Состояние и пути совершенствования бухгалтерского учета и аудит продаж готовой продукции на примере СХА 'Родина' Новоусманского района Воронежской области

Состояние и пути совершенствования бухгалтерского учета и аудит продаж готовой продукции на примере СХА 'Родина' Новоусманского района Воронежской области

Введение

учет аудит финансовый

Бухгалтерский учет реализации продукции, товаров, работ и услуг является одним из наиболее сложных и ответственных участков учетной работы на предприятии. Основной показатель реализации - выручка - прямо влияет на размер финансового результата от реализации и в конечном итоге на величину прибыли за отчетный период. Размер доходов отражается на величине налоговой базы единого сельскохозяйственного налога, который составляют большую часть налогового бремени сельскохозяйственного предприятия. Именно при реализации могут возникать курсовые и суммовые разницы, которые оказывают большое влияние на величину прибыли предприятия.

Поэтому очень важно рационально организовать бухгалтерский учет процесса реализации на предприятии. В первую очередь необходимо выбрать те варианты учета, которые максимально соответствуют специфике деятельности данного предприятия, и отразить их в учетной политике. Далее нужно организовать систему внутреннего контроля над соблюдением внутренних и внешних правил и методов ведения бухгалтерского, оперативного и налогового учета на предприятии.

При ручной обработке информации о реализации готовой продукции, а тем более при ведении аналитического учета невозможно обеспечить достаточной точности учета и оперативности получения информации, хотя стадия реализации продукции является основной во всей хозяйственной деятельности любого предприятия. От эффективности реализации зависит конечный финансовый результат всей деятельности предприятия (можно выпустить продукцию высокого качества, но, не сумев ее эффективно реализовать, получить убыток). В связи с этим возникает настоятельная потребность автоматизации обработки информации на данном участке бухгалтерского учёта, с помощью ЭВМ и современных информационных технологий.

Таким образом, в силу вышесказанного, исследование учета продаж готовой продукции является актуальной, а проблемы его совершенствования вызывают широкий интерес, как у ведущих специалистов, так и у бухгалтеров организации с различной организационно-правовой формой собственности.

Объектом исследования является Сельскохозяйственная артель «Родина» Новоусманского района Воронежской области, основной деятельностью которого является производство и продажа сельскохозяйственной продукции.

Целью исследования является изучение состояние учета и аудит продаж готовой продукции в СХА «Родина», а также разработка предложений по совершенствованию данного раздела учета в организации.

В связи с этим необходимо решить следующие задачи:

.        Изучить теоретические и методические основы учета продаж готовой продукции.

.        Дать характеристику экономического и финансового состояния исследуемого предприятия.

.        Исследовать состояние учета готовой продукции в исследуемом предприятии.

.        Изучить аудит продаж готовой продукции в исследуемом предприятии.

.        Выработать конкретные рекомендации по устранению найденных недостатков и совершенствованию учёта продаж готовой продукции.

Предметом исследования является хозяйственная деятельность СХА «Родина» Новоусманского района Воронежской области в рамках реализации продукции.

Исходной информацией для решения вышеперечисленных задач послужили: нормативные акты по вопросам бухгалтерского учета продаж готовой продукции, специальная литература по теме исследования, данные годовых отчетов СХА «Родина» за 2009 - 2011 годы, первичные и сводные документы по учету готовой продукции и ее продаже.

1. Теоретические и методические основы учета продаж готовой продукции

1.1 Понятие готовой продукции и способы ее оценки

Одной из особенностей функционирования сельскохозяйственных организаций принято считать необходимость значительных вложений в оборотные активы, находящиеся в материальной форме. Производственно-финансовый цикл сельскохозяйственной организации охватывает текущую деятельность от момента закупки производственных ресурсов до момента продажи произведенной продукции. Для осуществления процесса производства сельскохозяйственная организация должна иметь в необходимом размере семена, корма, удобрения, нефтепродукты, запчасти, сырье для промышленных и подсобных производств. Их расходование приводит к возрастанию затрат незавершенного производства, от которого ожидается получение экономических выгод. Результатом процесса производства является создание готовой продукции. В этом случае оборотные активы из формы производственных затрат переходят в форму готовой продукции.

Таким образом, оборотные активы принимают материальную форму на двух этапах операционного цикла: в момент закупки производственных ресурсов и в момент получения готовой продукции, предназначенной для продажи. В первом случае оборотные материальные активы превращаются в другой вид активов - незавершенное производство, которое, в свою очередь, трансформируется в готовую продукцию. Во втором случае они являются таким видом активов, от которого ожидается генерирование денежных потоков и получение доходов. Следовательно, в производственных коммерческих сельскохозяйственных организациях к материальным оборотным активам относятся две группы вложений: производственные запасы и готовая продукция. В торговой сфере АПК материальные оборотные активы представлены товаром [41].

Учет готовой продукции регулирует ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», порядок организации бухгалтерского учета готовой продукции на основе ПБУ 5/01 определяется в методических указаниях, утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 09.06.2001 г. №44н, выдержки из которых приведены в настоящем разделе.

Согласно ПБУ 5/01 под готовой продукцией понимается «часть МПЗ организации, предназначенной для продажи, являющаяся конечным результатом производственного процесса, законченная обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которой соответствуют условиям договора или требованиям других документов, установленных законодательством» [27].

В системе нормативного регулирования бухгалтерского учета для определения находящихся в материальной форме оборотных активов введено понятие материально производственных запасов. Сельскохозяйственные организации в бухгалтерском учете в качестве материально-производственных запасов принимаются активы:

используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции растениеводства, животноводства, переработки, подсобных промыслов и прочей, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

предназначенные для продажи, включая готовую продукцию и товары, в т.ч. для натуральной оплаты;

используемые для управленческих и хозяйственных нужд организации;

принятые организацией на ответственное хранение, переработку (давальческое сырье), которое учитывают на забалансовых счетах.

К основным функциям системы учета материально-производственных запасов в сельскохозяйственных организациях относятся:

своевременное и полное оприходование готовой продукции, кормов, семян и прочих материалов из собственного производства;

формирование фактической себестоимости приобретенных и изготовленных запасов;

правильное и своевременное документальное оформление операций и обеспечение достоверных данных об объемах заготовления (приобретения), отпуску запасов и производства МПЗ;

систематический контроль над сохранностью запасов по материально-ответственным лицам, в местах их хранения и использования на всех этапах их движения;

мониторинг соблюдения установленных организацией норм запасов, обеспечивающих выполнение сельскохозяйственных работ, выпуск продукции, оказание услуг и обоснованности отпуска материальных ценностей на производство, а также использования их в пределах установленных норм расхода и по целевому назначению;

своевременное выявление ненужных и излишних запасов с целью возможной продажи или выявления иных возможностей Вовлечения их в оборот;

получение точной информации об остатках МПЗ в местах хранения и периодическая сверка с данными бухгалтерского учета;

выявление морально-устаревших, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества МПЗ, либо текущая рыночная стоимость (стоимость продажи) которых снизилась, с целью образования оценочного резерва в соответствующем размере;

раскрытие в бухгалтерской отчетности информации, предусмотренной ПБУ 5/01;

информационное обеспечение системы логистики и анализа эффективности использования запасов [41].

Материально-производственные запасы в системе бухгалтерского учета подлежат оценке. Согласно принципу непрерывности деятельности предприятия, материальные оборотные активы должны быть оценены по себестоимости.

В связи с особенностями сельскохозяйственного производства продукция растениеводства и животноводства, а также материалы собственного производства в течение отчетного периода, как правило, оцениваются по плановой себестоимости. После составления отчетных калькуляций остатки готовой продукции и производственных запасов собственного производства (корма, семена) оценивают по фактической себестоимости с отражением в бухгалтерском учете калькуляционных разниц. Материальные ценности собственного производства прошлых лет учитываются по фактической себестоимости.

Готовая продукция, как и другие виды материально-производственных запасов, оценивается по фактической себестоимости. При оценке готовой продукции следует учитывать особенности, характерные для экономического содержания данного вида активов. Основным источником поступления материалов и товаров является приобретение за плату. Готовая продукция не может быть приобретена за плату в принципе, так как это противоречит ее экономическому содержанию, вытекающему из определения - готовая продукция должна представлять собой конечный результат производственного цикла.

Фактическая себестоимость запасов при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных запасов. Учет и формирование затрат на производство запасов осуществляется организацией в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов продукции. В соответствии с пунктом 59 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ, готовая продукция отражается в бухгалтерском балансе по фактической (плановой) производственной себестоимости. Она включает затраты, связанные с использованием в процессе производства основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов, и другие затраты на производство продукции либо по прямым статьям затрат. Таким образом, при формировании учетной политики организации бухгалтерского учета готовой продукции допускается сделать выбор из следующих вариантов оценки:

по фактической себестоимости;

по нормативной или плановой себестоимости;

по прямым статьям затрат.

В соответствии со статьей 61 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ отгруженная продукция отражается в бухгалтерском балансе по фактической (или нормативной (плановой)) полной себестоимости, включающей наряду с производственной себестоимостью затраты, связанные с реализацией (сбытом) продукции, работ, услуг, возмещаемых договорной (контрактной) ценой. Разницу между полной и производственной себестоимостью составляют так называемые «внепроизводственные расходы» (в бухгалтерском учете отражаются на счете 44 «Расходы на продажу»), которые представляют собой затраты, связанные с продажей (включая затраты по продвижению готовой продукции на рынок). Это значит, что в любом случае (включая вариант учета готовой продукции по плановой себестоимости) расходы на продажу не могут быть списаны на счет учета готовой продукции до момента ее отгрузки. Другое следствие, состоит в том, что термин «полная себестоимость» не может быть применен к готовой продукции, находящейся в организации (в процессе предпродажной подготовки, ожидания отгрузки, в составе гарантийного или страхового запасов и т.п.).

Выпущенная из производства продукция передается на склад готовой продукции. Передача продукции из цеха на склад оформляется приемо-сдаточной накладной, на форму, содержание, порядок оформления которых оказывает влияние сложность продукции, ее комплектование и периодичность сдачи на склад. При изготовлении сложной и многокомплектной продукции вместо накладной составляется приемо-сдаточный акт. Если предприятие выполняет работы для сторонних организаций, то в этом случае оформляется акт сдачи-приемки работ.

Крупногабаритная продукция, которая не может быть сдана на склад по техническим причинам, принимается представителем заказчика (покупателя) на месте изготовления (выпуска).

Приемо-сдаточные накладные после записей в карточках складского учета готовой продукции передаются в бухгалтерию, где на их основе формируются данные о выпуске продукции и ведется учет. Первичные документы на работы и услуги также поступают в бухгалтерию.

