Анализ уклонения от уплаты налогов в рамках актуальных регламентаций в Республике Молдова

  • Вид работы:
    Дипломная (ВКР)
  • Предмет:
    Финансы, деньги, кредит
  • Язык:
    Русский
    ,
    Формат файла:
    MS Word
    66,5 Кб
  • Опубликовано:
    2013-06-03
Вы можете узнать стоимость помощи в написании студенческой работы.
Помощь в написании работы, которую точно примут!

Анализ уклонения от уплаты налогов в рамках актуальных регламентаций в Республике Молдова















Анализ уклонения от уплаты налогов в рамках актуальных регламентаций в Республике Молдова

1 Проблемы государственной политики в области налогообложения

.1 Государственная политика в области налогообложения в новейшей истории Республики Молдова

налоговый амнистия ответственность платеж

Ввиду ситуации, которая создалась в нашей Республике вследствие затяжного экономического кризиса, обстановка, сложившаяся в данной сфере в нашей Республике, мало чем может нас порадовать. Бюджетный дефицит; не поступление денежных займов от международных кредитно-финансовых организаций; сильное сокращение поступлений в государственный бюджет; нестабильность национальной валюты; политические разногласия в обществе; отсутствие государственной политики, направленной на поддержку малого бизнеса (и как итог - его исчезновение); низкий авторитет государственных органов; отсутствие упорядоченной правовой базы в области регулирования налоговых правоотношений - все это прямо или косвенно отражается на политике, проводимой государственными органами, которые занимаются регламентацией и контролем налоговых поступлений в бюджет. Нужно отдать должное, что для решения данных проблемы парламент - как законодательный орган, а также органы осуществляющие финансовый контроль, не находят пока что способов для решения проблем путём увеличения налоговых ставок и других не налоговых поступлений в государственную казну.

Надо сказать, что само налогообложение не имеет долгого достаточного применения на территории Республики Молдова, как государственного метода поступления в бюджетные фонды.

С 1918-1940 гг. введу того, что территория, на которой в настоящем времени находится РМ, находилась под юрисдикцией Румынии, то на данную территорию распространялись налоги, действующие в самой Румынии. После 40-х, когда РМ вошла в СССР, был введен военный налог в связи с состоянием войны, в котором находился СССР. В самом СССР почти все налоги были упразднены, существовал только подоходный налог. В 60-х Хрущев, осуществляя политику развития социализма и приближении к коммунизму, отменил налог с заработной платы и устранил все акцизы. Уже в 80-х государственный бюджет формировался на 80% за счет добровольных и безвозмездных поступлений от народных хозяйств, и только 5-8% составляли налоговые поступления. Под конец 80-х были повышены налоговые ставки с кооперативов. После приобретения Республикой независимости 17 ноября 1992 года был принят Закон РМ «Об основах налоговой системы» [19] и ряд других нормативных актов, ставящих перед собой задачу регламентация налоговых отношений, и уже в 1997 году был принят кодифицированный нормативный акт - «Налоговый Кодекс РМ [2]» [20]. Основная цель данного нормативного акта состояла в том, чтобы упорядочить источники, регламентировавшие отношения, возникающие в области налогообложения, но как мы видим, на сегодняшний день сам Налоговый Кодекс РМ порождает конфликт с другими нормативными актами, регулирующими данную сферу отношений - Бюджет на соответствующий год.

Из этого краткого исторического анализа наглядным образом видно, что сами налоговые традиции в нашем государстве не очень сильны.

Сама нынешняя налоговая система Республики Молдова представляет собой совокупность предусмотренных налоговым законодательством налогов (пошлин) и сборов, принципов, форм и методов их установления, изменения и отмены, а также мер по обеспечению их уплаты. Налоговое законодательство состоит из Кодекса и иных законодательных актов, принятых в соответствии с ним. Нормативные акты, принимаемые Правительством, Министерством финансов, Государственной налоговой службой на основании и во исполнение Кодекса, не могут противоречить его положениям или выходить за его пределы. Налогообложение осуществляется на основании официально опубликованных актов налогового законодательства, действующих на установленный для уплаты налогов (пошлин) и сборов срок.

Если ратифицированным в установленном порядке международным договором (соглашением) об избежание двойного налогообложения, одной из сторон которого является Молдова, установлены другие правила и положения, чем те, которые предусмотрены налоговым законодательством или принятыми в соответствии с ним иными актами налогового законодательства, то применяются правила и положения международного договора (соглашения) [21, ст. 6].

Налоги (пошлины) и сборы, взимаемые в соответствии с Кодексом и иными актами налогового законодательства, являются одним из источников доходов национального публичного бюджета.

В Республике Молдова взимаются республиканские (государственные) и местные налоги (пошлины) и сборы.

В систему республиканских (государственных) налогов (пошлин) и сборов входят:

а)подоходный налог;

б)налог на добавленную стоимость;

в)акцизы;

г)приватный налог;

д)таможенная пошлина;

е)сборы, взимаемые в дорожный фонд.

В систему местных налогов и сборов входят:

a) налог на недвижимое имущество;) налог на использование природных ресурсов;) сбор на благоустройство территорий;) сбор за право проведения местных аукционов и лотерей;) гостиничный сбор;) сбор за размещение рекламы;) сбор за право использования местной символики;) сбор за размещение объектов торговли;) рыночный сбор;) сбор за парковку автотранспорта;) курортный сбор;) сбор с владельцев собак;) сбор за право проведения кино- и телесъемок;) сбор за право продажи в таможенной зоне;

o) сбор за право оказания услуг по перевозке пассажиров;

Подоходный налог, налог на добавленную стоимость и акцизы являются регулирующими доходными источниками бюджетной системы.

Республиканские (государственные) и местные налоги (пошлины) и сборы устанавливаются, изменяются или отменяются исключительно путем внесения изменений и дополнений в Кодекс.

Местные налоги, а также перечень и предельный уровень местных сборов утверждаются Парламентом.

Исходя из прослеживания историко-динамического развития налоговой системы, в том числе фискальной политики выясняется, что фискальная политика может складываться следующим образом. Огромные средства, взимаемые в виде налогов и перераспределяемые через госбюджет, составляют главную экономическую силу современного государства. Отсюда столь пристальное внимание к налогам и бюджету и большое воздействие фискальной политики на всю жизнь современного общества.

1.2 Проблемы в области видов налоговых платежей

Прежде чем перейти к самим проблемам в области видов налоговых платежей, мне следует сперва охарактеризовать саму сущность налога и налоговой системы, а также в вкратце описать основные виды налогов.

Под налогом, сбором, пошлиной и другими платежами понимается обязательный взнос в бюджет соответствующего уровня или во внебюджетный фонд, осуществляемый плательщиками в порядке и на условиях, определенных законодательными актами [1, с. 9].

Совокупность взимаемых в государстве налогов, сборов, пошлин и других обязательных платежей (далее - налоги), а также форм и методов их построения образует налоговую систему. Объектами налогообложения являются доходы (прибыль), стоимость определенных товаров, отдельные виды деятельности налогоплательщиков, операции с ценными бумагами, пользование природными ресурсами, имущество юридических и физических лиц, передача имущества, добавленная стоимость произведенных товаров и услуг и другие объекты, установленные законодательными актами. В Республике Молдова основы налоговой системы закреплены в Налоговом кодексе РМ [2].

Налоги бывают двух видов. Первый вид - налоги на доходы и имущество: подоходный налог с физических лиц; налог на прибыль предприятий (корпораций, фирм); налог на социальное страхование и на фонд заработной платы (так называемые социальные налоги); поимущественные налоги, в том числе налоги на собственность, включая землю и другую недвижимость; налоги на перевод прибыли и капитала за рубеж и др. Они взимаются с конкретного физического или юридического лица, их называют прямыми налогами.

Второй вид - налоги на товары и услуги: налог с продаж, который в большинстве развитых стран в настоящее время заменен налогом на добавленную стоимость (НДС); акцизы (налоги, прямо включаемые в цену товара или услуг); налог на наследство, на сделки с недвижимостью и ценными бумагами и др. Эти налоги называют косвенными. Они частично или полностью переносятся на цену товара или услуг [1, с. 65]. В Республике Молдова примерно одна половина налоговых сборов приходится на прямые налоги, другая - на косвенные.

Из общего числа видов налогов можно выделить основные их виды:

.Подоходный налог с физических лиц (налог на личные доходы) является вычетом из доходов (обычно годовых) налогоплательщика - физического лица. Платежи осуществляются в течение года, но окончательный расчет производится в конце его. Налоговые системы разных стран, будучи в основном схожими, имеют свои собственные наборы налоговых ставок и изъятий из налогообложения, налоговых кредитов и сроков выплат. Обычно подоходный налог взимается по прогрессивной ставке, повышающейся по мере роста дохода налогоплательщика. Высшие ставки подоходного налога в развитых странах колеблются от 30 до 70%. Самый высокий уровень подоходного налога - в Швеции. [1, с. 35].

В Республике Молдова ставка для физических лиц, и индивидуальных предпринимателей, - в размере:

7 процентов годового облагаемого дохода, не превышающего 25200 леев;

18 процентов годового облагаемого дохода, превышающего 25200 леев.

для юридических лиц - в размере 12 процентов облагаемого дохода.

а) для крестьянских (фермерских) хозяйств - в размере 7 процентов облагаемого дохода.

b) для хозяйствующих субъектов, доход которых был определён в соответствии со статьями 225 и 225/1, - в размере 15 процентов от превышения оцененного дохода над валовым доходом, зарегистрированным в бухгалтерском учете хозяйствующим субъектом [2, ст. 15].

В последние десятилетия заметна тенденция понижения ставок подоходного налога в мире. Тем не менее в развитых странах физические лица расходуют весьма существенную часть своего дохода на выплату этого налога. Подоходный налог с физических лиц в этих странах, в отличие от Республики Молдова, является главной составляющей бюджетных доходов.

. Налог на прибыль предприятий, организаций (фирм, корпораций) взимается в случае, если они признаются юридическими лицами. Однако для некоторых фирм в мелком бизнесе делается исключение: они признаются юридическими лицами, но налоги платят не они, а их владельцы через индивидуальный подоходный налог [12, с. 9].

Налог на прибыль предприятий (корпоративный налог) составляет основную часть их налоговых выплат. Обложению налогом подлежит прибыль, чистый доход (валовая выручка за вычетом всех расходов и убытков).

Налогообложение той части прибыли, которая подлежит распределению между акционерами (пайщиками) в виде дивидендов, в разных странах осуществляется по-разному. Полученные дивиденды подпадают под действие подоходного налога с физических лиц, в результате чего одна и та же сумма может дважды облагаться налогом: вначале корпоративным налогом как часть прибыли, а затем подоходным налогом с физических лиц как распределяемая прибыль, которая превращается с точки зрения налогообложения в доход акционеров. В результате возникает так называемое двойное налогообложение. Оно имеет место и в других случаях. [4, с. 11-15]

В зависимости от подхода к двойному налогообложению распределяемой прибыли национальные системы взимания налога на прибыль предприятий можно сгруппировать следующим образом:

классическая система, при которой распределяемая часть прибыли облагается вначале налогом на прибыль предприятий, а затем личным подоходным налогом (Бельгия, Нидерланды и Люксембург, США, Швеция, Швейцария, Россия);

система снижения налогообложения на уровне компании, при которой распределяемая прибыль либо облагается по более низкой ставке корпоративного налога (Австрия, Германия, Япония), либо частично освобождается от налогообложения (Испания, Финляндия);

система снижения налогообложения на уровне акционеров, при которой либо акционеры частично освобождаются от уплаты подоходного налога на получаемые ими дивиденды независимо от того, удержан или не удержан корпоративный налог с распределяемой прибыли (Австрия, Дания, Канада, Япония); либо налог, уплаченный компанией с распределяемой прибыли, частично засчитывается при налогообложении акционеров (Великобритания, Ирландия, Франция);

система полного освобождения распределяемой прибыли от корпоративного налога на уровне фирмы (Греция, Норвегия) или акционеров (Австралия, Италия, Финляндия). [1, с. 25]

. Социальные взносы (социальные налоги) охватывают взносы предприятий на социальное обеспечение и налоги на заработную плату и рабочую силу. Они представляют собой выплаты, которые осуществляются частично самими работающими, частично - их работодателями. Они направляются в различные внебюджетные фонды: по безработице, пенсионный и т.д. Государство также принимает участие в финансировании этих фондов. Налоги на фонд заработной платы и рабочую силу выплачиваются только работодателями. В Республике Молдова взносы предприятий в государственные внебюджетные фонды составляют около 26,5% от их затрат на заработную плату. [5, ст. 33]

. Поимущественные налоги - это налоги на имущество, землю и другую недвижимость, дарения и наследство. Размер этих налогов определяется задачей перераспределения богатства. В некоторых странах такие налоги включаются в акцизные сборы, взимаемые при совершении сделок.

. Налоги на товары и услуги, прежде всего таможенные пошлины и сборы, акцизы, налог с продаж и налог на добавленную стоимость. Последний схож с налогом с продаж, при котором всю его тяжесть несет конечный потребитель. Налогоплательщики, которые в процессе работы добавляют стоимость к поступившим в их распоряжение предметам труда, облагаются налогом с этой добавленной стоимости. Но каждый налогоплательщик включает эту сумму в цену своего товара, который движется по цепочке вплоть до конечного потребителя. В Республике Молдова используется несколько упрощенная, так называемая косвенная модель исчисления добавленной стоимости, т.е. не прямо с величины добавленной стоимости, рассчитать которую непросто, а исходя из величины реализации произведенной продукции за минусом закупленных сырья, материалов, полуфабрикатов и т.д.

Налог на добавленную стоимость взимается в Республике Молдова (по стандартной ставке 20%) и почти во всех развитых странах по основной (стандартной) ставке, которая колеблется, например, в ЕС, вокруг 15%. Однако по некоторым товарам и услугам НДС не взимается, а по другим взимается по повышенной или пониженной ставке. [6, с. 10]

Налоговые платежи, как мы уже знаем, поступают в государственный и местные бюджеты. Существует определенный порядок распределения поступающих средств. В Республике Молдова в местные бюджеты целиком поступают налоги на недвижимое имущество, налог на использование природных ресурсов и некоторые незначительные налоги. К общегосударственным налогам в Республике Молдова относятся подоходный налог, налог на добавленную стоимость, акцизы и приватный налог.

В связи с определенными противоречиями между интересами центрального правительства и территориальными экономическими интересами вокруг разделения налоговых поступлений идет политическая борьба. Местные жители и власти заинтересованы, чтобы больше средств поступало в бюджеты штатов, земель, муниципалитетов, общин, так как из этих средств финансируются образование, здравоохранение, благоустройство территории, местное общественное строительство, охрана порядка и окружающей среды. У центрального правительства постоянно не хватает средств на административные и военные расходы, решение глобальных экономических и социальных задач, что и является одной из проблем видов налоговых платежей в области гармонизации бюджетной сферы.

В Республике Молдова роль отдельных налогов в доходах бюджета несколько иная. В связи с относительно низким уровнем жизни большинства населения поступления от налогов на личные доходы не велики; вместо них главное место в доходной части бюджета занимают налоги на прибыль предприятий и НДС.

Прямые налоги трудно перенести на потребителя. Легче всего обстоит дело с налогами на землю и на другую недвижимость: они включаются в арендную и квартирную плату, цену сельскохозяйственной продукции.

Косвенные налоги переносятся на конечного потребителя в зависимости от показателя эластичности спроса на товары и услуги, облагаемые этими налогами. Чем менее эластичен спрос, тем большая часть налога перекладывается на потребителя. Чем менее эластично предложение, тем меньшая часть налога перекладывается на потребителя, а большая его часть уплачивается за счет прибыли. В долгосрочном плане эластичность предложения растет, и на потребителя перекладывается все большая часть косвенных налогов.

При высокой эластичности спроса увеличение косвенных налогов может привести к сокращению потребления, а при высокой эластичности предложения - к сокращению чистой прибыли, что вызовет сокращение капиталовложений или перелив капитала в другие сферы деятельности.

