является классификация затрат по статьям калькуляции.

Статья затрат - совокупность затрат, отражающая их однородное целевое использование. Совокупность используемых статей затрат принято называть номенклатурой затрат.

Классификация затрат по статьям калькуляции позволяет контролировать на какие цели произведены затраты, т.е. учитывать их по направлениям по отношению к технологическому процессу. Такой учёт помогает анализировать себестоимость по её составным частям и по отдельным видам продукции, устанавливать объёмы затрат отдельных структурных подразделений.

Перечень статей калькуляции, их состав определяются отраслевыми инструкциями и методическими рекомендациями по учёту затрат и калькулированию себестоимости. В наиболее общем виде номенклатура затрат включает следующие калькуляционные статьи:

. Сырье и основные материалы, полуфабрикаты собственного производства;

. Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций;

. Возвратные отходы (вычитаются);

. Вспомогательные материалы;

. Топливо и энергия на технологические цели;

. Затраты на оплату труда производственного персонала;

. Отчисления на социальные нужды производственного персонала;

. Затраты на подготовку и освоение производства продукции;

. Общепроизводственные расходы с выделением подстатей:

расходы на содержание и эксплуатацию оборудования,

цеховые расходы;

. Общехозяйственные расходы;

. Потери от брака;

. Прочие производственные расходы.

Итого: производственная себестоимость продукции;

. Коммерческие расходы (расходы на продажу).

Итого: полная себестоимость продукции.

В зависимости от особенностей технологии и организации производства, а также специфических потребностей, предприятие вправе корректировать предлагаемую группировку затрат. От правильной организации постатейного учёта затрат на конкретном предприятии в значительной мере зависит эффективность применения данной классификации.

По месту возникновения затраты группируются и учитываются по производствам, цехам, участкам, отделам и другим структурным подразделениям предприятия. Места возникновения затрат являются объектами аналитического учёта как по элементам, так и по статьям калькуляции. По отношению к процессу производства места возникновения затрат можно разделить на производственные, обслуживающие и условные.

К производственным местам возникновения затрат относятся цехи, участки, бригады; к обслуживающим - отделы и службы управления, склады, лаборатории и т.д. К условным местам возникновения затрат относятся затраты не связанные с конкретными структурными подразделениями.

С классификацией затрат по местам возникновения тесно связана классификация затрат в зависимости от сфер и функций деятельности предприятия. По данному признаку затраты подразделяются на снабженческо-заготовительные, технологические, коммерческо-сбытовые и организационно-управленческие.

Такая группировка затрат позволяет организовать функциональный учёт, при котором затраты вначале суммируются в разрезе сфер и функций деятельности предприятия, а затем по носителям затрат - по видам продукции (работ, услуг) предприятия, предназначенным для реализации как на внешнем рынке, так и внутри организации. Функциональный учёт затрат способствует укреплению внутрихозяйственного расчёта и усилению взаимосвязи и взаимозависимости между центрами затрат, обеспечивает более точное предоставление информации о произведенных затратах. Это помогает руководству принимать обоснованные решения о виде, составе, цене, путях сбыта продукции. Информация о затратах используется для решения очень многих задач, связанных с различными сторонами управленческой деятельности. Поэтому важно накапливать и классифицировать её не только по конкретным категориям, но и по направлениям учёта. Под направлением учёта понимается область деятельности, требующая обособленного и целенаправленного учёта затрат. Пользователи информации о затратах определяют то направление учёта, которое им требуется для информационного обеспечения принятия решений, связанных с определёнными задачами.

Все направления учёта затрат принято делить на три большие категории:

) Калькулирование и оценка себестоимости произведенной продукции;

) Принятие управленческих решений и планирование;

) Осуществление контроля и регулирования.

Каждая из категорий требует своей классификации затрат:

Классификация затрат для определения себестоимости произведенной продукции и полученной прибыли;

Классификация затрат для принятия решений и планирования;

Классификация затрат для целей контроля и регулирования.

В свою очередь в каждом из направлений происходит дальнейшая детализация и группировка затрат в зависимости от целей и задач управления (см. рис. 1.2).

ЗАТРАТЫ
Управление себестоимостью, оценка стоимости запасов и полученной прибыли		Принятие решений, планирование и прогнозирование		Контроль и регулирование
1. Входящие и истёкшие 2. Прямые и косвенные 3. Основные и накладные 4. Производственные и непроизводственные 5. Одноэлементные и комплексные 6. Текущие и единовременные		1. Постоянные и переменные 2. Релевантные и нерелевантные 3. Безвозвратные 4. Вменённые 5. Приростные и предельные 6. Планируемые и непланируемые		1. Регулируемые и нерегулируемые 2. Производительные и непроизводительные 3. В пределах норм и по отклонениям от норм 4. Контролируемые и неконтролируемые

Рис. 1.2 Классификации затрат по направлениям учёта

Стоит отметить, что при детализации и классификации затрат необходимо руководствоваться принципом существенности, в соответствии с которым не имеет смысла выделять в отдельную группу тот или иной элемент затрат, если его доля относительно мала и информация о нём не может существенно повлиять на управленческие решения. Организация самостоятельно определяет, какой размер считать существенным и целесообразным для отдельного выделения, исходя из характера затрат или конкретных потребностей руководства. Вместе с тем, в практике учёта уровень существенности принят в размере 5 и более процентов. Этот же уровень установлен п.21.1 ПБУ 10/99 "Расходы организации".

Глава 2. Классификация затрат в управленческом учёте

2.1 Классификация затрат для определения себестоимости произведенной продукции и полученной прибыли

Одним из основных направлений учёта является определение себестоимости продукции. Себестоимость продукции (работ, услуг) отражает результаты хозяйственной деятельности предприятия, эффективность использования ресурсов, имеющиеся резервы. Информация о себестоимости служит основой для принятия большого числа управленческих решений.

Себестоимость продукции - это выраженные в денежной форме затраты на её производство и реализацию. Система экономических расчётов, позволяющая рассчитать себестоимость единицы продукции каждого вида, представляет собой калькулирование.

Условием получения достоверной информации о себестоимости продукции, а следовательно и о финансовых результатах деятельности организации является чёткое определение состава затрат.

Для калькулирования и оценки себестоимости произведенной продукции затраты в управленческом учёте группируются по различным признакам (см. таблицу 1).

Таблица 1

Классификационные признаки и виды затрат для калькулирования и оценки себестоимости произведенной продукции

Признаки классификации	Виды затрат
Способ отнесения на себестоимость	Прямые и косвенные
Отношение к технологическому процессу	Входящие и истекшие, основные и накладные
Метод признания в качестве расхода	Затраты на продукт и затраты периода
Состав	Одноэлементные и комплексные
Периодичность возникновения	Текущие и единовременные

В зависимости от способа отнесения на себестоимость затраты подразделяются на прямые и косвенные. Данная классификация в отечественной практике учёта затрат занимает ведущее место.

Прямые - затраты, которые в момент их возникновения можно непосредственно отнести на носитель затрат (объект калькулирования). К ним относят прямые материальные затраты (например, сырьё, материалы из которых изготовляется продукция) и прямые затраты на оплату труда (заработная плата работников, непосредственно занятых производством продукции).

Величина прямых затрат на единицу продукции практически не зависит от объёма производства, может быть снижена путём повышения эффективности производства и производительности труда, введения новых ресурсо - и энергосберегающих технологий.

Те затраты, которые в момент возникновения невозможно (или экономически неэффективно) прямо отнести на конкретные виды изделий называют косвенными затратами. Косвенные затраты связаны с выпуском сразу нескольких видов продукции. Сначала они накапливаются на соответствующих собирательно-распределительных счетах, а затем распределяются между отдельными видами продукции пропорционально какой-либо базе распределения (стоимость основных материалов, основная заработная плата производственных рабочих, количество отработанных машино-часов, часов отработанного времени и т.д.). Выбор базы распределения обуславливается особенностями организации и технологии производства и должен быть закреплен в учетной политике организации.

Косвенные расходы подразделяются на общепроизводственные (общецеховые) - расходы на организацию, обслуживание и управление производством (цехом); и общехозяйственные, связанные с управлением организацией. Последние, как правило, остаются неизменными в пределах масштабной базы - определенного интервала объёма производства или продаж. Изменить их можно управленческими решениями, а степень их покрытия - объёмом продаж.

Затраты также делятся на входящие и истекшие. Входящие затраты - это те средства, ресурсы, которые были приобретены, имеются в наличии и, как ожидается, должны принести доходы в будущем.  Входящие затраты отражаются в активе бухгалтерского баланса как производственные запасы, незавершенное строительство, готовая продукция, товары.

В том случае, если в течение отчетного периода эти средства (ресурсы) будут израсходованы для получения доходов и уже не смогут в дальнейшем приносить доход, то они перейдут в разряд истекших.

Входящие затраты являются синонимом термина "затраты", а истекшие - тождественны понятию "расходы", поскольку, как было выяснено ранее, расходы - это часть затрат, понесенных предприятием в связи с получением дохода. Правильное деление затрат на входящие и истекшие имеет важное значение для оценки финансовых результатов деятельности предприятия.

По отношению к технологическому процессу (или по экономической роли в процессе производства) затраты разделяют на основные и накладные. Основными называются затраты, непосредственно связанные с технологическим процессом производства продукции (расход сырья, основных материалов, покупных полуфабрикатов, оплата труда основных производственных рабочих, амортизация основных производственных фондов и др.).