Для обобщения данных о выпуске продукции за отчетный период используется накопительная ведомость, в которую из сдаточных накладных и актов переносятся данные о количестве выпущенных изделий за смену или рабочий день с указанием даты и номера документа, проставляется учетная цена (плановая (нормативная) себестоимость или продажная цена).

Синтетический учет готовой продукции может осуществляться в двух вариантах: без использования счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и с использованием счета 40.

При первом варианте, являющемся традиционным для нашей учетной практики, готовую продукцию учитывают на синтетическом счете 43 «Готовая продукция» по фактической производственной себестоимости. Однако аналитический учет отдельных видов готовой продукции осуществляют, как правило, по учетным ценам (плановой себестоимости, оптовым ценам и др.) с выделением отклонений фактической себестоимости готовой продукции от стоимости по учетным ценам отдельных изделий и учитываемых на отдельном аналитическом счете.

Синтетический учет готовой продукции отгруженной ведется на счете 45 «Товары отгруженные», который предназначен для обобщения информации о наличии и движении отгруженной продукции, выручки, от продажи которой определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете (например, при экспорте продукции). На этом счете учитываются также готовые изделия, переданные другим организациям для продажи на комиссионных началах. Готовая продукция отгруженная учитывается на счете 45 «Товары отгруженные» по стоимости, складывающейся из фактической производственной себестоимости и расходов по отгрузке продукции. Дебетуется счет 45»Товары отгруженные» в корреспонденции со счетами 43 «Готовая продукция», 41 «Товары» в соответствии с оформленными документами (накладными, приемо-сдаточными актами и др.) по отгрузке готовых изделий или передаче их для комиссионной продажи. Принятые на учет по счету 45 «Товары отгруженные» суммы списываются в дебет счета 90 «Продажи» одновременно с признанием выручки от продажи продукции либо при поступлении извещения комиссионера о продаже, переданных ему изделий.

Оприходование готовой продукции по учетным ценам оформляют бухгалтерской записью по дебету счета 43 «Готовая продукция» и кредиту счета 20 «Основное производство». Такой же записью способом дополнительной бухгалтерской проводки или способом «красное сторно» оформляется исчисленное по окончании месяца отклонение фактической себестоимости оприходованной готовой продукции от стоимости ее по учетным ценам.

Если готовая продукция полностью используется в самой организации, то ее можно приходовать по дебету счета 10 «Материалы» и других аналогичных счетов с кредита счета 20 «Основное производство».

Отгруженную или сданную на месте готовую продукцию в зависимости от условий поставки, оговоренных в договоре на поставку продукции, списывают по учетным ценам с кредита счета 43 «Готовая продукция» в дебет счетов 45 «Товары отгруженные» или 90 «Продажи». По окончании месяца определяют отклонение фактической себестоимости отгруженной (реализованной) продукции от стоимости ее, но учетным ценам и списывают с кредита счета 43 «Готовая продукция» дополнительной проводкой или способом «красное сторно» в дебет счетов 45 «Товары отгруженные» или 90 «Продажи».

Готовую продукцию, переданную другим организациям для реализации на комиссионных началах, списывают с кредита счета 43 «Готовая продукция» и дебет счета 45 «Товары отгруженные».

При использовании для учета затрат на производство продукции счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» синтетический учет готовой продукции осуществляют на счете 43 «Готовая продукция» по нормативной или плановой себестоимости.

По дебету счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» отражают фактическую себестоимость продукции (работ, услуг), а по кредиту - нормативную пли плановая себестоимость.

Фактическую производственную себестоимость продукции (работ, услуг) списывают с кредита счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» в дебет счета 40»Выпуск продукции (работ, услуг)».

Нормативную или плановую себестоимость продукции (работ, услуг) списывают с кредита счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» в дебет счетов 43 «Готовая продукция», 90 «Продажи» и других счетов (10, 11, 21, 28, 41 и др.).

Сопоставлением дебетовых и кредитных оборотом по счету 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» на 1-е число месяца определяют отклонение фактической себестоимости продукции от нормативной или плановой и списывают с кредита счёта 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» в дебет счета 90 «Продажи». При этом превышение фактической себестоимости продукции над нормативной или плановой списывают дополнительной проводкой, а экономию - способом «красное сторно». Счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» закрывают ежемесячно, и сальдо на отчетную дату он не имеет.

При использовании счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» отпадает необходимость в составлении отдельных расчетов отклонений фактической себестоимости продукции от стоимости ее по учетным ценам готовой, отгруженной и проданной продукции, поскольку выявленное отклонение по готовой продукции сразу списывают на счет 90 «Продажи».

В бухгалтерском балансе готовую продукцию отражают:

по фактической производственной себестоимости (если не используется счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»);

по нормативной или плановой себестоимости (если используется смет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»);

по неполной (сокращенной) фактической себестоимости (по прямым статьям расходов), когда косвенные расходы списываются со счета 26 «Общехозяйственные расходы» в дебет счета 90 «Продажи»;

по неполной нормативной или плановой себестоимости (при использовании счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и списании общехозяйственных расходов со счета 26 «Общехозяйственные расходы» на счет 90 «Продажи»).

При журнально-ордерной форме учета сумма фактической себестоимости выпущенной продукции указывается и журнале-ордере № 10/1 в дебете счета 43 «Готовая продукция» и кредите счета 20 «Основное производство». Счет 43 «Готовая продукция» - активный, инвентарный. Сальдо счета показывает фактическую себестоимость остатка готовой продукции на складах организации; оборот по дебету - фактическую себестоимость выпущенной продукции основного производства и прочих изделий, возвращенной покупателями продукции и полуфабрикатов собственного производства, отгруженных на сторону; оборот, но кредиту - фактическую себестоимость отгруженной отчетном месяце продукции.

Для определения фактической себестоимости остатка готовой продукции на складах и отгруженной продукции на отчетный месяц используется ведомость № 16 «Движение готовых изделий в ценностном выражении».

Учет готовых изделий на складе организуется по оперативно-бухгалтерскому методу, т.е. на каждый номенклатурный номер изделий открывается карточка учета материалов (ф. № М-17). По мере поступления и отпуска готовых изделий кладовщик на основе документов записывает в карточках количество ценностей (приход, расход) и рассчитывает остаток после каждой записи. На их основе материально ответственное лицо ежемесячно заполняет ведомость учета остатков готовых изделий в разрезе номенклатуры готовых изделий, единиц измерения, количества и передает ее в бухгалтерию. Здесь производится взаимосверка показателей складского и бухгалтерского учета в суммовом выражении (остаток по учетным ценам).

Выпущенная готовая продукция переходит из сферы производства в сферу обращения. Этот процесс фиксируется в первичных документах - приемо-сдаточных накладных, актах, ведомостях, планах-картах и др.

Отпуск готовой продукции, и ее отгрузка оформляются приказом-накладной, в который включены два документа: приказ складу и накладная на отпуск. Приказ складу выписывает соответствующая служба, на основе условий договора с покупателями, с указанием наименования покупателя, его кода, количества и ассортимента продукции, срока отгрузки.

Для того чтобы отразить продукцию или работы, услуги реализованные, бухгалтерия должна иметь документы, подтверждающие исполнение договора и в первую очередь переход прав собственности на них. Кроме приказа-накладной, это могут быть железнодорожные, авиа, товарно-транспортные накладные с отметками станции отправления или назначения, коносаменты, акты выполненных работ, и др.

1.2 Нормативно-правовое регулирование учета продаж готовой продукции

Система нормативного регулирования представляет собой целостную, взаимосвязанную, иерархично выстроенную совокупность нормативно правовых и иных актов, призванных упорядочить ту или иную область общественных отношений. Все нижеперечисленные нормативные акты задают с разной степенью конкретности общие, обязательные правила, связанные с ведение бухгалтерского учета. Они стали основой, на которой выстроилась вся система бухгалтерского учета в Российской Федерации.

Ведение бухгалтерского учета осуществляется в соответствии с нормативными документами, имеющими разный статус. В АПК Российской Федерации сформировалась четырехуровневая система нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности. К нормативным документам первого, высшего, законодательного, уровня системы нормативного регулирования бухгалтерского учета относят федеральные законы и иные законодательные акты (указы Президента, постановления Правительства), регулирующие прямо или косвенно постановку бухгалтерского учета в организации. К ним относят:

Конституцию Российской Федерации (принята всенародным голосованием 12.12.1993 г., действует с учетом поправок, внесенных Законами РФ о поправках к Конституции РФ от 30.12.2008 г. №6- ФКЗ и №7 - ФКЗ);

Гражданский кодекс РФ (часть первая) от 30.11.94 г. №51-ФЗ (в редакции от 03.12.2012 №240-ФЗ);

Гражданский кодекс РФ (часть вторая) от 26.01.96 г. №14-ФЗ (в редакции от 30.11.2011г. №363-ФЗ);

Трудовой кодекс РФ от 30.12.2001 № 197-ФЗ (в редакции от 12.11.2012 г. №188-ФЗ);

Бюджетный кодекс РФ от 31.07.1998 г. №145-ФЗ (в редакции от 03.12.2012 г. №244-ФЗ);

Налоговый кодекс (часть вторая) от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ (в редакции от 03.12.2012 г. № 235-ФЗ);

Постановление Правительства «Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО»;

Федеральный закон "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации";

Федеральный закон "Об акционерных обществах";

Федеральный закон "Об обществах с ограниченной ответственностью" и другие.

Особое место в этом уровне системы занимают Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 г. №402-ФЗ и Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации 29.07.1998 г. №34н (в редакции от 24.12.10 г. №186н).

Федеральный закон "О бухгалтерском учете" № 402-ФЗ от 06.12.2011 г. освещает такие важные аспекты, как: общие положения, основные требования к ведению бухгалтерского учета, бухгалтерская документация и регистрация, бухгалтерская отчетность, заключительные положения [37].

В соответствии с Федеральным законом бухгалтерский учет представляет собой формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных настоящим Федеральным законом, в соответствии с требованиями, установленными настоящим Федеральным законом, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности (ст.1).

Объектами бухгалтерского учета экономического субъекта являются: факты хозяйственной жизни; активы; обязательства; источники финансирования его деятельности; доходы; расходы; иные объекты в случае, если это установлено федеральными стандартами (ст.5).

Экономический субъект обязан вести бухгалтерский учет в соответствии с настоящим Федеральным законом, если иное не установлено настоящим Федеральным законом (ст.6).

В седьмой статье закона говорится, что ведение бухгалтерского учета и хранение документов бухгалтерского учета организуются руководителем экономического субъекта (ст.7).

Из девятой статьи действующего закона следует, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Формы первичных учетных документов утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. Формы первичных учетных документов для организаций государственного сектора устанавливаются в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации. Первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания (ст.9).

Данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета. Не допускаются пропуски или изъятия при регистрации объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета. Бухгалтерский учет ведется посредством двойной записи на счетах бухгалтерского учета, если иное не установлено федеральными стандартами (ст.10).

Бухгалтерская (финансовая) отчетность должна давать достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, необходимое пользователям этой отчетности для принятия экономических решений. Экономический субъект составляет годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность, если иное не установлено другими федеральными законами, нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета. Промежуточная бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется экономическим субъектом в случаях, установленных законодательством Российской Федерации, нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета. В отношении бухгалтерской (финансовой) отчетности не может быть установлен режим коммерческой тайны (ст.13).

Годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность, за исключением случаев, установленных настоящим Федеральным законом, состоит из бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах и приложений к ним. Состав промежуточной бухгалтерской (финансовой) отчетности, за исключением случаев, установленных настоящим Федеральным законом, устанавливается федеральными стандартами (ст.14) [37].

В соответствие с Гражданским кодексом РФ (часть первая) от 30.11.94 г. №51-ФЗ (в редакции от 03.12.2012 г. №240-ФЗ) гражданское законодательство определяет правовое положение участников гражданского оборота, основания возникновения и порядок осуществления права собственности и других вещных прав, прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальных прав), регулирует договорные и иные обязательства, а также другие имущественные и личные неимущественные отношения, основанные на равенстве, автономии воли и имущественной самостоятельности участников [9].

Гражданское законодательство регулирует отношения между лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность, или с их участием, исходя из того, что предпринимательской является самостоятельной, осуществляемой на свой риск деятельностью, направленной на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке (ГК РФ Ч.1 ст.2).

Юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязательства, быть истцом и ответчиком в суде. Юридические лица должны иметь самостоятельный баланс и (или) смету. В связи с участием в образовании имущества юридического лица его учредители (участники) могут иметь обязательственные права в отношении этого юридического лица либо вещные права на его имущество (ГК РФ Ч.1 ст.48).

Юридическими лицами могут быть организации, преследующие извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности (коммерческие организации) либо не имеющие извлечение прибыли в качестве такой цели и не распределяющие полученную прибыль между участниками (некоммерческие организации). Юридические лица, являющиеся коммерческими организациями, могут создаваться в форме хозяйственных товариществ и обществ, хозяйственных партнерств, производственных кооперативов, государственных и муниципальных унитарных предприятий (ГК РФ Ч.1 ст.50).

Для заключения договора необходимо выражение согласованной воли двух сторон (двусторонняя сделка) либо трех или более сторон (многосторонняя сделка) (ГК РФ Ч.1 ст.154).

Сделка в письменной форме должна быть совершена путем составления документа, выражающего ее содержание и подписанного лицом или лицами, совершающими сделку, или должным образом уполномоченными ими лицами (ГК РФ Ч.1 ст.160).

Договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей (ГК РФ Ч.1 ст.420).

В IV разделе «Купля-продажа» Гражданского кодекса РФ (часть вторая) от 26.01.96 № 14-ФЗ (в редакции от 30.11.2011 г. №363-ФЗ) регламентируются общие положения о купле продаже (ст. 454-491), поставка товара (ст. 506-524), контрактация (ст. 535-538) и другое [10]. Выдержки из Гражданского кодекса (часть вторая) представлены в части 3.1.2. настоящей дипломной работы.

Налоговая система - это совокупность предусмотренных налогов, принципов, форм и методов их установления, изменения или отмены, уплаты и применения мер по обеспечению их уплаты, осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности и мер ответственности за нарушение налогового законодательства. Раздел VIII «Специальные налоговые режимы» Налогового кодекса РФ (часть вторая) от 5.08.2000 г. №117-ФЗ (в редакции от 03.12.2012 г. №235-ФЗ) содержит Главу 26.1 «Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог)». В ней представлены: общие условия применения ЕСХН (ст. 346.1); перечень налогоплательщиков ЕСХН (ст. 346.2); порядок и условия начала и прекращения применения ЕСХН (ст. 346.3); объект налогообложения (ст. 346.4); порядок определения и признания доходов и расходов (ст. 346.5); налоговая база ЕСХН (ст. 346.6); налоговый и отчетный периоды (ст. 346.7); налоговая ставка (ст. 346.8); порядок исчисления и уплаты ЕСХН, зачисление сумм ЕСХН (ст. 346.9); налоговая декларация (ст. 346.10) [20].

Согласно Налоговому кодексу РФ (часть вторая) единый сельскохозяйственный налог является одним из федеральных налоговых режимов, действующих на всей территории Российской Федерации, который отменяет уплату налога на прибыль организации, НДС, налога на имущество организации. Не отменяет социальных отчислений на пенсионное страхование. Плательщиками ЕСХН являются сельскохозяйственные производители, организации и ИП, перешедшие на уплату ЕСХН в добровольном порядке. Объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов. Налоговая ставка составляет 6%. Налоговый период - календарный год, отчетный период - полугодие [20].

В соответствии с Положением о Министерстве финансов Российской Федерации, утвержденном постановлением Правительства Российской Федерации от 29.07.1998 г. №34н Министерство финансов Российской Федерации разрабатывает и утверждает нормативные акты по бухгалтерскому учету и отчетности, обязательные для исполнения всеми организациями на территории Российской Федерации. Эти документы составляют второй уровень системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в России. Сюда относится Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации (приказ Минфина России от 29.07.1998 №34н). Он устанавливает единые методологические основы бухгалтерского учета и отчетности на территории Российской Федерации для организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации независимо от подчиненности и форм собственности, включая организации с иностранными инвестициями и организаций, основная деятельность которых финансируется за счет средств бюджета.

Национальные учетные стандарты также относятся ко второму уровню и являются систематизированными учетными положениями по ведению бухгалтерского учета и отчетности. В них закреплены методологические подходы к формированию учетных данных и раскрытию информации в отчетности, обобщены принципы и базовые правила бухгалтерского учета, изложены основные понятия, относящиеся к отдельным участкам учета, возможные бухгалтерские приемы без раскрытия конкретного механизма применения их к определенному виду деятельности.

Национальные учетные стандарты, получившие названия Положения по бухгалтерскому учету, имеют общепринятую сокращенную аббревиатуру ПБУ и конкретные названия. Например, ПБУ 6/01 «Учет основных средств» означает, что Положение по бухгалтерскому учету № 6 принято в 2001 г. регламентирует правила учета основных средств, порядок раскрытия об этом виде актива в бухгалтерской отчетности. Документы данного уровня имеют статус обязательных для всех коммерческих организаций, а в некоторых случаях и для организаций общественного сектора. Разработанные национальные учетные стандарты вступают в силу после регистрации в Минюсте России. Минимальные требования, закрепленные в них, гармонизированы с аналогичными положениями МСФО. В настоящее время применяется 24 ПБУ.

В условиях транзитивной экономики требуется постоянная адаптация нормативных документов к экономическим реалиям. Поэтому методологические основы, отраженные в национальных стандартах постоянно модифицируются и дополняются путем разработки новых ПБУ и изменением редакций действующих. Для организаций агропромышленного сектора имеется необходимость разработки стандартов, раскрывающих положения по учету биологических активов, земельных ресурсов и результатов сельскохозяйственной деятельности.

Для учета готовой продукции особенно важны следующие ПБУ:

Положение по бухгалтерскому учету 1/2008 «Учетная политика предприятия». Утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6.10.2008 г. №106н. (в редакции от 27.04.2012 г. №55н). Соответствует МСФО№1 [26].

Положение по бухгалтерскому учету 5/01 «Учет материально-производственных запасов». Утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 09.06.2001 г. № 44н (в редакции от 25.10.10 г. №132н). Соответствует МСФО№2 [27].

Положение по бухгалтерскому учету 6/01 «Учет основных средств». Утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 г. №26н (в редакции от 24.12.10 г. №186н). Соответствует МСФО№16 [28].

Положение по бухгалтерскому учету 9/99 «Доходы организации». Утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.99 г. №32н (в редакции от 27.04.12 г. №55н). Соответствующего МСФО нет [29].

Положение по бухгалтерскому учету 10/99 «Расходы организации». Утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.99 г. №33н (в редакции от 27.04.12 г. №55н). Соответствующего МСФО нет [30].

Хотя ПБУ и дают базовые правила бухгалтерского учета, основные понятия, относящиеся к отдельным участкам учета, и возможные бухгалтерские приемы, но не раскрывают конкретного механизма применения их к определенному виду деятельности. Такое раскрытие должно осуществляться в документах третьего уровня - методических указаниях по ведению бухгалтерского учета, в том числе, в инструкциях, рекомендациях и указаний, разрабатываемых Министерством финансов РФ, Росстатом, Центробанком РФ (ЦБ РФ), Государственным таможенным комитетом РФ и другими центральными министерствами и ведомствами. Документы этого уровня имеют рекомендательный и разъяснительный характер.

К ним относятся методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в строительстве, сельском хозяйстве, науке и проектно-изыскательских работах, методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, инструкции по заполнению форм бухгалтерской отчетности и другое.

Важнейшим документом третьего уровня нормативного регулирования бухгалтерского учета является План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Утвержден приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 г. №94н [22].

На основе плана счетов бухгалтерского учета и настоящей Инструкции организация утверждает рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий полный перечень синтетических и аналитических счетов, необходимых для ведения бухгалтерского учета. Таким образом, План счетов бухгалтерского учета представляет собой схему регистрации и группировки фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете организации.

План счетов состоит из 8 разделов («Внеоборотные активы», «Производственные запасы», «Затраты на производство»; «Готовая продукция и товары», «Денежные средства», «Расчеты», «Капитал», «Финансовые результаты» и 11 забалансовых счетов). Каждый из них включает определенное количество соответствующих разделу счетов. Для учета продаж наиболее активно используется раздел IV «Готовая продукция и товары» и раздел VIII «Финансовые результаты».

Для учета специфических операций организация может по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации вводить в План счетов бухгалтерского учета дополнительные аналитические и синтетические счета, используя свободные номера счетов

В методических указаниях и методических рекомендациях осуществляется детальная проработка и раскрытие основных требований, предъявляемых к ведению бухгалтерского учета документами более высоких уровней. Требования нормативных документов первого и второго уровней конкретны и однозначны, они обязательны к применению. Положения методических рекомендаций носят более общий характер и предназначены для использования предприятиями и организациями при разработке методологической базы учета с учетом специфики финансово-хозяйственной деятельности, в основном при формировании учетной политики.