Иные проблемы в области видов налогов возникают в их сборе.

Легче всего собирать налоги с заработной платы и жалованья. Здесь налоги взимаются автоматически в момент выплаты причитающихся денег; никакой отсрочки в уплате налогов не предоставляется и практически нет возможностей укрытия от налогов. То же самое относится к остальным социальным взносам (социальным налогам). Легко взимать акцизы и налоги на добавленную стоимость, но, хотя они дают поступления немедленно, существует возможность искусственного завышения материальных издержек и приуменьшения облагаемого прироста стоимости.

Наибольшие трудности возникают при получении налогов с корпораций (фирм) в связи с разнообразными возможностями снижения облагаемой балансовой прибыли за счет искусственного завышения издержек и использования различных льгот, скидок, отсрочек, инвестиционных премий, необходимых отчислений в различные фонды, разрешаемых государственными органами, ответственными за регулирование экономики.

Существуют проблемы объективной оценки стоимости земли и другой недвижимости при взимании налогов с этого вида капитала.

Много трудностей и хлопот доставляет налоговым инстанциям налог на личные доходы, получаемые не от наемного труда, т.е. на доходы предпринимателей, лиц свободных профессий. Окончательная сумма налога на эти доходы определяется по итогам года, и налог они часто вносят в течение текущего года как бы авансом в размере налогового платежа за прошедший год. Окончательный перерасчет производится на основе налоговой декларации по итогам года, т.е. фактически эти налогоплательщики получают отсрочку уплаты части налога и имеют возможность существенно сократить его величину. Кроме того, проверка правильности уплаты налогов на личные доходы от предпринимательской деятельности, прибыль корпораций и на недвижимость требует содержания значительного штата финансовых инспекторов, а в ряде стран даже финансовой полиции (в Республике Молдова она называется налоговой полицией).

Обобщая сказанное, мы определились с какими видами налогов приходится работать налогоплательщику и государству. Хочется отметить, что какие бы виды налогов не существовали в том или ином государстве, проблем по их сбору, уплате и их использованию существовали и, к сожалению, будут существовать, пока само общество не будет относиться к этому серьезно и уплату налогов считать своим долгом.

1.3 Проблемы в области объектов и субъектов налогообложения

При установлении налогов (пошлин) и сборов законодатель определяет следующие элементы налогообложения, такие как объект и субъект налогообложения, источники уплаты налога (пошлины) или сбора, единица налогообложения, ставка налогообложения, срок уплаты налога, налоговые льготы. [2, ст. 6] Законодатель перечисляет данные элементы в ст. 6 налогового кодекса РМ, в общем порядке, но расположил на первом и втором месте объект и субъект налогообложения, в чём мы с ним полностью согласны. Ведь субъект и объект налогообложения являются базирующими элементами при установлении налогов (пошлин) и сборов, поэтому мы решили выбрать и охарактеризовать субъекты и объекты налогообложения, а также выявить их некоторые проблемы.

Итак, законодатель определяет объект налогообложения в ст. 6 налогового кодекса РМ, как налогооблагаемая материя. Вот что именно имел ввиду законодатель под «налогооблагаемой материей» пояснений так и не дается. Все же, что же такое объект налогообложения? Объектами налогообложения являются доходы (прибыль), стоимость отдельных товаров, отдельные виды деятельности налогоплательщика, операции с ценными бумагами, пользование природными ресурсами, имущества юридических и физических лиц, передача имущества, добавленная стоимость продукции, работ и услуг и другие объекты, установленные законодательными актами [12, с5].

Исходя из этого определения, возможно законодатель и вложил объект налогообложения в смысл понятия «налогооблагаемая материя».

Обобщая сказанное можно выявить неопределенность в самом определение объекта налогообложения давшего законодателем, что весьма усугубляет содержательность данного определения - оно обобщенно. Для избежания разногласий по данному поводу законодателю следовало бы содержательно пояснить данное определение.

Рассмотрим на примере, как при одном уровне дохода и разных суммах расходов меняется сумма налога, подлежащая уплате. Налогоплательщику следует проанализировать сложившийся за предыдущий год уровень расходов (по кварталам) и принять решение о выборе объекта налогообложения. В целях налогового планирования можно также выявить точку перехода к минимальной ставке и стремиться удерживать соотношение доходы / расходы, близкое к ней. В соответствии со [7, ст. 346,18] налогоплательщик имеет право в следующие налоговые периоды включить сумму разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленной в общем порядке, в расходы при исчислении налоговой базы, в том числе увеличить сумму убытков, которые могут быть перенесены на будущее. Налогоплательщик, использующий в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, вправе уменьшить налоговую базу на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, в которых он применял упрощенную систему налогообложения и использовал в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. При этом под убытком понимается превышение расходов. Налогоплательщикам, избравшим в качестве объекта налогообложения доходы, необходимо учитывать, что они имеют право уменьшить сумму налога (квартальных авансовых платежей по налогу), исчисленную за налоговый (отчетный) период, на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации. При этом сумма налога (квартальных авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50% [7, ст. 346,21]. В таких условиях применение в качестве объекта налогообложения доходов становится актуально для налогоплательщиков, у которых расходы на оплату труда в составе расходов доминируют, например, в сфере оказания услуг, научной деятельности и т.д.

Можно предположить, что если принять опыт России в данной области налогообложения доходов, то вероятней всего это весьма бы предотвратило скрытность доходов налогоплательщиком, оформление на работу трудовых кадров велось бы официально.

Итак, из существующих проблем в области объектов налогообложения можно выделить одну из них, такую как проблемы налогообложения выигрышей от азартных игр.

Согласно действующей редакции Налогового кодекса выигрыши от участия в азартных играх являются источником дохода, облагаемым подоходным налогом, за исключением выигрышей от лотерей. Однако действующее налоговое законодательство не содержит конкретных норм, устанавливающих порядок администрирования налогов с доходов в виде выигрышей от участия в азартных играх. В связи с этим, готовится проект изменений в Налоговый Кодекс РМ, призванный установить правила администрирования по налогообложению данных видов дохода.

Однако эти изменения могут привести к негативным последствиям, как для самих организаторов азартных игр, так и для игроков. Так, проект изменений в Налоговый Кодекс РМ дополнил кодекс новой статьей 90. Согласно проекту части (1) указанной статьи: «(1) Каждый плательщик выигрыша от участия в азартных играх и рекламных акциях обязан удерживать из каждой выплаты этих выигрышей и перечислять в бюджет налог в размере ставки, предусмотренной ст. 15 лит.b).»

Полагается, что при практическом применение данной статьи возникнут проблемы, как у организаторов азартных игр, так и у получателей выигрышей в связи со следующим.

Законом РМ Об азартных играх предусмотрено несколько видов азартных игр, однако в основе всех игр лежит внесение определенной ставки (платы) и получение выигрыша, или же проигрыш [13, с. 11].

Согласно проекту изменений выигрыш - это доходы, полученные от участия в азартных и рекламных акциях, как в денежной, так и не в денежной форме [13, с. 11].

Основная сложность в азартных играх заключается в определении дохода, который получил игрок.

Для примера приведем два вида азартных игр:

игровые автоматы с денежным / вещевым выигрышем;

казино.

В обоих случаях, игрок делает ставку (покупает фишку, жетон и т.п.).

При этом для организатора азартных игр не представляется возможным вести учет - кто и сколько приобрел фишек, жетонов, да и это практически неосуществимо. Представим: мы покупаем фишки для игрового автомата, а у нас просят паспорт и выдают нам квитанцию о приобретенных фишках. На мой взгляд это сразу отвлечет значительный поток игроков, и, следствие, уменьшит налоговые отчисления организаторов азартных игр в бюджет.

Итак, игрок может, например, приобрести 10 фишек. Он может сыграть частью фишек или всеми. При этом он может проиграть все фишки, либо получить новые, могут быть в последствии обменены на деньги, или же поиграть часть фишек и остановиться. Если он в процессе игры получит фишек меньше, чем он приобрел или на меньшую суму, то нельзя говорить, что игрок получил какой-либо материальный прирост (доход) от этих полученных фишек. Однако при обмене полученных фишек на деньги у организатора возникает обязанность удержать подоходный налог по максимальной ставке согласно ст. 90 НК РМ.

Если же игрок получит фишек больше, чем он приобрел или набольшую сумму, то при обмене их на деньги, организатор не сможет определить какую сумму он выиграл, так как действующим законодательством не предусмотрено ведение учетов доходов и расходов конкретных физических лиц, принимающих участия в проводимых различными игорными заведениями играх, включая и те, где используются игровые автоматы [13, с. 11].

Также, также если физическое лицо сдает обратно фишки, которые не сыграли то из-за отсутствия персонального учета игорного заведения также не сможет определить является это его доходом (выигрышем) или же нет. Однако, исходя из редакции ст. 90 (1), игорное заведение обязано будет удержать подоходный налог из выплаченной суммы денег.

Исходя, из сказанного считаю, что предложенная редакция части (1) ст. 90 не решит проблемы уплаты подоходного налога лицами, получившими выигрыши, а наоборот, усложнит процедуру администрирования подоходного налога, уменьшит поток потенциальных игроков, что, в свою очередь, скажется на налоговых поступлениях в сторону уменьшения от организаторов азартных игр. [13, с. 11]

Основываясь на вышесказанном, лишний раз можно убедиться в том, что объект налогообложения является одним из основных элементов при установлении налогов (пошлин) и сборов в государстве.

Что касается, другого элемента налогообложения - субъект налогообложения, законодатель дает более содержательное определение в ст. 6 НК РМ в отличие от объекта налогообложения, т.е. субъект налогообложения - это налогоплательщик, а именно лицо, указанное в п. 2 статьи 5 НК РМ[4].

Налогоплательщик - лицо, которое в соответствии с налоговым законодательством обязано исчислять и / или уплачивать в бюджет любой налог (пошлину), сбор, соответствующую пеню и штраф; лицо, которое в соответствии с налоговым законодательством обязано удержать или взимать с другого лица и уплачивать в бюджет указанные платежи. Исходя из этого определения, выделен ряд основных обязанностей налогоплательщика как субъекта налогообложения, т.е. исчислять и / или уплачивать любой налог, удержать или взимать с другого лица платежи в бюджет. Если обобщить, субъекты налогообложения являются субъектами налогового права, то есть полноправными участниками налоговых правоотношений [4, ст. 6].

Налоговое правоотношение устанавливается между физическими и юридическими лицами. Поэтому в качестве субъектов гражданских правоотношений могут выступать отдельные индивиды, определенные коллективы людей и в конце концов само государство. Кстати следует добавить, что в налоговых правоотношениях могут быть завязаны как внутренние физические и юридические лица (резиденты), так и иностранные (нерезиденты) в качестве субъектов. Их статус определяется законом.

Государство - как субъект налогового права выступает в качестве сборщика налогов и других обязательных платежей, в качестве кредитора или другого источника финансирования и т.д. Также следует отметить наличие не индивидуальных и индивидуальных субъектов налоговых правоотношений. Неиндивидуальные субъекты налогового права - это организации. Они являются субъектами налогового права в области государственного и банковского кредита, налогообложения, страхования и т.д. Индивидуальные субъекты налогового права - это граждане. Их права и обязанности связаны главным образом с налоговыми и другими обязательственными платежами, поступающими в распоряжение государства. Законодательство устанавливает в качестве основных условий привлечения гражданина к уплате налогов наличие у него дохода, повышающий установленный необлагаемый минимум, или определенного имущества, подлежащего налогообложению. Граждане могут вступать в финансовые правоотношения и по другим поводам - в связи с участием в самообложении, в государственных денежно-вещевых лотереях, в области государственного и банковского кредита, государственного страхования.

С одной стороны государство, в лице уполномоченных органов, выступает как субъект налоговых правоотношений, а с другой стороны налогоплательщики, которые не находятся в равном правовом статусе по отношению к государственным органам. То есть, как мы можем наблюдать налицо наличие вертикальных отношений возникающие между контрагентами. Правам одних обратно пропорционально соответствуют обязанности других, а если учитывать метод властно правовых предписаний, который исходит от одного участника налоговых правоотношений (от органов государства) и относится к другим субъектам (налогоплательщикам), то последние находится в зависимом положении.

В национальном законодательстве, а именно в налоговом кодексе дается определение самого налога, под которым признаётся обязательный платёж, имеющий безвозмездный характер и не связанный с совершением уполномоченным органом или его должностным лицом определённых и конкретных действий в пользу или в отношении уплатившего его налогоплательщика. [2, ст. 6].

из этого официального определения вытекает, что:

. налогоплательщик обязан уплатить налог;

. налог имеет безвозмездный характер, то есть государство не несёт каких либо обязательств перед налогоплательщиком.

Таким образом, государство не предоставляет налогоплательщику какого либо выбора, но тут же указывается в той же статье, что при установлении налогов (пошлин) и сборов могут предусматриваться основания, дающие налогоплательщику право на получение в соответствии с настоящим кодексом льгот в виде понижения ставок, вычетов и зачётов. [2, ст. 6]. Государство вправе определять и устанавливать определённые категории льготников, к которым налоговое бремя не будет столь обременительно. Но далеко не каждый налогоплательщик стремится добросовестно выполнять свои налоговые обязательства перед государством, а скорее наоборот ищет всевозможные лазейки от ухода или избежания налогообложения. Если уклонение от уплаты налогов незаконно, то под термином «избежание налогов» понимается попытка использования всех преимуществ, содержащихся в положениях налогового законодательства, для сокращения, чьих-либо налоговых обязательств. И, в данной дипломной работе мы ставим перед собой цель рассмотрения некоторых из возможных способов избежания налогов.

1.4 Проблемы налоговых амнистий

Для начала опишем налоговою амнистию с точки зрения международной практики. Для злостного неплательщика налогов, вечно находящегося под дамокловым мечом грозящих ему разнообразных санкций, от простых штрафов до уголовного наказания, само слово «амнистия» может показаться райской музыкой. Не все, однако, знают, что налоговая амнистия отнюдь не означает простого списания долгов перед государством. Скорее наоборот. Под налоговой амнистией обычно понимают предложение со стороны государства определенным категориям неплательщиков погасить свою просроченную задолженность по налогам в обмен на отмену наказания, которое могло бы быть наложено за неуплату. [3, с. 9]

В мировой практике существует огромное множество вариаций в условиях таких амнистий. Амнистия может осуществляться на общегосударственном или местном уровне. Она может относиться к различным категориям налогоплательщиков (например, только водители такси или только представители малого бизнеса) и к разным видам налогов (подоходный налог, корпоративный налог, платежи в социальные фонды). Под амнистию может подпадать задолженность, уже выявленная государством, или только находящаяся в судебном споре с государством, или только задолженность, ранее налоговым органам неизвестная. По условиям амнистии может подлежать уплате вся сумма задолженности с набежавшими процентами, а может быть потребована выплата налога на сокрытый доход по новой, обычно более льготной, ставке. Выплата задолженности может происходить либо сразу, либо в рассрочку. Часто на неплательщиков, не принявших участие в программе амнистии, налагаются дополнительные санкции (штраф за неучастие). Однако, несмотря на такое разнообразие условий, непременным условием отпущения грехов всегда является именно уплата долгов государству. Возникает вопрос: зачем же тогда все это нужно налогоплательщику? Ответ прост: рассчитавшись с государством по старым счетам, он получает возможность легализовать все свои сбережения и начать налоговую жизнь с чистого листа, не опасаясь того, что в любой момент власти могут арестовать его счета, описать его дом, а самого его привлечь к уголовной ответственности за старые грехи. Конечно, есть здесь и неприятная сторона. Во-первых, нужно заплатить долги, чего делать обычно не хочется. Во-вторых, есть резонные опасения, что налоговые органы, получив информацию о прошлых неуплатах, уже не выпустят нарушителя из поля своего зрения и не дадут спокойно жить в дальнейшем.

