Бухгалтерский и налоговый учет финансовых результатов

Бухгалтерский и налоговый учет финансовых результатов

Содержание

Введение

Глава 1. Теоретические основы учета финансовых результатов деятельности

1.1 Законодательно-нормативное регулирование учета финансовых результатов от основных видов деятельности

1.2 Состав и классификация объектов учета, формирующих финансовые результаты предприятия

1.3 Модели учета финансовых результатов и их влияние на показатели эффективности деятельности

Глава 2. Учет финансовых результатов на SRL "Annet"

2.1 Организационно-экономическая характеристика предприятия

2.2 Анализ порядка формирования доходов и расходов предприятия от основных видов деятельности

2.3 Порядок выявления финансового результата предприятия в конце отчетного периода

2.4 Рекомендации по изменению учетной политики предприятия в части формирования финансовых результатов

Глава 3. Анализ финансовых результатов на SRL "Annet"

3.1 Анализ структуры и динамики финансовых результатов

3.2 Факторный анализ финансовых результатов

3.3 Прогнозирование финансовых показателей с учетом производственной программы

3.4 Анализ экономической рентабельности

3.5 Анализ финансовой рентабельности

Заключение

Введение

Управление финансово-хозяйственной деятельностью организации требует соответствующего информационного обеспечения. Данные о финансовом положении организации являются его важнейшей составной частью. Такая информация пользуется наибольшим спросом среди различных ее пользователей и обязательно учитывается при принятии любых управленческих решений. Поэтому достоверность информации о финансовом положении организаций, а также возможность ее получения в любой необходимый момент являются обязательными условиями в практике принятия управленческих решений в процессе их финансово-хозяйственной деятельности.

Важнейшей составной частью информации о финансовом положении организации являются данные о формировании финансовых результатов, возникающих в процессе хозяйственной деятельности коммерческих организаций. При этом в современных условиях хозяйствования в число важнейших объектов учетного наблюдения выдвигается собственный капитал, образующийся в результате получения организацией прибыли.

Пристальный интерес к проблемам формирования различных показателей финансовых результатов в бухгалтерском учете появился только в последнее десятилетие. До этого вопросам учета финансовых результатов не уделялось должного внимания, поскольку категория прибыли и ее производные являлись проблемами в большей степени техническими, а не экономическими. Поэтому происходило сознательное ретуширование роли прибыли как долговременного источника финансового обеспечения деятельности, а развивалась функция прибыли как одного из многих оценочных показателей эффективности деятельности организаций в отчетном периоде. Тем не менее, именно в тот период были разработаны качественные методики учета формирования различных финансовых результатов отчетного периода, а в развитие их и соответствующие учетные модели.

Переход от планово-централизованных методов управления деятельностью организаций к рыночным резко усилил значимость информации о финансовых результатах, выдвинув их из числа одних из некоторых в самые важные и самые необходимые оценочные показатели, при этом значительно расширив их круг. Появилась целая совокупность взаимосвязанных показателей финансовых результатов, формирование каждого из которых преследует свои цели и задачи, но которые так или иначе, связаны с воздействием на величину прибыли.

Изменение подходов к пониманию категорий доходов и расходов, возникающих в деятельности организаций, а также признание роли прибыли как главенствующей составной части собственного капитала, порождают появление дефиниций финансовых результатов, принципиально новых для отечественной теории и практики. Кроме того, решение вопросов, связанных с предоставлением в бухгалтерской отчетности полной, достоверной и нейтральной, по отношению к различным группам пользователей, информации о финансовых результатах ставит свои проблемы.

Прибыль, как основная категория предпринимательства, всегда порождала различные взаимоотношения по поводу ее распределения между предпринимательством и властью - государством. Поэтому мощнейшее воздействие на механизм формирования информации о финансовых результатах оказывает налогообложение прибыли. За время действия налога на прибыль, почти совпадающего со временем реформ в стране, произошел переход от подчиненности всей системы бухгалтерского учета налогообложению прибыли к выделению его в самостоятельную функцию. Таким образом, в современной практике деятельности хозяйствующих субъектов на лицо существование двух систем учета, основная функция которых - определение финансового результата - в значительной степени дублируется. При этом взаимосвязь между бухгалтерской и налоговой системами формирования финансовых результатов носит весьма условный характер. Это порождает свои проблемы в организации учета финансовых результатов, выражающиеся, в первую очередь, в отсутствии централизованного механизма сдерживания в формировании информации, необходимой узким группам пользователей.

Поэтому можно утверждать, что методологическое, а зачастую и методическое обеспечение учета и отчетности о финансовых результатах значительно отстает от теоретических и практических потребностей. По существу отсутствует фундаментальная теория учета всей совокупности финансовых результатов. Теоретическое обоснование важнейших категорий финансовых результатов сводится к механической рецепции западных теорий формирования такой информации без учета достижений национальной школы.

Таким образом, актуальность темы выпускной работы связана не только с их резко возросшей ролью в экономическом развитии организаций, но и неразрешенностью многих проблем общеэкономического плана.

Целью данной работы явилось изучение теоретических и практических аспектов бухгалтерского и налогового учета финансовых результатов.

В соответствии с поставленной целью в дипломной работе решены следующие основные задачи:

исследован механизм формирования и бухгалтерского учета финансового результата в организации, налогообложения прибыли,

изучено формирование и отражение в учете оценочных резервов; информации о доходах будущих периодов, а также порядок формирования и отражения на счетах бухгалтерского учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка);

проанализирована деятельность конкретной организации по постановке бухгалтерского учета финансового результата и даны рекомендации по совершенствованию учета налога на прибыль.

Объектом исследования послужило торговое предприятие SRL "Annet".

В работе были использованы методы: структурно-динамический, коэффициентный, а также применялся горизонтальный и вертикальный анализ.

Информационную базу исследования составляет совокупность специальной и научной литературы, законы и нормативные документы, статистические данные; экономические исследования по теме; справочная и периодическая литература; монографии по вопросам аудита и бухгалтерского учета.

Дипломная работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, приложений.

На основе полученной информации и в целях совершенствования методов управления финансовой деятельностью торгового предприятия в работе сформулированы и обоснованы практические выводы и общие заключения, которые нашли отражение в соответствующих главах дипломной работы.

бухгалтерский учет финансовый прибыль

Глава 1. Теоретические основы учета финансовых результатов деятельности

1.1 Законодательно-нормативное регулирование учета финансовых результатов от основных видов деятельности

В настоящее время действует обширный перечень нормативных актов, оказывающих влияние на учет и состав финансовых результатов. Степень их значимости по влиянию на организацию учета финансовых результатов определяется уровнем соответствующего документа.

В самом Законе нет прямых упоминаний о финансовых результатах и системе их учета. Исключение составляет статья 12 "Инвентаризация имущества и обязательств", в которой финансовые результаты выступают объектом, с помощью которого регулируются расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета. При этом статьей 5 Закона устанавливается система нормативного регулирования бухгалтерского учета, важнейшим элементом которой являются Положения по бухгалтерскому учету (второй уровень нормативного регулирования). В этих нормативных документах устанавливаются принципы, правила и способы ведения бухгалтерского учета. Все Положения по их направленности можно подразделить на три группы:

общие принципы раскрытия информации;

активы и обязательства организации;

финансовые результаты деятельности организации.

К Положениям, устанавливающим принципы, правила, способы ведения бухгалтерского учета и формирования состава финансовых результатов организации относятся Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (НСБУ 18). Развитие принципов, правил и способов ведения учета финансовых результатов, закрепленных вышеуказанными документами, нашло свое отражение в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению.

С помощью правил, установленных этим актом, формируется локальная, но весьма важная информация о расчетах по налогу на прибыль, интегрированная в подсистему учета финансовых результатов.

При этом практически во всех Положениях, регламентирующих принципы, правила, способы ведения бухгалтерского учета активов и обязательств имеется пункт или их ряд, определяющий взаимосвязь рассматриваемого объекта с организацией учета финансовых результатов. Также регламентация учета финансовых результатов может осуществляться через рассмотрение принципов учета активов и обязательств определенной хозяйственной ситуации в деятельности организации, информация о которой формируется в подсистеме учета финансовых результатов, как, например, в случае с прекращением деятельности. К таким Положениям относятся:

Положение по бухгалтерскому учету "Учет субсидий и раскрытие информации о государственной помощи" (НСБУ 20);

Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (НСБУ 13);

Кроме того, в Положениях, определяющих общие принципы раскрытия информации, также значительное место уделено вопросам организации учета финансовых результатов и представлению их в бухгалтерской отчетности.

В свою очередь, к Положениям, определяющим представление в бухгалтерской (финансовой) отчетности показателей финансовых результатов относятся:

Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика" (НСБУ 1):

Положение по бухгалтерскому учету "финансовая информация по сегментам" (НСБУ 14).