Внутренние документы организации относятся к четвертому уровню системы нормативного регулирования бухгалтерского учета и утверждаются в рамках принятой учетной политики.

В системе нормативного регулирования бухгалтерского учета учетная политика предприятия трактуется как выбранная им совокупность отдельных способов ведения бухгалтерского учета. Их перечень определяет первичное наблюдение, стоимостное измерение, текущую группировку и итоговое обобщение фактов хозяйственной (уставной и иной) деятельности, то есть составляющие содержания метода бухгалтерского учета.

В МСФО 1 «Раскрытие учетной политики» и в соответствующем ему ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» (приказ №106н от 06.10.2008 г.) установлено, что под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности [26].

В соответствии со статьей 8 Федерального Закона «О бухгалтерском учете» №402ФЗ экономический субъект самостоятельно формирует свою учетную политику, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и отраслевыми стандартами. При формировании учетной политики в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета выбирается способ ведения бухгалтерского учета из способов, допускаемых федеральными стандартами. В случае если в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета федеральными стандартами не установлен способ ведения бухгалтерского учета, такой способ самостоятельно разрабатывается исходя из требований, установленных законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами [37].

Принятая организацией учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации.

Учетная политика должна применяться последовательно из года в год. В целях обеспечения сопоставимости бухгалтерской (финансовой) отчетности за ряд лет изменение учетной политики производится с начала отчетного года, если иное не обусловливается причиной такого изменения [37].

1.3 Актуальные вопросы учета продаж готовой продукции, рассмотренные в экономической литературе

С 1 января 2013 г. вступает в силу Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 г. №402-ФЗ [37]. Данный факт активно обсуждается в средствах массовой информации и экономических кругах. В СПС "Консультант Плюс: Правовые новости. Специальный выпуск. Комментарий к Федеральному закону от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» рассмотрены отличия нового закона от Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 г. №129-ФЗ [36].

С 1 января 2013 г. согласно новому Закону все организации обязаны вести бухгалтерский учет независимо от применяемой ими системы налогообложения (ст.6 Закона №402-ФЗ).

Еще одним существенным изменением в перечне объектов бухгалтерского учета является замена хозяйственных операций на факты хозяйственной жизни. При этом в п.8 ст.3 Закона №402-ФЗ факт хозяйственной жизни определяется как сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств. Таким образом, новый Закон, вводя в объекты учета факты хозяйственной жизни вместо хозяйственных операций, добавляет такие новые объекты бухгалтерского учета, как сделки и события. Причем не только те, которые уже оказывают влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств, но и те, которые способны оказать такое влияние. Ранее в нормативно-правовых актах и иных документах по бухгалтерскому учету использовалось понятие «факты хозяйственной деятельности».

Закон №129-ФЗ содержал ст.11 «Оценка имущества и обязательств». Новый Закон «О бухгалтерском учете» не рассматривает способы оценки (денежного измерения) объектов бухгалтерского учета, оставляя это федеральным стандартам (п.2 ч.3 ст.21 Закона №402-ФЗ). Поэтому ст.12 Закона №402-ФЗ содержит только положения о необходимости денежного измерения объектов бухгалтерского учета в валюте РФ и о пересчете в рубли стоимости объектов бухгалтерского учета, выраженной в иностранной валюте. При этом требование пересчета в валюту Российской Федерации стало распространяться на все объекты бухгалтерского учета, но перестало быть императивной нормой, получив оговорку «если иное не установлено законодательством Российской Федерации».

В отличие от Закона №129-ФЗ в новом Законе не перечислены обязательные составляющие учетной политики (рабочий план счетов, формы первичных учетных документов и пр.). В этом нет необходимости, так как соответствующая информация содержится в п.4 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 г. №106н. В новом Законе «О бухгалтерском учете» отсутствует положение о том, что ответственность за формирование учетной политики несет главный бухгалтер (такая норма содержалась в п. 2 ст. 7 Закона №129-ФЗ).

Первичные учетные документы, как и раньше, необходимо составлять в связи с каждым фактом хозяйственной жизни (ранее это требовалось делать в связи с каждой хозяйственной операцией). Однако в Законе №402-ФЗ отсутствует норма о том, что бухгалтерский учет ведется на основании первичных документов. Это объясняется тем, что сейчас в бухгалтерском учете возрастает роль профессионального суждения бухгалтера, в частности, в вопросах квалификации фактов хозяйственной жизни, оценки объектов учета (в том числе с применением метода дисконтирования) и резервирования.

Присутствие в Законе №129-ФЗ нормы о том, что первичный учетный документ является основой бухгалтерского учета, не отвечало требованию приоритета содержания перед формой. Такое требование подразумевает отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования (п. 7 ПБУ 1/2008).

Важным новшеством является отсутствие в Законе №402-ФЗ требования об обязательном применении унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Госкомстатом РФ. С 1.01.2013 г. используемые в организации формы первичных документов утверждает ее руководитель.

Еще одно отличие состоит в требовании Закона №402-ФЗ указывать в первичном учетном документе кроме подписей лиц, совершивших сделку или операцию либо оформивших событие, их фамилии и инициалы. Ранее такое требование содержалось только в п.13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (п.7 ст.9 Закона №402-ФЗ). Закон №402-ФЗ не регламентирует порядок предоставления права подписи первичных учетных документов, не содержит перечня должностей лиц, подписывающих документы, которыми оформляются операции с денежными средствами.

Нормы ч.5, 6 ст.9 Закона №402-ФЗ практически уравнивают в правах первичные учетные документы на бумажном носителе и в виде электронного документа, заверенного электронной подписью. Если по Закону №129-ФЗ копия первичного учетного документа, составленного на машинном носителе, в безусловном порядке должна была изготавливаться на бумажном носителе, то согласно Закону №402-ФЗ бумажная копия электронного документа изготавливается только по требованию контрагента и только в случае, если это предусмотрено договором с ним.

Исправления в документах должны содержать, кроме даты исправления и подписей лиц, заверявших изначально эти документы, фамилии и инициалы этих лиц, либо иные реквизиты, необходимые для их идентификации. Исправления в банковских и кассовых документах в новом Законе оговорены отдельно.

Важным изменением является то, что новый Закон «О бухгалтерском учете» не содержит перечня случаев обязательного проведения инвентаризации. Такой перечень должен быть установлен законодательством Российской Федерации, федеральными и отраслевыми стандартами.

Закон №402-ФЗ не регламентирует отражение в бухгалтерском учете результатов инвентаризации. В нем говорится только, что выявленные расхождения подлежат регистрации в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую проводилась инвентаризация (ст.11 Закона №402-ФЗ).

Уточнено название одного из двух основных отчетов: отчет о прибылях и убытках в новом законе представлен как отчет о финансовых результатах. Применяемая до 2013 г. форма отчета о прибылях и убытках (утв. Приказом Минфина России от 02.07.2010 №66н) помимо чистой прибыли (убытка) организации содержала такие показатели, как результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода, результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода, и совокупный финансовый результат периода. То есть данная форма, по сути, уже является формой отчета о финансовых результатах (ст.14 Закона №402-ФЗ).

Новшеством Закона №402-ФЗ являются включенные в него положения о внутреннем контроле, организуемом экономическими субъектами в обязательном порядке. Причем объектом контроля должно быть не только ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности, но и сами факты хозяйственной жизни экономического субъекта (ст.19 Закона №402-ФЗ).

Агабекян О.В. отмечает, что «передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу признаются реализацией товаров, работ или услуг (п. 1 ст. 39 НК РФ).

Бухгалтерское законодательство для обозначения передачи права собственности на товары (работы, услуги) оперирует понятием "продажа".

Безусловно, никаких смысловых различий между этими терминами нет. Как в бухгалтерском, так и в налоговом учете отражаются операции по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав. Различаются лишь способы отражения этих операций: в бухгалтерском учете - на бухгалтерских счетах; в налоговом учете - в аналитических налоговых регистрах» [2].

Автор считает, что коммерческий кредит - эффективное средство повышения объема продаж: «Предприниматели, стремясь увеличить объемы продаваемой продукции, привлечь новых покупателей, а значит, расширить рынки сбыта, предоставляют контрагентам более выгодные условия оплаты. Это, как правило, отсрочка или рассрочка платежа. Вместе с тем достаточно часто заключаются договоры, предусматривающие предварительную оплату товаров (работ, услуг). Гражданское законодательство все перечисленное выше определяет как коммерческий кредит.

На практике условие о предварительной оплате (авансе) обычно не рассматривается как форма кредитования. Как правило, коммерческий кредит ассоциируется с отсрочкой либо рассрочкой платежа. Коммерческий кредит не требует специального юридического оформления, поскольку предоставление отсрочки, рассрочки платежа предусматривается непосредственно в договоре купли-продажи или поставки. При этом с момента передачи товара покупателю и до его оплаты товар, проданный в кредит, признается находящимся в залоге у продавца, что обеспечивает исполнение обязанности покупателя оплатить товар.

В договоре купли-продажи могут быть предусмотрены штрафные санкции за нарушение условий такого договора, в том числе условий коммерческого кредитования. В таком случае проценты за коммерческий кредит необходимо отграничивать от штрафных санкций (правовые основы их взимания установлены ст. 395 ГК РФ). Коммерческое кредитование нельзя рассматривать как нарушение условий договора. Это услуга, которую одна сторона договора предоставляет другой стороне» [2].

Агабекян О.В отмечает, что «В хозяйственной практике нередки ситуации, когда стороны сделки по тем или иным причинам нарушают ее условия. Чтобы избежать неблагоприятных последствий таких нарушений или минимизировать их размер, в договорах предусматривают различные способы защиты нарушенного права (ст. 12 ГК РФ). Наиболее часто используемыми способами при заключении хозяйственных договоров являются: возмещение убытков, взыскание неустойки, прекращение или изменение правоотношения» [2].

Автор в виде таблицы систематизирует примерный перечень основных последствий нарушения договорных обязательств и видов (состава) ущерба (убытков) (приложение 53).

Ю.М.Лермонтов, ссылаясь на Письмо Минфина России от 30.07.2010 г. №03-03-06/1/497 считает, что «организация может в целях налогообложения прибыли предусмотреть в налоговом учете обособленный порядок учета товаров, в стоимость которых включены транспортные расходы, и товаров, в стоимость которых данные расходы не включены (в части остатков товаров, не реализованных на 1 января налогового периода, в котором вводится порядок учета транспортных расходов в стоимости приобретенных товаров). Указанный порядок должен быть установлен в учетной политике общества для целей налогообложения прибыли организаций. Как пояснено в Письме Минфина России от 27.08.2010 № 03-03-06/1/672, расходы, связанные с приобретением товаров, в виде затрат на получение релиз-ордера учитываются в составе прямых расходов налогоплательщика» [17].