Что касается целей государства при проведении налоговой амнистии, то наиболее очевидной из них является пополнение бюджета за счет поступлений просроченных налогов. Другой, не менее важной задачей является расширение налогооблагаемой базы за счет вовлечения предпринимателей из теневого сектора в легальный экономический оборот. Предполагается, что приобретя отпущение по старым грехам, налогоплательщик не захочет накапливать новых, а потому будет платить налоги полностью и в срок. Такое расширение базы также должно увеличить поступления в бюджет, а значит, во-первых, создать дополнительный источник финансирования государственных расходов, а во-вторых, дать возможность снижения действующих налоговых ставок, тем самым уменьшая стимулы к уклонению от налогов и, следовательно, еще более расширяя налогооблагаемую базу. Вдобавок к этому, если налогоплательщик по условиям амнистии получает возможность легализовать свои зарубежные накопления, страна может получить дополнительный источник частных инвестиций в виде репатриируемых средств.

Однако существуют и отрицательные последствия налоговой амнистии. Налогоплательщики получают ложный сигнал от государства: неуплата налогов может быть прощена! Фактически речь идет о поощрении нарушителей и наказании законопослушных плательщиков. В надежде на будущие амнистии предприниматель может решить, что выгоднее пока скрыть свои нынешние доходы! Поэтому для того, чтобы казна приобрела, а не потеряла от проведения амнистии, необходима тщательная проработка ее условий и сочетание амнистии по старым долгам с усилением ответственности за дальнейшее уклонение от налогов [3, с. 9].

Вообще, есть серьезные теоретические возражения против самой идеи налоговой амнистии. Действительно, почему бы просто не собрать все причитающиеся налоги вместо объявления каких-то амнистий? Видимо, потому, что государство не в состоянии этого сделать. Но если так, то что же заставит неплательщиков исповедаться ему в своих грехах?

Международный опыт проведения налоговых амнистий весьма богат, но довольно противоречив. Список стран, в той или иной форме проводивших амнистии, включает Аргентину, Бельгию, Индию, Ирландию, Италию, Пакистан, Филиппины, Францию, ЮАР… Отнюдь не всегда проведение амнистии приносило ожидаемые результаты, но есть и положительные примеры. Классическим образцом успешной амнистии считается налоговая амнистия в Ирландии 1988 года. Собранные в ее ходе средства составили 2,5% ВВП этой страны - более чем достаточно, чтобы покрыть бюджетный дефицит того года! В США регулярно проводятся амнистии на уровне отдельных штатов. Так, в 1998 году они проводились в Луизиане и Висконсине. А с 1982 по 1997 годы 35 штатов провели в жизнь различные программы налоговых амнистий (включая Арканзас во время губернаторства Билла Клинтона). Было собрано в общей сложности 2,1 млрд. долл., причем самые успешные программы увеличили поступления в местный бюджет на 1-3%. Как показывает статистика, успех был наибольшим при сочетании амнистии с усилением ответственности за дальнейшую неуплату налогов. В 1997 году республиканцы активно продвигали в Конгрессе идею проведения налоговой амнистии на федеральном уровне. Приводились самые радужные оценки возможных сборов - вплоть до 240 млрд. долл.! Против проведения амнистии резко возражало казначейство. И вот в 1998 году на эту тему вышел доклад Объединенного комитета Конгресса по налогообложению, произведший эффект холодного душа. В соответствии с выводами комитета, в долгосрочной перспективе амнистия уменьшает добросовестность плательщиков и, как следствие, снижает сборы. По оценкам, приведенным в докладе, в первый год амнистии было бы собрано дополнительно 4,2 млрд. долл. Однако в последующие годы сборы бы уменьшились, так что за 9-летний период казна в общей сложности потерпела бы урон в размере 8 млрд. долл. В результате идея была похоронена, несмотря на все возражения ее сторонников. [1, с. 135]

Итак, как показывает международный опыт, для эффективного проведения налоговой амнистии необходимо выполнение следующих условий.

Серьезные гарантии ненаказуемости.

Сохранение конфиденциальности информации.

Одноразовость амнистии.

Неконфискационный характер.

Широкая разъяснительная и пропагандистская кампания.

Сочетание амнистии с реальной угрозой наказания в случае дальнейшего сокрытия доходов. [14, с. 10]

В Республике Молдова налоговая амнистия имеет следующую ситуацию.

У нас в последнее время налоговые амнистии объявляют чуть ли ни в каждый год. Необходимо понять, что систематическое использование этой меры подрывает налоговою дисциплину. Что должны чувствовать добросовестные налогоплательщики, которые все эти годы аккуратно уплачивали налоги, по итогам проверок своевременно уплачивали недоимки, пени и штрафы? А тут все задолженности (по состоянию на 01.01.07 г.) по налогам, соцстраху и медстраху списываются. Злостные уклонисты в который раз прощены, более того, они материально выиграли. Получается, что государство стимулирует неплательщиков.

Как известно в Monitorul Oficial, был опубликован Закон РМ «О внесении изменений и дополнений в некоторые законодательные акты». [9] Данный закон, будучи принятым по инициативе Президента РМ, условно говоря, включает три основные компоненты:

Либерализация положений НК относительно применения подоходного налога.

Легализация капитала (денежных средств и другого имущества).

Амнистия налоговых обязательств и других платежей перед национальным и публичным бюджетом, пеней и штрафов по просроченным платежам в государственный бюджет, бюджеты административно - территориальных единиц, взносов социального страхования, страховых взносов обязательного медицинского страхования, пеней и штрафов по просроченным платежам в бюджет социального страхования и фонды обязательного медицинского страхования за налоговые периоды до 1 января 2007 г., а также отмена налоговых проверок за налоговые периоды до 1 января 2007 г. по выше указанным платежам в национальный публичный бюджет. [3, с. 10]

В соответствии с понятиями, изложенными в статье 27, 28, части 3, статьи 29 части 2 статьи 34 части 1 Закона РМ «О внесении изменений и дополнений в некоторые законодательные акты». [9, ст. 27] Налоговая амнистия представляет собой списание недоимок зарегистрированных по юридическим и физическим лицам в системе учета Государственной налоговой и НКСС, в том числе системе специального учета, по состоянию на 1 января 2007 года по налогам, сборам и другим платежам, пеням и штрафам по просроченным платежам в государственный бюджет, по взносам государственного социального страхования, страховым взносам обязательного медицинского страхования, пеням и штрафам по просроченным платежам в бюджет государственного социального страхования и фонды обязательного медицинского страхования, не уплаченных на дату введения в действия Закона РМ «О внесении изменений и дополнений в некоторые законодательные акты» (11 мая 2007), включая отсроченные и рассроченные (повторно рассроченные) согласно действующему законодательству. [9, ст. 26]

За период с 11 мая 2007 г. был разработан и издан ряд подзаконных актов, к которым относится:

Постановление Национальной комиссии по ценным бумагам РМ «об утверждении дополнений некоторых нормативных актов, относящихся к процедуре легализации капитала на рынке ценных бумаг» [15].

Постановление Правительства РМ

«Об утверждение положения о порядке проведения налоговой амнистии» [16].

Информация МФ РМ о порядке оплаты и учета платежей в национальный публичный бюджет через Государственное казначейства МФ сборов за легализацию капитала [17].

Приказ МФ РМ Об утверждении методических указаний по отражению в бухгалтерском учете легализации капитала и налоговой амнистии [18].

Как следует воспринимать положения пункта 8 из приложения 2 к Постановлению Правительства РМ [16] предусматривающего, что доход, полученный в результате списания недоимок по взносам государственного социального страхования,….не облагается подоходным налогом?! Как понять эти разночтения между этим Постановлением Правительством РМ и Законом РМ [9], как техническую неточность или как преднамеренный налоговый режим? [14, с. 7]

Можно долго рассуждать о том, что согласно части 1 статьи 11 Налогового кодекса РМ все сомнения, возникающие при применении налогового законодательства, должны толковаться в пользу налогоплательщика … Ведь как ни как Постановление Правительства РМ [16] было издано непосредственно во исполнение положений Закона РМ [9].

Остается только оптимистично спорить и рассуждать о разночтениях и о «привилегированных» правах налогоплательщиков, учитывая положения части 3 статьи 3 НК РМ., которая четко гласит что при возникновений противоречий между нормативными актами налогового законодательства и положениями кодекса.

Остается только надеяться, что данная техническая неточность все же будет исправлена, и аннулированные вследствие налоговой амнистии недоимки, влекущие признание в финансовом учете доходов, на законом основании все же будут расцениваться необлагаемыми при определении окончательных налоговых обязательств. [3, с. 10]

По поводу проверок, которые не будут проводиться за периоды до 2006 года включительно, нам не ясно, что делать предприятиям, которые по тем или иным причинам хотели бы, чтобы на основе их заявления налоговая проверка все-таки проводилась? Будут проводиться только тематические проверки в случае возмещения НДС, акцизов и переплат, или будут проводиться сплошные проверки? Можно отметить ситуацию, когда предприятие считает, что в результате пересдачи отчета сумма обязательств перед бюджетом уменьшиться. Что делать в ситуации обнаружения ошибок самими налогоплательщиками, когда по периоду до 2006 года включительно в результате проведенных коррекций в финансовом учете (в том числе по 331 счету) изменятся статьи обязательств, будет ли налоговая инспекция, проверяя период деятельности предприятия с 01.01.07 г. анализировать данные коррекции и проверять затронутые коррекциями статьи в периодах 01.01.07 г. и, самое главное, будут ли применяться санкции? Ведь в статье 3 закона говорится о том, что прощаются недоимки, числящейся на лицевых счетах на 01.01.07 г. и нигде в законе нет ни слова о том, будут ли санкционироваться выявленные тем или иным образом налоговые нарушения по периоду до 01.01.07 г. [14, с. 8].

Согласно изменений, внесенных в ст. 4 Закона РМ «О введение в действие раздела V Налогового кодекса» отменяются все проверки за период до 01.01.07 г., кроме некоторых случаев (получение возмещения НДС из акцизов, возврата налогов и по заявлению налогоплательщиков). [10, ст. 36]

Не определена процедура проверок предприятий, находящихся в стадии ликвидации или приостановления деятельности, а также архивации документации (обязательная мера после проведения налоговой проверки) [14, с. 6].

По завершению амнистии предполагается увеличение пеней и штрафов за невыполнение налоговых обязательств перед бюджетом. Желательно, чтобы размер штрафных санкции, в конечно счете, не стал расчетным фактором компенсации возможных потерь бюджета, что может отрицательно сказаться в целом на бизнесе, прежде всего, на законопослушных предприятиях. [3, с. 10]

Однако, Закон РМ [11] не лишен новых сюрпризов налоговой амнистии.

Так, одним из самых ярких сюрпризов, на наш взгляд, является норма из пункта 5 статьи 6, согласно которой, начинается с 2008 г. В случае уменьшения (занижения) налогооблагаемого дохода, задекларированного налогоплательщиком, который применяет нулевую ставку на подоходный налог, налагается штраф в размере 25% от недикларированной заниженной суммы подоходного налога. [11, ст. 15]

Прочитав данные положения в русском варианте, возникает недоумение: как можно применить 25% штраф от недикларированной (заниженной) суммы подоходного налога, если ставка налога равна 0%?! То есть, невозможно занизить налог, если его сумма составляет 0 леев. Учитывая приоритетность в Молдове, законодательство в варианте государственного языка над его русской версией, обратимся к тексту закона на государственном языке, который гласит: «In cazul mic sorarii (diminuarii) vinitului impozabil declarat de catre contribuabilul care aplica cota 0 la impozitul pe venit, se aplica o amenda in marime de 25% din suma nediclarata diminuata a venituli impozabil.» [14, с. 8]

То есть, на самом деле штраф, начиная с 2008 года, будет применяться от суммы заниженного облагаемого дохода.

Как это понимать? Ведь, с одной стороны, государство вводит ставку 0% для подоходного налога, объявив грандиозную налоговую реформу, которой не было в истории нашей страны, и которая крайне редко встречается в мировой налоговой практике. Но с другой стороны, налогоплательщики всё же будут обязаны и далее продолжать соблюдать все комплексные, иногда противоречивые, не всегда поддаваемые здравому смыслу и логике, правила относительно исчисления объекта налогообложения.

Применение этой санкции наводит на мысль о том, что фактически предполагается на протяжении нескольких лет действия нулевой ставки подоходного налога получать от налогоплательщиков сведения об их реальных доходах, с целью накопления такой информации и введение, спустя пару лет, подоходный налог вновь. И тогда, налогоплательщики не смогут доказать, почему налогооблагаемый доход при нулевой ставке был значительно выше налогооблагаемого дохода при нововведённой ставке.

Не смотря на невычитаемость и увеличение, таким образом, облагаемого дохода, подоходный налог всё равно будет составлять 0.

Иными словами, 25% штраф является парадоксальным «сюрпризом» налоговой амнистии.

И более того, ни Закон РМ [9] года, ни его свежеизданный последователь Закон РМ [11], обсуждаемый в настоящей статье не содержит каких-либо норм в части 234 статьи Налогового Кодекса РМ [2].

Как известно, часть 4 этой статьи гласит, что лица, освобождённые от налогов (пошлин) и / или сборов, а также лица ошибочно исчислившие налоги (пошлины) и / или сборы согласно ошибочным письменным разъяснением налогового органа, освобождаются от ответственности за их занижение, неправильное исчисление или неуплату.

Как понимать, будет или нет ставка 0%, рассматриваться освобождением от подоходного налога? Будет или нет налогоплательщик, допустивший ошибку на основании разъяснений налоговых органов, подпадать под 25% штраф!? Хотелось бы обратить внимание на ещё один нюанс. В условиях действия таких штрафов бухгалтеры в своём большинстве станут «страховаться», и все спорные расходы не будут включаться в вычеты. Иначе говоря, за годы действия нулевой ставки подоходного налога сложится иная правоприменительная практика (зачем в пустую ввязываться в налоговый спор с ГГНИ). Все достижения прошлых и нынешних лет будут утеряны. И когда нулевую ставку отменят, налогоплательщикам придётся трудно. Но кто сейчас об этом думает? [14, с. 8]

Выясняется, что эти периодические списания и тем более амнистия очень вредны для экономики страны и не способствуют нормальной юстиции в налоговой области, этим государство де факто признаёт: 1. действия налоговой в основном не правовые.

. решения судов по налогам (даже неправильные) можно не выполнять.

т.е. государство сначала окунёт, мол нечего спорить с налоговой, а потом как бы помилует.

разве это способствует нормальной юстиции? конечно нет.

Не лучше ли было, если налоговая действовала по закону, суды бы решали налоговые споры по равенству сторон, а если принимались судебные решения, то строго по норме закона и никогда не натянуты за уши, а такие решения должны обязательно исполняться, а не списываться, вот и будет правовая определённость.

Конечно, нужно отдавать себе отчет, что налоговая амнистия является, быть может, очень важной, но принципиально одноразовой и ограниченной по своим возможностям мерой. Сама ее эффективность в решающей мере зависит от общей ситуации как в экономике, так и в умонастроении общества. Для создания реальных стимулов возвращения теневого предпринимателя в лоно легальной экономики очень важно иметь простую и ясную систему налогообложения, а сами налоги не должны быть грабительскими. В противном случае цена нахождения в этом самом лоне может оказаться столь велика, что никакие амнистии не привлекут налогоплательщика к сотрудничеству с государством. Кроме того, нужна дееспособная налоговая служба, способная, во-первых, выявлять неплательщиков и призывать их к ответу, а во-вторых, сотрудничать с добросовестными плательщиками, оказывать им консультационную и прочую поддержку вместо создания бюрократических проблем (таких, как заполнение тонн ненужных отчетов или стояние в очередях).

Впрочем, невозможно приставить налогового инспектора к каждому налогоплательщику. Поэтому, если рассмотреть проблему шире, эффективная система налогообложения может базироваться только на добровольном следовании закону, для чего необходимо общественное признание добровольной природы государственного режима.