Кроме того, базовые правила и принципы представления в финансовой отчетности показателей финансовых результатов, регламентируемых вышеуказанными Положениями, нашли свое развитие в документах третьего уровня нормативного регулирования бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. Самыми значительными из них являются "Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации" и "Методические рекомендации по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию".

Краеугольным камнем всей системы учета финансовых результатов является методологический принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности, закрепленный в "Учетной политике" (НСБУ 1). В соответствии с ним "факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами". Исходя из этого, расходы включаются в систему учета финансовых результатов в том отчетном периоде, в котором получены доходы (а не выплата или поступление денежных средств), ставшие возможными благодаря этим расходам.

Одной из основных целей разработки нормативных актов является обеспечение пользователей бухгалтерской отчетности как можно более полной информацией для принятия ими обоснованных решений при распределении чистой прибыли организации.

Последствия события после отчетной даты могут быть отражены в бухгалтерской отчетности путем уточнения данных о соответствующих активах, обязательствах, капитале, доходах и расходах организации либо раскрыты путем включения в пояснительную записку к балансу соответствующей информации. Применение того или иного пути зависит от характера события.

Последствия условных фактов хозяйственной деятельности могут быть как благоприятными для организации, так и неблагоприятными. В первом случае экономические выгоды организации в результате возникновения условного факта увеличиваются, во втором - уменьшаются. Соответственно, такие факты хозяйственной деятельности порождают два вида последствий: условные активы и условные обязательства.

Условные активы в бухгалтерском учете не отражаются. Информация о них раскрывается в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности. При этом не указываются степень вероятности и величина денежной оценки условного актива.

Информация о возможных обязательствах, так же как и об условных активах, раскрывается только в пояснительной записке. При этом записи в бухгалтерском учете отчетного периода не осуществляются. И только тогда, когда последствиями условного факта являются существующие на отчетную дату условные обязательства, в отчетном периоде необходимо выполнить бухгалтерские записи, связанные с созданием резервов под такие обязательства. Создание резервов осуществляется однократно в конце отчетного периода путем отнесения соответствующих сумм на расходы по обычным видам деятельности или прочие расходы.

Для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно признает свою деятельность обычной или прочей в зависимости от ее характера, видов доходов и расходов по ней, а также условиям их получения и возникновения. Таким образом, появляется необходимость в определении видов деятельности, которые будут определяться организацией как обычные.

В соответствии с Положением НСБУ РМ "Доходы организации" выделяются четыре предмета деятельности, которые могут быть признаны организацией как обычные.

К таким предметам деятельности относятся:

производство и продажа продукции и товаров;

предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды;

предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленных образцов и других видов интеллектуальной собственности;

участие в уставных капиталах других организаций.

Следовательно, в зависимости от предмета деятельности организации состав расходов и доходов в пределах указанных выше групп может принципиально отличаться. Таким образом, возникает необходимость уточнения состава как обычных доходов и расходов, так и прочих в зависимости от предмета деятельности организации.

При этом необходимо учитывать, что в настоящее время большинство организаций являются многопрофильными, деятельность которых связана не только с производством продукции (работ, услуг), но и с торговлей, финансовыми вложениями и другими видами деятельности. Поэтому в практике ведения бухгалтерского учета возможны ситуации, когда сразу ряд предметов деятельности будут определяться организацией как обычные.

В Положении по бухгалтерскому учету "Учет товарно-материальных запасов" (НСБУ 2) определяется порядок учета резервов под снижение стоимости материальных ценностей, создаваемых за счет финансовых результатов. Речь идет об учете отклонений, вызванных моральным старением, полной (частичной) потерей первоначального качества, а также снижением текущей рыночной стоимости или стоимости продаж материально-производственных запасов. Согласно этому в любом из указанных случаев материально-производственные запасы должны отражаться в годовом бухгалтерском балансе по фактической себестоимости за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Величина резерва определяется как разница между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью материально-производственных запасов при условии, что фактическая себестоимость выше текущей рыночной стоимости.

Этим же пунктом Положения регламентируется порядок восстановления сумм указанных резервов. Таким образом, любое снижение стоимости средств в обороте на конец отчетного года порождает необходимость создания соответствующих резервов за счет уменьшения финансовых результатов и их восстановления путем увеличения финансовых результатов в году, следующем за отчетным.

Сумма до оценки объекта основных средств, равная сумме уценки его, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет финансовых результатов в качестве операционных расходов, относится на этот же счет в отчетном периода в качестве дохода. В свою очередь, сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки относится на счет финансовых результатов в качестве вне реализационных расходов. При этом превышение суммы уценки объекта над суммой до оценки его, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет финансовых результатов в качестве операционного расхода. Кроме того, при выбытии объекта основных средств сумма его до оценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации.

По своей сути действующая редакция сформировала новую систему учета показателей финансовых результатов, возникающих в результате переоценки объектов основных средств. При этом в Плане счетов рассматриваемая ситуация детального отражения не находит.

В положении по бухгалтерскому учету "Затраты по займам" (НСБУ 23) регламентируется состав и порядок расходов, связанных с заемными обязательствами. Правила учета расходов по заемным обязательствам, предусмотренные Положением, распространяются на банковский, товарный и коммерческий кредиты, а также на заемные средства, привлеченные путем выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций юридическим лицам. Состав затрат по кредитам и займам, а также порядок их признания в учете и отнесения на объект учета определены в разделе 3 Положения. Им же вводится понятие "текущие расходы", которые подлежат включению в состав финансовых результатов как операционные. По существу в этом разделе развиваются и уточняются нормы, определенные Положением по бухгалтерскому учету "Состав затрат и расходов предприятия" (НСБУ 3).

Формирование информации о доходах и расходах, связанных с прекращаемой деятельностью, рекомендуется отражать в Отчете о прибылях и убытках. В то же время разрешается представлять эту же информацию в Объяснительной записке к бухгалтерской отчетности. Указанная информация должна отражаться в бухгалтерской отчетности каждого периода, начиная с того момента, когда часть деятельности организации будет признана прекращаемой, и до того момента, когда прекращение деятельности будет завершено.

Положение по бухгалтерскому учету "Состав затрат и расходов предприятия" (НСБУ 3) применяется только теми организациями, которые являются заказчиками НИОКР или ведут их своими силами. При этом если в результате работ получен патент на изобретение или другой документ, организация квалифицирует его как нематериальный актив. И только в случае, если документы на результаты работ не оформлены или эти результаты вовсе не подлежат правовой охране - используется указанное Положение.

Рассматриваемые расходы включаются в подсистему учета финансовых результатов в виде расходов по обычным видам деятельности путем соответствующего расчета. Это обстоятельство регламентируется пунктом 10 Положения. В случае непризнания расходов, при невыполнении указанных Положением условий или отсутствия положительного результата от произведенных расходов, они учитываются как вне реализационные.

Раскрытие информации о финансовых результатах по сегментам в бухгалтерской отчетности позволит заинтересованным пользователям оценить перспективы развития организации, подверженность рискам для целей принятия обоснованных решений.

Проведенный анализ системы нормативного регулирования учета финансовых результатов позволяет утверждать, что только через определение доходов и расходов, а также способов их признания можно выйти на квалификацию финансовых результатов. Место же самих финансовых результатов в системе нормативного регулирования пока не определено, и этот вопрос является дискуссионным. Таким образом, возникает проблема в нормативном документе: какого уровня давать понятие и определения базовых, фундаментальных категорий учета и отчетности финансовых результатов.

Единственным нормативным документом третьего уровня нормативного регулирования, в котором сделана попытка системно развить базовые нормы и процедуры Положений, является План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению.

Перечень счетов учета финансовых результатов представлен классах VI "Доходы" и VII "Расходы" концентрирующими информацию о финансовых результатах, являются: "Доходы от продаж", "Себестоимость продаж" и "Чистая прибыль и чистый убыток". Первые два - предназначены для формирования доходов и расходов по определенным видам деятельности и выявления финансового результата по ним. Выявленные финансовые результаты списываются на счет "Чистая прибыль и убыток", где в сопоставлении с суммами платежей в бюджет по налогу на прибыль выявляется конечный финансовый результат - чистая прибыль (убыток) организации. При этом учет формирования указанных финансовых результатов ведется кумулятивным способом, т. с. нарастающим итогом с начала года.

В свою очередь, записи по распределению прибыли на счете "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" могут возникать только при наличии чистой прибыли.

Эти счета в их взаимосвязи представляют собой довольно стройную систему, направленную на выявление с достаточной степенью достоверности конечного финансового результата (чистой прибыли (убытка) - важнейшего оценочного показателя финансово-хозяйственной деятельности организации.