Накладные - это затраты по организации деятельности предприятия, обслуживанию производства, реализации продукции и по управлению предприятием. В соответствии с методом отнесения затрат на носитель (объект калькулирования) накладные расходы являются косвенными.

Данная классификация важна в учёте затрат при производстве продукции по индивидуальным проектам, при осуществлении которых большое количество разных видов затрат относится на накладные расходы.

По способу признания в качестве расхода выделяют затраты на продукт и затраты периода. Затраты на продукт (производственные затраты) - это материализованные, входящие в себестоимость продукции затраты, состоящие из трех элементов:

− прямые материальные затраты;

− прямые затраты на оплату труда;

− общепроизводственные затраты.

Производственные затраты можно инвентаризировать, поскольку они овеществлены в запасах материалов, в объёмах незавершенного производства и остатках готовой продукции или товаров. В управленческом учёте их называют запасоёмкими. Схема формирования затрат на продукт представлена на рис. 2.1

Рис. 2.1 Схема формирования затрат на продукт

В отчёте о прибылях и убытках эти затраты на продукт будут признаны в качестве расходов только после реализации (продажи) продукции.

Затраты периода (внепроизводственные затраты) - это издержки, размер которых зависит не от объёмов производства, а от длительности периода. Затраты периода нельзя проинвентаризировать. Они, как правило, связаны с полученными в течение отчётного периода услугами.

Затраты периода представлены издержками непроизводственного характера, которые не имеют прямого отношения к производственному процессу. Они состоят из коммерческих, связанных с осуществлением продаж и поставок продукции, и административных расходов. Затраты периода не проходят через стадию запасов, а сразу же оказывают влияние на исчисление прибыли, признаваясь в качестве расходов в отчёте о прибылях и убытках в периоде их возникновения, независимо от факта реализации (продажи) продукции.

В зависимости от состава различают одноэлементные и комплексные затраты. Одноэлементными называются затраты, которые не могут быть разделены на отдельные компоненты (слагаемые). По такому принципу построена классификация затрат по экономическим элементам.

Комплексными называются затраты, состоящие из нескольких элементов, например, общепроизводственные и общехозяйственные расходы, в состав которых входит заработная плата соответствующего персонала, амортизация зданий и другие одноэлементные затраты.

Наконец, по периодичности возникновения затраты делят на текущие и единовременные. Текущие затраты осуществляются ежедневно или с определенной периодичностью (например расходы на оплату труда или амортизационные отчисления). Единовременные - это затраты одноразового характера, необходимые для достижения конкретной цели. Это расходы на подготовку и освоение выпуска новой продукции; расходы, связанные с пуском новых производств, повышением квалификации работников; ремонтные работы и т.п.

2.2 Классификация затрат для принятия решений и планирования

Управление деятельностью любого предприятия связано с принятием большого числа оперативных, тактических и стратегических решений. Этот процесс требует детальной информации о затратах предприятия. В связи с этим, в управленческом учёте выделяют следующие виды затрат, учитываемые при принятии решений, а также при планировании и прогнозировании (таблица 2).

Таблица 2

Классификационные признаки и виды затрат для принятия решений, планирования и прогнозирования

Признаки классификации	Виды затрат
Отношение к уровню деловой активности	Постоянные и переменные
Значимость для принятия управленческих решений	Релевантные и нерелевантные
	Безвозвратные
	Вменённые
	Приростные и предельные
Возможность охвата планом	Планируемые и не планируемые

По отношению к деловой активности (в зависимости от объёмов производства) затраты делят на переменные и постоянные. Если затраты зависят от деловой активности организации, т.е. возрастают или уменьшаются пропорционально объёму производства продукции (оказания услуг, товарооборота или другому конкретному фактору затрат), то они считаются переменными. Например, к переменным относят прямые материальные затраты, прямые затраты на оплату труда, расходы на упаковку, транспортировку, продажу продукции и т.д.

Совокупные переменные затраты имеют линейную зависимость от показателя деловой активности предприятия, а переменные затраты на единицу объёма производства (удельные переменные затраты (b)) - величина постоянная. Графически это можно показать следующим образом (рис.2.2).

Рис. 2.2 Графики поведения переменных затрат

Поскольку на практике не все переменные затраты ведут себя одинаково при изменении деловой активности, различают пропорциональные и непропорциональные переменные затраты. Непропорциональные затраты, в свою очередь, могут быть прогрессивными, дегрессивными или регрессивными. Для описания степени реагирования переменных затрат на рост или сокращение деловой активности используется специальный показатель, введённый немецким учёным К. Меллеровичем, - коэффициент реагирования затрат (). Он характеризует соотношение между темпами изменения затрат и темпами роста деловой активности предприятия:

,

где y - темпы роста затрат, %; x - темпы роста деловой активности (объёмы производства товаров, работ, услуг и иные факторы затрат).

Для пропорциональных затрат . Темпы их увеличения совпадают с ростом деловой активности. Например, при увеличении объёмов производства на 40% прямые материальные затраты увеличиваются также на 40%.

Прогрессивные затраты имеют .

Их темпы роста опережают темпы роста деловой активности организации. В большинстве случаев подобные затраты вызываются нарушением планомерности и ритмичности производства, они нетипичны для нормально функционирующего предприятия. К ним, в частности, относятся доплаты за сверхурочную работу, работу в ночные часы и дни праздников, оплата за время вынужденных простоев. Например, затраты на заработную плату выросли на 15%, но, вследствие простоя, объём производства вырос лишь на 5%.

Для дегрессивных затрат .

Темп их роста отстаёт от темпов роста деловой активности организации. Объясняется это тем, что дегрессивные затраты связаны не только с выпуском продукции, но и с обслуживанием производства. К ним относятся затраты на ремонт и обслуживание производственного оборудования, транспортные расходы, затраты на топливо, вспомогательные материалы и т.д.

Например затраты на обслуживание производственного станка возросли на 7%, а объём выпушенной продукции увеличился на 29%. Иногда выделяют также регрессивные затраты.

Для них, также как для дегрессивных , но темпы роста регрессивных затрат отстают от темпов роста деловой активности предприятия. Примером таких затрат может служить амортизация. График поведения пропорциональных и непропорциональных переменных затрат показан на рис. 2.3.

Рис. 2.3 График поведения пропорциональных и непропорциональных затрат

Если коэффициент реагирования затрат равен нулю (), то такие затраты не зависят от деловой активности предприятий и остаются практически неизменными в течение отчётного периода, несмотря на сокращение и увеличение объёмов производства (продаж). Они называются постоянными затратами. К ним, в частности, может быть отнесена арендная плата, заработная плата управленческого персонала, плата за охранную сигнализацию и др. Номенклатура постоянных затрат не может быть единой для всех отраслей экономики и должна уточнятся с учётом специфики предприятия, состава затрат на производство и порядка их отнесения на себестоимость продукции.

График абсолютной суммы постоянных затрат (а) представляет собой прямую, параллельную оси абсцисс, а кривая постоянных затрат в расчете на единицу объёма производства (удельных постоянных затрат) - гиперболу (рис 2.4).

Рис. 2.4 Графики поведения постоянных затрат

Постоянные затраты часто подразделяются на полезные и бесполезные (холостые). Понятие бесполезных затрат введено О. Бредтом. Они возникают, если производственный фактор используется не на полную мощность, и являются прямыми убытками организации. Деление затрат на полезные и бесполезные позволяет выявить неиспользованное оборудование. Например, если станок не работает, то бесполезные затраты равны 100 %, а величина полезных затрат равна нулю. По мере возрастания степени загрузки станка бесполезные затраты будут снижаться, а полезные расти. Так, при полной загрузке станка полезные затраты будут составлять 100 %, а холостые - 0. Постоянные затраты, возникающие из-за неделимости производственных факторов, можно представить как сумму полезных затрат и бесполезных, не используемых в производственном процессе:

Величину полезных и бесполезных затрат можно исчислить, располагая данными о максимально возможном () и фактическом () объёме производимой продукции по следующим формулам:

 

Руководство предприятия должно стремиться к более эффективному использованию технико-экономических возможностей предприятия, т.е. к снижению бесполезных затрат, что приведёт к большей отдаче от израсходованных средств, а значит более быстрой окупаемости постоянных затрат.

Следует иметь в виду, что постоянные затраты остаются неизменными только внутри релевантного уровня деятельности (уровня, внутри которого можно с определенной долей уверенности судить об активности, с которой предприятие предполагает работать). Если рассматривать достаточно длительный период, то все затраты имеют тенденцию к изменениям, колебаниям. Существенное изменение производственных мощностей, оборудования, трудовых ресурсов и других факторов приводит к изменению величины постоянных затрат. Они, как правило, изменяются ступенчато (рис.2.5)

Рис. 2.5 Поведение постоянных затрат при длительном периоде времени

Следовательно, затраты являются постоянными только внутри ограниченного периода времени. В связи с этим, для целей оперативного планирования и управления используют отрезок времени не превышающий одного года. Чем короче анализируемый период времени, тем больше вероятность того, что какие-либо определенные затраты предприятия будут постоянными. В реальной жизни редко встречаются постоянные и переменные затраты в чистом виде. В большинстве случаев затраты являются условно-переменными (или, что тоже самое, условно-постоянными). Условно-переменные затраты содержат в себе постоянную и переменную составляющие (так например, затраты на электроэнергию, телефонную связь, интернет, рекламу, могут содержать фиксированную часть и дополнительную плату, зависящую от объёма потребления соответствующих услуг). Таким образом, любые затраты в общем виде можно описать формулой:

где у - совокупные затраты, руб.; а - постоянная часть затрат, руб.; b - удельные переменные затраты, руб.; х - фактор затрат (объём производства продукции, оказанных услуг, товарооборота и др.) в натуральных единицах измерения.