Обобщая все сказанное в разделе «Проблемы государственной политики в области налогообложения», и осветив основные понятия и их сущность, а также проблемы связанные с этими понятиями, вкратце, мы подведем итог проделанной работы в этом разделе, то есть узнав историческое развитие налогового права в Молдове начиная с периода Румынской оккупации и периода пребывания Молдовы в составе СССР вплоть до современной Республики Молдова, нужно отметить, что фискальная политика может быть направлена на стимулирование хозяйственной жизни, например, в период спада, и тогда ее называют фискальной экспансией. Главными ее рычагами являются увеличение государственных расходов или/и снижение налогов. Направленная на ограничение экономического бума, точнее, на борьбу с вызванной этим бумом инфляцией, фискальная политика называется фискальной рестрикцией. Она предполагает снижение государственных расходов или/и увеличение налогов. Это позволяет снизить вызванную бумом инфляцию за счет падения темпов экономического роста и увеличения безработицы.

Также мы выяснили следующее в области видов налоговых платежей, что налоги можно разделить на две группы - прямые и косвенные. К прямым мы отнесли налоги на доходы и имущество, к косвенным - налоги на товары и услуги. Также мы выделили основные их виды: подоходный налог, налог на прибыль предприятий, организаций (фирм, корпораций) взимается в случае, если они признаются юридическими лицами, социальные взносы (социальные налоги) охватывают взносы предприятий на социальное обеспечение и налоги на заработную плату, Поимущественные налоги - это налоги на имущество, землю и другую недвижимость, дарения и наследство, и дали им краткую характеристику. Определили ряд проблем связанных с видами налогов, а именно с налогами на землю, недвижимого имущества, проблемы возникающие в объективной оценки их стоимости; на личные доходы граждан - трудно их проследить, приходится государству организовывать специальные налоговые службы с вытекающими из этого последствиями и другими видами налогов. В общем сколько видов налогов не существовало, все равно налогоплательщики вынуждены будут платить их, а государство должно следить за процессом их уплаты.

Что касается объекта и субъекта налогообложения, то объект налогообложения является одним из основных элементов при установлении налогов (пошлин) и сборов в государстве даже у него существуют проблемы в частности в понятии самого объекта налогообложения, не предусмотрена еще четкая регламентация налогообложения, устанавливающая порядок администрирования налогов с доходов в виде выигрышей от участия в азартных играх. Предлагалось последовать практике России в области выбора объекта налогообложения налогоплательщиками, что привело бы к более выгодному положению налогоплательщика и самого государства: предотвратило бы скрытность доходов налогоплательщиком, оформление на работу трудовых кадров велось бы официально. Выяснив, что налогоплательщик, как субъект налогообложения - это лицо, которое обязано платить налоги, то не всякий налогоплательщик стремится это делать добросовестно, что и является одной из основных проблем налогообложения в области субъекта налогообложения.

Исходя из рассмотренной нами в первом разделе, посвященном проблемам государственной политики в области налогообложении Республики Молдова, в данной дипломной работе трудно не сказать о проведенной налоговой амнистии и о ее особенностях. А именно, что под налоговой амнистией обычно понимают предложение со стороны государства определенным категориям неплательщиков погасить свою просроченную задолженность по налогам в обмен на отмену наказания, которое могло бы быть наложено за неуплату. Ее можно классифицировать по видам: амнистия может осуществляться на общегосударственном или местном уровне. Она может относиться к различным категориям налогоплательщиков (например, только водители такси или только представители малого бизнеса) и к разным видам налогов (подоходный налог, корпоративный налог, платежи в социальные фонды). Под амнистию может попадать задолженность, уже выявленная государством, или только находящаяся в судебном споре с государством. Цель ее состоит в том, что налогоплательщик, рассчитавшись с государством по старым счетам, получает возможность легализовать все свои сбережения и начать налоговую жизнь с чистого листа, не опасаясь того, что в любой момент власти могут арестовать его счета, описать его дом, а самого его привлечь к уголовной ответственности за старые грехи. Конечно, есть здесь и неприятная сторона. Во-первых, нужно заплатить долги, чего делать обычно не хочется. Во-вторых, есть резонные опасения, что налоговые органы, получив информацию о прошлых неуплатах, уже не выпустят нарушителя из поля своего зрения и не дадут спокойно жить в дальнейшем.

Что касается целей государства при проведении налоговой амнистии, то наиболее очевидной из них является пополнение бюджета за счет поступлений просроченных налогов. Другой, не менее важной задачей является расширение налогооблагаемой базы за счет вовлечения предпринимателей из теневого сектора в легальный экономический оборот. Предполагается, что приобретя отпущение по старым грехам, налогоплательщик не захочет накапливать новых, а потому будет платить налоги полностью и в срок. Такое расширение базы также должно увеличить поступления в бюджет, а значит, во-первых, создать дополнительный источник финансирования государственных расходов, и во-вторых, дать возможность снижения действующих налоговых ставок, тем самым уменьшая стимулы к уклонению от налогов и, следовательно, еще более расширяя налогооблагаемую базу.

Есть и отрицательные моменты проведения налоговой амнистии, то есть налогоплательщики получают ложный сигнал от государства: неуплата налогов может быть прощена! Фактически речь идет о поощрении нарушителей и наказании законопослушных плательщиков. В надежде на будущие амнистии предприниматель может решить, что выгоднее пока скрыть свои нынешние доходы! Также были выявлены проблемы налоговой амнистии в проводимой в Республике Молдова, а именно не определена процедура проверок предприятий, находящихся в стадии ликвидации или приостановления деятельности, а также архивации документации (обязательная мера после проведения налоговой проверки). По завершению амнистии предполагается увеличение пеней и штрафов за невыполнение налоговых обязательств перед бюджетом. Хотелось, чтобы размер штрафных санкции, в конечно счете, не стал расчетным фактором компенсации возможных потерь бюджета, что может отрицательно сказаться в целом на бизнесе, прежде всего, на законопослушных предприятиях. Возникает неясность в налоговом законодательстве РМ, начиная с 2008 года подоходный налог с юридических лиц составляет 0%, но за намеренное занижение (не декларирование) суммы подоходного налога, взимается штраф в размере 25% от этой суммы, что не понятно - какой смысл налогоплательщику намерено занижать сумму подоходного налога, ведь все равно, начиная с 2008 года подоходный налог равен 0%!

И все же, чтобы налоговая амнистия проходила эффективно, мы выявили необходимые для этого условия, а именно: Серьезные гарантии ненаказуемости; Сохранение конфиденциальности информации; Одноразовость амнистии; Неконфискационный характер; Широкая разъяснительная и пропагандистская кампания; Сочетание амнистии с реальной угрозой наказания в случае дальнейшего сокрытия доходов.

В общем, какие проблемы не существовали в том или ином государстве, не зависимо в какой области правоотношений. Будь то налоговые, гражданские, уголовные, административные и другие правоотношения, решать их так или иначе придется гражданскому обществу.

2. Способы избежания налоговых платежей

2.1 Избежание от уплаты налоговых платежей - уход или уклонение

Широко распространено убеждение, что, богатые люди могут избежать большей части налогов, используя преимущества лазеек в налоговом законодательстве. Многие из этих лазеек возникают из-за существования специальных положений, регулирующие налоговые ставки, по которым облагаются различные виды доходов от капитала. Хотя одним из главных мотивов Налогового Кодекса РМ [4] - было латание этих дыр, насколько успешна эта попытка, остаётся выяснить.

Несмотря на то, что налоговое законодательство изменяется, существует постоянная дуэль между законодателями и юристами по вопросам налогообложения, последние создают новые лазейки почти также быстро, как первые устраняют старые или пытаются это сделать. Примером могут послужить те противоречия, которые есть между налоговым кодексом, законом о бюджете на год и национальными стандартами бухгалтерского учёта.

С точки зрения государственной политики понять саму систему налоговых лазеек необходимо по двум причинам. Общее воздействие налогового законодательства зависит как от специальных юридических положений, так и от общей ситуации. Если лазейки обеспечивают способ, с помощью которого люди могут избежать уплаты налогов, то вряд ли что изменится, если мы введем прогрессивную структуру налогообложения. Искажения в структурах инвестирования и сбережений, вызванные этими специальными положениями, могут быть более значительными, чем искажения в уровнях сбережений и инвестиций, вызванные единым налогообложением капитала.

Однако могут существовать разногласия по вопросу о том, что является лазейкой. Лазейка - это положение в налоговом законодательстве, которое позволяет налогоплательщику избежать уплаты налогов. Рассмотрим, например положение, которое было введено, скажем для поощрения экспансии коммуникационных связей. Следует ли это рассматривать, как лазейку - ведь она сокращает налоги в этой области - или как налоговые расходы? Те, кто считает неоправданными эти специальные положения, назовут их лазейками; те же, кто рассматривает их в качестве важного стимулирующего средства, назовут их налоговыми расходами, но восприятие лазеек разными людьми воспринимается по-разному. Существуют некоторые лазейки, которые не умышленно внесены в налоговое законодательство. Некоторые из них устанавливаются в «процессе технических уточнений», которые принимаются в течение года в исполнения закона о бюджете на год, или путем принятия различных добавлений и изменений к уже существующим нормативным актам, регулирующих налоговые правоотношения.

Для более полного освещения данного вопроса необходимо классифицировать способы избежания налогов: в мировой практике и в Республике Молдова. Но, до этого следует определить, избежание - это уход или уклонение.

Если учесть хаос долгое время царящий в законодательстве; низкий авторитет контрольных органов; коррумпированность и высокие налоговые ставки (сводящие порой на нет всю прибыль налогоплательщика), привели к тому, что многие налогоплательщики перестали добросовестно уплачивать налоги. Некоторые стали избегать налогообложения противозаконными способами, другие пытались достичь той же цели только законными способами. [3, с. 356]

Важно отметить, что мы занимаемся выяснением того, как избежать, а не уклониться от уплаты налогов. Уклонение от уплаты налогов незаконно, в то время, как попытка избежать налогов включает в себя использование всех преимуществ, содержащихся в положениях налогового законодательства, для сокращения чьих-либо налоговых обязательств.

Избежание налогов - использование возможности всех лазеек в налоговой структуре (результат значительной эрозии налоговой базы) - быстро увеличилось в последние годы. [3, с. 357]

В самом деле, существует рынок деятельности, направленный на изыскание лазеек в налоговом законодательстве, точно также как и рынки предметов широкого потребления. Спрос на такую деятельность зависит от того, сколько каждый сможет сберечь. Это в свою очередь зависит от нескольких факторов, наиболее важный из которых - предельная налоговая ставка. Поскольку граница между избежанием налогов и уклонением от них часто расплывчата, политика контрольных органов по проверке отчётности (и штрафы, наложенные на тех, кто использует запрещенные методы укрытия налогов) - другая важная составляющая спроса на укрытие налога. Предложение налоговых укрытий в свою очередь зависит от лазеек, встроенных в налоговое законодательство [3, с. 35].

Широкая популярность, полученная деятельностью по избежанию налогов, несомненно, способствовала созданию общественного мнения, что налоговая система не работала, а налоговые органы призванные контролировать поступление в государственный бюджет, не справляются с поставленной на них задачей. На самом деле обстоятельства сложились таким образом, что, определённые предприятия не уплачивая налоговые обязательства, непосредственно нарушают закон, а другие уменьшают налоговую ставку путём избежания налогов не выходя из рамок закона. Погоня за таким избежанием налогов представляет собой замкнутый путь, потому что как только контролирующие органы будут пресекать определенные пути обхода, то одновременно появятся другие. И эти факторы ещё раз подтверждают интересность данной темы.

Если проанализировать информацию о взыскании налогов и других платежей на 1998 год, то на основании отчётов территориальных налоговых инспекций было установлено, что в течение первого полугодия 1998 года экономические агенты республики перечислили в бюджет налоги и другие платежи на сумму 1019,3 млн. леев, что составляет 59,9% от необходимой сумы взыскания. По сравнению с тем же периодом 1997 года взыскания в консолидированный бюджет уменьшились на 38,5 млн. леев.

В течение первого полугодия 1998 года были осуществлены проверки по соблюдению налогового законодательства, правильного исчисления и своевременного перечисления в бюджет налогов и других платежей у 7914 юридических лиц и физических лиц из 275416, принятых на учёт. Нарушения налогового законодательства было выявлено у 4699 или 59,3% из числа тех, которые были подвергнуты контролю.

В течение первого полугодия 1998 года налоговыми инспекциями были выявлены случаи нарушения налогового законодательства, в результате которых были доначислены налоги и переменены финансовые санкции на сумму 99.3 млн. леев. Как свидетельствует источник «в процессе осуществления налоговых и специальных проверок инспектора анализируют финансовое положение экономических агентов - должников, выявляют причины невыполнения обязательств перед государством, принимают меры по улучшению положений расчёта с социальным фондом» [2, с. 3]. Только думается, что решения по разрешению проблем неплатежей в государственную казну нужно разрешать не на местном уровне, а путём обобщения практики такого рода прийти к принятию изменений в необходимые правовые акты, дабы способствовать поднятию уровня налоговых и других поступлений.

На основании всего выше изложенного мы бы всё-таки хотели остановиться на проблеме избежания налогов путями, не противоречащими налоговому законодательству, потому как видно из статистики они занимают далеко не последнее место в уроне недополучений в государственный бюджет.

Данная проблема актуальна и целесообразна на данный период как ниогда по той причине, что при исследовании налогового законодательства и при обнаружении лазеек и пробелов можно будет своевременно прореагировать, и устранить данные неточности в законодательстве. Это приведёт к более правомерному применению и пониманию норм, регулирующих налоговые правоотношения.

Иными словами избежание налогообложения, является не только законным, но и способствует более динамичному совершенствованию законодательства в области налогообложения со стороны государства.

2.2 Избежание от уплаты налоговых платежей в мировой практике

В американской доктрине выделяются три основных способа избежания налогов: перемещение доходов, отсрочка уплаты налогов и арбитраж среди различных ставок, по которым облагаются налогом доходы от капитала. В следующих трёх пунктах последовательно обсуждаются эти вопросы.

А) Отсрочка уплаты налогов

Если у вас доход находится в свободно конвертируемой валюте, допустим в долларах США, то сегодня доллар стоит дороже доллара в следующем году. Соответственно, если некто имеет выбор, то лучше отложить уплату налогов. Существует несколько основных методов такой отсрочки.

Бухгалтерские уловки. Есть много бухгалтерских способов отсрочить констатацию получения дохода. Например, один из путей оттянуть уплату налога на прибыль от прироста капитала при продаже актива заключается в отсрочке даты совершения сделки. Когда отдельное лицо покупает дом или любой иной крупный актив, продавец часто ссужает покупателю некоторую сумму денег для оплаты части стоимости покупки, которую последний оплачивает в течение нескольких лет. Когда же фактически происходит продажа актива и, следовательно, когда продавец должен платить налог на прибыль от прироста капитала? Происходит ли это тогда, когда покупатель уже «контролирует» актив, или же тогда, когда он окончательно выплатил всю ссуду? Ответ зависит, по крайней мере, частично, от того, как вы совершаете продажу. Если объект продажи не переходит в руки покупателя до тех пор, пока им не получены все фонды, тогда последние выплаты могут быть рассмотрены скорее как часть покупной цены, чем долговые платежи. В этом случае продавец имеет возможность отложить уплату налога на прибыль от прироста капитала, (такие сделки называются покупкой в рассрочку) [3, с. 318].

Б) Прибыль на прирост капитала

Прибыль от прироста рыночной стоимости актива, как мы уже наблюдали, облагается налогом только после реализации, которая имеет место только после продажи актива. Если некто покупает актив, стоимость которого растёт, то он может отсрочить уплату налогов, не продавая этот актив. Если он захочет продать часть актива с целью покупки, скажем, потребительских товаров, возможно, будет лучше занять, используя актив в качестве залога. Этот метод имеет преимущества и в дальнейшем: если кто-то откладывает продажу вплоть до своей смерти, в этом случае не уплачивается никакой налог на прибыль от прироста капитала (даже наследниками) [3, с. 318].

В) Налоговый арбитраж

Арбитраж подразумевает использование преимущества разницы в цене на один и тот же товар в случаи, когда товар продается. Если золото продаётся по цене 300 у. е. за унцию в Нью - Йорке и 375 у. е. в Цюрихе, а стоимость морской перевозки золота между этими городами 20 у. е., кто-нибудь может купить золото в Нью - Йорке и переправить его в Цюрих с целью получения гарантированной прибыли. Налоговый арбитраж включает в себя использование преимуществ различных налоговых ставок, которыми облагаются различные виды доходов или отдельные индивидуумы.