Основываясь на Письмах Минфина №03-03-06/1/672 27.08.2010 г. и №03-03-06/1/85 от 10.02.2011 г., а также на ст.265 НК РФ автор делает следующие выводы: «К прямым расходам относятся расходы по доставке товара до склада организации при его покупке, если эти расходы по условиям договора не включены в цену покупки. При этом расходы на доставку (транспортные расходы) покупных товаров после оприходования их на склад в связи с их перемещением до нового склада относятся к косвенным расходам» [17].

О.В.Давыдова рассматривает вопрос о продаже предприятием готовой продукции, товаров своим работникам со скидкой. Если скидка составляет более 20% от цены, по которой продукция реализуется на сторону, согласно п.2 ст.40 НК РФ сделка будет считаться контролируемой и станет предметом изучения налоговиков. «В связи с этим предприятие должно определить, какую сумму необходимо включить в налоговую базу по НДС и налогу на прибыль. Также возникает вопрос: образуется ли в этом случае у сотрудников доход, облагаемый НДФЛ?

Согласно п. 1 ст. 249 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль к доходам от реализации относится выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, а также выручка от реализации имущественных прав. В свою очередь, выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной или натуральной форме (п.2 ст.249 НК РФ). Таким образом, доходы от реализации готовой продукции работникам могут быть определены предприятием промышленности как стоимость этой продукции с учетом предоставленной скидки».

Кроме того, автор обращает внимание на следующий момент: «Согласно п. 1 ст. 20 НК РФ взаимозависимые лица - физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц. В силу п. 2 ст. 20 НК РФ суд вправе признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Однако при возникновении спорных вопросов в большинстве случаев судьи приходят к выводу, что организация и ее работники не являются взаимозависимыми лицами» [11].

Автор также отрицает возможность включения суммы скидки в состав налоговых расходов, приводя пример из арбитражной практики.

В.Н.Жуков считает: «Сегодня немалое количество поставок готовой продукции покупателям осуществляется с участием различных посредников - поверенных, комиссионеров, агентов. Данная форма продажи, основанная на отношениях представительства, накладывает заметный отпечаток на порядок ведения бухгалтерского учета». «Если посредник участвует в расчетах, то выручка от продажи продукции поступает заказчику чаще всего за минусом удержанного посредником комиссионного (агентского) вознаграждения, на сумму которого стороны впоследствии делают зачет взаимных требований и обязательств. В этом случае правила признания выручки от продажи ценностей остаются прежними. Согласно п. 6.1 ПБУ 9/99 она принимается к бухгалтерскому учету в сумме, равной величине поступления денежных средств от покупателя, т.е. без учета удержанного посредником в свою пользу вознаграждения. Вместе с тем некоторые комитенты (принципалы) допускают необоснованное занижение своей выручки на суммы, остающиеся у комиссионеров (агентов) в качестве вознаграждения.

Не следует забывать, что в рассматриваемой ситуации совершаются две сделки - продажа продукции покупателю и оказание посреднической услуги комитенту (принципалу), стоимость которой является доходом для одной стороны (посредника) и расходом для другой (заказчика). Заказчик, оставляя посреднику часть денежных средств, тем самым расплачивается за оказанную ему услугу без уменьшения своей выручки» [12].

В.И. Подольский рассматривает наиболее характерные ошибки по учету материально-производственных запасов: «не заключены договоры о материальной ответственности с кладовщиками (материально-ответственными лицами); неправильно оформляются документы по приходу и расходу товарно-материальных ценностей; не ведется аналитический учет движения запасов в бухгалтерии; нерегулярно проводится сверка данных по движению материальных ценностей в бухгалтерии и на складах предприятия; не проводится ежегодная инвентаризация; на складах хранится большое количество неиспользуемых материально-производственных запасов; неправильно производится их списание по видам расходов (на основное производство, косвенные расходы и др.); неверно ведется учет НДС по поступившим запасам» [25].

Автор также отмечает: «Наиболее характерными ошибками учета готовой продукции являются: а) несоответствие оценки готовой и отгруженной продукции методу оценки, установленному учетной политикой организации; б) неправильный расчет и отражение в учете отклонений фактической производственной себестоимости готовой продукции от стоимости ее по учетным ценам (при учете готовой продукции по учетным ценам); в) отражение в учете как собственной готовой продукции, выработанной из давальческого сырья; г) неполное отражение в учете выпущенной продукции; д) несвоевременное отражение в учете отгруженной и реализованной продукции; е) отсутствие налаженного аналитического учета готовой продукции по местам хранения и отдельным видам готовой продукции; ж)от отсутствие инвентаризаций готовой продукции; з) неправильное отражение в учете устаревшей и испорченной при хранении готовой продукции; и) искаженная характеристика деятельности давальца-заказчика как торговой при изготовлении продукции из давальческого сырья; к) неверное отражение в бухгалтерском учете различных товарно-материальных ценностей как готовой продукции» [25].

2. Экономическая характеристика СХА «Родина» Новоусманского района воронежской области

СХА «Родина» расположена в Новоусманском районе в северной части Воронежской области. Административно-хозяйственный центр находится в с.Новая Усмань, в 20 км. от города Воронеж. Связь хозяйства с областным и районным центрами, а также с предприятиями, покупающими сельскохозяйственную продукцию СХА «Родина», осуществляется по асфальтированным автодорогам. Состояние дорог характеризуется как хорошее.

СХА «Родина» коммерческая организация, основной целью функционирования является получение прибыли. Финансовые ресурсы формируются за счет производства и реализации продукции, выполняемых работ и услуг по заключенным договорам. Прибыль используется для расчетов с бюджетом, банками и другими заимодателями.

Предприятие расположено в зоне с умеренно-континентальным климатом. Переход температуры через «ноль» градусов происходит 29 марта, температура +5° С наступает 12 апреля, +10° С около 29 апреля. Продолжительность безморозного периода около 149 дней. Среднегодовое количество осадков - 501 мм. Господствующими ветрами являются: зимой - юго-западные, летом - северо-западные. Артель расположена в лесостепной зоне с мощными черноземами с пятнами выщелоченного и слабо выщелоченного. В северной части района имеются сильно выщелоченные черноземы в комплексе с лесостепными почвами. В долинах рек - аллювиальные почвы. Лес преимущественно смешанный. Новоусманский район беден полезными ископаемыми. Имеется незначительное количество кирпичных глин. В пределах района протекают речки - Усмань, Хава, Тамлык. Наличие прудов, орошение полей и культурных пастбищ в определённой мере улучшают микроклимат хозяйства.

Для получения запланированной урожайности и валовых сборов полевых культур, в хозяйстве проводится дифференцированное внесение минеральных и органических удобрений в соответствии с обеспеченностью почвы элементами питания, с выносом их выращиваемыми культурами.

Исходными данными для расчета показателей, рассматриваемых в данной главе, послужили формы производственных отчетов за 2009-2011 годы: бухгалтерские балансы (приложения 1,14,19); отчеты о прибылях и убытках (приложения 2,15,20); пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках (основные средства) представлены в приложениях 5,18,23. А также отчеты о численности и заработной плате работников организации (приложение 6), отчет о затратах на основное производство (приложение 8), сведения о производстве, затратах, себестоимости и реализации продукции растениеводства содержит приложение 9, сведения о реализации продукции животноводства - в приложении10 и другие (приложения 1- 23).

Для экономического анализа СХА «Родина» необходимо рассмотреть один из факторов повышения эффективности сельскохозяйственного производства - размер предприятия (таблица 1). Главным показателем размера производства является объем производимой в хозяйстве валовой и товарной продукции. В качестве дополнительных показателей выступают площадь сельскохозяйственных угодий, стоимость основных производственных фондов, численность работников, поголовье скота и другие.

Анализируя данную таблицу, можно сделать вывод, что изучаемое хозяйство довольно мелкое. Об этом свидетельствует такой основной показатель, как стоимость валовой продукции в сопоставимых ценах. В 2011 году стоимость валовой продукции относительно среднего показателя за 3 года значительно увеличилась, но является существенно ниже среднего показателя по области на 1542 тыс. руб. или 90,07%. Среднегодовая стоимость основных средств намного меньше, чем в среднем по области (на 76379 тыс. руб.). Площадь сельхозугодий в 2011 году заметно уменьшилась с 2653 га. в 2010 году до 1319 га., от среднего показателя по Воронежской области так же отстает (на 3265 га.). Площадь пашни также была сокращена с 2046 га в предыдущем году до 712 га. в 2011 году (или на 65,20%), количество тракторов увеличилось на 1 трактор, а среднегодовая численность работников выросла до 22 человек.

Таблица 1 - Показатели размера СХА «Родина» Новоусманского района Воронежской области

По расчетным данным можно сделать вывод, что эффективность работы хозяйства повысилась т.к. сумма выручки от продаж в 2011 году увеличилась на 3766 тыс.руб. или на 108,16% по сравнению с данными за последние 3 года, а сравнивая со средними данными области выручка СХА « Родина» ниже на 62604 тыс.руб.

Итак, данные показатели в среднем по Воронежской области значительно превышают расчетные данные нашего хозяйства, что свидетельствует о небольших размерах СХА «Родина».

Важным моментом экономической характеристики СХА «Родина» является изучение специализации. По К. Марксу специализация представляет собой результат общественного разделения труда. Под этим термином понимают сосредоточение деятельности предприятия на производстве определенного вида продукции или ограниченного количества видов продукции. Развитие специализации производства - важное условие быстрого роста и совершенствования производства. Экономические преимущества специализированных предприятий, выпускающих крупносерийную и массовую однородную продукцию, применяющих высокопроизводительное специализированное оборудование, прогрессивную технологию, выражаются в улучшении использования орудий труда и материальных ресурсов, повышении квалификации и производительности труда работников, снижении себестоимости и росте рентабельности, экономии капиталовложений. Для определения специализации сельскохозяйственного предприятия рассчитываем структуру выручки от продаж продукции за 3 последних года (таблица 2).

Объем выручки за период с 2009 года по 2011 год увеличился: вырученные средства от реализации продукции растениеводства возросли на 429,08%, а по хозяйству в целом - на 471,68%.

Проанализировав структуру денежной выручки можно сказать, что предприятие не имеет ярко выраженного направления. Так в 2009 году оно занималось производством подсолнечника, а в 2010 году небольшой удельный вес занимают зерновые культуры (9,21%), а прочие культуры (в основном сено многолетних трав) имеют наибольший удельный вес в денежной выручке хозяйства -52,28%. Значительную долю выручки (38,51%) приносит отрасль животноводства, которая была введена в том же году. В 2011 г. большая часть вырученных денежных средств (92,55%) была получена от отрасли растениеводства: от реализации зерновых - 25,02%, подсолнечника - 58,32%, прочей продукции - 9,21%. Продажа молока и живой массы КРС принесла выручку в размере 394 тыс. руб., что составляет всего 7,45% выручки СХА «Родина» в 2011 году.