В соответствии с это формулой, затраты являются переменными, если отсутствует постоянная часть затрат (). Затраты носят постоянный характер, если удельные переменные затраты равны нулю ().

Чтобы описать поведение затрат вышеприведенной формулой, т.е. разделить условно-переменные затраты на постоянную и переменную части, можно использовать аналитический метод или ряд статистических методов (метод высшей и низшей точек (метод "мини-макси"); графический метод; метод наименьших квадратов). Такое описание, как правило, бывает необходимо для оценки эффективности деятельности предприятия, анализа его безубыточности, гибкого финансового планирования, принятия краткосрочных управленческих решений и решения других вопросов.

В некоторых случаях, для суждения о характере взаимосвязи затрат с объёмом производства нет необходимости в идеальной точности деления затрат на постоянную и переменную части. Вполне допустимы определенные погрешности. Мелкие незначительные смешанные затраты могут вовсе не приниматься во внимание или присоединятся к переменной или постоянной части в зависимости от их экономического содержания.

При предоставлении информации о затратах, являющейся основой принятия управленческих решений, предполагающих выбор одного наиболее благоприятного варианта из нескольких альтернативных, очень важно классифицировать затраты в зависимости от их значимости. Значимыми или релевантными являются затраты, которые учитываются при принятии подобных решений. Для того чтобы быть релевантными, затраты должны варьироваться (меняться) в зависимости от выбора того или иного альтернативного варианта. Если величина затрат остаётся неизменной при разных вариантах, то такие затраты называются нерелевантными. Нерелевантные затраты не принимаются в расчёт при принятии текущих и перспективных управленческих решений и должны исключаться при подготовке информации для управленческих целей.

Как правило, релевантными оказываются переменные затраты, а нерелевантными - постоянные. Кроме того, нерелевантными являются так называемые безвозвратные затраты, т.е. затраты произведенные ранее (относящиеся к прошлым периодам), поскольку их величину уже невозможно изменить никакими управленческими решениями.

К релевантным относятся альтернативные (вменённые, воображаемые) затраты, которые присутствуют лишь в управленческом учёте и не отражаются на счетах бухгалтерского учёта. Их учитывают при принятии решений, но в реальности они могут вовсе не возникнуть. Вменённые затраты - это затраты, измеряющие прибыль, которой придется пожертвовать или которая может быть потеряна, в результате отказа от принятия одного решения (или даже нескольких решений) в пользу другого. По сути, вменённые затраты представляют собой издержки неиспользованных возможностей, упущенной выгоды, когда, вследствие ограниченности ресурсов (ограничениях в материалах, труде, мощности оборудования и т.д.), приходится выбирать между альтернативными вариантами их применения. Если ресурсы не являются ограниченными, то вменённые затраты равны нулю.

При принятии управленческих решений о расширении производства и объёма продаж целесообразно использовать такие показатели как приростные и предельные затраты и доходы.

Приростные затраты (доходы) - это дополнительные затраты (доходы), которые возникают в результате изготовления или продажи дополнительного количества единиц продукции. Их также иногда называют инкрементными или дифференцированными затратами (доходами). В краткосрочном периоде приростными бывают обычно переменные затраты. Но в приростные затраты могут включаться и постоянные издержки. Если постоянные затраты в результате принятия решения меняются, то их прирост рассматривается как дополнительные затраты. Если же в результате принятия решения постоянные издержки не меняются, приростные постоянные затраты будут нулевыми.

Приростные затраты рассчитываются как разность между прогнозной величиной затрат при увеличении производства (объёма продаж) и текущей величиной затрат. Аналогично рассчитываются и приростные доходы. Если приростные доходы превышают приростные расходы, то расширение объёма продаж и производства будет для организации благоприятным фактором.

Предельные (или маржинальные) затраты и доходы - это дополнительные затраты и доходы в расчёте на одну единицу продукции. Рассчитываются предельные затраты как отношение приростных затрат к количеству дополнительно произведённой (проданной) продукции. Предельные доходы рассчитываются аналогично. До тех пор, пока предельные доходы будут превышать предельные затраты, предприятие может наращивать объёмы производства, поскольку будет получать от этого дополнительную прибыль.

В зависимости от возможности охвата планом различают планируемые и непланируемые затраты. Планируемыми считаются затраты, включаемые в плановую себестоимость продукции. Они рассчитываются на определенный объём производства в соответствии с нормами, нормативами, лимитами и сметами. Непланируемые затраты не включаются в план и отражаются только в фактической себестоимости продукции. Если на предприятии используется метод учёта фактических затрат и калькулирования фактической себестоимости, то все затраты будут непланируемыми.

2.3 Классификация затрат для целей контроля и регулирования

Классификации, рассмотренные ранее, не решают задач и проблем по обеспечению информацией системы контроля и регулирования затрат. Располагая сведениями лишь о себестоимости продукции, процесс изготовления которой состоит, как правило, из ряда последовательных этапов, протекающих в различных подразделениях предприятия, не всегда возможно определить, каким образом формирующие эту себестоимость затраты распределяются между местами их возникновения, насколько эффективно используются производственные ресурсы в том или ином подразделении.

Эти проблемы решаются путём установления на предприятии центров ответственности. Центр ответственности - это структурный элемент предприятия, возглавляемый назначенным лицом, контролирующим затраты, доходы и средства, инвестируемые в этот структурный элемент и ответственным за результаты его работы.

Аппарат управления самостоятельно решает насколько детализировать места возникновения затрат и как увязать их с центрами ответственности. С другой стороны, руководитель центра ответственности может осуществлять контроль за затратами по многим местам возникновения при условии, что затраты в них формируются под влиянием данного центра ответственности.

Группировка и учёт затрат по центрам ответственности позволяет увязать величину понесённых затрат со сферой деятельности руководителя соответствующего подразделения, что даёт возможность судить не только о целесообразности расходования средств, но и о качестве руководства работой подразделения. Основой организации такого учёта является закрепление затрат и результатов за руководителями различных рангов и систематический контроль за деятельностью каждого ответственного лица.

Затраты центров ответственности находятся в различной степени подконтрольности и регулируемости на разных управленческих уровнях, в связи с чем в управленческом учёте их классифицируют по возможности регулирования на регулируемые и нерегулируемые и по возможности осуществления контроля на контролируемые и неконтролируемые.

Регулируемые - это затраты, зарегистрированные по центрам ответственности, величина которых зависит от степени влияния на них руководителя центра ответственности. Затраты, на величину которых он воздействовать не может, называют нерегулируемыми. В целом на предприятии все затраты регулируемые, но не на все из них могут оказывать влияние на низших уровнях управления. Например, администрация предприятия имеет право нанимать людей на работу, организовывать отдельные производственные участки, цехи, регулировать приобретение производственных запасов и т.д., но руководитель низшего звена управления (начальник цеха, мастер) на такие затраты не влияет.

Деление затрат на регулируемые и нерегулируемые позволяет выделить сферу ответственности каждого менеджера и оценить его работу в части контроля над затратами подразделения предприятия. По степени регулируемости различают полностью, частично и слабо регулируемые затраты.

Полностью регулируемые затраты возникают в процессе производства и сфере сбытовой деятельности. К ним относятся материальные и трудовые затраты, использованные в технологических операциях по производству и реализации конкретной продукции. Обычно это прямые затраты, сопровождающие продукт в течение всего внутреннего цикла: от первой производственной операции (вход) до момента реализации (выход).

Частично регулируемые затраты могут возникать в ходе выполнения НИОКР, в ходе маркетинга продукции и исполнения услуг по обслуживанию клиентов. Кроме того, они могут быть вызваны нестандартными технологическими операциями, носить вероятностный характер, иметь длительный период формирования.

Слабо регулируемые, или установленные - это затраты, на величину которых невозможно воздействовать в краткосрочном периоде, они связаны с использованием основных средств, капитальными вложениями и с другими долгосрочными активами.

Степень регулируемости затрат зависит от специфики конкретного предприятия; применяемой технологии; организационной структуры и других факторов.

Контролируемыми считаются затраты, поддающиеся проверке со стороны субъектов управления. По своему составу они отличаются от регулируемых, так как имеют целевой характер и могут быть ограничены какими-то отдельными расходами. Особо важно выделение контролируемых затрат на предприятиях с многоцеховой организационной структурой.

К неконтролируемым относятся не зависящие от деятельности субъектов управления затраты. Например, переоценка основных фондов, повлекшая за собой увеличение сумм амортизационных отчислений, изменения цен на топливно-энергетические ресурсы и др.

Контролировать управленческую деятельность можно на основе выделения производительных и непроизводительных затрат. Производительными считаются затраты на производство продукции установленного качества при рациональной технологии и организации хозяйственной деятельности. Непроизводительные затраты - это потери, являющиеся следствием недостатков в технологии и организации производства. К ним относятся потери от брака, простоев, недостачи и порча товарно-материальных ценностей и др. За рубежом для обозначения производительных и непроизводительных затрат используются термины эффективные и неэффективные затраты.

Для целей контроля большое значение имеет деление затрат на нормируемые и ненормируемые. Применение нормативных затрат целесообразно при установлении цен, принятии управленческих решений, контроле за использованием ресурсов. Нормы, установленные на основе затрат прошлых периодов, не должны включать неэффективные расходы, которые имели место в практике предприятия, в противном случае такие нормативные затраты становятся неконтролируемыми.