В общем, говоря термин «арбитраж» относится к ситуациям, где имеется гарантированная выручка, то есть где нет риска. Хотя теоретически налоговое законодательство обеспечивает множество возможностей для безрискового налогового арбитража, на практике большинство действий по избежанию налогов предполагает определённый риск. Частично это происходит согласно общему положению налогового законодательства, которое предполагает, что ряд сделок, предпринятых с целью избежание налогов, не будет вознаграждён благоприятным налогообложением. Существует много ситуаций, в которых отдельные лица должны показать, что они рискуют, чтобы получить льготный налоговый режим. Но риск, предполагаемый в этом случае минимален.

Этот термин также относится к ситуациям, в которых различные индивидуумы сталкиваются с различными налоговыми ставками, и ряд безрисковых сделок может быть спланирован так, что оба индивидуума получают выгоду в результате сокращения их общих налоговых обязательств.

Например: фирма №1 имеет недостаточный доход, по отношению к которому она вынуждена списывать ускоренные амортизационные отчисления, продает свои машины фирме №2 с большим доходом.

Фирма №1 затем берет эти машины в аренду. Банк, который ссужал бы деньги фирме №1 для машин, сейчас даёт их фирме №2. В действительности ничего не произошло. Сделка желательна из-за того, что фирма №1 и фирма №2 платят разные налоговые ставки. Сделка сокращает суммарные налоги, выплачиваемые двумя фирмами вместе. Существует путь, по которому может быть заключён контракт так, что фирмы смогут разделить прибыль между собой (полученную за счёт государства) [3, с. 335].

Г) Налоговые укрытия

Инвестиционные проекты, разработанные в основном для сокращения налоговых обязательств, называются «налоговыми укрытиями». Например, укрытие возникает, когда вычеты из одного источника доходов (например, нефти и газа или недвижимости) могут быть противопоставлены доходу из другого источника (например, жалованию или зарплате). Как мы заметили ранее, для того чтобы налоговое укрытие было действительно, должен быть затронут экономический мотив, иной, чем избежание налогообложения [3, с. 336].

Существует множество налоговых укрытий, но, пожалуй, самый известный пример представляет собой поисковые затраты на обнаружение основных средств, как правило акцент в данном случае делается на полезные ископаемые.

2.3 Избежание от уплаты налоговых платежей в Республике Молдова

Ниже можно привести несколько схем, связанных со способами избежание налогообложения.

а) взаимозависимые лица

Изначальна близкие либо родственные отношения между лицами благоприятствовали созданию, своего рода, области избежания налогов. Данные отношения весьма разнообразны и обширны, можно привести бесчисленные варианты различных схем данных отношений, посредством которых осуществлялось снижение цен, либо зачет каких-либо сумм, долговых обязательств и т.д.

До недавнего времени этот способ был самым распространенным, потому как законодатель никак не мог урегулировать данного рода отношения, но была принята первая попытка.

Во втором разделе Налогового кодекса РМ [4] вводится новая категория для нашего налогового законодательства - «взаимозависимые лица». Необходимо отметить, что тождественная ей категория «аффилированные лица» уже существует в законодательстве РМ. В статье 4 Закона РМ «Об инвестиционных фондах» [5] даётся следующие определение аффилированных лиц:

В соответствии с настоящим законом аффилированными лицами физического или юридического лица признаются лица:

А. осуществляющие контроль над данным хозяйствующим физическим или юридическим лицом;

Б. находящегося под контролем данного юридического или физического лица;

В. находящиеся совместно с данным, хозяйствующим физическим или юридическим лицом под контролем третьего лица;

Г. действующего от имени и / или за счёт данного хозяйствующего физического либо юридического лица на основании доверенности, договора либо административного акта;

Д. от имени и / или за счёт которых действует данное хозяйствующее физическое или юридическое лицо на основании доверенности, договора либо административного акта, а также

Е. члены наблюдательного совета, совета директоров, правления, ревизионной комиссии либо иных аналогичных органов управления данного хозяйствующего физического или юридического лица;

Ё. Отец, мать, сын, дочь, брат, сестра либо супруг (супруга) одного из определённых пунктом Е должностных лиц.

Контролем над хозяйствующим физическим или юридическим лицом признаётся возможность любого другого лица определять решения, принимаемые данным, хозяйствующим физическим или юридическим лицом, либо существенно влиять на принятие таких решений.

Любое лицо, владеющее не менее 25 процентами голосующих акций или долей в капитале физического или юридического лица, признаётся контролирующим данное физическое или юридическое лицо, если лицом, владеющим указанными акциями или долями, не доказано обратное.

Контроль над хозяйствующим физическим или юридическим лицом осуществляется в силу:

А. Имущественного участия контролирующего лица, в капитале данного хозяйствующего физического либо юридического лица в соответствии с частью 3 или

Б. Договора о доверительном управлении либо иного договора, заключенного между контролирующим лицом и данным, хозяйствующим физическим или юридическим лицом [5, ст. 4].

В налоговом праве под «взаимозависимыми лицами» понимаются лица, наличие особых отношений между которыми может оказать влияние на условия и результаты экономических взаимоотношений между данными лицами [6, с. 10].

Сделки между взаимозависимыми лицами привлекают особое внимание налоговых органов в связи с тем, что именно эти сделки наиболее часто используются для ухода от уплаты налогов. Наиболее распространёнными способами ухода от налогов с использованием сделок между взаимозависимыми лицами являются:

трансфертные цены;

кредиты;

страхование;

штрафы и санкции;

плата за услуги и роялти и т.д.

Рассмотрим упрощенную систему с использованием трансфертных цен между взаимозависимыми лицами. Трансфертные цены очень часто применяются в мировой практике. Это простой и старый способ. Трансфертные цены помогают достигнуть наилучшего конечного финансового результата для владельца (владельцев) в целом за счёт умелого использования разницы в уровнях таможенных пошлин, налогов, экономических нормативов и т.д. Например, из страны, где налоги на прибыль высоки, продукция реализуется предприятию взаимозависимому лицу по минимальной цене. И продукция, и уплаченные за неё деньги остаются в собственности одного владельца, просто меняется адрес их нахождения. Вся масса прибыли декларируется там, где наименьшая её часть уйдёт на уплату налогов.

В пределах Молдовы подобная схема может выглядеть следующим образом: по взаимной договорённости одно взаимозависимое лицо реализует товар другому взаимозависимому лицу-резиденту свободной экономической зоны по минимальной цене.

Для самих налоговых органов достаточно сложно определить и, главное, доказать, что сделка проводится с целью ухода от налогов. [7, с. 36]

б) Передача недвижимого имущества в уставный капитал предприятия.

В соответствии с п. 24 ст. 103 Налогового кодекса РМ [4] материальные активы, стоимость которых превышает 1800 леев за единицу и срок эксплуатации которых превышает один год, размещенные в уставном капитале предприятия освобождены от уплаты НДС. Кроме того, на основании ст. 55 Налогового кодекса РМ, вложения в капитал хозяйствующего субъекта в обмен на долю его участия в капитале, осуществленные лицами или лицом, которые таким образом получают контроль над этим хозяйствующим субъектом, не облагаются подоходным налогом. Часть 2 данной статьи предусматривает, что под владением такой доли понимается не менее 80% прав решающего голоса всех видов участия с правом решающего голоса [4, ст. 103., 55]. Таким образом, отметим, что вложение имущества в качестве вклада в уставный капитал во всех случаях освобождает от обложения НДС, и только применение подоходного налога обусловлено условием владение контрольной части уставного капитала в размере не менее 80% от общего числа прав участия остальных участников. На основании п. м) ст. 20 Налогового кодекса РМ при внесении имущества в качестве вклада в уставный капитал предприятия, источник дохода не облагается налогом. Вложение в качестве вклада недвижимого имущества влечет за собой переход права собственности в пользу предприятия. С момента внесения уставного капитала, лицо внесшее данный вклад теряет свое право собственности, как предусмотрено ч. 1 ст. 106 Гражданского кодекса РМ [11]. С этого момента, оно приобретает право управления деятельностью предприятия. Оно (учредитель) не вправе истребовать данный вклад в период деятельности предприятия. Схематично, наша схема выглядит так:

Физическое лицо, обладающее правом собственности на недвижимое имущество передает в качестве вклада в уставный капитал созданного предприятия А. При этом, данное физическое лицо, обязано оценить вклад в соответствии с Законом РМ «Об оценочной деятельности» [12]. В созданном предприятии А. спустя некоторое время, созывается Общее собрание учредителей (участников) предприятия А с общей повесткой дня о выходе физического лица, из числа участников предприятия А. Голосование проходит единогласно, выбываемое физическое лицо получает стоимость своего вклада уже в денежном выражении. Т.е. в пределах той стоимости, как было оценено имущество в момент внесения вклада в уставный капитал. Однако при передаче вышеуказанной доли, возникает в соответствии с ч. 3 ст. 90 Налогового кодекса РМ предмет налогообложения. На основании ч. 3 ст. 90 Налогового кодекса РМ хозяйствующие субъекты предварительно удерживают как часть налога сумму в размере 5% из выплат, осуществленных в пользу физического лица, за исключением индивидуальных предпринимателей и крестъянских (фермерских хозяйств), по доходам полученным этим физическим лицом согласно ст. 18 Налогового кодекса РМ. Реализация доли в уставном капитале в соответствии с п. 24 ст. 103 Налогового кодекса РМ не подлежит обложению НДС. Поэтому, в обязательства продавца не входит уплата НДС. Кроме этого, у предприятия, не возникает налогооблагаемой прибыли (как и налогооблагаемой базы по другим налогам, за исключением вышеприведенного случая). Достоинством данной схемы, является то, что она соответствует всем требованиям закона. Недостатком же является проведение дополнительных процедур, как то: проведение оценочной экспертизы имущества, создание нового предприятия. Однако, предположим, что выполнение вышеуказанных процедур не может ставить в сомнение выгодность и удобство данной схемы, а самое главное, ее безопасности перед налоговыми органами. [1, с. 15]

в) Подотчет в место займа.

В жизни часто возникают ситуации, когда директору (или сотруднику) срочно требуется определенная сумма наличности на определенное время. Выдача предприятием беспроцентного займа сотруднику все равно ведет к начислению личного подоходного налога (пункт «d» ст. 19 Налогового кодекса РМ). Но никто нам не мешает выдать нужную сумму денег под отчет на разрешенные правилами ведения кассовых операций цели. Через 30 дней деньги по документам возвращаются и выдаются снова. В принципе этот процесс можно проводить до бесконечности. Формальных оснований для предъявления претензий нет. В отличие от беспроцентного займа, данный способ позволяет экономить на личном подоходном налоге. [8, с. 51]

г) Договор хранения вместо договора аренды (имущественного найма).

Для каждого предприятия очень важно наличие оборотных средств. Удержанием у источника выплаты в соответствии со ст. 90 НК РМ. [4], предприятие, по сути, авансирует бюджет. Этого можно избежать, если вы, например, собираетесь, арендовать склад для хранение товаров. В этом случае договор аренды (имущественного найма) можно заменить договором хранения, который не требует удержаний у источника выплаты.

Кроме того, в отличие от договора аренды (имущественного займа) закон не требует при использовании договора хранения (хотя, в некоторых случаях налоговики придерживаются иного мнения) предоставлять в свою территориальную налоговую инспекцию сведения о местонахождении. [8, с. 51]

д) Как ремонт арендованного имущества включить в вычеты.

К сожалению, некоторые положения инструкций расширительно трактуют положения Налогового кодекса.

Например, запрет на включение расходов на ремонт арендованного имущества (по договору операционной аренды) в налоговые вычеты. Впрочем, даже придерживаясь позиции налоговых органов, арендатор может фактически включить расходы на ремонт арендованного имущества в вычеты. Для этого необходимо включить в договор аренды пункт о том, что стоимость арендной платы увеличится на стоимость осуществленного арендодателем ремонта имущества, сданного в аренду. После этого арендодатель заказывает арендатору проведение ремонтных работ. В свою очередь, арендатор заказывает на туже сумму проведение ремонтных работ реальной строительной фирме.

Что получаем в итоге.

Арендодатель остается при своих - доход от увеличения арендной платы (стоимость ремонта включена в стоимость арендной платы), «закрывается» расходами на проведение ремонта.

Арендатор включает расходы на ремонт в вычеты (доход, полученный по договору с арендодателем о проведение ремонтных работ, минус дополнительные затраты на оплату аренды, равной стоимости ремонта, минус оплата подрядчику, ремонта). [8 с. 52]

е) Расходы, которых не было.

Одним из самых простых и доступных вариантов уменьшения налогооблагаемой прибыли считают создание мнимых расходов. Их надо придумать, обосновать и подтвердить документами. Если подойти к решению этой задачи формально, то налоговики легко вычислят, какие из затрат - «липовые».

Закрыть не слишком большие «дыры» в расходах можно собственными силами, не прибегая к услугам профессиональных обнальщиков. Для этого приобретают первичные документы (накладные, товарные чеки, бланки строгой отчетности) с уже проставленными печатями и реквизитами. За отдельную плату можно купить и кассовый чек на нужную сумму. Некоторые, правда, проблему чеков решают иначе: покупают кассовый аппарат и не регистрируют его в налоговой инспекции. По мере необходимости на нем пробивают чеки, проставляя в них названия и ИНН виртуальных продавцов.

Какие расходы выбирают бухгалтеры в подобных случаях? Прежде всего это затраты на хозяйственные товары, канцелярские принадлежности и представительские расходы. Как показывает практика, за счет мыла, порошков, бумаги, ручек и встреч с партнерами можно ежемесячно списывать вполне ощутимые для небольших фирм суммы. Правда, остановившись на представительских расходах, нужно помнить, что придется оформлять дополнительный пакет документов (приказ или решение директора о выделении денег на представительские расходы, их смету, протоколы встреч, результаты переговоров и т.д.). Кроме того, представительские расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль не целиком, а лишь в пределах 4 процентов от расходов фирмы на оплату труда. Не забывайте про бухгалтерскую литературу и периодику, тем более что отсутствие «приобретенных» книг, журналов и газет на полках в вашем офисе всегда можно объяснить их моральным износом. При помощи самодельных первичных документов можно сотворить покупку строительных и отделочных материалов и виртуальный ремонт офиса. Главное, чтобы у вашей фирмы были работники, которые физически способны осуществить такой ремонт, например завхоз или слесарь-сантехник. Естественно, масштаб ремонта должен быть по плечу этим людям, иначе обосновать расходы не удастся. При расчете налога на прибыль многие бухгалтеры учитывают личные покупки руководства. Компьютеры, оргтехнику, предметы мебели, приобретенные для домашних нужд, они отражают в составе расходов. Правда, при этом бухгалтеры опасаются инвентаризации, которую могут провести налоговики во время выездной проверки. На самом деле в небольших фирмах налоговики делают ее крайне редко, поэтому риска в подобных затратах практически нет. Но лучше все-таки знать, у кого находится тот или иной предмет, чтобы при необходимости привезти его в офис. Если у руководителя или учредителей есть автомобили, с ними заключают договоры аренды. Под них можно списывать не только арендную плату, но и собственно транспортные расходы - на ремонт, бензин, оплату стоянки или гаража. Главное условие - оформлять все первичные документы на фирму, а не на собственника авто. Причем вам даже не понадобятся «липовые» бумаги: все расходы, которые ранее оплачивали руководитель или учредители, теперь будет «нести» фирма. Помимо автомобилей у работников и учредителей арендуют компьютеры, принтеры, ксероксы и аналогичное имущество. Обосновать необходимость аренды транспорта или оргтехники несложно, во всяком случае, налоговики практически никогда не ставят это под сомнение. Главное - собирать чеки на бензин и заполнять путевые листы. Очевидные плюсы аренды у физических лиц - минимизация прибыли. Существует и другой минус. Арендная плата сотрудникам по сравнению с прочими расходами не содержит НДС, который можно было бы поставить к вычету, что делает общую экономию на налогах не такой значительной, как может показаться на первый взгляд. В любом случае все перечисленные затраты не позволяют вывести из оборота фирмы по-настоящему значительные суммы, ведь, «создавая» их, бухгалтер может оперировать исключительно наличными деньгами. Основные же поступления приходят на расчетный счет фирмы. Чтобы действовать по-крупному, так или иначе придется искать профессиональных обнальщиков, которые превратят безналичные деньги в наличные и составят акты якобы выполненных работ или оказанных услуг. [9, с. 64]

ж) Схемы для профессионалов.