Таким образом, в целом новый План счетов в части бухгалтерского учета финансовых результатов позволяет обеспечить руководство организацией полной информацией о конечном финансовом результате и условиях его возникновения. В свою очередь, именно этот показатель является важнейшим для информационного обеспечения управленческих решений собственников.

1.2 Состав и классификация объектов учета, формирующих финансовые результаты предприятия

Определение финансовых результатов не может дать полную характеристику всему многообразию ситуаций, связанных с исчислением финансовых результатов организации в процессе ее коммерческой деятельности. Основным в понимании определения "финансовый результат" должна быть цель, которую реализует данная категория. В данном случае такой целью является возможность исчисления финансового результата как разницы между доходами и расходами по однородным группам операций, осуществляемых организацией, за определенный период.

Используя указанный классификационный признак и проецируя нормы НСБУ 18 "Доход " с целью формирования информации о финансовых результатах, следует выделять среди них три основные группы:

финансовые результаты от основных видов деятельности;

финансовые результаты от других видов деятельности;

финансовые результаты от чрезвычайных событий.

Под финансовым результатом от обычных видов деятельности нами понимается прибыль (убыток) от операций, являющихся предметом основной и других видов деятельности данной организации.

При составлении квартальной финансовой отчетности для определения чистой прибыли/убытка составляется "Отчет о финансовых результатах". Чистая прибыль (убыток) от основных видов деятельности исчисляется как разница между доходами (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей) и расходами от этих видов деятельности. Соответственно, разница превышения доходов над расходами определяется как прибыль, а разница превышения расходов над доходами - как убыток от операционной деятельности (ст.080. ф.2 "Отчет о прибылях и убытках".

Под финансовым результатом от прочей деятельности следует понимать результат по всем операциям организации, отличный от операций по обычным видам деятельности, т.е. по тем операциям, которые не являются предметом деятельности. В свою очередь, указанный финансовый результат, в зависимости от характера операций, по которым он был получен, подразделяется на две основные подгруппы.

. Прибыль (убыток) от прочих операций, которые не являются предметом основной деятельности предприятия, но связаны с ведением финансово-хозяйственной деятельности организации и периодически повторяются. Эти финансовые результаты определяются как разница между прочими операционными доходами над операционными расходами. Соответственно, разница превышения операционных доходов над расходами определяется как прибыль, а разница превышения операционных расходов над доходами - как убыток.

. Прибыль (убыток) от вне реализационных операций, т.е. от операций, непосредственно не связанных с процессами производства и обращения. Эти финансовые результаты определяются как разница между вне реализационными доходами над вне реализационными расходами. Соответственно, разница превышения вне реализационных доходов над расходами определяется как прибыль, а разница превышения вне реализационных расходов над доходами - как убыток.

Под финансовым результатом от чрезвычайных обстоятельств хозяйствования понимается прибыль (убыток) от операций, возникающих как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности. Эти финансовые результаты определяются как разница между чрезвычайными доходами над такими же расходами. Соответственно, разница превышения чрезвычайных доходов над расходами определяется как прибыль, а разница превышения чрезвычайных расходов над доходами - как убыток.

Таким образом, финансовый результат (прибыль или убыток) хозяйствования коммерческой организации слагается из финансового результата от операций, являющихся предметом ее основной деятельности, прочей операционной и вне реализационной деятельности, а также от операций, возникающих как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйствования.

Самостоятельную группу показателей, тесно связанных с финансовыми результатами, в деятельности организации представляют начисленные платежи налога на прибыль, а также суммы причитающихся налоговых санкций. Указанным выше Планом счетов платежи налога на прибыль, а также суммы причитающихся налоговых санкций по своей сути приравниваются к расходам организации и вводятся в систему исчисления конечного финансового результата.

Таким образом, конечный финансовый результат деятельности организации представляет собой финансовый результат хозяйствования, уменьшенный на сумму начисленных платежей налога на прибыль, а также на суммы причитающихся налоговых санкций.

Соответственно принципиальная классификация финансовых результатов любой организации независимо от предмета ее деятельности будет иметь следующий вид (табл. 1).

Таким образом, формирование информации о финансовых результатах в бухгалтерском учете осуществляется на базе классификационного признака экономической однородности хозяйственных операций.

Таблица 1 - Принципиальная классификация финансовых результатов

Конечный финансовый результат деятельности организацииПрибыль от обычных видов деятельности Доходы от операций с долгосрочными активами-621; Финансовые доходы-622; Чрезвычайные доходы-623; Убыток от обычных видов деятельности Расходы связанные с долгосрочными активами-721; Финансовые расходы-722; Чрезвычайные расходы-723;

Однако представление такой информации внешним пользователям осуществляется при помощи алгоритмизации данных о процессах деятельности, направленной в том числе и на раскрытие элементов структуры конечного финансового результата.

Приведенный в НСБУ 5 "Представление финансовой отчетности" алгоритм расчета конечного финансового результата в Отчете о прибылях и убытках выделяет следующие его элементы:

валовая прибыль

прибыль/убыток от продаж

прибыль/убыток до налогообложения

прибыль/убыток от обычной деятельности

чистая прибыль (нераспределенная прибыль) (непокрытый убыток)

Построение приведенной структуры финансового результата диктуются практическими требованиями хозяйствования. При этом анализ формирования конечного финансового результата по его элементам показывает, что в целом в основе такого алгоритма расчета положена группировка расходов и доходов, приведенная в НСБУ 18 "Доход".

Так, валовая прибыль представляет собой разницу между доходами от обычной деятельности и прямыми расходами на нее. В свою очередь, прибыль (убыток) от продаж представляет собой разность между доходами от обычной деятельности и всеми расходами, связанными с этой деятельностью, т.е. по существу этот показатель отражает финансовый результат от обычных видов деятельности.

Прибыль/убыток до налогообложения представляет собой финансовый результат, сформированный только по обычным и прочим операциям организации.

В самостоятельный элемент структуры финансового результата нормативным регулированием выделяется прибыль (убыток) от обычных видов деятельности. Между тем применение такого понятия в отношении сущности формируемого показателя противоречит базовым нормам бухгалтерского учета, закрепленным в НСБУ 18 "Доход". В соответствии с указанными нормативными документами операционные и вне реализационные доходы и расходы формируют финансовые результаты от прочей деятельности. По своей сути это финансовый результат деятельности организации без учета чрезвычайных обстоятельств хозяйствования.

Чистая прибыль (нераспределенная прибыль) (непокрытый убыток) представляет собой конечный финансовый результат деятельности организации за определенный период.

Рассмотрение структуры элементов финансового результата показывает, что хотя в основе формирования его элементов и лежат нормы основных нормативных документов, регулирующих ведение бухгалтерского учета, алгоритмизация таких данных порождает принципиально новые показатели. При этом часть из них не находит отражения в системном бухгалтерском учете. К таким показателям относятся: валовая прибыль, прибыль/убыток до налогообложения, а также финансовый результат деятельности организации без учета чрезвычайных обстоятельств хозяйствования.

Таким образом, формирование конечного финансового результата в бухгалтерском учете осуществляется в разрезе однородных групп операций, а его представление в отчетности - в разрезе элементов его структуры.

Важнейшее значение для пользователей бухгалтерской информации имеет отчетный период формирования показателей финансовых результатов. По этому признаку в бухгалтерском учете выделяется информация о финансовых результатах прошлых лет, прибылях и убытках отчетного периода, а также доходах будущих периодов. Элементами информационной системы, на которых формируются указанные данные, являются соответствующие счета бухгалтерского учета.

Так, в соответствии с Планом счетов и инструкцией по его применению информация о финансовых результатах прошлых лет аккумулируется на счете "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток). Данные о финансовом результате прошлых лет, но выявленных в текущем отчетном периоде формируется на счете 331 "Поправки результатов прошлых лет".

Конечно, полнота информации о финансовых результатах различных отчетных периодов, поставляемая с помощью указанных элементов информационной системы бухгалтерского учета, совершенно различная.

Наиболее полной, достоверной и нейтральной информацией о финансовых результатах являются такие данные, сформированные в отчетном периоде. Эти показатели, за исключением случаев гиперинфляции, не могут быть подвержены серьезной деформации.

Показатели финансовых результатов прошлых Отчетных периодов могут быть уменьшены на суммы выплат доходов собственникам организации, подвергнуты инфляции. Поэтому обращение к данным счета "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" не обеспечивает пользователя всей необходимой информацией. Для получения полных данных о таких финансовых результатах требуется их выборка из информационных массивов прошлого и соответствующая корректировка.

Действующий порядок формирования отдельных видов доходов будущих периодов допускает возможность возникновения соответствующих расходов. Поэтому всю сумму доходов будущих периодов нельзя идентифицировать с прибылью будущих лет.

Тем не менее, само наличие информации о финансовых результатах различных отчетных периодов и ее интеграция позволяет пользователям наиболее полно оценить результаты финансово-хозяйственной деятельности организации в долгосрочной перспективе.