Для осуществления эффективного контроля над затратами применяют также деление затрат на расходы в пределах норм (стандартов) и отклонений от них. Сравнение фактических затрат с нормативными или плановыми значениями позволяет получить информацию об отклонениях по затратам, на основании которой руководство принимает соответствующие регулятивные меры либо по пересмотру норм и стандартов, либо по устранению отклонений.

Глава 3. Методы учёта затрат и калькулирования себестоимости

3.1 Принципы калькулирования, его объекты и методы

Главной целью любого современного предприятия является получение прибыли, которая определяется как разность между полученными от продажи продукции (работ, услуг) доходами и затратами на её изготовление. Совершенно очевидно, что финансовый результат во многом зависит то того, каким образом на предприятии ведётся учёт затрат и как определяется себестоимость произведённой продукции, выполненных работ, оказанных услуг.

Существует довольно много методов расчёта себестоимости. Руководству предприятия важно чётко представлять себе отличия между ними, а также понимать, как именно выбор того или иного метода отразится на финансовом результате деятельности предприятия.

Как уже было сказано ранее, система экономических расчётов себестоимости единицы отдельных видов продукции (работ, услуг) представляет собой калькулирование. В процессе калькулирования соизмеряются затраты на производство с количеством выпущенной продукции и определяется себестоимость выпущенной продукции.

На любом предприятии, независимо от видов его деятельности, размера и форм собственности калькулирование организуется в соответствии с следующими принципами:

. Научно обоснованная классификация затрат на производство. Действующим нормативным документом, позволяющим реализовать этот принцип на практике, является ПБУ "Расходы организации" (10/99). Кроме того, для отдельных отраслей промышленности с учетом их отраслевых особенностей разработаны и утверждены специальные отраслевые инструкции по планированию, учёту и калькулированию себестоимости.

. Установление объекта учёта затрат, объекта калькулирования и калькуляционных единиц. Объектами учёта затрат являются места их возникновения, виды вырабатываемой продукции и виды производств (основные и вспомогательные).

Объект калькулирования представляет собой конкретный вид продукции, работ, услуг предприятия (носитель затрат), себестоимость которого рассчитывается. Носители затрат могут предназначаться для продажи на сторону либо для потребления внутри предприятия.

Калькуляционная единица - это единица измерения объекта калькулирования. Выбор этой единицы зависит от особенностей производства и выпускаемой продукции. Могут использоваться следующие калькуляционные единицы:

·        натуральные единицы (штуки, тонны, метры и т.д.);

·        условно-натуральные единицы (условные банки, условные ящики);

·        эксплуатационные единицы (единица мощности машин, двигателей);

·        единицы времени (часы, машино-часы, человеко-дни).

3. Выбор метода распределения косвенных расходов. В том случае, если для отрасли порядок распределения косвенных расходов не установлен нормативно, то организация может самостоятельно определить его исходя из экономического характера производства. Принятый способ должен быть закреплен в учётной политике предприятия и оставаться неизменным в течение всего финансового года.

. Разграничение затрат по периодам. При этом необходимо руководствоваться принципом начисления, который предполагает, что хозяйственные операции отражаются на счетах бухгалтерского учёта и в бухгалтерской отчётности в тех отчётных периодах, в которых они совершились, независимо от факта получения или выплаты денежных средств.

. Раздельный учет по текущим затратам на производство продукции и по капитальным вложениям. Такое требование установлено Законом РФ "О бухгалтерском учёте" (ст.8 п.6) и Положением по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности в РФ (ст.2 п.11).

. Выбор метода учета затрат и калькулирования. Под методом учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции понимают совокупность приемов документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции (работ, услуг, процессов), а также отнесения издержек на единицу продукции.

В практике управленческого учёта используются различные методы учёта затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Выбор метода калькулирования осуществляется организацией самостоятельно, исходя из назначения производства, её организационной структуры, особенностей технологического процесса, массовости выпуска и других факторов.

Общепринятой классификации методов учёта затрат и калькулирования ещё не разработано, однако в учебной литературе их часто группируют по трем признакам: по объектам учёта затрат, по полноте учитываемых затрат и по оперативности учёта и контроля за затратами (рис. 3.1).

Рис. 3.1 Классификация методов учета затрат и калькулирования себестоимости

Кроме приведённых методов часто выделяют также методы "директ-костинг" (как вариант расчета неполной (сокращенной) себестоимости) и "стандарт-кост" (как зарубежный аналог нормативного метода, но имеющий некоторые отличия от него).

Каждое предприятие может применить их по отдельности или в сочетании друг с другом, например, возможно одновременное использование позаказного метода и метода директ-костинг или попроцессного и нормативного методов. Но главная цель применения того или иного метода состоит в том, чтобы более точно определить себестоимость производимой предприятием продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг.

. Выбор способа калькулирования себестоимости продукции. В конкретных условиях производства каждый метод калькулирования предполагает использование определенного способа калькулирования или комбинации из нескольких способов, применяемых последовательно или параллельно.

Способ калькулирования представляет собой совокупность расчётных процедур, применяемых для исчисления себестоимости калькуляционной единицы. Можно выделить следующие основные способы калькуляции:

прямой расчёт. Он заключается в определении затрат по калькуляционному объекту и делении их на число калькуляционных единиц по статьям себестоимости или элементам;

суммирование затрат. При его использовании себестоимость калькуляционного объекта определяется суммированием затрат, относящихся к отдельным частям изделия, процессам, переделам, временным периодам;

исключение затрат. Он применяется для размежевания затрат на основную и побочную продукцию, получаемую в одном процессе, когда локализация соответствующих затрат в аналитическом учёте невозможна;

распределение затрат. Этот способ применяется при получении нескольких продуктов в ходе одного процесса. Его суть заключается в распределении издержек пропорционально экономически обоснованной базе;

нормативный способ. Он представляет собой алгебраическое суммирование нормативной себестоимости с отклонениями от норм и их изменениями.

3.2 Методы учёта затрат и калькулирования себестоимости по объектам учёта затрат

По объектам учёта затрат выделяются попередельный, попроцессный, позаказный методы, а также метод учёта (калькулирования) затрат по функциям. Рассмотрим каждый из них более подробно.

Попередельный метод учёта затрат и калькулирования себестоимости применяется на предприятиях, в которых технологический процесс изготовления конечной продукции подразделяется на нескольких последовательных стадий, или переделов. При этом каждый передел является технологически законченным, и по окончании обработки на нём получают полуфабрикаты собственной выработки, которые могут быть переданы на дальнейшую обработку или продажу. Примерами таких предприятий могут быть предприятия нефтеперерабатывающей, химической, текстильной, целлюлозно-бумажной, металлургической и других отраслей.

Для попередельного метода объёктом учёта затрат является передел, а объектом калькулирования - промежуточная продукция как результат деятельности того или иного передела или же конечный продукт. Единицей калькуляции в данном случае выступает либо единица произведённой продукции, либо совокупность единиц.

Для этого метода характерно то, что прямые затраты учитываются по отдельным переделам, а внутри переделов - по группам или видам продукции, а далее по отдельным калькуляционным статьям. Общепроизводственные и общехозяйственные расходы распределяются между переделами, а внутри каждого из них - между видами продукции, пропорционально выбранной базе распределения.

При этом методе широко применяется система коэффициентов для перевода различных сортов в один условный сорт. Это вызвано особенностями комплексного использования сырья и материалов. Кроме того исключаются затраты на побочную продукцию. Если в переделе из одного и того же сырья получают несколько продуктов, то все продукты, кроме основного, рассматриваются как побочные и стоимость их определяют по учётным ценам. Стоимость оценённой таким образом побочной продукции вычитают из общей суммы затрат на производство, а остальную сумму относят на основной продукт.

В рамках попередельного метода могут применяться два варианта формирования себестоимости или сводного учёта затрат на производство: полуфабрикатный и бесполуфабрикатный.

Под полуфабрикатным вариантом понимается такой сводный учёт затрат, при котором исчисляется себестоимость не только готовой продукции, но и полуфабриката собственной выработки разной степени готовности. Как правило этот вариант используют в том случае, если часть продукции отдельных переделов частично продается на сторону.

Передача полуфабрикатов с одной стадии обработки на другую или на склад отражается системно в записях бухгалтерского учёта. Полуфабрикаты собственного производства оцениваются по учётным ценам (плановой нормативной, фактической себестоимости). Калькулирование себестоимости осуществляется после каждого передела, что позволяет выявить себестоимость полуфабрикатов на различных стадиях их обработки и осуществлять объективный контроль за формированием себестоимости продукции. Остатки НЗП обычно оценивают в первой стадии обработки - по себестоимости основных материалов, в последующих стадиях - по себестоимости предшествующих стадий обработки.

При полуфабрикатном варианте определение общей суммы затрат на производство той или иной продукции достигается последовательным включением затрат предыдущих цехов в затраты последующих. В результате этого общая сумма затрат на производства собирается на счет 20 "Основное производство" цеха, выпускающего готовую продукцию.

Таким образом, затраты цехов при этом способе состоят из собственных затрат и себестоимости полуфабрикатов на предшествующей стадии обработки. Ведение учёта осуществляется с использованием счёта 21 "Полуфабрикаты собственного производства". Аналитический учёт полуфабрикатов ведут по местам их хранения и по видам полуфабрикатов

Бесполуфабрикатный вариант обычно применяется на тех предприятиях, где все полуфабрикаты собственного производства полностью используются внутри предприятия. При этом варианте по каждому цеху, переделу учет производственных затрат ведется на отдельном субсчете к счёту 20 "Основное производство". В затраты каждого цеха, передела включаются только его собственные затраты, которые затем списываются на счет 43 "Готовая продукция".