Таблица 2 - Структура выручки за реализованную продукцию в СХА «Родина»

Еще одним экономическим условием, влияющим на эффективность производства, является интенсивность ведения хозяйства. Под интенсификацией понимаются дополнительные вложения материальных средств, а иногда и живого труда, на той же площади, осуществляемые на основе совершенствовании техники и технологии производства с целью увеличения и удешевлении продукции при одновременном росте плодородия почв и экологического благополучия.

Одним из показателей результатов хозяйственной деятельности является эффективность сельскохозяйственного производства. Показатель эффективности характеризует соотношение доходов и расходов производства за определенный промежуток времени. Он рассчитывается как отношение величины доходов к расходам.

Эффективность показывает, насколько рационально предприятие использовало имеющиеся экономические ресурсы для производства продукции и максимизации прибыли (таблица 3).

По данным таблицы видна наметившаяся тенденция процесса интенсификации: уровень большинства показателей повысился относительно предыдущего года. Совокупные вложения выросли на 10,23 тыс.руб., однако ниже среднеобластного уровня на 17,96 тыс.руб. Возросли так же такие показатели, как : стоимость основных производственных фондов на 1 га. сельхозугодий (на 6,62 тыс.руб.), энергетических мощностей на 1 га. сельхозугодий (0,39 л.с.), стоимость валовой продукции на 1 га. сельхозугодий (на 0,111 тыс.руб.). Молока на 100 га. сельхозугодий в 2011 году было получено немного меньше, чем в 2010 году (на 0,8 ц.). Более значительные изменения произошли с показателями: получено прибыли на 1 га пашни (увеличился на 4698,6 руб., при этом превысил среднеобластной на 3385,9 руб.), фондоотдача возросла на 0,007 руб., годовая производительность труда повысилась на 3819 руб. относительно уровня предыдущего года. Уровень нормы рентабельности повысился на 8,26% по сравнению с показателем 2010 года и превышает средний по области на 14,33%.

Таблица 3 - Интенсивность и эффективность сельскохозяйственного производства СХА «Родина»

Сравнивая рассчитанные показатели со средними данными по области видно, что в анализируемом хозяйстве необходимо повысить эффективность работы по выявлению резервов повышения уровня интенсивности и эффективности интенсификации.

Резервы роста сельскохозяйственной продукции могут быть получены за счет лучшего использования составляющих производственного потенциала. Под производственным потенциалом отрасли подразумеваются имеющиеся и потенциальные возможности производства. К основным составляющим производственного потенциала сельскохозяйственного предприятия относят земельные ресурсы, основные производственные средства и рабочую силу. Будучи основой производства, земля выступает как средство и предмет труда. В качестве последнего она обладает рядом специфических особенностей: незаменимость, постоянство местонахождения и главное - способность улучшаться. Обеспеченность основными средствами - один из факторов роста производительности труда, увеличения выхода продукции с наименьшими затратами. От их наличия, темпов роста, структуры, организации их использования зависят результаты работы сельскохозяйственных предприятий. Трудовые ресурсы являются наиболее активной составляющей производственного потенциала. Анализ производственного потенциала СХА «Родина» отражен в Таблице 4.

Данные таблицы 4 позволяют сделать некоторые выводы. В 2011 году рентабельность производства заметно снизилась, относительно показателя 2010 года. В 2010 году он держался на уровне 4,50 %, а уже в 2011 году он составил 97,40% (уровень окупаемости) против 23,14% по среднеобластным данным.

Что же касается использования основных средств, то фондоотдача повысилась на 0,007 руб., а фондоемкость снизилась на 330,1 руб.

Таблица 4 - Показатели использования составляющих производственного потенциала СХА «Родина»

Производство валовой продукции на 100 га сельхозугодий в СХА «Родина» в 2011 году увеличилось по сравнению с 2010 годом на 11,1 тыс.руб. Положительный эффект от использования рабочей силы, а именно увеличение выхода валовой продукции был получен, как на одного среднегодового работника (данный показатель увеличился на 3,8 тыс.руб. с 2010 по 2011 гг.), так и на один отработанный чел.-день (на 13,6 руб.), но ниже средних областных показателей на 13 тыс.руб. и 46,5 руб. соответственно. Зато заработная плата одного среднегодового работника уменьшилась на 14273 руб.

Заключительным этапом экономического анализа СХА «Родина» является анализ его финансового состояния (таблица 5).

Таблица 5 - Показатели финансового состояния СХА «Родина»

Анализ приведенных в таблице 5 показателей позволил выявить удовлетворительное финансовое состояние СХА «Родина».

Коэффициенты платежеспособности за период с 2009 года по 2011 год претерпели следующие изменения. Коэффициент абсолютной ликвидности уменьшился на 50% и в 2011 году составил 0,001, что на 99,6% меньше допустимого значения. Промежуточный коэффициент ликвидности повысился за данный период в 1,2 раза и превышает нормативное значение на 107,9%. Коэффициент текущей ликвидности увеличился до 2,276 и превышает нормативный показатель на 13,8%. Данные показатели свидетельствуют о том, что СХА «Родина» может погасить краткосрочные долги за счет мобилизации оборотных активов и дебиторской задолженности.

Коэффициенты финансовой устойчивости вполне соответствуют нормативным показателям. Лишь коэффициент маневренности собственного капитала имеет тенденцию к снижению, в 2009 г. он составлял 0,303, а в 2011 г. - 0,269. Но эти изменения незначительные.

Коэффициенты деловой активности с каждым годом растут, это является показателем ускорения оборачиваемости (положительная тенденция).

Рентабельность собственного капитала и рентабельность активов значительно повысились, это свидетельствует о большей интенсивности использования ресурсов.

СХА «Родина» является небольшим предприятием, которое не имеет ярко выраженного направления. Эффективность работы хозяйства за последний год значительно повысилась. Положительно характеризует деятельность анализируемой организации показатели финансового состояния.

Опираясь на данные Отчета о прибылях и убытках за 2011 год, рассмотрим финансовые результаты работы СХА «Родина» в 2011 году.

Таблица 6 - Финансовые результаты работы СХА «Родина» в 2011 году, тыс.руб.

Из данных таблицы 6 видно, что план по прибыли не выполнен. Вместо запланированной валовой прибыли в размере 90 тыс.руб. был получен убыток в 47 тыс.руб. Прочие доходы в 2011 году меньше плановых на 156 тыс.руб., но больше показателя 2010 года на 7013 тыс.руб. Однако, и прочие расходы превысили запланированный уровень и показатель предыдущего года ( на 883 тыс.руб. и 4620 тыс.руб. соответственно). План по прибыли до налогообложения не выполнен, недополучено 1176 тыс.руб.

Стоит также отметить, что чистая прибыль предприятия в 2011 г. составила 3790 тыс.руб., а в 2010 г. - 1572 тыс.руб., что, несомненно, является положительным моментом (приложение 2).

3. Состояние и пути совершенствования учета продаж готовой продукции на примере СХА «Родина» Новоусманского района Воронежской области

.1 Состояние учета продаж готовой продукции в СХА «Родина» Новоусманского района Воронежской области

.1.1 Первичные и сводные документы по учету готовой продукции

Сельскохозяйственное производство характеризуется разнообразием условий поступления, хранения и расходования получаемой продукции. Это приводит к необходимости использования довольно многочисленных форм первичных документов. Рассмотрим организацию документального оформления поступления и расходования сельскохозяйственной продукции отрасли растениеводства.

Продукция растениеводства поступает в хозяйство в сжатые сроки при различных погодных условиях. Поэтому правильная организация учета ее поступления и дальнейшего движения имеет особое значение. Еще до начала уборки урожая должна быть проведена большая подготовительная работа. Необходимо проверить, как подготовлены места приемки и хранения продукции, состояние весового хозяйства, подобрать и проинструктировать, заведующих токами, весовщиков, кладовщиков, сторожей и других материально ответственных лиц.

Главный бухгалтер должен определить обязанности каждого из них по оформлению поступающей от урожая продукции первичными документами, подготовить достаточное количество бланков документов, пронумеровать их и т.д.

В СХА «Родина» используют реестры приема зерна и другой продукции с поля (ф. № 161-АПК). Перед началом уборочных работ бухгалтерия хозяйства выдает каждому комбайнеру под расписку блокноты реестров, в которых заранее заполнены такие реквизиты, как название хозяйства, табельный (лицевой) номер комбайнера, его фамилия, имя и отчество, номер агрегата, наименование продукции. Все реестры в блокноте должны быть пронумерованы (под одним номером - каждые три экземпляра), подписаны руководителем и главным бухгалтером хозяйства (в конце блокнота), скреплены печатью. При выдаче блокноты реестров регистрируют в специальной ведомости.

При пользовании реестрами учет можно вести двумя способами. Наиболее распространенный из них применяется в СХА «Родина» и состоит в следующем. В начале смены комбайнер на каждую автомашину (трактор) при первой ее загрузке выписывает реестр отправки зерна и другой продукции с поля в трех экземплярах. В реестре комбайнер указывает дату, номер отделения (бригады, тока и т. п.), фамилию шофера (тракториста), наименование продукции.

Второй и третий экземпляры реестра комбайнер передаем шоферу (трактористу), а первый оставляет у себя. Если от комбайна зерно отвозят несколько автомашин (тракторов), то у комбайнера будет столько первых экземпляров реестров, сколько автомашин (тракторов) обслуживали агрегат в течение смены. Шофер (тракторист), в свою очередь, третий экземпляр реестра передает заведующему током (весовщику), а у себя оставляет второй. При этом у него за смену может быть несколько вторых экземпляров реестра в зависимости от числа комбайнов, от которых он отвозил зерно.

У лиц, принимающих зерно от шоферов (тракториста), так же может быть за смену несколько третьих экземпляром документа. Их количество будет зависеть от числа комбайнов, с которых зерно отвозится на данный пункт приемки, и шоферов (трактористов), доставляющих зерно.

При разгрузке зерна из комбайна в кузов автомашины (прицепа) комбайнер записывает в свой экземпляр реестра номер автомашины и бункерную массу зерна (по отметкам в бункере) и при этом шофер (тракторист) расписывается в реестре комбайнера о приеме продукции. Шофер (тракторист) в экземпляре реестра, находящемся у него, записывает номер комбайна, от которого принята продукция, и бункерную массу зерна. Комбайнер расписывается в этом экземпляре реестра, подтверждая правильность записей.