Следующим важнейшим классификационным признаком, вытекающим из базовых норм и правил нормативного регулирования, является характер распределения прибыли. По этому признаку выделяются два направления учета формирования информации о распределении прибыли: выплата за счет прибыли доходов собственникам организации и капитализация прибыли.

Информация о размере капитализированной прибыли отражается на счете "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". Действующие правила формирования этого показателя однозначно определяют остаток по указанному счету как показатель капитализации прибыли нарастающим итогом с начала деятельности организации. При этом необходимо иметь в виду, что такая однозначность характерна только для информационной подсистемы учета финансовых результатов и распределения прибыли, сложившейся в результате введения в действие Плана счетов и инструкции по его применению.

В свою очередь, информация о выплатах за счет прибыли доходов собственникам организации формируется только в году начисления таких доходов. При этом сумма капитализированной прибыли ежегодно уменьшается на сумму доходов собственников. Величина прибыли, потребленная собственниками в личных целях, на основе правила окумулятивности информации в бухгалтерском учете отсутствует. Тем самым ретушируется как величина прибыли организации, изъятой из оборота, так и се полной суммы нарастающим итогом с начала деятельности организации. Между тем указанная информация имеет важнейшее значение для оценки деятельности организации в долгосрочной перспективе. Таким образом, нельзя говорить о полноте формирования информации, связанной с величиной прибыли, созданной организацией за период ее функционирования.

В то же время вся информационная подсистема учета финансовых результатов и распределения прибыли строится на безусловном подчинении правилу сохранения в учете информации о показателях различных финансовых результатов. В полной мере это должно относиться и к формированию информации об изъятии прибыли из оборота, тем самым сохраняя данные о совокупной величине прибыли, созданной организацией. Создание массива такой информации достигается путем введения в информационную подсистему соответствующего ее элемента в виде регулирующего счета к счету "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Информация о показателях финансово-хозяйственной деятельности, сформированная посредством бухгалтерского учета, в ряде случаев, определяемых его нормативным регулированием, требует дополнительного раскрытия. При этом факт хозяйственной деятельности, требующий такого раскрытия, как правило, сопровождается специфическим финансовым результатом. В связи с этим в зависимости от способов дополнительного раскрытия информации могут формироваться различные финансовые результаты.

Так, события после отчетной даты в зависимости от их характера могут иметь специфические прибыли и убытки. В свою очередь, условный факт хозяйственной деятельности сопровождается условной прибылью или условным убытком. При этом представление информации по сегментам требует выделять его финансовый результат. И, наконец, в соответствующих случаях для оценки времени, вероятности и объемов причитающихся пользователям выплат от деятельности организации необходимо формировать информацию о прибыли (убытке) на одну акцию.

Создание подобного информационного массива финансовых результатов предоставляет пользователям аналитическую базу, с целью уточнения самых разнообразных результатных показателей финансово-хозяйственной деятельности для принятия ими экономических решений.

Так же как и в нормативном регулировании бухгалтерского учета в действующем налоговом законодательстве выделяются определенные группы операций, формирующих налогооблагаемую прибыль. По этому признаку в самостоятельные объекты налогового наблюдения выделяются: операции, связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг) и имущественных прав, вне реализационные операции и операции, не учитываемые при определении налоговой базы. Соответственно, сопоставление доходов и расходов по однородным группам операций формирует элементы налогооблагаемой прибыли, в качестве которых выступают прибыль (убыток) до налогообложения (ст.130. ф.2).

Выделение этих операций в самостоятельный объект учетного наблюдения привело к значительному увеличению технических и методологических ошибок при ведении бухгалтерского учета финансовых результатов. Возникла необходимость в сближении налогового и бухгалтерского учета прибыли. Это выразилось в разработке специфических значений бухгалтерского налога на прибыль, позволяющих системным путем установить взаимосвязь между бухгалтерским и налоговым учетом финансовых результатов.

К таким значениям относятся: условный доход (расход), постоянное налоговое обязательство, отложенный налоговый актив, отложенное налоговое обязательство, алгебраическое выражение которых позволяет получить сумму текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка) в подсистеме учета финансовых результатов.

Кроме того, действующий порядок налогообложения прибыли допускает теоретическую возможность применения льгот в отношении налогообложения прибыли, выявляемой по определенному перечню операций. Это порождает различный характер налогообложения прибыли. Исходя из этого, прибыль можно подразделить на налогооблагаемую и льготированную.

В процессе налогообложения прибыли важнейшее значение имеет отчетный период, в котором осуществляется указанная процедура. В зависимости от отчетного периода формируются различные базы налогообложения прибыли.

По этому признаку в налоговом законодательстве выделяется фактическая прибыль, служащая базой для расчета фактического налога на прибыль, и авансовая, формирующая авансовые платежи по налогу на прибыль. Фактические расходы по подоходному налогу предприятий, осуществляющих учет по полной системе устанавливаются по состоянию на 31 декабря отчетного года, после составления годовой декларации о подоходном налоге. А для предприятий малого бизнеса не являющимся плательщиками НДС и осуществляющие учет как по полной, так и по упрощенной системе согласно законов о Государственном бюджете на 2013 год, 2014 год, ставка подоходного налога установлена 3 % от суммы доходов от операционной деятельности.

1.3 Модели учета финансовых результатов и их влияние на показатели эффективности деятельности

В настоящее время при рассмотрении вопросов организации бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в организациях получил широкое распространение термин "учетная политика". Под учетной политикой организации понимается принятая ей совокупность способов ведения бухгалтерского учета. При формировании учетной политики организация имеет право выбрать один из нескольких, способов ведения бухгалтерского учета. Порядок формирования учетной политики регламентируется Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (НСБУ 1).

В то же время кроме аппарата управления организацией, формирующего учетную политику, есть и другая сторона применения ее аспектов - внешние пользователи бухгалтерской отчетности. Они должны понимать, что все результатные показатели, и в первую очередь показатели финансовых результатов, представленные в бухгалтерской отчетности, следует воспринимать через понимание алгоритмов их расчета.

Анализ способов ведения бухгалтерского учета, с точки зрения формирования величины финансовых результатов в бухгалтерской отчетности, позволяет подразделить их на две противоположные основные группы:

способы, увеличивающие финансовый результат;

способы, уменьшающие финансовый результат.

Поэтому при определении своей учетной политики руководству организации следует четко разделять элементы способов ведения бухгалтерского учета по степени их влияния на формирование финансового результата в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности.

К способам учета и их элементам, влияющим на величину финансовых результатов в бухгалтерском учете, относятся следующие (см. табл.2).

Наиболее востребованным на практике является резервирование сумм под сомнительные долги, осуществляемое на счете "Резервы по сомнительным долгам". Это объясняется тем, что данный резерв выполняют обе цели. Кроме уточнения суммы дебиторской задолженности созданный резерв служит средством погашения невостребованных в срок долгов, а нормы законодательства по налогообложению прибыли в уставленных пределах принимают к учету расходы, послужившие источником созданного резерва, при формировании налогооблагаемой базы.

Признание расходов с помощью способа "direct-costing" позволяет увеличить расходы отчетного периода и тем самым снизить сумму финансового результата. Соответственно, признание расходов на основе способа формирования полной себестоимости выпускаемой продукции увеличивает сумму финансового результата.

Таблица 2 - Способы ведения бухгалтерского учета и их элементы, влияющие на величину финансовых результатов по правилам бухгалтерского учета

Способ учетной политики организацииЭлементы способа1. Способы начисления амортизации основных средств1.1 Прямолинейный способ 1.2 Способ уменьшаемого остатка 1.3 Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования 1.4 Способ списания стоимости пропорционально объему продукции 2. Способы начисления амортизации нематериальных активов2.1 Прямолинейный способ, исходя из норм, исчисленных на основе срока их полезного использования 2.2 Прямолинейный способ, исходя из норм, исчисленных в расчете на 20 лет 2.3 Способ списания стоимости пропорционально объему продукции 2 4. Способ уменьшаемого остатка3. Способы оценки материальных ресурсов, включаемых в затраты производства3.1 По фактической себестоимости единицы запасов 3.2 По средней себестоимости 3.3 По себестоимости первых по времени приобретений (ФИФО) 3.4 По себестоимости последних по времени приобретений (ЛИФО) 4. Способы группировки затрат на производство4.1 Способ формирования полной себестоимости 4.2 Способ формирования себестоимости по принципам "direct-costing"

Кроме самих способов ведения бухгалтерского учета, влияющих на величину финансовых результатов, существенное значение имеет отчетный период их формирования, за который представляется бухгалтерская отчетность. Очевидно, что в зависимости от периода совершения хозяйственной операции значения финансовых результатов в промежуточной и годовой отчетности будут существенно различаться. Наиболее резкие изменения значений финансовых результатов будут представлены в промежуточной отчетности.