Бухгалтерский учёт движения производственных запасов при бесполуфабрикатном варианте не ведётся, предусматривается лишь учёт затрат по переделам. Себестоимость полуфабрикатов по переделам не определяется, исчисляется себестоимость только готового продукта, а затраты на производство распределяются между товарным выпуском и остатками незавершенного производства.

И тот и другой вариант имеют свои недостатки. Недостатком полуфабрикатного варианта является то, что полуфабрикаты собственной выработки включаются в себестоимость готовых изделий или полуфабрикатов последующих стадий обработки комплексной статьей "Полуфабрикаты собственного производства". Поэтому для определения структуры себестоимости готовых изделий необходимо последующее разложение себестоимости полуфабрикатов на составляющие её статьи (сырьё, расходы по переделу, общехозяйственные расходы), что требует ряда дополнительных калькуляционных расчётов. Бесполуфабрикатный вариант более прост, менее трудоемок, однако при этом варранте ослаблен текущий контроль за движением полуфабрикатов, а поскольку отсутствует системный бухгалтерский учёт, то возможны непроизводительные потери - хищения и недостачи.

Разновидностью попередельного метода является однопредельный метод учёта затрат и калькулирования себестоимости. Объектом учёта затрат здесь является один передел. Однако, в целях максимальной локализации затрат внутри передела они группируются по процессам, стадиям или другим элементам технологического процесса. Такую методику затрат называют попроцессной. Попроцессный метод применяется на тех предприятиях, где выпускается однородная продукция, которая последовательно проходит процессы производства. Обычно это предприятия с серийным или массовым типом производства, с непродолжительным производственным циклом, ограниченной номенклатурой продукции, отсутствующим незавершенным производством (характерно для предприятий химической промышленности, нефтеперерабатывающих, добывающих отраслей, транспорта, энергетики и т.п.).

При использовании этого метода нет необходимости подразделять затраты по видам продукции, распределять их между готовой продукцией и НЗП, поскольку все они могут учитываться непосредственно на счёте 20 "Основное производство".

Себестоимость единицы продукции определяется способом прямого счёта, т.е. путём деления всех производственных затрат на количество выработанной продукции.

Аналитический учёт затрат на производство ведётся по статьям калькуляции и по элементам затрат. На производстве, где используется система попроцессной калькуляции затрат, изделия переходят от одного процесса (подразделения) к другому пока изделие не будет изготовлено полностью. От процесса к процессу затраты растут: затраты процесса "А" переходят на процесс "В", затем к ним добавляются затраты на процесс "В", и общая величина затрат переходит на процесс "С", затем к сумме прибавляются затраты на процесс "С" и т.д. Следовательно, себестоимость в процессе производства накапливается, и прибавление к общей сумме затрат последнего подразделения определяет общую себестоимость.

Последовательность выполняемых операций при попроцессном методе учёта представлена на рис. 3.2

Рис. 3.2 Попроцессный метод учёта и калькулирование себестоимости

Попроцессный метод прост в применении и, так как учёт затрат ведётся по каждому этапу производственного процесса, обеспечивает возможность ведения эффективного контроля за затратами. Однако, если технологический процесс сложен и номенклатура производимых изделий велика, то данный метод значительно усложняется, что обуславливает отказ от него в пользу попередельного метода.

Позаказный метод учёта затрат и калькулирования себестоимости применяется в случае, когда произведенный продукт легко идентифицируется, т.е. его характеристики и качество могут быть точно определены. При этом продукт производится в установленном количестве, то есть в виде заказа или партии.

Позаказный метод находит своё применение в единичном и мелкосерийном производстве. Его используют в машиностроении, строительстве, в опытных и вспомогательных производствах, а также в издательской деятельности, рекламных, аудиторских компаниях - т.е. там, где организации работают на заказ.

Сущность позаказного метода заключается в накоплении затрат по каждому заказу, то есть объектом учета затрат и калькулирования себестоимости является отдельный заказ - особым образом оформленное требование клиента производителю изготовить изделие (или несколько изделий) с определенными характеристиками.

Непременным условием позаказного метода является система открытия производственных заказов на отдельный вид продукции или работ. Заказы открывает планово-производственная служба предприятия на основе утвержденного плана производства и договора с заказчиком. В договоре должны быть оговорены объект заказа, характеристики объекта, объём заказа, срок его исполнения, цена и т.д.

Заказу присваивается определенный номер, который должны содержать все первичные документы о затратах по данному заказу. На каждый заказ открывается карточка аналитического учета затрат (калькуляционная карта).

При позаказном методе прямые затраты (сырье, основные материалы, заработная плата основных производственных рабочих) отражаются по местам возникновения и по отдельным заказам на основании первичных расходных документов в ведомостях затрат по номерам заказов, оттуда общие итоги переносятся в калькуляционные карты. Косвенные (накладные) расходы учитываются по местам возникновения и статьям расходов, а в конце месяца списываются на отдельные заказы пропорционально установленной базе распределения.

Фактическая себестоимость продукции и работ определяется только после выполнения всего заказа. До полного выполнения заказа сумма накопленных по нему затрат составляет величину незавершенного производства, поэтому при этом методе распределять затраты между готовой продукцией и незавершенным производством не нужно.

Калькулирование себестоимости единицы продукции при позаказном методе осуществляется методом прямого счёта, поскольку объект учёта затрат совпадает с объектом калькулирования. В случае, если заказ открывается на группу однородных изделий, то калькулирование осуществляется методом распределения затрат между отдельными изделиями пропорционально их плановой себестоимости.

Позаказный метод является достаточно простым, в то же время ему присущи определённые недостатки:

) Непериодичность составления отчетных калькуляций, так как фактическая себестоимость всего заказа может быть выявлена после его совершения. Таким образом, период калькулирования не совпадает с периодом составления отчетности по себестоимости продукции. Это затрудняет контроль за расходованием материалов, а также трудовых и денежных затрат.

) Громоздкость незавершенного производства и сложность его оценки.

) Очень большое число первичных документов, которые выписываются применительно к шифрам заказов. При отнесении затрат на тот или иной заказ неизбежны ошибки, которые очень трудно выявить.

Альтернативой позаказному методу является функциональный метод учёта затрат и калькулирования себестоимости (или АВС-метод). Его применение эффективно для организаций с высоким уровнем накладных расходов, поскольку порядок их распределения в данном методе значительно отличается от иных методов.

Объектом учёта затрат при АВС-методе является отдельный вид деятельности (функция, операция), а объектом калькулирования - вид продукции, работ, услуг.

В основе АВС-метода лежит предположение, что "деятельность потребляет ресурсы, а продукция потребляет деятельность". Иными словами, продукция есть результат деятельности, связанной с потреблением материальных, трудовых, финансовых ресурсов. Весь процесс производственно-хозяйственной и управленческой деятельности предприятия может быть представлен в виде совокупности действий (операций) по выполнению снабженческих, производственных, сбытовых, координирующих и иных функций. Каждое действие или операция требует затрат ресурсов.

АВС-метод позволяет прямо отнести часть накладных расходов на объекты калькулирования, представив их как затраты действий различных служб, непосредственно связанных с теми или иными видами продукции.

В отличие от иных методов АВС-метод не учитывает затраты по периодам в разрезе отдельных наименований изделий и услуг, а относит на них лишь издержки, связанные с набором действий (операций) по производству и сбыту конкретных видов продукции.

В целом организация учётного процесса в системе АВС предполагает следующую последовательность действий:

. Формирование "экономической карты" предприятия; представление всех ее бизнес-процессов, сегментов и центров в форме схемы взаимосвязанных операций.

. Классификация операций по уровням и видам деятельности.

. Выделение интересующих руководство конечных объектов учёта (носителей затрат), их группировка в рамках производственного, сбытового или управленческого сегментов.

. Построение иерархической системы, отражающей связи между операциями различных уровней и объектами учёта различных сегментов.

. Группировка операций по местам возникновения затрат, центрам затрат, центрам ответственности, которыми они осуществляются.

. Отражение расхода ресурсов по местам возникновения, центрам затрат, центрам ответственности, их перегруппировка по операциям.

. Определение затрат по операции как стоимостная оценка ресурсов, использованных в отчетном периоде при ее выполнении.

. Выбор базы распределения (фактора затрат) для отнесения затрат по операции на объекты учета, для которых выполнялась операция. Фактор затрат - это количественный показатель, измеряющий результат операции, который потребляется объектами учета, например количество наладок оборудования, количество комплектующих и материалов, число проверок по контролю качества и операций по исправлению брака.

. Расчет ставки распределения затрат по операции на основе фактора затрат:

.

. Расчет суммы затрат по операции, относимых на объект учёта:

Преимущество применения АВС-метода при определении себестоимости заключается в достаточно большой точности расчётов. В себестоимости продукции учитываются все затраты - как прямые, так и косвенные. Причем проблема распределения накладных затрат по некорректно выбранной базе отсутствует. При использовании функционального метода нет необходимости разделять затраты на переменные и постоянные. Следовательно, все издержки предприятия становятся управляемыми.

В тоже время этот метод достаточно трудоемок, а его внедрение сопряжено со значительными затратами.

3.3 Методы учёта затрат и калькулирования себестоимости по полноте учёта затрат

Методы калькулирования себестоимости продукции относительно полноты учёта затрат можно разделить на калькулирование полной и сокращённой себестоимости. Оба этих метода реализуются в рамках действующего Плана счетов бухгалтерского учёта.