Стандартная обналичка, при которой фирма создает у себя виртуальные расходы, - далеко не самый удачный вариант. Вместо нее профессиональные юристы предлагают более спокойные схемы. Например, ваша фирма работает как комиссионер, то есть от своего имени, но за счет другой компании - комитента. Понятно, что эта компания создана специально для подобных схем. По ее поручению вы покупаете товар, например, за 100 леев, продаете за 150 леев и десять леев оставляете себе, чтобы выплатить зарплату и перечислить налоги. Остальные деньги вы отдаете комитенту, который вернет их наличными за вычетом небольшого вознаграждения. Никакие налоги с них он платить, разумеется, даже и не собирается. Возможен и другой вариант. В этом случае вы создаете расходы изначально, не позволяя возникнуть большой прибыли. Для этого между собой и реальным поставщиком вы ставите вспомогательную фирму-однодневку, которая купит товар за 100 леев и продаст вам за 150 леев, вы же продадите его с минимальной наценкой, к примеру за 151 леев. Суть следующей схемы заключается в создании больших убытков, которые фирма будет списывать в течение нескольких лет. Сделать это можно при помощи различных способов. Например, вы заключаете договор на покупку товара. Одновременно вы заключаете с другой - вспомогательной - фирмой договор на продажу этого товара, установив в нем санкции за несвоевременную поставку. Затем ваш поставщик срывает сроки поставки, а ваш покупатель расторгает договор и требует уплаты санкций. Вы признаете штраф и отражаете его в налоговом учете в составе внереализационных расходов. Затем по мере необходимости вы перечисляете деньги на счет покупателя, получая взамен наличные.

Эти схемы достаточно сложны, чтобы их удалось организовать при помощи даже вполне приличных обнальщиков. При их разработке необходимо учитывать специфику конкретной фирмы, и поручать такое дело лучше специалистам. [9, с. 65]

з) Страхование

Страхование обеспечивает дальнейшие возможности налогового арбитража. Многие полисы по страхованию жизни могут быть рассмотрены в качестве, как страховки, так и инвестиций. Это наиболее отчётливо видно в случаях так называемых полисов, когда индивидуум покупает полис с единовременной оплатой. Процент по этим платежам в действительности освобождён от налога, пока индивидуум платит за полис наличными или получает пожизненный доход (фиксированную сумму ежегодно) после ухода на пенсию. Опять, если индивид занимает для покупки полиса (используя, например, ссуду под залог имущества), существует возможность налогового арбитража. Процентные платежи не облагаются налогом, в то время как полученный процент в основном освобождён от налога.

Так, в статье №20 Налогового Кодекса РМ [4] «Источники дохода не облагаемые налогом» одним из источников, который не попадает под налогообложение являются «страховые суммы и возмещения (за исключением аннуитетов), полученные по договорам страхования, кроме полученных при вынужденной замене собственности» [4, ст. 20].

На практике, это выглядит таким образом: иностранная страховая фирма А, находящаяся в Австрии и имеющая своё представительство в Венгрии, заключает страховые договора с гражданами РМ на территории Венгрии. Там же производится оплата на банковский счет, но с условием, что в случае не наступления страхового случая на протяжении 10 лет вся сумма страховых взносов возвращается с процентами. Если же страховой случай наступает, сумма страховой компенсации перечисляется на счёт в банке РМ. Мы видим, данного рода отношения представляют собой синтез договора страхования и банковского депозита, и ни каким-либо образом не попадают под налогообложение [8, с. 54].

е) Бартерные сделки.

В соответствии с Законом о предпринимательстве и предприятиях от 3 января 1992 года: все сделки между физическими и юридическими лицами, занимающимся предпринимательской деятельностью, должны осуществляться в безналичном порядке на сумму превышающую 100 000 лей, то есть все денежные средства обязательно должны проходить через банки [10, ст. 10]. Данное положение установлено с целью установления контроля за перемещением денежных средств.

Исключением из этого правила являются бартерные сделки как разновидность договора мены. При использовании данного механизма эквивалентом обмена выступает не денежные средства (в безналичной форме), а равноценный товар. Таким образом, происходит обмен в натуральном виде, что в принципе не противоречит действующему законодательству. Ведь необходимо чтобы денежные массы свыше 100 000 в месяц перемещались через банки, а они не перемещаются, потому что вообще денежная масса выражена в натуральной основе. При использовании бартера отсутствует контроль со стороны налоговых органов, так как деньги на счёт не поступают, по сути стороны имеют доход. Возникает вопрос, как исчислить доход? Ведь неизвестно, какими принципами оценки данного имущества руководствовались стороны при определении стоимости того или иного имущества. Поэтому стороны могут в данном случае маневрировать, занижая цены, либо, используя механизм взаимозачётов, сбивать с толку налоговые органы.

В принципе данный механизм, каким либо образом пресечь невозможно, и исключить его из национального законодательства нельзя (ведь это по сути обмен). Предпринимались различные попытки, каким-либо образом подвести данные правоотношения под правовую регламентацию, чтобы полностью контролировать процесс бартерных сделок, но все попытки не оказывались успешными [1, с. 11].

Описав в этом разделе некоторые схемы по избежанию налогообложения, мы сперва выяснили, что из сложившихся обстоятельств государство путем своих недочетов (пробелов) в налоговом законодательстве дает возможность налогоплательщику избегать налоги, постоянно придумывая все более изощренные способы это делать. Для более полного освещения данного вопроса мы решили классифицировать способы избежания налогов на: в мировой практике и в Республике Молдова. К мировой практике избежания налогообложения мы выписали следующие способы избежания налогов; из американской доктрины мы выделили три основных способа избежания налогов: перемещение доходов, отсрочка уплаты налогов и арбитраж среди различных ставок, по которым облагаются налогом доходы от капитала.

В Республике Молдова применимы иные схемы по избежанию налогообложения, то есть можно привлечь взаимозависимые лица к совершению определенного рода сделок, несмотря на то, что эти сделки привлекают особое внимание налоговые органы в связи с тем, что именно эти сделки наиболее часто используются для ухода от уплаты налогов, все равно их продолжают использовать. Также, для избежания личного подоходного налога работника при получении займа (даже беспроцентного) от работодателя, можно выдать деньги работнику под отчет, что минует уплату этого налога. Рассмотрены и другие схемы, которые могут помочь налогоплательщику избежать налоги, используя пробелы в налоговом законодательстве, дающие лишний раз повод избежать налоги.

Но, до того как собрали и изложили ряд схем по избежанию налогообложения, мы определили, что избежание налогов - это уход или уклонение. И выяснили, что уклонение от уплаты налогов незаконно, в то время как попытка избежать налоги включает в себя использование всех преимуществ, чтобы их обойти, содержащихся в положениях налогового законодательства, для сокращения чьих-либо налоговых обязательств, и в дальнейшем оптимизировать налоговые выплаты государству.

К сожалению, существует целый рынок деятельности по избежанию налогов (изысканию лазеек в налоговом законодательстве), это наглядным образом можно хорошо проследить из различных источников (журналы, книги, учебники, сайты Интернета).

Подытоживая сказанное, хочется отметить, что погоня за таким избежанием налогов представляет собой замкнутый путь, потому что, как только контролирующие органы будут пресекать определенные пути обхода, то одновременно появятся другие. И эти факторы ещё раз подтверждают интересность данной темы.

3. Предотвращение избежание налогообложения

3.1Введение новых мер ответственности

Из выше изложенного можно прийти к выводу, что существует целый ряд способов избежание налогообложения путём обхода закона. Это является результатом несовершенства национального законодательства. Ввиду этого на уполномоченные государственные органы в области налогообложения возлагается задача выявления такого рода обхода и путём законодательной инициативы вноса соответствующих изменений и дополнений в законодательство. Только посредством тщательного контроля и детальной регламентации можно решить данную проблему и привести налоговое законодательство в соответствие.

Прежде чем предложить введение новых мер ответственности за налоговые нарушения в Республике Молдова, следует обратить внимание, как решают подобное за рубежом.

В США действуют Общие правила против избежания налогов (General Anti-Avoidance Rules - GAAR), в основе которых лежит доктрина запрета злоупотребления правом. Согласно этой доктрине, сделка считается ничтожной, если единственным или преобладающим мотивом ее совершения было избежание налогов. [6]

В Великобритании таких общих правил нет, однако в этой сфере действуют определенные положения налогового законодательства, известные как «положения против уклонения». Кроме того, некоторые судебные доктрины развивают положения относительно предотвращения избежания налогов, в том числе путем совершения так называемых «самопогашающихся сделок» (IRC v. Ramsay) или сделок, не имеющих коммерческой цели, но совершаемых исключительно для уменьшения налогов (Furniss v. Dawson). В Законе Великобритании о бюджете 2004 г. было предусмотрено, что с «консультантов» и налогоплательщиков, использующих схемы избежания налогов, Налоговым управлением могут быть истребованы объяснения относительно некоторых деталей применения таких схем. [6]

Финансовые службы Великобритании также используют термин «уменьшение налогов» для обозначения приемлемого уровня налогового планирования, минимизации налоговых обязательств путем использования средств, прямо одобренных Парламентом. Признавая значительное сходство понятий «избежание» и «уменьшение», тем не менее, их можно разграничить. И критерии разграничения следует искать:

) в том, с какими намерениями осуществляется толкование законодательства: что в этом случае рассматривается плательщиком (консультантом) допустимым, а что - нет. Здесь может иметь место избирательное применение комментариев к законодательству и доктрин: количество их огромно и зачастую они противоречат друг другу;

) в том, каким образом используются пробелы законодательства и конкуренция его норм (иногда можно встретить термин «агрессивное налоговое планирование», однако это уже граничит с уклонением) [6].

Исходя из этого, предлагаю ввести новую меру ответственности, которая наступит в случае не совершения налогоплательщиком определенных действий, то есть прежде чем использовать ту или иную схему для избежания налогообложения, зарегистрировать ее в налоговом территориальном органе в котором он обслуживается, что поможет в дальнейшем государству внести какие либо изменения или дополнения в законодательные или нормативные акты связанные с налогообложением.

3.2Ликвидация правовых пробелов на национальном уровне

С изъянами в налоговом законодательстве фирмы сталкиваются довольно часто. Пока чиновники обсуждают различные поправки, пытаясь заполнить пробелы в законах, бухгалтерам приходится самостоятельно разбираться с возникающими проблемами. Ни один бухгалтер не застрахован от ситуации, когда невозможно определить правильность трактовки закона, или нормативные акты вовсе не дают ответ на тот или иной вопрос. Что же делать? Конечно, можно дожидаться разъяснений чиновников и слепо следовать их указаниям. Но, к сожалению, и их комментарии зачастую неоднозначны и противоречивы. В решении подобных проблем не обойтись без профессионального суждения бухгалтера. Это один из самых сложных моментов в работе финансового специалиста. Он должен принять субъективное решение, основываясь на своих знаниях бухгалтерского и налогового учета, квалификации и опыте, учесть налоговые риски и предугадать результат возможного судебного разбирательства [2, с. 15].

Нельзя не отметить, что в последнее время законодатель одобряет большое количество поправок в кодексы и законы, постепенно убирая многие недочеты. Разберем отдельные неточности и дефекты налогового законодательства, с которыми сталкиваются в своей работе фирмы.

Первая группа проблем - это совершенствование понятийного аппарата. Известно, насколько некорректны определения понятий, данные в действующем Налоговом Кодексе РМ в статье 6. Таким понятиям как налог (пошлина) дается определение, как обязательный платеж, имеющий безвозмездный характер, сбор же по определению тоже самое является обязательный платеж, имеющий безвозмездный характер, но не является налогом (пошлиной) [1, ст. 6], так все же, что же такое сбор так и не ясно. Предлагаем определить понятия «налог» и «сбор», адекватно отразив в определении их существенные признаки, - значит выявить категории обязательных платежей, входящих в налоговую систему, уяснить компетенцию государственных органов и органов местного самоуправления в области установления и взимания такого рода платежей, ограничить налоги и сборы от других обязательных взносов в доход государства, например некоторых видов имущественных санкций.

Определение объекта налогообложения, как отмечалось ранее, дано размыто, т.е. объект налогообложения - налогооблагаемая материя, а что такое налогооблагаемая материя, непонятно. Следует подчеркнуть, что в необходимости определения этих понятий, нет никакой схоластики, она диктуется сугубо практическими целями.

Совершенно недопустимым является положение, когда противоречия, пробелы и неточности в налоговом законодательстве «устраняются» разъяснениями Госналогслужбы и Министерства Финансов Молдовы. Налицо подмена закона правовыми суррогатами, ведущая к беззаконию, нестабильности, необозримости и размытости информативно-правовой базы налогообложения. Это явление, к сожалению, неотъемлемая часть экономической жизни нашей страны сегодня.

Вместе с тем следует отдавать себе отчет в том, что необходимость издания авторитетных правоприменительных актов по налогам существует. Она объективно обусловлена тем, что налогообложение в Молдове еще находится в стадии становления, а сами налоговые законы носят рамочный характер, подчас представляют собой каркас дома с возведенными стенами, но без отделочных работ и установки оборудования.

Подведем итог: никакой другой государственный орган не обладает такой подробной информацией о недостатках налогового законодательства, его спорных положениях и неясностях, как налоговая служба. Поэтому ни она, ни Минфин, ни Таможенные органы не могут быть отстранены от участия в разработке и издании правоприменительных актов по налогам.

Следующая группа проблем, которые необходимо разрешить в новом налоговом кодексе, касается взаимоотношений налоговых органов с налогоплательщиками. Налоговые органы - это властные органы. Их властные полномочия должны осуществляться в рамках строгих правовых процедур, детально регламентированных. Отсутствие таких процедур - один из самых крупных недостатков налогового законодательства, которое в этом отношении чревато откровенным произволом. Наблюдается явная несбалансированность между властными полномочиями налоговых органов и правами налогоплательщиков. Да, можно обратиться в суд, но ведь и наша судебная система далека от совершенства, особенно по своим материально-техническим возможностям.

Необходимо, чтобы права и обязанности обеих сторон налоговых правоотношений были не просто продекларированы, а имели четкие механизмы их реализации и были снабжены указаниями на правовые последствия их нарушения и неисполнения. Например, если на налоговый или другой государственный орган возлагается обязанность информировать налогоплательщика об изменениях в налоговом законодательстве или о тех налогах, которые он должен уплачивать, то необходимо указать, какие последствия наступят, если налогоплательщик неправильно подсчитает налоговые суммы или не уплатит вовремя тот или иной налог по вине налогового органа.

Третья группа проблем - ответственность налогоплательщика за налоговые правонарушения. Одной из самых сложных и слабо разработанных считается система ответственности налогоплательщика за налоговые правонарушения. Неопределенность составов, отсутствие дифференциации санкций в зависимости от субъективной стороны правонарушений, полное игнорирование принципа вины в системе налоговой ответственности, дичайшая жесткость налоговых санкций, отсутствие законодательных процедур их применения. Здесь мы бы предложили от начала до конца пересмотра полной замены норм, регулирующих ответственность налогоплательщиков и налоговых органов, вообще формирования иных подходов к решению проблемы.