Таким образом, в зависимости от выбора конкретных элементов из каждого способа ведения бухгалтерского учета и периода отражения в бухгалтерской отчетности напрямую зависит величина формируемого финансового результата, исчисленного по правилам ведения бухгалтерского учета. Используя проведенный анализ, можно составить алгоритм сочетаний элементов, выбранных из рассмотренных способов ведения бухгалтерского учета, позволяющих сформировать как максимальную, так и минимальную величину финансового результата первого отчетного года (табл.3).

Следовательно, у аппарата управления организации появляется реальная возможность в зависимости от своих целей и задач воздействовать на показатели финансовых результатов, представляемых в бухгалтерской отчетности. Например, организации, активно ищущей инвестора или кредитора, выгодно представить результаты своей финансово-хозяйственной деятельности в наиболее благоприятном свете, т.е. показать в бухгалтерской отчетности, ориентированной на внешнего пользователя, как можно более высокие показатели нераспределенной (чистой) прибыли.

В подобной ситуации использование в организации бухгалтерского учета алгоритма максимального значения может оказаться для организации предпочтительным.

Следует отметить, что выбор системы описанных принципов алгоритмов формирования финансовых результатов, как правило, не используется на практике. Однако это не означает, что их знание не понадобится бухгалтеру-практику или потенциальному пользователю бухгалтерской отчетности. Реформирование системы бухгалтерского учета ведет к тому, что все это будет необходимо либо в самом ближайшем будущем, либо несколько позже, но не в столь уж отдаленной перспективе.

Таблица 3 - Сочетание элементов, позволяющих сформировать как максимальную, так и минимальную величину финансового результата

Способ учетной политики организацииМаксимальное значение финансового результата достигается при выборе способов: Минимальное значение финансового результата достигается при выборе способов: I. Способы начисления амортизации основных средств1.1 Прямолинейный способ1 2. Способ уменьшаемого остатка или 1.3 Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования2. Способы начисления амортизации нематериальных активов2.2 Прямолинейный способ, исходя из норм, исчисленных в расчете на 20 лет. 2.1 Прямолинейный способ, исходя из норм, исчисленных на основе срока их полезного использования 2.4 Способ уменьшаемого остатка3 Способы оценки материальных ресурсов, включаемых в затраты производства3 3. По себестоимости первых во времени приобретений (ФИФО) 3.4 По себестоимости последних по времени приобретений (ЛИФО) 4. Разграничение затрат по времени их осуществления4.2 На счет 538 "Текущие оценочные резервы" 4.3 На счет 538 "Текущие оценочные резервы"4.1 На счета учета затрат на производство5. Создание оценочных резервов за счет отнесения на финансовые результаты5 4. Не производится5.1 На счет 211 "Материалы" 5.2 На счет 252 "Текущие финансовые инвестиции в аффилированные стороны" 5 3. На счет 222 "Поправки по безнадежной дебиторской задолжности"6. Способы группировки затрат на производство6.1 Способ формирования полной себестоимости6.2 Способ формирования себестоимости по принципам "direct-costing"

Глава 2. Учет финансовых результатов на SRL "Annet"

2.1 Организационно-экономическая характеристика предприятия

Анализ порядка формирования и эффективности учета финансовых результатов предприятия, и способы использования этих данных в оценке финансовой деятельности будет проведен на примере предприятия SRL "Annet".

Организационно-правовая форма предприятия: государственная.

Величина уставного фонда SRL "Annet" на 1 января 2011 составляет 10000 лей. Учредителем является 1 человек, осуществляющий руководство всем предприятием.

Предметом деятельности являются:

торговля продовольственными, промышленными товарами.

Анализ основных финансово-экономических показателей предприятия за 20011-2012 гг. представлен в таблице 4.

Таблица 4 - Основные показатели торговой деятельности SRL "Annet" за 2011-2012 гг., тыс. л.

Наименование показателей2011 г2012 г. Абсолютные измене-нияТемп роста, %Валовые доходы (за минусом налогов) 271,7306,434,712,8Сальдо вне реализационных доходов и расходов263,4303,740,315,3 Численность персонала, чел. 66--Средняя зарплата, лей. 1450171026017,9

На 1.01.11 г. общая стоимость имущества предприятия составляла 250 тыс. л. Основных средств и нематериальных активов на балансе общества нет.

Сумма валовых доходов SRL "Annet" в 2012 г. составила 306,4 тыс. л. Рост среднего уровня валовых доходов произошел за счет ускорения оборачиваемости товаров и увеличения удельного веса в товарообороте товаров, имеющих больший, чем средний, уровень торговой надбавки.

На величину полученной предприятием балансовой прибыли оказало влияние множество факторов как внешнего, так и внутреннего порядка. Положительное влияние оказало увеличение объема роста продаж, снижение уровня налогов и отчислений. Негативное влияние оказали главным образом внешние факторы: снижение среднего уровня торговой надбавки, рост тарифов на топливно-энергетические ресурсы и услуги по автомобильным перевозкам, изменение базы налогообложения по отдельным видам отчислений и введение местных налогов. Негативное влияние оказало также снижение показателей деловой активности предприятия в 2012 г. (см. табл.5).

Таблица 5 - Показатели деловой активности SRL "Annet"

Наименование показателейИсточник информацииРасчетная формула2011 год2012 годКоэф. общей оборачиваемости капитала (ресурсоотдача) Ф2. Ф.1Ф2.0100,050,63 БКоэффициент оборачиваемости мобильных средствФ2. Ф.1Ф2.010--Ф.290Коэффициент оборачиваемости собственного капиталаФ.2, Ф.1Ф2.0105,495,77Ф1.490Коэффициент оборачиваемости материальных средствФ.2, Ф.1Ф2.0100,110,08Ф1.210Срок оборачиваемости средств в дняхТабл.6360360360п.6

Показатели эффективности, рассчитанные по отчетным данным SRL "Annet" представлены в таблице 6.

Таблица 6 - Показатели рентабельности и прибыльности SRL "Annet"

Наименование показателяИсточник информацииРасчетная формула2012 год2011 годРентабельность реализацииФ2. Ф2.050´1000,990,97 Ф2.010Рентабельность собственного капиталаФ2. Ф.1Ф2.140´ 1005,775,49Ф.1.290Экономическая рентабельностьФ2. ф.1Ф2.140´1005,775,49БПериод окупаемости собственного капиталаФ2. Ф.1Ф.1.490 360360Ф2.140

Проведенный анализ прибыльности свидетельствует, что, у предприятия имеются проблемы поддержания финансового состояния на должном уровне. Это характеризует и коэффициент ресурсо-отдачи - показатель низкий, хоть и не отрицательный.

Ответственность за организацию бухгалтерского учета на предприятии несет директор.

Ежегодно до 31 декабря на предприятии разрабатывается и утверждается учетная политика, которая имеет две части: для целей бухгалтерского учета и для целей налогового учета и налогообложения прибыли предприятия. Бухгалтерский учет в SRL "Annet" ведется с применением компьютерной программы 1С версии 7.7 Первичные и сводные учетные документы, а так же учетные регистры бухгалтерского учета, составленные на машинных носителях информации, подлежат выводу на бумажные носители.

Согласно данным налогового учета дата возникновения обязанности по уплате налога на добавленную стоимость установлена по мере отгрузки.

Затраты, произведенные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском учете на счете 538 "Текущие оценочные резервы" и подлежат списанию равномерно в течение периода, к которому они относятся.

При проведении налоговых расчетов используются регистры бухгалтерского учета.

Анализ основных положений учетной политики позволяет дать предварительное заключение о достаточно эффективной организации бухгалтерского учета в SRL "Annet", отвечающее требованиям достоверности, полноты, адекватности.

Организационная структура предприятия.

2.2 Анализ порядка формирования доходов и расходов предприятия от основных видов деятельности

Правила формирования в бухгалтерском учете SRL "Annet" информации о доходах определяются в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету НСБУ 18 "Доход". В Плане счетов выделены два счета для обобщения информации о доходах и расходах от основного вида деятельности SRL "Annet": счет 611 "Доходы от продаж" - для определения финансового результата по доходам и расходам от обычных видов деятельности и счет 333 "Чистая прибыль/чистый убыток отчетного периода", предназначенный для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности SRL "Annet" в отчетном году.

К счету 611 открыты следующие субсчета:

/1 "Доходы от реализации продукции" - учитывается выручка от основной деятельности;

/2 "Доходы от реализации товаров" - учитывается выручка от реализации покупных товаров;

/1 "Балансовая стоимость реализованной продукции" - учитывается себестоимость продукции, списанную на реализацию;

/2 "Балансовая стоимость реализованных товаров" - учитывается себестоимость покупных товаров, списанную на реализацию;

"Расходы на реализацию" - отражаются издержки обращения;

"Чистая прибыль отчетного периода" - учитывается финансовый результат от реализации.