Для отечественной практики учёта традиционным является калькулирование полной себестоимости (его также называют методом поглощения затрат), которое предполагает, которое предполагает, что производственная себестоимость конечного изделия состоит из прямых расходов, приходящихся на его производство, а также определённой доли косвенных расходов.

Все прямые расходы организации - отпущенные в производство сырьё и материалы, комплектующие изделия и полуфабрикаты, оплата труда основного производственного персонала с отчислениями, амортизация основных средств, используемых в производственном процессе, транспортные расходы - учитываются по дебету счёта 20 "Основное производство" в корреспонденции с соответствующими счетами учёта активов и обязательств (10, 21, 70, 02 и т.д.).

Косвенные расходы собираются в течение отчетного периода по дебету счетов 25 "Общепроизводственные расходы" и 26 "Общехозяйственные расходы" и в конце его включаются в себестоимость конкретного вида продукции пропорционально определенной базе распределения.

Калькулирование полной себестоимости имеет большое значение для определения финансового результата деятельности предприятия, исчисления налоговых платежей и перспективных оценок. Данная система соответствует всем действующим в России нормативно-правовым актам по финансовому учёту и налогообложению.

В тоже время метод поглощения затрат имеет свои недостатки:

·        В результате включения в себестоимость продукции затрат, не связанных непосредственно с ее производством, происходит уменьшение показателей рентабельности отдельных видов продукции

·        Из-за использования общих баз распределения при распределении косвенных расходов объекты калькуляции утрачивают индивидуальность

·        Поскольку не учитывается характер затрат в зависимости от объёма производства, то невозможно провести анализ, контроль и планирование затрат

Методика калькулирования сокращённой или неполной производственной себестоимости основывается на делении затрат на переменные, условно-переменные и постоянные. Сокращённая себестоимость продукции включает только переменные и условно-переменные затраты. Прямые переменные затраты сразу учитываются на счетах 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства". Условно-переменные аккумулируются на счёте 25 "Общепроизводственные расходы" в течении месяца и по его окончании списываются на счета 20, 23, 29.

Постоянные затраты, собираемые в течение месяца на счете 26 "Общехозяйственные расходы", в отличие от полной себестоимости, в производственную себестоимость продукции не включаются, а списываются на счёт 90 "Продажи" по окончании месяца.

Достоинствами метода калькулирования неполной себестоимости являются: упрощение порядка списания общехозяйственных расходов и калькулирования себестоимости отдельных видов продукции; уменьшение суммы налога на имущество в связи с уменьшением стоимости готовой и отгруженной продукции и незавершенного производства; улучшение показателей оборачиваемости и рентабельности оборотных активов и всего имущества организации в связи с уменьшением их величины в активе баланса.

Одной из модификаций этого метода является метод, называемый "директ-костинг" В системе "директ-костинг" себестоимость по объектам калькулирования рассчитывается по неполной номенклатуре затрат (ограниченная себестоимость), включающей в себя только переменные затраты: либо только прямые (классический "директ-костинг"), либо прямые и косвенные переменные, связанные с изготовлением продукции (система учета переменных затрат).

Принципиальное отличие системы "директ-костинг" от иных методов калькулирования состоит в отношении к постоянным общепроизводственным расходам. При калькулировании полной и сокращенной себестоимости постоянные общепроизводственные расходы участвуют в расчётах, а при системе учета переменных затрат они из расчётов исключаются. Общехозяйственные расходы также исключаются из калькулирования. Они рассматриваются в целом по предприятию и не соизмеряются с конкретными изделиями. В конце отчетного периода такие расходы списываются непосредственно на уменьшение выручки от реализации продукции.

Исчисление себестоимости продукции в системе "директ-костинг" предполагает использование показателей маржинального дохода и прибыли от производства. Показатель "маржинальный доход" (прибыль брутто, валовая прибыль, сумма покрытия) определяется вычитанием из общей выручки за период величины переменных затрат. Чистая прибыль (прибыль нетто) представляет собой разницу между маржинальным доходом и суммой постоянных затрат.

Для управления себестоимостью продукции показатели маржинального дохода и прибыли от производства имеют большое значение - они показывают зависимость прибыли от цен на продукцию, структуры выпускаемой продукции, величины переменных и постоянных затрат.

Система "директ-костинг" имеет преимущества именно для управления предприятием. Важными её достоинствами являются:

–       возможность детального и качественного изучения зависимости между объемом производства, затратами, маржинальным доходом и прибылью;

–       возможность выявить изделия с большей рентабельностью, что обеспечивает получение информации, позволяющей быстро переориентировать производство в ответ на изменения условий рынка;

–       информация, получаемая в системе "директ-костинг", позволяет проводить эффективную политику цен, указывая наиболее выгодные комбинации цены и объёма;

–       ограничение себестоимости продукции переменными расходами позволяет упростить нормирование, учёт и контроль затрат; себестоимость становится более обозримой, но при этом следует учитывать, что деление затрат на постоянные и переменные условно, во многом определяется конкретной ситуацией или проблемой при принятии решений.

Наряду с отмеченными достоинствами методу "директ-костинг", при котором исчисляются и используются показатели сокращенной производственной себестоимости отдельных видов продукции и всей продукции в целом, свойственны некоторые недостатки. В частности, на счетах учета затрат на производство продукции (20, 23, 29), выпущенной продукции (43 "Готовая продукция", 45 "Товары отгруженные") и соответствующих балансовых статьях отражается неполная производственная себестоимость продукции без общехозяйственных расходов, что уменьшает величину актива баланса и оказывает влияние на значение коэффициента текущей платежеспособности - величина этого важнейшего показателя уменьшается.

Кроме того, метод "директ-костинг" не применяется для составления финансовой отчётности и для налогообложения (как уже было отмечено, для этих целей необходимо калькулирование полной себестоимости). Он используется именно в управленческом учёте для осуществления контроля, экономического анализа и принятия управленческих решений.

3.4 Методы учёта затрат и калькулирования себестоимости по оперативности учёта и контроля затрат

В зависимости от оперативности учёта и контроля различают методы учета фактических и нормативных затрат.

Учёт фактических затрат предполагает последовательное накопление всех фактически произведённых затрат и их отнесение на объекты калькулирования после совершения хозяйственных операций. Применение данного метода позволяет определить фактическую ("историческую") себестоимость продукции.

Для организации учёта фактических затрат на производство необходимо обязательное соблюдение таких принципов, как полное и документальное отражение первичных затрат на производство в системе счетов бухгалтерского учёта, их регистрация в момент возникновения в процессе производства, отнесение фактически произведённых затрат на объекты их учёта и носители затрат.

Несмотря на широкое применение метода, он имеет и серьезные недостатки, связанные с невозможностью оперативного выявления непроизводительных расходов труда и материалов. Поэтому метод полностью исключает возможность оперативного контроля за использованием ресурсов, выявления и устранения причин их перерасхода. Таким образом, с точки зрения управленческого учёта метод учёта фактических затрат малоэффективен.

Недостатки фактической калькуляции решаются с помощью внедрения другого, более прогрессивного, варианта учёта затрат - нормативного метода. Нормативный метод предполагает предварительное определение нормативных затрат по операциям, процессам, объектам с выявлением в ходе производства отклонений от нормативных затрат. При этом фактические затраты определяются как сумма норм и отклонений по нормам.

Нормативный метод предполагает осуществление следующих этапов:

.        Создание системы действующих прогрессивных норм и нормативов и на их основе составление нормативной калькуляции, то есть предварительное исчисление нормативной себестоимости.

2.      Организация системы учёта изменений действующих норм затрат. При этом должно быть обеспечено раздельное отражение норм затрат и изменений норм, с тем, чтобы можно было учесть результаты научно-технического прогресса (НТП) в технологии, организации производства, а также определить эффективность производства.

.        Выявление отклонений от действующих норм затрат по местам расходования средств, при обязательном и одновременном установлении причин и виновников отклонений.

.        Исчисление фактической себестоимости выпущенной продукции как алгебраического сложения норм затрат, изменений норм и отклонений от норм.

Таким образом, применение нормативного метода основано на предварительном составлении нормативной калькуляции.

–       Нормативная калькуляция составляется по принципу: от частного к общему. Вначале составляется нормативная калькуляция на отдельную деталь, затем на узел, а потом на изделие в целом. Причем, нормативные калькуляции на детали и узлы разрабатываются только по прямым материальным и трудовым издержкам, а на изделие в целом, как правило, по всем статьям производственной себестоимости. Все три вида нормативных калькуляций имеют многоцелевое назначение и служат для оценки незавершенного производства, определения окончательного брака и планирования потребности в ресурсах.

Нормативные калькуляции составляются по действующим на начало отчётного периода нормам затрат.

Норма затрат - допустимая величина расхода сырья, материалов, топлива, энергии, и других затрат для изготовления единицы продукции, работ или услуг установленного качества при данных условиях производства. Нормы затрат определяются конструкциями изделий, деталей и узлов, видами материалов расходуемых на их изготовление, технологическими процессами, организацией производства и т.д. Нормы разрабатываются на основе конструкторской и технологической документации, технико-экономических расчётов с учётом передового опыта.

Выделяют нормы основные, идеальные и текущие.

Основные нормы остаются неизменными в течение длительного периода времени и используются как база для сравнения фактических издержек. В то же время основные нормы имеют ограниченное применение, поскольку не отражают изменения различных релевантных факторов.