При доставке зерна на ток, заведующий током (весовщик) на основании данных взвешивания продукции записывает массу брутто и массу нетто в третьем экземпляре реестра. Заведующий током (весовщик) расписывается в экземпляре реестра о приеме зерна с поля, а шофер - в экземпляре реестра заведующего током (весовщика) о сдаче продукции.

В выписке из реестра о намолоте зерна и убранной площади №21 отмечено: 22.09.2011 г. водитель Лукин М.Л. на КамАЗе 55111 Х 411 МА-36 принял просо одним бункером массой 1360 кг. от комбайнера Ивлева А.П., работавшего на комбайне Дон-1500. Следует отметить, что в документе отсутствует подписи и шофера и комбайнера, указаны только фамилии и инициалы, что является нарушением правила ведения этого вида документации (приложение 24).

Учет поступления зерна на току в СХА «Родина» ведут в реестре приема зерна весовщиком. Заведующий током (весовщик) записывает номер реестра водителя, фамилию, имя, отчество водителя (тракториста), марку автомашины, номер, массу брутто, тары и нетто. Данный реестр оформляется на определенную дату. В реестре приема зерна от водителя №27 отмечено: 07.10.2011 г. водители Лукин М.Л. с номером реестра водителя №32 на КамАЗе с гаражным номером Х-411 сдавал с поля на ток подсолнечник 6 раз. Водитель Гнушев А.Т. с номером реестра водителя №31 на КамАЗе с гаражным номером 821 сдавал с поля на ток подсолнечник 5 раз, водитель Князев Ю.К. с номером реестра водителя №33 на КамАЗе с гаражным номером Е-610 сдавал с поля на ток подсолнечник 5 раз. Каждая поездка отмечена в реестре массой брутто, тары и нетто, указана итоговая масса привезенной продукции. Документ подписан весовщиком (приложение 25).

Реестры ежедневно сдаются в бухгалтерию. При этом первые экземпляры реестров сдают комбайнеры после записей данных о количестве убранного зерна в учетные листы тракториста-машиниста (где учитывается работа комбайна), вторые экземпляры реестров сдают шоферы (трактористы) вместе с путевыми листами грузового автомобиля (трактора), а третий - заведующий током (весовщик) вместе с ведомостью движения зерна.

Зерно, поступившее от комбайнеров на ток, в большинстве случаев требует дополнительной подсушки и сортировки. Каждую партию зерна, отпущенного для очистки, сортировки и сушки, взвешивают. По окончании сортировки и очистки определяют количество и качество полученной зерновой продукции и устанавливают размер усушки и неиспользованных отходов. Качество вышедшей после сортировки продукции определяют с помощью лабораторного анализа, при этом устанавливают натуру и влажность зерна до и после подработки, процент содержания полноценного зерна в зерновых отходах и т. п. Результаты процесса сортировки отражают в акте на сортировку и сушку продукции растениеводства.

Акт составляют в одном экземпляре на каждую партию отсортированной продукции; его подписывает заведующий током (весовщик) и утверждают руководитель хозяйства, агроном или лицо, на то уполномоченное. Не позже следующего дня после сортировки акт передают в бухгалтерию хозяйства (отделения, фермы, бригады).

Значительную часть продукции отправляют непосредственно с поля на хлебоприемные предприятия, маслобойни, другую - в кладовые хозяйства. Продукцию отгружают с тока, склада или непосредственно от комбайна. На каждую партию выписывают товарно-транспортную накладную на отправку-приемку зерна, семян масличных культур и трав (ф. № СП-31 (зерно)).

Например, в приложении 26 представлена товарно-транспортная накладная №4 от 03.10.2011 г., согласно которой водителем Лукиным М.Л. был доставлен подсолнечник массой (брутто) 15000 кг. в таре весом 9030 кг. из с. Новая Усмань в «В-Хавский маслопродукт». Товарно-транспортная накладная подписана весовщиком, который дал разрешение на отпуск зерна (Московкин). Также должны заполняться сведения о погрузочно-разгрузочных операциях. Но в СХА «Родина» заполнением данных реквизитов пренебрегают.

При отправке продукции на склады хозяйства с тока на каждую отправляемую партию выписывают сопроводительный документ. В СХА «Родина» таким документом является Накладная внутрихозяйственного назначения. Ее оформляют примерно так же, как и путевку на вывоз продукции с поля. В накладной №26 от 08.10.2011 г. было отгружено просо с тока на склад общей массой (нетто) 32620 кг. Третьяковой С.В. Документ подписан главным бухгалтером (приложение 27).

Сводными документами о поступлении и расходовании зерновой продукции в СХА «Родина» являются сводная ведомость по уборке отдельных культур и ведомость движения зерна и другой продукции. В приложении 28 представлена сводная ведомость по уборке проса, в которой указано количество проса, поступившего на склад или в зерноотходы с 29.08.2011 г. по 23.09.2011 г. с записями по каждому дню. Все данные написаны от руки, не содержат реквизитов, подписи составляющего лица или фамилии ответственного лица. Тем не менее, этот лист принимается бухгалтерией в качестве сводной ведомости по уборке проса.

Ведомость движения зерна и другой продукции форма № СП-11 составляется заведующим током (весовщиком) ежедневно после окончания рабочего дня по каждой культуре и сорту. Согласно документу под номером №34 от 09.10.2011 г. товарное просо весом 7140 кг. на начало дня, хранимое на току, в течение дня было израсходовано (перевезено с тока) полностью, следовательно, его вес с концу дня составил 0 кг. Документ подписан с расшифровкой подписи материально-ответственным лицом (Третьяковым С.В) (приложение 29).

Ведомость движения зерна вместе с первичными документами, на основании которых она составлена, в конце рабочего дня передают в бухгалтерию хозяйства (подразделения). Однако прежде чем сдавать документы, заведующие токами (весовщики) отражают все данные о движении зерновой продукции в книге (карточках) складского учета. Это дает возможность систематически контролировать движение зерновой продукции на току и сверять его с данными бухгалтерского учета. В центральной бухгалтерии ведут сводную ведомость движения зерна по хозяйству в целом.

При принятии к учету партии зерна урожая текущего года составляется следующая корреспонденция:

Дебет счета 43 «Готовая продукция», субсчет 1 «Растениеводства»

Кредит счета 20 «Основное производство», субсчет 1 «Растениеводство».

Все материально-ответственные лица ежемесячно сдают в бухгалтерию предприятия отчеты о движении материальных ценностей и отчеты о движении продукции. Отчет о движении продукции содержит сведения об остатках на начало месяца каждого вида сельскохозяйственной продукции и материалов, о поступлении и расходовании этих ценностей, а также показывается остаток на конец отчетного периода. В приложениях 30-32 представлены отчеты о движении материальных ценностей на примере готовой продукции растениеводства в октябре-декабре 2011 года, которые ведутся разными материально-ответственными лицами: весовщиком, заведующим током и заведующим склада соответственно. Каждый из этих документов содержит: сальдо на начало квартала (01.10.2011 г.), указанное в натуральных (килограммах) и в стоимостных (рублях) показателях, источники поступления и цели расходования определенного количества конкретного вида продукции.

Например, в отчете о движении материальных ценностей, заведующим током Третьяковым С.В. указано, что на 01.10.2011 г. начальное сальдо по просу составляло 206710 кг. стоимостью 332860 руб. Поступило: зерна - 9280 кг. на сумму 13920 руб., зерноотходы - 13530 кг. на сумму 20295 руб. Всего за указанный период поступило 22810 кг. проса на сумму 34215 руб. Израсходовано: на семена - 32620 кг. на сумму 48930 руб., продано 151280 кг. на сумму 226920 руб., а также списана разница по причине ошибки в таксировке на сумму 22795 руб. Итого за IV квартал 2011 года израсходовано проса 183900 кг. на сумму 298645 руб. Сальдо на конец периода (на 01.01.2012 г.) не указывается. Каждый документ заверяется подписью главного бухгалтера и материально-ответственного лица (приложение 31).

Следует отметить, что документ заполняется от руки, что делает его неудобным для чтения. Ответственные за ведение документов материальные лица допускают исправления в документе.

Приплод КРС документируется Актом на оприходование приплода животных форма № СП-39. В этом документе указываются название организации, ее отделение, ферма, учетная группа животных, заведующий фермой (бригадир), работник, за которым закреплено животные, кличка или инвентарный номер матки, указано количество рожденных животных с указанием их пола и массы и дата рождения. Так как СХА «Родина» имеет небольшие размеры, то документ заводится на месяц. Например, в Акте на оприходование приплода животных за март коровы по кличкам Чистюля, Белка и Рябая отелились бычками с живой массой 24 кг., 20 кг. и 24 кг. соответственно (приплод получен 02.03.2011 г., 15.03.2011 г. и 22.03.2011 г. соответственно). Коровы же по кличкам Кисонька и Роза отелились телочками живой массой 23кг. и 24кг. соответственно (приплод получен 10.03.2011 г. и 20.03.2011 г. соответственно). Ответственный за животных - Писаренко. Должность и инициалы не указаны. Отрицательным моментом в оформлении документа является неполное заполнение полей Акта и отсутствие подписи работника в получении приплода. Не указывается порядковый номер документа, инвентарный номер, присвоенный приплоду. Также можно порекомендовать указывать не кличку матки, а инвентарный номер животного (приложение 33).

О состоянии животноводства в хозяйстве позволяет судить отчет о движении скота и птицы на ферме форма №182. Например, по состоянию на 01.03.2011 г. в СХА «Родина» находилось 40 коров общим весом 19390 кг. В течение месяца приплод составил: 8 телочек общим весом 200 кг. и 12 бычков общим весом 300 кг.. Привес составил 50 кг. у телочек и 150 кг. у бычков. В течение месяца было продано: 8 телочек общим весом 250 кг. и 7 бычков общим весом 300 кг. В результате на 01.04.2011 в СХА «Родина» находилось 45 коров общим весом 19540 кг. Документ подписан заведующей фермой Московкиной А.П. (приложение 34).

При оприходовании приплода животных составляется корреспонденция:

Дебет счета 11 «Животные на выращивании и откорме», субсчет 1 «Молодняк животных»

Кредит счета 20 «Основное производство», субсчет 2 Животноводство».

При продаже молодняка производят записи:

Дебет счета 90 «Продажа «, субсчет 2 «Продукция животноводства»

Кредит счета 11 «Животные на выращивании и откорме», субсчет 1 «Молодняк животных»

Надой молока фиксируется в Журнале учета надоя молока. Материально ответственное лицо - доярка - ежедневно вносит записи о дате и количестве надоенного молока. В документе указана дата и литраж надоя. Количество обслуживаемых всего коров, количество коров, которые доились, жирность молока и другая информация о его качестве не указаны. Так как доярка Московкина А.П. по совместительству является заведующей фермой, роспись ставится не под каждой датой, а единожды в строке «зав. фермой», что является нарушением правил заполнения документа (приложение 35).