Аналитический учет по счету 611 в SRL "Annet" организуется по каждому виду проданных товаров.

Рассмотрим порядок формирования финансового результата от обычной деятельности SRL "Annet" за 2012г.

На первом этапе в SRL "Annet" приведем порядок установления доходов предприятия от обычной деятельности. Для отражения доходов SRL "Annet" от обычной деятельности в бухгалтерском учете используется счет 611.1 "Доходы от реализации товаров". Операции по кредиту счета 611.1 отражаются по мере признания в бухгалтерском учете SRL "Annet" выручки от продажи товаров.

Наряду с признанием выручки в бухгалтерском учете SRL "Annet" производится учет себестоимости реализованной продукции. Для обобщения объема издержек обращения в SRL "Annet" используется счет 711 "Себестоимость продаж", по дебету которого в течение года накапливаются суммы произведенных расходов предприятия, и списываются в дебет счета 711 "Себестоимость продаж".

В течение года по дебету счета 712 "Коммерческие расходы" накапливаются суммы произведенных SRL "Annet" расходов, по соответствующим статьям связанных с продажей товаров: 7122 "Расходы на тару и упаковку товаров", 7126 "Расходы по сомнительным долгам", 7127 "Расходы по возврату и снижению цен проданных товаров", 7128 "Прочие коммерческие расходы".

2.3 Порядок выявления финансового результата предприятия в конце отчетного периода

Для определения конечного финансового результата от обычных видов деятельности в SRL "Annet" из суммы валового дохода вычитается себестоимость проданных товаров, отраженная по кредиту счета 217 "Товары" и величина издержек обращения, относящаяся к проданным товарам и списанная с кредита счета 217 "Товары" на дебет счета 711 "Себестоимость продаж".

Аналитический учет по счету 6112 "Доходы от реализации товаров" ведется по каждому виду проданных товаров. При этом построение аналитического учета по доходам и расходам от обычных видов деятельности обеспечивает возможность выявления финансового результата по каждой операции (см. табл.7). Записи нарастающим итогом с начала года намного облегчают процесс заполнения раздела 1 "Доходы и расходы по обычным видам деятельности" Отчета о финансовых результатах. Взаимосвязь показателей раздела 1 Отчета о финансовых результатах и субсчетов счета 611 "Доходы от продаж" видна из таблицы 8.

Итак, представленные данные свидетельствуют о том, что в 2012 году товарооборот SRL "Annet" составил 306,4 тыс. лей.

Себестоимость товаров, реализованных в отчетном периоде составила 261,9 тыс. лей.

Таблица 7 - Ведомость аналитического учета доходов и расходов по обычным видам деятельности.

Наименование показателейОбороты за отчетный годСальдо и показатели заключительных записей отчетного года по состоянию на 31 декабрядебеткредитдебеткредит12345За наличный расчет241846241846Одновременное признание доходов84661128466112НДС84653428465342

Согласно учетной политике SRL "Annet" расходы на заработную плату, начисления на ФОТ, накладные расходы распределяются на себестоимость реализованной продукции.

В 2011 г. на себестоимость реализованной продукции были списаны коммерческие расходы в размере 25,1 тыс. лей.

В целом результатом от осуществления обычной деятельности явилось получение прибыли в размере 2,7 тыс. лей.

Проверка правильности учета и отражения в отчетности финансовых результатов от обычных видов деятельности позволяет сделать заключение о правильном, полном, достоверном отражении операций по данному разделу учета.

Таблица 8 - Взаимосвязь показателей раздела 1 Отчета о финансовых результатах и субсчетов счета 611 "Продажи"

Раздел 1 Отчета о финансовых результатахПорядок расчета показателя на конец отчетного периода по данным счета 611"Доходы от продаж"Расчетные показатели тыс. лейФактические показатели отчетной формы за 2012 г. тыс. лейНаименование показателяКод строкиВыручка (нетто) от продажи товаров, продукции, (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей) 010Сальдо субсчета 6112 минус сальдо субсчета 6112 263,0 306,4

Основным инструментом в формировании требуемого финансового результата SRL "Annet" является учетная политика.

Формируя свою учетную политику, SRL "Annet" может:

. Выбрать один из предлагаемых нормативными документами вариантов ведения бухгалтерского учета конкретных хозяйственных операций "Учетная политика организации", согласно которому при формировании учетной политики организации по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допустимых законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету).

. Самостоятельно разработать методику бухгалтерского учета конкретных фактов хозяйственной жизни, в случае, когда таковая нормативными документами не установлена "Учетная политика организации", согласно которому если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики организация самостоятельно разрабатывает соответствующий способ, исходя из указанного и иных положений по бухгалтерскому учету).

. Применять методику бухгалтерского учета, отличную от предписанной нормативными документами, если, по мнению бухгалтера, содержащаяся в нормативных документах по бухгалтерскому учету методология не позволяет достоверно отразить соответствующие факты хозяйственной жизни. Такое отступление от предписаний нормативных документов должно быть раскрыто и обосновано в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организации.

В том случае, когда организация может выбирать различные методы бухгалтерского учета одних и тех же фактов хозяйственной жизни, у нее возникает возможность совершенно по-разному представить информацию о данных фактах в бухгалтерской отчетности.

Следовательно, посредством учетной политики организация, выбирая конкретные методы учета, может формировать подчас прямо противоположные картины своего финансового положения, представляемые в бухгалтерской отчетности при полном сохранении реального положения дел.

Наиболее значимые для картины финансового положения организация решения, принимаемые при формировании учетной политики, касаются оценки и распределения по отчетным периодам доходов и расходов организации.

При частичном списании издержек обращения их сумма распределяется: в торговых и иных посреднических организациях в части расходов на транспортировку - между проданным товаром и остатком товара на конец каждого месяца, в остальной части - ежемесячно списывается организацией на себестоимость проданных товаров в дебет счета 7112 "Балансовая стоимость реализованных товаров". Организация ежемесячно определяет сумму издержек обращения, приходящуюся на проданные товары, как разницу между суммой издержек, числящихся на конец месяца и образованных за месяц, и их стоимостью, приходящейся на остаток непроданных товаров.

Сумму издержек обращения и производства, приходящуюся на проданные товары, списывают ежемесячно с кредита счета 7112 "Балансовая стоимость реализованных товаров" в дебет счета 217 "Товары".

Издержки обращения, приходящиеся на остаток непроданных товаров, продолжают учитываться на счете 217 "Товары";

В соответствии с пунктом НСБУ 2 "Товарно-материальные запасы", отпускаемые и выбывающие запасы, т.е. материалы, готовая продукция и товары, а также остаток запасов на конец отчетного периода оцениваются одним из следующих методов:

по себестоимости каждой единицы;

по средней себестоимости;

по себестоимости первых по времени приобретения товаров (метод ФИФО);

по себестоимости последних по времени приобретения товаров (метод ЛИФО).

Позволяя в условиях изменения цен на приобретаемые товары варьировать суммами:

товарных остатков,

себестоимости реализованных товаров и

финансового результата от их продажи.

Применение различных методов оценки товаров дает организации возможность добиться одной из двух целей:

Минимизации оценки товарных запасов (метод ЛИФО в условиях роста цен и ФИФО - в условиях снижения цен).

Демонстрации в бухгалтерской отчетности максимально выгодного с позиций оценки рентабельности платежеспособности и финансовой устойчивости финансового положения компании - максимальная оценка товарных остатков и финансового результата от продажи товаров (метод ФИФО - в условиях роста цен; метод ЛИФО - в условиях снижения цен).

В данный момент SRL "Annet" при оценке списанных материально-производственных запасов применяет метод себестоимости продаж, в связи с чем в конце каждого отчетного месяца составляется расчет исчисления среднего процента торговой надбавки на реализацию товаров.

Метод средней себестоимости более точен (в том числе потому, что "нивелирует" разницу цен), но метод ЛИФО дает большую себестоимость, что в итоге может привести к сокращению налога на прибыль. Также, выбрав данный метод SRL "Annet" может сократить платежи по налогу на имущество, так как запасы, оставшиеся на складе в конце месяца будут составлять меньшую сумму при оценке списываемых материально-производственных запасов по методу ЛИФО, чем по методам средней себестоимости и ФИФО.

Однако для подтверждения этого вывода и принятия окончательного решения необходимо сравнить "конечные" показатели (табл.9).

Таким образом, метод ФИФО занижает себестоимость продукции отчетного периода и завышает прибыль. Метод может применяться предприятиями, цены на услуги которых ниже, чем у конкурентов, и уровень прибыли невысок. Метод ФИФО позволяет избежать санкций со стороны налоговых органов за продажу продукции ниже себестоимости и увеличить величину прибыли при необходимости финансирования развития предприятия.