Прошедшие годы показали, что число лиц, имеющих доходы, подлежащие декларированию, и сумма подоходного налога, уплаченная ими, растёт. Однако далеко не каждый гражданин считает уплату налогов долгом чести и своей конституционной обязанностью. С целью проведения работы с налогоплательщиками специально для граждан в Республике Молдова развёрнуто и действуют консультационные пункты при налоговых инспекциях. Оперативная информация налоговых органов свидетельствует, что значительное число физических лиц уклоняется от подачи деклараций, то есть от налогообложения своих доходов или скрывает их истинные размеры. Совершенно не урегулирован на законодательном уровне вопрос о порядке осуществления налогового контроля. Нет никаких указаний о периодичности и продолжительности налоговых проверок, о формах и процедурах участия налогоплательщиков в рассмотрении актов проверок, о порядке и сроках принятия решений и т.д. [2, с. 20]

Конечно, это лишь небольшой круг проблем, касающихся правовой базы налогообложения в Молдове, будоражащих нашу налоговую систему. Подчеркнем, что пока не будет выработана авторитетная целостная концепции реформирования налогообложения и его правовой формы, результаты любых изысканий в этой сфере останутся не более, чем точкой зрения отдельных коллективов и специалистов.

Для решения данного вопроса можно взять во внимание мнение российского ученого В.Г. Панскова, который предлагает:»… самым первым шагом в этом направлении должна стать дифференциация налоговых ставок (в первую очередь налога на прибыль) с установлением минимально возможной ставки для приоритетных отраслей экономики и максимальной для предприятий торговли, снабжения и посреднических организаций.» То есть в конечном счете значительно увеличить налоговое бремя на конечного потребителя. «Одновременно с этим, - продолжает В.Г. Пансков, - законодательно установленную ставку налога на прибыль следовало бы увеличивать или уменьшать в зависимости от роста (снижения) объема производства в сопоставимых ценах. В частности, целесообразно установить порядок, при котором за каждый процент прироста (снижения) объема производства ставка налога соответственно снижается (повышается) на 0,5-0,7 пункта.» Кроме того В.Г. Пансков предлагает сократить количество как потенциальных, так и реально уплачиваемых налогов. В первую очередь это относится к местному налогообложению [3, с. 20].

Мы бы добавили, что пора пересмотреть систему местных и республиканских налогов, ликвидировать ее множественность, установить не более 4-5 видов налогов, в первую очередь имущественного характера. Это привело бы к более детальной форме контроля со стороны государства, и снизило бы множественность пробелов в налоговом законодательстве, что исключило бы их избежание налогоплательщиками.

Итак, «Реформирование действующей налоговой системы, должно осуществляться (одновременно с ее упрощением) в направлениях создания благоприятных налоговых условий для товаропроизводителей, которых сейчас немало в Молдове, стимулирования вложений заработных средств в инвестиционные программы, обеспечения льготного налогового режима для иностранных капиталов, привлекаемых в целях решения приоритетных задач развития молдавской экономики. Эти направления имеют непосредственное отношение практически ко всем республиканским и местным налогам. Среди них ключевое значение получают налоги на прибыль и добавленную стоимость, которые в решающей мере определяют налоговое бремя на товаропроизводителей и благодаря этому способны либо подавить производство, либо стать мощным рычагом его стимулирования.

3.3 Ликвидация правовых пробелов на международном уровне

Сегодня, по сути, у нас сложилась едва ли не тупиковая ситуация: с одной стороны, мало кто знает, как правильно платить налоги. С другой - мало кто понимает, как эти налоги взимать. Усилия Государственной налоговой службы по развитию налогового законодательства и по его пропаганде среди налоговых инспекторов и налогоплательщиков, видимо, можно признать героическими. Между тем, налоговый механизм весьма непрост, даже если отвлечься от специфических особенностей переживаемых нашей страной реформ. Об этом свидетельствует и мировой опыт.

Допустим, в России правовые пробелы обстоят следующим образом:

1. Суть проблемы. Определяя базу по НДФЛ, необходимо учитывать «все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, и в виде материальной выгоды» (п. 1 ст. 210 НК РФ) [4]. Предположим, сотрудник приобретает товары или услуги по льготной цене, которая значительно ниже рыночной. Возникает вопрос: считается ли разница между обычной и фактически оплаченной ценой доходом работника или нет. Попробуем разобраться. Денежная форма доходов здесь не причём - тогда остаются натуральная и материальная выгода. Налоговый кодекс приводит три случая, когда возникает доход в натуральной форме (п. 2 ст. 211 НК РФ) [4]. Первый - за сотрудника платит фирма или индивидуальный предприниматель. Второй - товары (работы, услуги) работник получает безвозмездно. Третий - это зарплата в натуральной форме. Очевидно, что оплата за товар или услугу по льготной цене к этим случаям не относится. А что с материальной выгодой? Полный перечень возможных доходов в виде материальной выгоды дан в пункте 1 статьи 212 Налогового кодекса РФ[4]. Это экономия на процентах за пользование заемными средствами, покупка товаров (работ, услуг) у взаимозависимых лиц и приобретение ценных бумаг. Никаких льготных цен здесь также нет. Так что вопрос остается открытым. Доход-то у работника вроде есть, но непонятно, платить с него налог или нет [4, ст. 210].

Что сейчас. На данный момент существуют две точки зрения. Одна из них выгодна налогоплательщикам и базируется на том, что раз такой случай не подпадает ни под одно из оснований, перечисленных в статьях 211 и 212 Налогового кодекса РФ [4], то и налог платить не надо. Другого мнения придерживаются в основном представители налоговых и финансовых органов. Они считают, что установленный в кодексе перечень доходов в натуральной форме не является исчерпывающим, так как законодатели привели лишь некоторые примеры. Поэтому «получение услуг физическими лицами, оплачиваемых ими по ценам ниже рыночных, также должно рассматриваться как получение доходов в натуральной форме». Подобной точки зрения придерживаются и судьи. Здесь скрыт еще один неприятный момент для налогоплательщиков. Если чиновники докажут, что установленная сторонами цена ниже рыночной более чем на 20 процентов, то «налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени». Причем базу по НДФЛ определят исходя из всей рыночной цены, а не только с суммы скидки.

Решение. Законодатели предлагают дополнить статью 211 Налогового кодекса РФ [4] случаем, когда доход возникает при льготной оплате товаров (работ, услуг). Причем будет указан и алгоритм расчета базы для НДФЛ. Из рыночной цены, определенной по правилам статьи 40 Налогового кодекса РФ, надо будет исключить «частичную оплату налогоплательщиком стоимости полученных им товаров, выполненных для него работ, оказанных ему услуг». Тем самым пробел в кодексе будет ликвидирован, и при расчете налога на доход можно будет начислять его лишь на разницу между рыночной и льготной ценой. [5]

2. Суть проблемы. В Налоговом кодексе РФ[4] записано, что граждане должны рассчитывать и уплачивать НДФЛ с вознаграждений по гражданско-правовым договорам, которые заключены с физическими лицами (пп. 1 п. 1 ст. 228 НК РФ) [4]. Это положение не учитывает сразу два момента. Во-первых, физические лица могут заключать между собой и трудовые договора. В отношении вознаграждений по ним гражданин-работодатель не является налоговым агентом, и, следовательно, не должен удерживать НДФЛ. Гражданин-работник также может не платить НДФЛ, так как такой обязанности за ним ни в статье 228, ни в других статьях кодекса не закреплено. Во-вторых, граждане могут получать доходы и от юридических лиц, которые не являются налоговыми агентами. Например, доходы по дилерским операциям с финансовыми инструментами. Кто должен уплачивать в этой ситуации НДФЛ, не понятно.

Что сейчас. Отсутствие четкого механизма позволяет в подобных ситуациях не платить НДФЛ никому. Более того, если работодатель не является налоговым агентом, то он имеет право не сообщать в инспекцию о том, что с выплаченного дохода гражданину не удержан налог.

Решение. Законодатели подправят подпункт 1 пункта 1 статьи 228 Налогового кодекса РФ. [4] Самостоятельно исчислять и платить НДФЛ будут «физические лица исходя из сумм вознаграждений, полученных от физических лиц и организаций, не являющихся налоговыми агентами, на основе заключенных договоров гражданско-правового характера и трудовых договоров, включая доходы по договорам найма или договорам аренды любого имущества». Таким образом, оба пробела будут закрыты. [5]

3. Суть проблемы. Фирмы - участники рынка ценных бумаг могут представлять интересы не только юридических, но и физических лиц. Выплачивая «физикам» доход от операций с ценными бумагами, такие фирмы признаются налоговыми агентами. Поэтому они «обязаны правильно и своевременно исчислять и перечислять в бюджеты соответствующие налоги» (пп. 1 п. 3 ст. 24 НК РФ) [4]. То, что платить НДФЛ надо - никто не сомневается. Вопрос - когда? Вариантов два: не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 4 ст. 228 НК РФ), или в течение одного месяца после окончания налогового периода, то есть в течение января. На этот срок указывает пункт 8 статьи 214.1 Налогового кодекса РФ [4]. Проблема в том, что в пункте речь идет только о доверительных управляющих. А если это, например, брокер, то четкого указания на срок уплаты налога нет.

Что сейчас. Пользуясь тем, что законодатели ясно не указали, кто и когда должен перечислять налог на доходы, некоторые компании вместо января платят лишь в середине лета. Налоговики не соглашаются с таким положением вещей. Иногда дело доходит до суда. Арбитры чаще всего встают на сторону проверяющих.

Решение. Для устранения разногласий законодатели предлагают внести поправку в пункте 8 статьи 214.1 Налогового кодекса РФ [4]. Заплатить НДФЛ в течение января должны будут не только доверительные управляющие, но и другие налоговые агенты, в том числе брокеры. Сегодня излишние уплаченные взносы на обязательное пенсионное страхование можно возвратить только через суд. [5]

4. Суть проблемы. Законодательством не определен уполномоченный орган, который должен производить возврат сумм излишне уплаченных взносов на обязательное пенсионное страхование, а также порядок проведения такого возврата.

Что сейчас. На данный момент взносы возвращают только через суд. Минфин подтвердил это и отправил налогоплательщиков к арбитрам. Специалисты финансового ведомства сослались на постановления Президиума Высшего арбитражного суда.

Решение. Финансисты рассказали, что наконец-то обратились в правительство с предложением решить эту проблему. Чиновники хотят поручить Минздравсоцразвития совместно с Пенсионным фондом подготовить изменения в закон РФ. С недавнего времени фирмы обязаны будут рассчитывать авансовые платежи ежемесячно в течение налогового (отчетного) периода. [5]

5. Суть проблемы. Фирма должна рассчитывать авансовые платежи по ЕСН ежемесячно в течение отчетного периода (п. 3 ст. 243 НК РФ [4]). Однако в статье 240 Налогового кодекса РФ [4] указано, что отчетные периоды - это: первый квартал, полугодие и девять месяцев. Получается, что в четвертом квартале исчислять ежемесячные авансовые платежи не нужно, ведь среди отчетных периодов он не указан.

Что сейчас. На практике, конечно, авансовые платежи в четвертом квартале рассчитывают и перечисляют, ведь никто не хочет ссориться с налоговой. Так что этот грех скорее дает возможность оспорить, например, законность начисления пени в случае просрочки платежей.

Решение. Новая редакция пункта 3 статьи 243 Налогового Кодекса РФ [4] устранит этот недочет. И фирмы будут обязаны рассчитывать авансовые платежи ежемесячно в течение налогового (отчетного) периода. То есть каждый месяц в течение года. И сомневаться компаниям больше не придется. Хотя не будет и возможности козырнуть незаконностью требований налоговиков. [5]

6. Суть проблемы. Если фирма нанимает специалистов по договору подряда, то предметом договора может быть выполнение определенного вида работ - например, проведение семинаров или ремонт помещений. Если требуется направить внештатника в командировку (прочесть курс лекций в другом городе), то организация обычно компенсирует им проезд, проживание и питание, а бухгалтер включает эти затраты в расходы при расчете налога на прибыль. Однако начислять ЕСН не торопится, рассуждая так: оплата «командировочных» расходов является не вознаграждением, а компенсацией. По Налоговому кодексу разрешается не облагать ЕСН все виды установленных законодательством компенсационных выплат (пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ [4]). Налоговикам подобное положение дел, естественно, не нравится. В итоге они заявляют, что не платить ЕСН можно только с выплат физлицам за счет чистой прибыли (ст. 236 НК РФ [4]).

Что сейчас. «Отбить» компенсации внештатникам в случае претензии налоговиков можно через суд. Дело в том, что еще в 2005 году Президиум ВАС в своем постановлении указал, что налоговики не правы. «Проездные» расходы являются именно компенсацией и имеют ту же природу, что и командировочные штатных сотрудников. Следовательно, с них не нужно платить ЕСН. Причем Минфин был тоже с этим согласен. Но тем не менее споры продолжаются до сих пор.

Решение. О компенсационных выплатах, установленных законодательством, которые не подлежат налогообложению ЕСН, сказано в подпункте 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ [4]. По новой версии в ней должен появиться дополнительный абзац следующего содержания: «издержки физического лица в связи с выполнением работ, оказанием услуг по договорам гражданско-правового характера». Таким образом, компенсации затрат внештатникам теперь уже в налоговом законодательстве будут освобождены от ЕСН. До сих пор между Россией и другими странами не заключено ни одного международного договора об избежании двойного налогообложения в отношении социальных налогов. [5]

7. Суть проблемы. Обособленное подразделение должно самостоятельно платить ЕСН, если одновременно выполняются следующие условия: подразделение выделено на отдельный баланс; имеет собственный расчетный счет; начисляет выплаты в пользу физических лиц. Как правило, при организации загранпредставительств, все эти условия соблюдаются автоматически. Но поставить подразделения на налоговый учет по месту их нахождения (как требует п. 1 ст. 83 НК РФ [4]) не выйдет. Поэтому в налоговой инспекции на них не открыты лицевые счета. Так что платить самостоятельно ЕСН они не могут.

Что сейчас. Эту ситуацию Минфин прокомментировал в письме от 28 февраля 2005 года №03-05-02-04/41. Чиновники рекомендуют российским организациям самим вести учет вознаграждений сотрудников зарубежных представительств. И, соответственно, уплачивать с них налоги в бюджет и подавать отчетность с учетом этих сумм.

Решение. В пункт 8 статьи 243 Налогового кодекса РФ [4] запланировано внести дополнения. Формулировка будет звучать так: «при наличии обособленных подразделений, расположенных за пределами Российской Федерации, уплату налога (авансовых платежей по налогу), а также представление расчетов по налогу и налоговых деклараций осуществляет организация по месту своего нахождения». Что ж, благодаря этим новшествам головные организации будут уже на официальных правах уплачивать ЕСН за сотрудников обособленных подразделений, расположенных за границей. [5]

8. Суть проблемы. Сейчас фирма может не платить ЕСН с вознаграждений инвалидам I, II или III группы. Конечно, это касается лишь сумм, не превышающих 100 тысяч рублей на каждое физическое лицо в течение налогового периода (пп. 1 п. 1 ст. 239 НК РФ [4]). Но этой льготой не могут воспользоваться индивидуальные предприниматели. Поэтому с вознаграждений инвалидам им приходится платить единый социальный налог.

Что сейчас. К сожалению, льгота направлена на организации, и об этом четко сказано в формулировке. Поэтому с налоговиками особенно не поспоришь.

Решение. В новой версии подпункта 1 пункта 1 статьи 239 Налогового кодекса РФ [4] (п. 20 ст. 1 законопроект №294450-4) вместо слов «организации любых организационно-правовых форм» появится такая формулировка: «налогоплательщики, указанные в подпункте 1 пункта 1 статьи 235 настоящего кодекса». То есть не платить ЕСН с вознаграждений инвалидам смогут: организации; индивидуальные предприниматели; физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями. Это новшество уравняет в правах инвалидов, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, что, естественно, уменьшит налоговую нагрузку на последних. [5]

9. Суть проблемы. Все движимое и недвижимое имущество, которое фирма учитывает на балансе, облагается налогом (п. 1 ст. 374 НК РФ [4]). Если компании принадлежит здание, например, в соседнем городе, то и налог на это имущество компания будет перечислять в бюджет того города (ст. 385 НК РФ [4]). Совсем другое дело, если здание находится за рубежом. в этом случае налог платят «по местонахождению российской организации» (абз. 2 п. 1 ст. 386 НК РФ [4]). Но иностранные государства также облагают налогом недвижимость, находящуюся на их территории. Вот и выходит, что по одному и тому же заграничному имуществу налог приходится платить и в российский, и в иностранный бюджет. Существуют и исключения. Например, с Болгарией ратифицировано соглашение от 8 июня 1993 года «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество». Конечно, подобных конвенций с разными странами подписано немало, но, к сожалению, многие из них не упоминают среди российских налогов налог на имущество.