Идеальные нормы отражают величину минимальных затрат в самых эффективных условиях деятельности предприятия. На практике этот вид норм используется в качестве ориентира, позволяющего проводить мотивационно-стимулирующую политику по снижению уровня затрат.

Текущие нормы представляют собой издержки, ориентированные на краткосрочный период времени и обеспечивающие запланированную эффективность деятельности организации. На практике эти нормы служат базой для сравнения фактических издержек с целью выявления и оценки возникающих отклонений от запланированных показателей.

Нормы не остаются постоянными. Они изменяются по мере освоения новой техники, совершенствования технологий, внедрения рациональных предложений и т.д. Нормы могут измениться как на начало отчетного периода, так и в течение него. Поскольку в последнем случае изменение норм невозможно учесть при составлении нормативных калькуляций на отчетный период, то на предприятии должен быть организован управленческий учёт изменения действующих норм.

В зависимости от принятой в организации системы управленческого учёта учёт изменения норм может быть организован различными способами В частности управленческий учёт может осуществляться в специальных регистрах учёта по объектам калькулирования, где фиксируется содержание каждого извещения об изменении норм: его номер, причина изменения, старая и новая величина нормы и т.д. В конце отчетного периода сводные данные этого регистра используются для корректировки нормативной калькуляции изделия.

Изменение норм в течение отчётного периода влечет за собой пересчёт остатков незавершенного производства. Такой пересчет производится и тогда, когда нормы меняются с начала месяца. Это необходимо для того, чтобы нормативная стоимость незавершенного производства соответствовала нормативной калькуляции, рассчитанной по новым нормам для следующего отчётного периода.

Существуют два способа пересчёта остатков НПЗ с учетом изменения норм:

)        прямой подетальный пересчёт (данные об остатках НЗП, полученные на основе инвентаризации умножаются на величину изменения нормы);

2)      пересчёт с применением коэффициентов (предполагает расчёт специальных коэффициентов изменения нормативной себестоимости под влиянием изменения норм и использование их для пересчёта нормативных калькуляций по калькуляционным статьям).

В процессе производства возникают недокументированные отклонения, которые представляют собой разницу между фактической себестоимостью и нормативной. Возможность учёта отклонений от норм является одним из важных преимуществ нормативного метода. Своевременное выявление причин отклонений позволяет выявить резервы снижения себестоимости, оперативно принять управленческое решение, оптимизировать производственные затраты.

Отклонения от норм, выявленные в отчётном периоде должны присоединяться к нормативной себестоимости тех видов продукции, с производством которых они непосредственно связаны.

Фактическая себестоимость при нормативном методе определяется по формуле:

В синтетическом учете в условиях применения нормативного метода счет 20 "Основное производство" делится на три части:

1)      нормы затрат;

2)      изменения норм и расценок;

)        отклонения от норм.

Нормативный метод позволяет более эффективно использовать данные учёта для управления производством, обеспечивает наиболее правильное исчисление себестоимости продукции, способствует соблюдению установленных норм затрат, осуществлению контроля за выполнением планов внедрения новой техники, передовых технологий, совершенствования организации производства и технико-экономических нормативов

Нормативный учёт может применяться на предприятиях всех отраслей машиностроения и металлообработки с массовым и серийным типами производства, на предприятиях швейной, обувной, трикотажной, шинной, резиновой, мебельной, и некоторых других отраслей промышленности. На предприятиях машиностроения с индивидуальным и мелкосерийным типами производства целесообразно использовать позаказный метод с элементами нормативного. Элементы нормативного метода учёта также могут применяться там, где по условиям производства целесообразно использовать попередельный метод учёта. В частности это относится к предприятиям химической, металлургической, нефтеперерабатывающей промышленности, промышленности строительных материалов, а также ряда отраслей легкой и пищевой промышленности.

Зарубежным аналогом нормативного метода служит метод "стандарт-кост". Система "стандарт-кост" заключается в разработке стандартов, составлении стандартных калькуляций до начала производства и в учёте фактических затрат с выделением отклонений от стандартов, систематизированных как совокупность.

Стандарт - это количество необходимых для производства единицы продукции материальных, трудовых, накладных затрат. Стандарты рассчитываются внутри производства и составляют основу функционирования данной системы. Установленные стандарты должны быть точными и объективными, что позволит повысить эффективность производственного процесса. Использование стандартов позволяет в любое время получить информацию о себестоимости выпускаемой продукции.

Система "стандарт-кост" имеет много общего с системой нормативного учета затрат на производство, в тоже время существуют и некоторые отличия.

Обе системы предполагают учет полных затрат и учитывают затраты в пределах норм. В рамках нормативного метода отклонения от нормативных затрат включаются в себестоимость, тогда как в системе учёта "стандарт-кост" сверхнормативные расходы относятся на финансовые результаты или на виновных лиц. При нормативном методе нормируются прямые затраты, а косвенные распределяются между объектами калькулирования индексным методом. В системе "стандарт-кост" стандарты разрабатываются для всех видов затрат, а также для доходов и некоторых производственных показателей. В условиях системы "стандарт-кост" стандарты остаются неизменными на весь установленный период за исключением серьезных изменений, вызванных новыми экономическим условиями (значительное повышение или снижение цен, а также изменение методов производства), а при нормативном методе возможен пересмотр норм в течение года.

Особенностью системы "стандарт-кост" является то, что отклонения учитываются на отдельном одноименном счёте, причем по каждому виду отклонений выделяют отдельные субсчета. В учете собирается информация о том, что должно было произойти, и о том, какие отклонения имели место.

Основными факторами, вызывающими отклонения и подвергающимися оценке (анализу) в системе "стандарт-кост" являются отклонения по количеству затраченных ресурсов (материальных, трудовых), отклонения по ценам (ставкам). Обязательно должны быть раскрыты причины данных отклонений с целью своевременного устранения явлений, негативно влияющих на производственный процесс. Так, например, отклонения по затратам на материалы могут быть вызваны недостатками в организации производства или физическим износом оборудования.

Цель системы "стандарт-кост" - правильно и своевременно рассчитать отклонения и записать их на счетах бухгалтерского учёта. Формулы для расчёта отклонений приведены в приложении Б.

Система "стандарт-кост" является средством управления прямыми затратами. Применяется следующие варианты этой системы:

) Затраты собираются на дебете счёта "Основное производство" и оцениваются по стандартной стоимости, готовая продукция списывается с кредита этого счёта по стандартной стоимости, НЗП оценивается по стандартной стоимости.

) Затраты, обобщенные на дебете счёта "Основное производство", оцениваются по фактической стоимости, а с кредита счёта списывается готовая продукция по стандартной стоимости. НЗП оценивается по стандартной стоимости с учетом отклонений от фактических затрат в ту или иную сторону.

Принципиальным моментом данной системы учёта является то, что нет необходимости полного распределения всех накладных расходов на себестоимость произведённой продукции. Возможно, их прямое вычитание из прибыли - признание в качестве расходов текущего периода, без распределения по видам продукции.

Метод "стандарт-кост" целесообразно использовать на предприятиях, чья деятельность состоит из ряда одинаковых или повторяющихся операций. Она подходит для промышленных организаций, поскольку их операции часто имеют циклический характер. Его можно применять и на предприятиях с непромышленными видами деятельности, для которых свойственны повторяющиеся операции, или в организациях, производящих разнообразные товары, производственный цикл которой состоит из ряда последовательных операций.

Общая схема действия системы "стандарт-кост" изображена на рис. 3.3 Нормативные затраты на фактически выпущенный объём продукции за определённый период рассматриваются по каждому центру ответственности отдельно. Фактические затраты за тот же период также записываются на счёт центра ответственности. Путём сравнения нормативных и фактических издержек выявляются отклонения.

Рис. 3.3 Схема действия системы "стандарт-кост"

Действие системы "стандарт-кост" даёт возможность детально проанализировать отклонения. К примеру, отклонения от каждого центра ответственности можно выявить по элементам затрат, а затем каждый элемент проанализировать с позиции нормативного расходования ресурсов и нормативных цен на ресурсы.

Заключение

В заключении представим ряд выводов, резюмировав всё вышеизложенное.

Ключевым объектом управленческого учёта являются затраты. Затраты - это стоимостное выражение использованных в хозяйственной деятельности организации за отчётный период производственных ресурсов. Выраженные в денежной форме затраты на производство и реализацию продукции представляют собой себестоимость продукции.

Для правильной организации учёта затрат имеет большое значение их научно обоснованная классификация. Классификация затрат - один из важнейших аналитических инструментов по их исследованию в целях управления предприятием.

Целью любой классификации затрат в управленческом учёте должно быть оказание помощи в принятии правильных, рационально обоснованных решений.

Традиционно затраты предприятия группируются и учитываются по видам (экономическим элементам и статьям калькуляции), местам возникновения (производствам, цехам, участкам, отделам и другим структурным подразделениям предприятия) и носителям затрат (видам продукции, работ или услуг оказываемых предприятием).

Поскольку информация о затратах используется для решения очень многих задач, связанных с различными сторонами управленческой деятельности, то важно накапливать и классифицировать её не только по конкретным категориям, но и по направлениям учёта.

Пользователи информации о затратах определяют то направление учёта, которое им требуется для информационного обеспечения принятия решений, связанных с определёнными задачами. Каждое направление требует своей классификации затрат:

Классификация затрат для определения себестоимости произведенной продукции и полученной прибыли;

Классификация затрат для принятия решений и планирования;

Классификация затрат для целей контроля и регулирования.