Таблица 9 - Расчет налогов при использовании методов оценки материально-производственных запасов в SRL "Annet" по результатам продаж февраля 2012 г.

№ строки Показатели Метод себестоимости продаж 1 Доходы от продаж - выручка от реализации товаров, лей. (611) 3703622 Себестоимость продаж, лей. (711) 3076693 Валовой доход (стр.1 - стр.2), лей. 626934 Налог по ставке 3%, лей. 1074495 Чистая прибыль (стр.3 - стр.4), лей. 626Остаток запасов на складе, лей. 48187Налог на имущество по ставке 2%, лей. 11111

Метод ЛИФО завышает себестоимость и занижает остаток материальных ресурсов по балансу, что ведет к снижению величины налога на имущество предприятия.

И здесь, как и в предыдущем случае, приходим к выводу, что при абсолютно идентичных хозяйственных операциях (физический объем проданных товаров, выручка, товарный остаток - совершенно одинаковы) применение в бухгалтерском учете различных вариантов оценки позволяет демонстрировать в отчетности совершенно разную информацию о них.

Таким образом, используя посредством своей учетной политики различные методы бухгалтерской оценки фактов хозяйственной жизни, организация совершенно одинаковые хозяйственные ситуации может представлять в бухгалтерской отчетности совершенно по-разному.

В заключении необходимо заметить, что при формировании учетной политики по конкретному направлению ведения организации бухгалтерского и налогового учета осуществляется выбор одного из нескольких способов, регламентированных бухгалтерским и налоговым законодательством РМ. При этом между бухгалтерским и налоговым учетом имеются существенные различия в способах оценки имущества и обязательств.

Закрытие счетов классов VI и VII по состоянию на 31 декабря 2013 года.

№ П. п. Содержание хозяйственных операций ДтКт1Закрытие счетов класса VI "Доходы"1.16111 "Доходы от реализации продукции"6113511.26112 "Доходы от реализации товаров"6123511.36113 "Доходы от оказания услуг"6223511.46114 "Доходы по строительным подрядом"6233512Закрытие счетов класса VII "Расходы"2.17111 "Себестоимость продаж"3517112.2712 "Коммерческие расходы"3517122.3713 "Общие и административные расходы" 3517132.4714 "Другие операционные расходы"3517142.5721 "Расходы инвестиционные деятельности"3517212.6722 "Расходы финансовой деятельности"3517222.7723 "Чрезвычайные убытки" 3517232.8731 "Расходы по подоходному налогу"351731

Глава 3. Анализ финансовых результатов на SRL "Annet"

3.1 Анализ структуры и динамики финансовых результатов

Анализ финансовых результатов от обычной деятельности SRL "Annet" целесообразно начать с оценки динамики изменений показателей данных бухгалтерской формы № 2 "Отчет о финансовых результатах". В ней содержится информация о всех видах доходов и расходов за отчетный и предыдущий периоды в годовом разрезе. Это позволяет каждому экономическому субъекту анализировать в динамике состав и структуру доходов и расходов, их изменение, а также рассчитывать ряд коэффициентов, свидетельствующих об эффективности использования доходов и целесообразности произведенных расходов в сравнении с полученными доходами.

Структура составляющих компонентов финансовых результатов от обычной деятельности SRL "Annet" показывает, что основным источником дохода SRL "Annet" является увеличение объема продаж от реализации товаров, продукции и услуг.

Рассчитанная динамика финансовых результатов от обычной деятельности показывает, что у SRL "Annet" прибыль от основной деятельности в 2012 году по сравнению с предыдущим годом уменьшилась.

Сложившиеся обстоятельства требуют более детального подхода к изучению отдельных статей формирования финансовых результатов. По данным аналитического учета можно установить, за счет каких элементов приоритетных статей расходов, вновь введенных в отчетность о финансовых результатах, произошло изменение балансовой прибыли.

Финансовому менеджеру организации совместно с главным бухгалтером следует разработать программу включения выявленных резервов в производственно-хозяйственную деятельность компании на следующий год, предварительно определив причины их возникновения и возможности предприятия по мобилизации таких резервов в производство. Для этого необходимо провести анализ себестоимости товаров, продукции, по данным внутреннего учета.

3.2 Факторный анализ финансовых результатов

Необходимым условием получения прибыли является определенная степень развития производства, обеспечивающая превышение выручки от реализации продукции, оказания услуг над затратами (издержками) по их производству и сбыту. Главная факторная цепочка, формирующая прибыль, может быть представлена схемой:

затраты объем производства прибыль

составляющие этой схемы должны находиться под постоянным вниманием и контролем.

Оптимизация прибыли предприятия в условиях рыночных отношений требует постоянного притока оперативной информации не только внешнего характера - о состоянии рынка, спроса на продукцию (услуги), ценах и т.д., но и внутреннего - о формировании затрат на производство и себестоимости продукции.

Валовая прибыль - это промежуточный результат, который указывает на непосредственное участие предприятия в производственной и коммерческой деятельности, это часть чистого дохода, который непосредственно получают субъекты хозяйствования после реализации продукции. Только после продажи чистый доход принимает форму прибыли.

Количественно валовая прибыль представляет собой разницу между доходами, полученными от реализации продукции и ее себестоимостью. Себестоимость реализованной продукции состоит из затрат как прямых, так и косвенных, непосредственно связанных с ее изготовлением (прямые материальные затраты, затраты на оплату труда, косвенные производственные затраты). Значит, чем больше предприятие реализует рентабельной продукции, тем больше получит прибыли, тем лучше его финансовое состояние. В расчетах валовая прибыль рассчитывается по формуле:

Валовая прибыль = чистые продажи - себестоимость продаж

Задачами анализа валовой прибыли являются:

) Установить динамику выполнения плана валовой прибыли за отчетный период, ее отклонение при ее формировании;

) Раскрыть влияние факторов на изменение валовой прибыли;

) Установить перечень мероприятий по обеспечению ее роста.

3.3 Прогнозирование финансовых показателей с учетом производственной программы

Важнейшим направлением внутрихозяйственного анализа деятельности предприятия является контроль за выполнением производственной программы продаж в натуральном и стоимостном выражении. Поэтому необходимо прежде всего уделить внимание следующим аналитическим процедурам: исследованию и оценке выполнения плана продаж, а также его динамики в целом по предприятию и его подразделениям - отделам внутри магазина.

3.4 Анализ экономической рентабельности

Экономическая рентабельность характеризует эффективность средств, используемых в процессе производства, независимо от того сформированы ли они за счёт собственных средств или заёмных источников финансирования. Её величина может быть отрицательна в случаях, когда на предприятии убытки.

Экономическая рентабельность может быть увеличена либо путём увеличения числа оборотов активов, либо путём увеличения нормы чистой прибыли, которая характеризует способность предприятия производить чистую прибыль, полученную в среднем предприятием на 1 лей чистых продаж.

Задачи анализа:

1. дать оценку выполнения плана установленных показателей рентабельности.
2. определить влияние факторов на изменение рентабельности, которая подвергается исследованию.
3. выявить внутрипроизводственные резервы увеличения рентабельности, доходности фирмы и укрепления финансовой устойчивости фирмы.

На каждом этапе анализа рентабельности, строятся две аналитические таблицы:

. Аналитическая таблица с аналитической обработкой - таблица исходных данных.

. Аналитическая таблица факторного анализа изменения уровней рентабельности.

Анализ норм экономической рентабельности осуществляется в динамике и он должен быть выше уровня инфляции для того, чтобы предприятие удержалось на рынке. Если норма экономической рентабельности выше нормы процентов по заёмному капиталу, акционеры могут воспользоваться эффектом Ливиера (финансового рычага) задолженности предприятия. Норма экономической рентабельности позволит предприятию обновить и увеличить свои активы как можно быстрее.

3.5 Анализ финансовой рентабельности

С точки зрения экономической сущности финансовая рентабельность отражает степень самофинансирования предприятия или его возможности в части эффективного использования собственного капитала, предусмотренного для ведения экономико-хозяйственной деятельности. Финансовая рентабельность измеряет отдачу собственного капитала, а следовательно, финансовые вложения акционеров в акции предприятия. Финансовая рентабельность зависит от уровня экономической рентабельности и структуры финансирования предприятия.

Любая тенденция роста данного показателя в динамике оценивается положительно и, наоборот, тенденция его снижения - отрицательно.

Увеличение финансовой рентабельности может быть достигнуто ростом задолженности. Высокий уровень данного показателя может быть следствием недостаточной капитализации (малой величины собственного капитала вложенного в предприятие акционерами), а не высокой эффективности деятельности предприятия. Как и другие показатели, рентабельность собственного капитала анализируется в динамике и во взаимосвязи с другими показателями.