Что сейчас. У фирм нет выбора. Им приходится платить удвоенный налог на имущество, чтобы не нарушать законодательства двух стран.

Решение. Для того чтобы устранить двойное налогообложение вне зависимости от договоренности между странами, законодатели предлагают дополнить главу 30 Налогового кодекса РФ [4] новой статьей 386.1. Согласно новой поправке, сумму налога, которую фирма фактически платит за свое заграничное имущество в казну иностранного государства, можно будет зачесть при расчете налога на имущество в России. Для обоснования такого вычета в российскую налоговую надо будет представить заявление на зачет и платежный документ, подтвержденный зарубежными чиновниками. [5]

10. Суть проблемы. Статья 379 Налогового кодекса РФ [4] устанавливает, что период, за который рассчитывают налог на имущество, равен году, то есть с 1 января по 31 декабря включительно. Однако статья 376 Налогового кодекса РФ [4] указывает, что для определения среднегодовой стоимости основных средств в налоговую базу надо включать данные «об остаточной стоимости имущества на 1-е число следующего за налоговым периодом месяца». А это уже 1 января следующего года. Казалось бы, что особой разницы нет. Но, к сожалению, это не так. Данные на 31 декабря и 1 января следующего года у многих фирм существенно отличаются, и в этом виновата переоценка. По правилам бухгалтерского учета ее итоги отражают как раз в первый день года. Причем в бухучете проблем не возникает, ведь по ПБУ 6/01 результаты переоценки не включаются в отчетность предыдущего года.

Что сейчас. Бухгалтерам приходится фактически нарушать указания Налогового кодекса, не учитывая в расчете налога на имущество данные на 1 января следующего года в этом их поддерживает и Минфин. Но здесь возникает еще один малоприятный момент: размер налога на имущество влияет на расчеты по налогу на прибыль. Это значит, что если проверяющие захотят придраться к подсчету одного налога, то они сразу же обвинят фирму и в неправильном расчете другого.

Решение. Законодатели собираются исправить оплошность, допущенную в Налоговом кодексе РФ [4]. Для этого в статье 376 слова «на 1-е число следующего за отчетным периодом месяца» заменят на «последнее число налогового периода» [5].

Устранен еще один пробел в налоговом законодательстве Российской Федерации.

Президент подписал закон, ратифицирующий российско-белорусский протокол о порядке взимания косвенных налогов. Федеральным законом ратифицируется Протокол между Правительством России и Правительством Белоруссии о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг, подписанный в Минске 23 марта 2007 года. Закон принят Государственной Думой 7 марта 2008 г. и одобрен Советом Федерации 19 марта 2008 г. До вступления в силу указанного протокола действовали нормы национального законодательства двух государств, что в некоторых случаях приводило к двойному налогообложению выполненных работ (оказанных услуг) как на территории России, так и на территории Республики Беларусь. Ратификация протокола устранила указанный пробел в налоговом законодательстве.

Для упрощения налоговой системы, Эстонские власти сделали ее прозрачной. Плоская шкала налогообложения была введена в Эстонии в 1994 году. Первоначально единая ставка подоходного налога составляла 26 процентов, на сегодняшний день она снижена до 23 процентов. Опыт налоговой реформы в Эстонии использовали многие другие страны Восточной Европы и бывшего Советского Союза.

Например, в США налоговые консультанты должны регистрировать налоговые схемы в Федеральной налоговой службе (IRS) до начала их применения. Кроме того, они обязаны вести учет клиентов, которые ими воспользовались, и по первому требованию представлять эту информацию IRS[6].

По общему правилу, избежание налогов - правомерное использование определенного налогового режима в целях получения преимуществ при уплате налогов, допускаемых самим законом.

Таким образом, уменьшение налогов есть правомерное снижение налоговых обязательств посредством действий, разрешенных законом, а избежание - это создание законных условий для неуплаты налога (налогов) посредством действий, не запрещенных законом. Другими словами, избежание налогов есть действия, которые, с одной стороны, строго следуют букве закона, то есть используя пробелы в нем, но с другой - противоречат самому его духу, а потому являются недопустимыми (незаконными), хотя и не преступными, как, например, уклонение от уплаты налогов.

В последнем разделе дипломной работе, мы рассмотрели возможные пробелы в налоговом законодательстве, как на национальном уровне, так и на международном: Россия, США, Эстония. Мы попытались дать предложения по разрешению данных проблем. То есть в Республике Молдова продолжают существовать проблемы понятийного аппарата. Законодатель так и не дает четкого определения, что такое «сбор». Тут же мы предлагаем решить эту проблему путем определения понятия «налог» и «сбор», адекватно отразив в определении их существенные признаки, - значит выявить категории обязательных платежей, входящих в налоговую систему, уяснить компетенцию государственных органов и органов местного самоуправления в области установления и взимания такого рода платежей, ограничить налоги и сборы от других обязательных взносов в доход государства, например некоторых видов имущественных санкций.

К следующей группе проблем, следует отнести необходимость регламентации четких взаимоотношений налогового органа с налогоплательщикам. В законе отсутствует четкая процедура детальной регламентации отношений налогового органа с налогоплательщиком.

По данной проблеме мы предлагаем разработать Правительством РМ постановление, которое могло четко регламентировать отношений налогового органа с налогоплательщиком, а именно чтобы права и обязанности обеих сторон были не просто продекларированы, а имели четкий механизм реализации.

Но, самая основная по нашему мнению - это проблема ответственности налогоплательщика за налоговые правонарушения; неопределенность составов, отсутствие дифференциации санкций в зависимости от субъективной стороны правонарушений, полное игнорирование принципа вины в системе налоговой ответственности, дичайшая жесткость налоговых санкций, отсутствие законодательных процедур их применения. Что, касается этой проблемы, мы предложили от начала до конца пересмотра, полной замены норм, регулирующих ответственность налогоплательщиков и налоговых органов. Так же в этом разделе, для совершенствования налоговой системы Республики Молдова было предложено взять во внимание мнение Российского ученого поэтому вопросу, который предлагает дифференцировать налоговые ставки с использованием минимальной налоговой ставкой для приоритетных отраслей экономики и с максимальной - для предприятий торговли. Также предлагается сократить количество налогов, особенно на местном уровне.

В данном разделе мы предложили новую меру ответственности налогоплательщика за налоговые правонарушения, но сперва мы сказали, как с этой проблемой справляются в США и в Англии. В США общие правила по избежанию налогообложения, а именно: если сделка была совершена с мотивом избежать налог, то такая сделка признается ничтожной. В Великобритании, чтобы использовать определенные средства, способы налогового планирования и минимизации налоговых обязательств, прежде всего данные средства должны быть одобрены Парламентом. Мы же предлагаем ввести новую меру ответственности за не заявление в налоговую инспекцию налогоплательщиком информации о схеме по избежанию налогообложения.

Конечно это лишь небольшой круг проблем, касающихся правовой базы налогообложения в Молдове, будоражащих нашу налоговую систему. Подчеркнем, что пока не будет выработано авторитетной целостной концепции реформирования налогообложения и его правовой формы, результаты любых изысканий в этой сфере останутся не более чем точкой зрения отдельных коллективов и специалистов.

Заключение

Проанализировав вышеизложенное, мы пришли к выводам, что способы избежания налогообложения весьма многочисленны и разнообразны и мы не пытались раскрыть их все. Одни пишут и принимают законы, а другие пытаются их обойти. Данный процесс не обратим, особенно в области налоговых правоотношений. В ходе нашего исследования, связанного с правовыми основами предупреждения избежания налогообложения, мы сперва выяснили, какие проблемы возникают в государственной политике в области налогообложения, то есть проблемы возникают, как и в самих видах налогов, так и в объекте, субъекте налогообложения. Что касается видов налогов, то мы разделили их на две группы - прямые и косвенные, но прежде мы дали определение понятию налога, под которым признаётся обязательный платёж, имеющий безвозмездный характер и не связанный с совершением уполномоченным органом или его должностным лицом определённых и конкретных действий в пользу или в отношении уплатившего его налогоплательщика. Итак, к прямым мы отнесли налоги на доходы и имущество, к косвенным - налоги на товары и услуги. Также мы выделили основные их виды: подоходный налог, налог на прибыль предприятий, организаций (фирм, корпораций) взимается в случае, если они признаются юридическими лицами, социальные взносы (социальные налоги) охватывают взносы предприятий на социальное обеспечение и налоги на заработную плату, Поимущественные налоги - это налоги на имущество, землю и другую недвижимость, дарения и наследство, и дали им краткую характеристику. Определили ряд проблем связанных с видами налогов, а именно с налогами на землю, недвижимого имущества, проблемы, возникающие в объективной оценке их стоимости, на личные доходы граждан - трудно их проследить, приходится государству организовывать специальные налоговые службы с вытекающими из этого последствиями и другими видами налогов. В общем, сколько видов налогов не существовало, все равно налогоплательщики вынуждены будут платить их, а государство должно следить за процессом их уплаты.

Что касается, объекта и субъекта налогообложения, то объект налогообложения является одним из основных элементов при установлении налогов (пошлин) и сборов в государстве. Даже у него существуют проблемы, в частности в понятии самого объекта налогообложения не предусмотрена еще четкая регламентация налогообложения, устанавливающая порядок администрирования налогов с доходов в виде выигрышей от участия в азартных играх. Предлагалось последовать практике России в области выбора объекта налогообложения налогоплательщиками, что привело бы к более выгодному положению налогоплательщика и самого государства: предотвратило бы скрытность доходов налогоплательщиком, оформление на работу трудовых кадров велось бы официально. Выяснив, что налогоплательщик, как субъект налогообложения - это лицо, которое обязано платить налоги, то не всякий налогоплательщик стремится это делать добросовестно, что и является одной из основных проблем налогообложения в области субъекта налогообложения.

Библиография

1. Налоговый Кодекс Республики Молдова [Текст]: [Закон РМ: принят Парламентом тринадцатого созыва от 24 апрель 1997 г.] // Мониторул офичиал. - 2001-05 июня. - №102-103. - Ст. 6, 15.

. Гражданский Кодекс Республики Молдова [Текст]: [Закон РМ: принят Парламентом четырнадцатого созыва от 6 июня 2002 г.] // Мониторул офичиал. - 2002-22 июня. - №82-86/661. - Ст. 106

. Закон Республики Молдова О бюджете государственного социального страхования на 2008 г. [Текст]: [принят Парламентом шестнадцатого созыва от 07 декабря 2007 г.] // Мониторул офичиал. -2007 г. - декабрь 28. - №203-206. - Ст. 33

. Налоговый Кодекс Российской федерации [Текст]: [Закон РФ: принят Парламентом четырнадцатого созыва от 31 июля 1998 г.] // Вестник. - 1999-05 июня. - №102-103. - Ст. 346,14., 346,18., 346,21.

. Закон Российской федерации О режиме налогообложения №104-ФЗ. [Текст]: [принят Парламентом пятнадцатого созыва от 24 июля 2002 г.] // Вестник. - 2002-05 август. - №130-133. - Ст. 35

. Закон Республики Молдова О внесении изменений и дополнений в некоторые законодательные акты. [Текст]: [принят Парламентом от 27 апрель 2007 г. шестнадцатого созыва] // Мониторул офичиал. -2007 г. - мая 11. - №64-66. - Ст. 26,27.

. Закон Республики Молдова О введении в действие раздела V Налогового кодекса. [Текст]: [принят Парламентом пятнадцатого созыва от 26 июль 2001 г.] // Мониторул офичиал. -2002 г. - январь 4. - №1-2. - Ст. 36

. Закон Республики Молдова О внесении изменений и дополнений в некоторые законодательные акты. [Текст]: [принят Парламентом шестнадцатого созыва от 20 июль 2007 г.] // Мониторул офичиал. -2007 г. - август 10. - №117-126. - Ст. 15

. Закон Республики Молдова об Инвестиционных фондах [Текст]: [принят Парламентом четырнадцатого созыва от 5 июня 1997 г.] // Мониторул офичиал. -2003 г. - август 15. - №177-181. - Ст. 4.

. Закон Республики Молдова о предпринимательстве и предприятиях[Текст]: [принят Парламентом двенадцатого созыва от 3 январь 1992 г.] // Мониторул офичиал. -1992 г. - февраль 5. - №91-93. - Ст. 10.

. Закон Республики Молдова Об основах налоговой системы [Текст]: [принят Парламентом двенадцатого созыва от 17 ноябрь 1992 г.] // Мониторул офичиал. -1999 г. - декабрь 2. - №133-134.

. Закон Республики Молдова О международных договорах Республики Молдова [Текст]: [принят Парламентом четырнадцатого созыва от 24 сентябрь 1999 г.] // Мониторул офичиал. -2000 г. - март 2. - №24-26. ст. 6.

. Закон Республики Молдова Об оценочной деятельности [Текст]: [принят Парламентом пятнадцатого созыва от 18 апреля 2002 г.] // Мониторул офичиал. -2002 г. - июль 16. - №102. - Ст. 4.

. И.Г. Русакова Налоги и налогообложение [Текст]: учебник/ под ред. И.Г. Русакова - 4-е изд. М: Финансы ЮНИТИ - М, 1998 г. - С. 9, 25, 35, 65, 135.

. Стигин Д.Ю. Экономика государственного сектора [Текст]: учебник/ под ред. Д.Ю. Стигин - 4-е изд. М: Издательство МГУ - М, 1997 г. - С. 35, 318, 335, 336.

. Плэмэдялэ А. Налоговая амнистия [Текст]: / А. Плэмэдялэ // Бухгалтерские и налоговые консультации. - 2007. - №12. - С. 9-11.

. Литвинов С. Отношение субъектов налогообложения [Текст]: / С. Литвинов // Экономический вестник. - 2003. - №6. - С. 11-15.

. Пыждеу А. НДС - Какого оно. [Текст]: / А. Пыждеу // Contabilitate şi audit. - 2006. - №10. - С. 10.

. Сенихин Р. Проблемы игровой индустрии [Текст]: / Р. Сенихин // Бухгалтерские и налоговые консультации. - 2004. - №6. - С. 11.

. Плэмэдялэ А. Проблемы в налоговой амнистии [Текст]: / А. Плэмэдялэ // Бухгалтерские и налоговые консультации. - 2007. - №7. - С. 5-8.

. Сивойлов А. Оптимизация платежей [Текст]: / А. Сивойлов // Бухгалтерские и налоговые консультации. - 2005. - №3. - С. 3, 10, 11.

. Степанов И. Взаимозависимые лица [Текст]: / И. Степанов // Бухгалтерские и налоговые консультации. - 1997. - №12. - С. 9-11.

. Литвинов С. Отношение Взаимозависимых лиц [Текст]: / С. Литвинов // Хозяйство и право. - 1999. - №1. - С. 36.

. Сивойлов А. Налоговые хитрости [Текст]: / А. Сивойлов // Бухгалтерские и налоговые консультации. - 2004. - №4. - С. 52., 54.

. Гриня М. Расходы предприятия [Текст]: / М. Гриня // Практическая бухгалтерия. - 2004. - №11. - С. 64, 65.

. Сафонов Л. Труд бухгалтера, как специалиста по финансам. [Текст]: / Л. Сафонов // Contabilitate şi audit. - 2007. - №3. - С. 15.

28. Панскова В. Взгляды Российских ученных на налоговые проблемы [Текст]: / В. Панскова // Российский экономический журнал. - 1994. - №3. - С. 20-21.

Похожие работы на - Анализ уклонения от уплаты налогов в рамках актуальных регламентаций в Республике Молдова

 

Не нашел материал для своей работы?
Поможем написать качественную работу
Без плагиата!