В свою очередь в каждом из направлений происходит дальнейшая детализация и группировка затрат по различным признакам в зависимости от целей и задач управления:

·        Для калькулирования и оценки себестоимости произведенной продукции затраты классифицируются по способу отнесения на себестоимость (прямые и косвенные), по отношению к технологическому процессу (входящие и истекшие, основные и накладные), в зависимости от метода признания в качестве расхода (затраты на продукт и затраты периода), по составу (одноэлементные и комплексные), по периодичности возникновения (текущие и единовременные).

·        Для принятия управленческих решений, планирования и прогнозирования затраты классифицируются по отношению к уровню деловой активности (постоянные, переменные, условно-переменные), по значимости для принятия управленческих решений (релевантные и нерелевантные, безвозвратные, вменённые, приростные и предельные), по возможность охвата планом (планируемые и не планируемые).

·        Для целей контроля и регулирования затраты классифицируются по возможности регулирования на регулируемые и нерегулируемые, по возможности осуществления контроля на контролируемые и неконтролируемые, по эффективности на производительные и непроизводительные. Выделяют также затраты в пределах норм (стандартов) и отклонения от них.

Совокупность приемов документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции (работ, услуг, процессов), а также отнесения издержек на единицу продукции, представляет собой метод учёта затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции.

В практике управленческого учёта используются различные методы учёта затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Выбор метода калькулирования осуществляется организацией самостоятельно, исходя из назначения производства, её организационной структуры, особенностей технологического процесса, массовости выпуска и других факторов.

Методы учёта затрат и калькулирования себестоимости классифицируют по трем признакам: по объектам учёта затрат, по полноте учитываемых затрат и по оперативности учёта и контроля за затратами.

По объектам учёта затрат выделяются попередельный, попроцессный, позаказный методы, а также метод учета затрат по функциям (АВС-метод).

По полноте учёта затрат различают методы калькулирование полной и сокращённой себестоимости, а в зависимости от оперативности учета и контроля - методы учёта фактических и нормативных затрат.

Кроме приведённых методов часто выделяют также методы "директ-костинг" (как вариант расчета неполной (сокращенной) себестоимости) и "стандарт-кост" (как зарубежный аналог нормативного метода, но имеющий некоторые отличия от него).

Каждое предприятие может применить перечисленные методы по отдельности или в сочетании друг с другом.

Список использованных нормативно-правовых актов

1.       Федеральный закон от 21.11.1996 г. №129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (ред. от 28.11.2011)

2.      Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утв. приказом Министерства финансов РФ от 29.12.1998 г. №34н (ред.24.12.2010)

.        Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99). Утв. приказом Министерства финансов РФ от 06.05.1999 г. №32н (ред.08.11.2010)

.        Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99). Утв. приказом Министерства финансов РФ от 06.05.1999 г. №33н (ред.08.11.2010)

Список использованной литературы

.         Бутрина И.Л. Бухгалтерский управленческий учет: Учебно-методический комплекс. - Новосибирск: НГУЭУ, 2011. - 156 с.

2.      Васильева Л.С. Бухгалтерский управленческий учет: практическое руководство / Л.С. Васильева, Д.И. Ряховский, М.В. Петровская. - М.: Эксмо, 2007. - 320 с.

.        Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник для вузов.2-е изд., доп. и пер. - М.: ИКФ Омега-Л; 2002. - 528 с.

.        Воронова Е.Ю. Управленческий учет: Учебник для вузов: М.: Юрайт, 2011. - 560 с.

.        Горелова М.Ю. Управленческий учет. Методы калькулирования себестоимости. Налог Инфо, Статус-Кво 97, - 2006 - 32 с.

.        Медведев М.Ю. Бухгалтерский словарь / М.Ю. Медведев. - М.: ТК "Велби"; Проспект, 2008. - 496 с

.        Молчанов С.С. Затраты: учёт и снижение за 14 дней. Экспресс-курс. - 3-е изд., испр. - М.: Эксмо, 2011. - 544 с.

.        Карпова Т.П. Управленческий учёт: Учебник для вузов. - 2-е изд., перераб. И доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2004. - 351 с.

.        Кырова Т.Н. Бухгалтерский управленческий учёт. Часть 3: Учебно-методический комплекс. - Новосибирск: НГУЭУ, 2008. - 152 с.

.        Иванова Ж.А. Анализ поведения переменных и постоянных затрат // Вестник ТГТУ. 2010. - Том 16. № 4.

.        Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: Учеб. для вузов. - М.: Экономистъ, 2004. - 638 с.

.        Левина Е.И., Федотенко Н.А. Бухгалтерский (управленческий) учет. Учеб. пособие: для студентов специальности 080109 "Бухгалтерский учет, анализ и аудит" очной формы обучения / Е.И. Левина, Федотенко Н.А. - Кемерово: КузГТУ, 2012. - 96 с.

.        Николаева С.А. Управленческий учёт. - М.: ИПБ-БИНФА. - 2003, - 86 с.

.        Самусенко С.А. "Внедрение системы управленческого учета activity-based costing с использованием модульного принципа формирования плана счетов" // Управленческий учёт - 2006. - № 3.

.        Сафохина М.А. Современные подходы к определению себестоимости продукции промышленного предприятия // Аудит и финансовый анализ. - 2006. - №2. - С.22-28.

.        Сытник О.Е. Экономическая сущность категорий "затраты", "расходы", "издержки" и их отраслевые особенности // Вестник Северо-Кавказского государственного технического университета. - 2009. - № 4 (21)

.        Райзберг Б.А. Современный экономический словарь / Б.А. Райзберг, Л.Ш. Лозовской, Е.Б. Стародубцева. - М.: ИНФРА-М, 2000. - 480 с.

.        Управленческий учет: Учебное пособие/Под редакцией А.Д. Шеремета - М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2000. - 512 с.

.        Ушаков В. Я Краткосрочная финансовая политика. УМК. - М.: Центр дистанционных образовательных технологий МИЭМП, 2009.

Список использованных Интернет-ресурсов

.         http://www.consultant.ru Правовой сайт КонсультантПлюс.

 

Приложения

Приложение А

 

Группировка затрат по элементам

Себестоимость производства
Материальные затраты	Затраты на оплату труда	Отчисления на социальные нужды	Амортизация	Прочие затраты
Приобретаемые со стороны сырьё и материалы Запасные части Износ инструмента, приспособлений, инвентаря и других малоценных предметов . покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты Работы и услуги производственного характера, выполняемые сторонними предприятиями Природное сырьё (отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, оплата работ по рекультивации, оплата за воду) Покупная энергия всех видов и затраты на её производство Потери от недостачи поступивших ресурсов в пределах норм естественной убыли	Все выплаты заработной платы Стоимость продукции выдаваемой работникам в порядке натуральной оплаты Премии, надбавки (выплаты стимулирующего характера) Выплаты компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда Стоимость коммунальных услуг, питания, предметов Выплаты за неявочное время Выплаты, обусловленные районным регулированием оплаты труда работников, не состоящих в штате предприятия Иные выплаты.	Обязательные отчисления по установленным законодательством нормам органам государственного социального страхования, Пенсионного фонда, фондов медицинского страхования от затрат на оплату труда работников, включенных в себестоимость продукции (работ, услуг)	Сумма амортизационных отчислений на полное восстановление производственных фондов	Налоги, сборы, платежи, отчисления в страховые фонды, платежи за выбросы Загрязняющих веществ, затраты на оплату процентов по полученным кредитам, на командировки, подъемные, за подготовку и переподготовку кадров, оплату услуг связи, вычислительных центров, банков, плату за аренду в случае аренды отдельных объектов основных производственных фондов, амортизация по нематериальным активам и прочие затраты, не относящиеся к ранее перечисленным элементам затрат

Приложение Б

 

Расчёт отклонений при системе "стандарт-кост"

№	Виды отклонений	Расчет отклонений
I. По материалам
1	По цене используемых материалов	(Нормативная цена единицы материала - фактическая цена) * количество купленного материала
2	По количеству используемых материалов	(Нормативное количество материала на фактический выпуск продукции - фактический расход материалов) * нормативная цена материалов
3	Совокупное отклонение расхода материалов	(Нормативные затраты на единицу материала - фактические затраты на единицу материала) * фактическое количество используемых материалов на выпуск продукции
II. По труду
1	По ставкам заработной платы	(Нормативная почасовая ставка заработной платы - фактическая почасовая ставка заработной платы) * фактически отработанное время
2	По производительности труда	(Нормативное время на фактический выпуск продукции - фактически отработанное время) * нормативная почасовая ставка оплаты труда
3	Совокупное отклонение по трудовым затратам	(Нормативные затраты труда на единицу продукции - фактические затраты труда на единицу продукции) *фактический объем выпуска продукции
III. По накладным расходам
1	По постоянным накладным расходам	(Сметная ставка постоянных накладных расходов на единицу продукции - фактическая ставка постоянных накладных расходов на единицу продукции) * фактический объем выпуска продукции
2	По переменным накладным расходам	(Сметная ставка переменных накладных расходов на единицу продукции - фактическая ставка переменных накладных расходов на единицу продукции) * фактический объем выпуска продукции
IV. По валовой прибыли
1	По цене реализации	(Нормативная цена единицы продукции - фактическая цена единицы продукции) * фактический объем реализации
2	По объему реализации	(Объем сметной реализации - объем фактической реализации) * нормативная прибыль на единицу продукции
3	Совокупное отклонение по валовой прибыли	Совокупная нормативная прибыль - совокупная фактическая прибыль