Задачи анализа:

1. Дать оценку изменения финансовой рентабельности;
2. Раскрыть влияние факторов на изменение финансовой рентабельности;
3. Выявить внутрипроизводственные резервы повышения финансовой рентабельности.

Этот показатель рассчитывается как соотношение чистой прибыли к собственному капиталу предприятия.

Rf=ЧП/СК х 100% (6)

где

ЧП - чистая прибыль

СК - общая сумма собственного капитала поданным бухгалтерского баланса.

Как правило, изменение финансовой рентабельности подвергнуто влиянию ряда факторов. Чтобы понять сущность этих факторов, а также методику их анализа, рекомендуется базовую формулу расчета расчленить на составные элементы, а именно:

Rf = (ЧП/СК) х 100% = (ЧП/СК) х (СА/СА) х (П/П) х 100% =

= (ЧП/П) х (СА/СК) х (П/СА) х 100 % (5)

где:

П - общая прибыль (до налогообложения);

СА - общая стоимость всех активов предприятия;

В результате всех преобразований получаются следующие три соотношения:

ЧП/П - удельный вес чистой прибыли в общей сумме прибыли или

налоговый прессинг;

СА/СК - финансовый рычаг;

П/СА - рентабельность активов.

Заключение

Результатом проведенного исследования по выбранной теме дипломной работы является обоснование общих выводов и практических замечаний, которые можно свести к следующему.

. Финансовый результат - обобщающий показатель анализа и оценки эффективности (неэффективности) деятельности хозяйствующего субъекта на определенных стадиях (этапах) его формирования. В плане счетов организации открывается сопоставляющий синтетический сч.333 "Чистая прибыль отчетного периода", предназначенный для выявления конечного финансового результата деятельности любой коммерческой организации. Целью их деятельности является извлечение прибыли для ее капитализации, развития бизнеса, обогащения собственников, акционеров и работников.

Счет прибылей и убытков связан с другими синтетическими счетами бухгалтерского учета, которые отражают движение доходов и расходов организации. Так, на сч.6112 "Доходы от реализации товаров" формируется финансовый результат от экономической деятельности, который отражается в отчетности ф. № 2 "Отчет о финансовых результатах" в двух показателях: валовая прибыль и прибыль от продаж. Если валовая прибыль рассчитывается как разность между выручкой от продаж (ф. № 2, стр.010) и себестоимостью реализованной продукции (ф. № 2, стр.010), то прибыль от продаж формируется как разность между выручкой от продаж (ф. № 2, стр.010) и полной себестоимостью реализованной продукции (ф. № 2, стр.020 + + стр.030 + стр.040), включающей в себя себестоимость реализованной продукции, коммерческие и управленческие расходы.

. Финансовый результат от всех видов обычной деятельности выражается двумя показателями: прибылью до налогообложения (разность между доходами и расходами от основной производственной, финансовой или инвестиционной деятельности) и прибылью после налогообложения, которая в "Отчете о прибылях и убытках" называется прибылью от обычной деятельности и представляет собой разность между прибылью до налогообложения и налогом на прибыль:

Действующая с 2000 г. ф. № 2 "Отчет о прибылях и убытках" и данные сч.333"Чистая прибыль отчетного периода" и 6112 "Доходы от реализации товаров" позволяют рассчитать прибыль (убыток) от обычной деятельности как в целом за год, так и в поквартальном разрезе:

. Конечным финансовым результатом деятельности организации является чистая (нераспределенная) прибыль, которая формируется на сч.333 "Чистая прибыль отчетного периода" как Прибыль (убыток) от продаж (плюс, минус) Сальдо доходов и расходов от операционной и вне реализационной деятельности (плюс, минус) Сальдо чрезвычайных доходов и расходов минус Налог на прибыль.

. Чистая прибыль является основным показателем для объявления дивидендов акционерам, а также источником средств, направляемых на увеличение уставного и резервного капитала, капитализации прибыли организации. Заключительными записями декабря отчетного года чистая прибыль переносится на сч.332 "Нераспределенная прибыль", которая по существу должна быть равна нераспределенной прибыли, если организация в течение года не использовала в исключительных случаях чистую прибыль на покрытие текущих расходов по внутрихозяйственным программам.

Чистая (нераспределенная) прибыль характеризует реальный прирост (наращение) собственного капитала организации. В связи с этим в научной и учебной литературе по финансовому анализу студент при желании найдет различные определения понятия "финансовый результат" в зависимости от того, какая сторона деятельности в каждом конкретном случае рассматривается. В целом в понятие "финансовый результат" вкладывается определенный экономический смысл: либо превышение (снижение) стоимости произведенной продукции над затратами на ее производство; либо превышение стоимости реализованной продукции над полными затратами, понесенными в связи с ее производством и реализацией; либо превышение чистой (нераспределенной) прибыли над понесенными убытками, что в конечном итоге является финансово-экономической базой приращения собственного капитала организации. Кроме того, положительный финансовый результат свидетельствует также об эффективном и целесообразном использовании активов организации, ее основного и оборотного капитала.

. Таким образом, конечный финансовый результат деятельности коммерческой организации любой организационно-правовой формы хозяйствования выражается так называемой бухгалтерской прибылью (убытком), выявленной за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех ее хозяйственных операций и оценки статей бухгалтерского баланса по правилам, принятым в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. Согласно данному Положению конечный финансовый результат отчетного периода теперь отражается в бухгалтерском балансе как нераспределенная прибыль (непокрытый убыток), т.е. конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период, и иных аналогичных обязательных платежей, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения.

В качестве объекта исследования по оценке организации бухгалтерского учета было выбрано торговое предприятие SRL "Annet", основной деятельностью которого является продажа продовольственных товаров и продуктов питания.

Предварительная оценка финансового состояния предприятия позволила сделать заключение о снижении показателей прибыльности и рентабельности в анализируемом периоде - 2011-2012 гг.

Состояние учетной работы SRL "Annet" при этом было признано удовлетворительным.

Представленные данные свидетельствуют о том, что в 2012 году товарооборот SRL "Annet" составил 306,4 тыс. лей. (строка 010 отчетной формы).

Себестоимость товаров, реализованных в отчетном периоде составила 261,9 тыс. лей. (строка 020 Отчета о финансовых результатах).

Согласно учетной политике SRL "Annet" расходы на заработную плату, начисления на ФОТ, накладные расходы распределяются на себестоимость реализованной продукции.

В 2012 г. на себестоимость реализованной продукции были списаны коммерческие расходы в размере 41,8 тыс. лей.

В целом результатом от осуществления обычной деятельности явилось получение прибыли в размере 2,7 тыс. лей.

Проверка правильности учета и отражения в отчетности финансовых результатов от обычных видов деятельности позволяет сделать заключение о правильном, полном, достоверном отражении операций по данному разделу учета.

Аналитический учет по счету 217 "Товары" ведется по каждому материально ответственному лицу в стоимостном выражении. Кроме того, аналитический учет по этому счету ведется по регионам продаж. При этом построение аналитического учета по доходам и расходам от обычных видов деятельности обеспечивает возможность выявления финансового результата по каждой операции. Весь объем дохода, полученного от обычных видов деятельности SRL "Annet" показана по кредиту субсчета 6112 "Доходы от реализации товаров". Сумма выручки отражается по ценам продажи.

По дебету счета отражается тот же объем продажи продукции, но по полной себестоимости с НДС, акцизом и аналогичными обязательными платежами.

Эти записи позволяют сопоставить объем реализации, именуемый выручкой, с тем, во что проданные товары обошлись SRL "Annet".

Операции на счете 611 отражаются при признании в бухгалтерском учете выручки от продажи.

Анализ отчетных данных предприятия показал, что сумма финансовых результатов чистых убытков SRL "Annet" в динамике стабильна.

Структура составляющих компонентов финансовых результатов от обычной деятельности SRL "Annet" показывает, что основным источником дохода SRL "Annet" является увеличение объема продаж от реализации товаров.

Рассчитанная динамика финансовых результатов от основной деятельности показывает, что у SRL "Annet" прибыль от основной деятельности в 2012 году по сравнению с предыдущим годом уменьшилась.

Анализ составляющих валовой прибыли показывает, что объем товарооборота в 2012 увеличился по сравнению с 2011 г. При этом себестоимость реализованной продукции также имеет тенденцию увеличения. Сложившаяся динамика показателей выручки от реализации (товарооборота) и себестоимости реализованной продукции оказала решающее знание на показатель валовой прибыли - это дает возможность утверждать, что увеличению валовой прибыли SRL "Annet" на 52,9 тыс. лей способствовало увеличение закупочных цен товаров.

Факторный анализ изменения прибыли от продаж показал, что она уменьшилась за счет влияния основного фактора, а именно превышения темпов роста себестоимости продукции над темпами роста объема продаж товаров.