При принятии к учету молока составляется корреспонденция:

Дебет счета 43 «Готовая продукция», субсчет 2 «Животноводства»

Кредит счета 20 «Основное производство», субсчет 2 Животноводство».

Итоговый надой помесячно отражается в журналах-ордерах счета 43-2 «Готовая продукция животноводства» (приложение 36) и в отчете о движении материальных ценностей. За I квартал 2011 года надоено в январе и феврале по 500 литров молока на сумму 5000 руб. в месяц, а в марте 5000 литров на сумму 50000 руб. соответственно, итого поступило молока за I квартал 2011 года 6000 литров на сумму 60000 руб. Израсходовано на внутрихозяйственные нужды: рабочим в счет заработной платы 3000 литров на сумму 30000 руб., на прикорм телятам 3000 литров на сумму 30000 руб. В хозяйстве молоко расходуют только по этим двум направлениям, не отпуская данный вид продукции на сторону (приложение 37).

При списании стоимости готовой продукции, отпущенной на корм животным (молоко на выпойку телят) составляют корреспонденцию:

Дебет счета 20 «Основное производство», субсчет 2 «Животноводство»

Кредит счета 43 «Готовая продукция», субсчет 2 «Животноводства»

При отражении стоимости готовой продукции, отпущенной в счет погашения задолженности по оплате труда, составляется две корреспонденции: списывается себестоимость готовой продукции и отражается продукция по цене реализации (установленной коллективным соглашением):

Дебет счета 90 «Продажа «, субсчет 2 «Продукция животноводства»

Кредит счета 43 «Готовая продукция», субсчет 2 «Животноводства» и

Дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

Кредит счета 90 «Продажа «, субсчет 2 «Продукция животноводства».

Подсчитанные в отчетах итоги на конец отчетного периода по каждому виду материальных ценностей должны соответствовать остаткам на эту же дату, отраженным материально-ответственными лицами в книге складского учета.

3.1.2 Первичные и сводные документы по учету продаж готовой продукции

Продажа готовой продукции регламентируется IV разделом «Купля-продажа» Гражданского кодекса РФ (часть вторая) от 26.01.96 г. № 14-ФЗ (в редакции от 30.11.2011 г. №363-ФЗ) [10].

По договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену) (ГК РФ Ч.2 ст. 454).

Товаром по договору купли-продажи могут быть любые вещи с соблюдением правил, предусмотренных статьей 129 настоящего Кодекса. Договор может быть заключен на куплю-продажу товара, имеющегося в наличии у продавца в момент заключения договора, а также товара, который будет создан или приобретен продавцом в будущем, если иное не установлено законом или не вытекает из характера товара. Условие договора купли-продажи о товаре считается согласованным, если договор позволяет определить наименование и количество товара (ГК РФ Ч.2 ст. 455).

Если иное не предусмотрено договором купли-продажи, обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент:

вручения товара покупателю или указанному им лицу, если договором предусмотрена обязанность продавца по доставке товара;

предоставления товара в распоряжение покупателя, если товар должен быть передан покупателю или указанному им лицу в месте нахождения товара. Товар считается предоставленным в распоряжение покупателя, когда к сроку, предусмотренному договором, товар готов к передаче в надлежащем месте и покупатель в соответствии с условиями договора осведомлен о готовности товара к передаче. Товар не признается готовым к передаче, если он не идентифицирован для целей договора путем маркировки или иным образом. В случаях, когда из договора купли-продажи не вытекает обязанность продавца по доставке товара или передаче товара в месте его нахождения покупателю, обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент сдачи товара перевозчику или организации связи для доставки покупателю, если договором не предусмотрено иное (ГК РФ Ч.2 ст. 458).

Количество товара, подлежащего передаче покупателю, предусматривается договором купли-продажи в соответствующих единицах измерения или в денежном выражении. Условие о количестве товара может быть согласовано путем установления в договоре порядка его определения. Если договор купли-продажи не позволяет определить количество подлежащего передаче товара, договор не считается заключенным (ГК РФ Ч.2 ст. 465).

Продавец обязан передать покупателю товар, качество которого соответствует договору купли-продажи. Если законом или в установленном им порядке предусмотрены обязательные требования к качеству продаваемого товара, то продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязан передать покупателю товар, соответствующий этим обязательным требованиям (ГК РФ Ч.2 ст. 469).

Продавец отвечает за недостатки товара, если покупатель докажет, что недостатки товара возникли до его передачи покупателю или по причинам, возникшим до этого момента. В отношении товара, на который продавцом предоставлена гарантия качества, продавец отвечает за недостатки товара, если не докажет, что недостатки товара возникли после его передачи покупателю вследствие нарушения покупателем правил пользования товаром или его хранения, либо действий третьих лиц, либо непреодолимой силы (ГК РФ Ч.2 ст. 476).

Если иное не предусмотрено договором купли-продажи и не вытекает из существа обязательства, продавец обязан передать покупателю товар в таре и (или) упаковке, за исключением товара, который по своему характеру не требует затаривания и (или) упаковки. Если договором купли-продажи не определены требования к таре и упаковке, то товар должен быть затарен и (или) упакован обычным для такого товара способом, а при отсутствии такового способом, обеспечивающим сохранность товаров такого рода при обычных условиях хранения и транспортирования (ГК РФ Ч.2 ст. 481).

Покупатель обязан оплатить товар по цене, предусмотренной договором купли-продажи, либо, если она договором не предусмотрена и не может быть определена исходя из его условий, по цене, определяемой в соответствии с пунктом 3 статьи 424 настоящего Кодекса, а также совершить за свой счет действия, которые в соответствии с законом, иными правовыми актами, договором или обычно предъявляемыми требованиями необходимы для осуществления платежа. Когда цена установлена в зависимости от веса товара, она определяется по весу нетто, если иное не предусмотрено договором купли-продажи. Если договор купли-продажи предусматривает, что цена товара подлежит изменению в зависимости от показателей, обусловливающих цену товара (себестоимость, затраты и т.п.), но при этом не определен способ пересмотра цены, цена определяется исходя из соотношения этих показателей на момент заключения договора и на момент передачи товара. При просрочке продавцом исполнения обязанности передать товар цена определяется исходя из соотношения этих показателей на момент заключения договора и на момент передачи товара, предусмотренный договором, а если он договором не предусмотрен, на момент, определенный в соответствии со статьей 314 настоящего Кодекса.

Правила, предусмотренные настоящим пунктом, применяются, если иное не установлено настоящим Кодексом, другим законом, иными правовыми актами или договором и не вытекает из существа обязательства (ГК РФ Ч.2 ст. 485).

Покупатель обязан оплатить товар непосредственно до или после передачи ему продавцом товара, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, другим законом, иными правовыми актами или договором купли-продажи и не вытекает из существа обязательства. Если договором купли-продажи не предусмотрена рассрочка оплаты товара, покупатель обязан уплатить продавцу цену переданного товара полностью. Если покупатель своевременно не оплачивает переданный в соответствии с договором купли-продажи товар, продавец вправе потребовать оплаты товара и уплаты процентов в соответствии со статьей 395 настоящего Кодекса. Если покупатель в нарушение договора купли-продажи отказывается принять и оплатить товар, продавец вправе по своему выбору потребовать оплаты товара либо отказаться от исполнения договора. В случаях, когда продавец в соответствии с договором купли-продажи обязан передать покупателю не только товары, которые покупателем не оплачены, но и другие товары, продавец вправе приостановить передачу этих товаров до полной оплаты всех ранее переданных товаров, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором (ГК РФ Ч.2 ст. 486).

Договор может быть заключен в любой форме, предусмотренной для совершения сделок, если законом для договоров данного вида не установлена определенная форма. Если стороны договорились заключить договор в определенной форме, он считается заключенным после придания ему условленной формы, хотя бы законом для договоров данного вида такая форма не требовалась. Договор в письменной форме может быть заключен путем составления одного документа, подписанного сторонами, а также путем обмена документами посредством почтовой, телеграфной, телетайпной, телефонной, электронной или иной связи, позволяющей достоверно установить, что документ исходит от стороны по договору (ГК РФ Ч.1 ст. 434) [9].

При продаже готовой продукции животноводства и растениеводства оформляются договор купли-продажи, товарная накладная, счет-фактура, используемые в СХА «Родина». Документы составляются в двух экземплярах, имеющих одинаковую юридическую силу. Один из экземпляров хранится у продавца, другой у покупателя. Формы договоров купли-продажи не противоречат законодательству РФ, содержат реквизиты обеих сторон, предмет договора, стоимость и порядок расчета, сроки договора, подкреплены печатями исполнителя и заказчика и подписями руководителей предприятий - участников договоров.

Договор №10 от 08.07.2011 г. купли-продажи готовой продукции животноводства между СХА «Родина» в качестве продавца и КФХ Броян С.В. в качестве покупателя на предмет передачи в собственность 34 голов фуражных коров и 12 голов телят, рожденных в 2011 году. Стоимость предмета продажи оговорена как договорная и составляет 17176 руб. за 1 голову коровы фуражной и 8000 руб. за 1 голову теленка. Также указан способ выполнения доставки - самовывоз, доставка за счет заказчика. Указаны реквизиты сторон, подписи главных бухгалтеров с расшифровкой и печати обоих сторон (приложение 38).

К данному договору прилагается накладная №28 от 08.07.2011 г. В ней указано, что на основании договора №10 от 08.07.2011 г. СХА «Родина» продала КФХ Броян С.В. 34 головы коров фуражных по цене 17176 руб. за голову общей стоимостью 584000 руб. и 12 голов телят 2011 года рождения по цене 8000 руб. за голову общей стоимостью 96000 руб. Итого цена контракта 680000 руб. На документе стоит оттиск с номером расчетного счета СХА «Родина». В накладной стоят подписи продающей и покупающей стороны в строках «сдал» и «принял» соответственно, а также подписи директора и главного бухгалтера без расшифровки (приложение 39).

Данные счет-фактуры № 28 от 08.07.2011 г. к договору №10 от 08.07.2011 г. повторяют накладную. В ней также указаны ИНН и КПП продавца и покупателя, грузоотправитель и его адрес, грузополучатель и его адрес, покупатель и его адрес, номер платежно-расчетного документа (№355 от 28.07.2011 г.). Документ подписан руководителем и главным бухгалтером организации с расшифровкой подписи (приложение 40).

Оплата по договору №10 от 08.07.2011 г. осуществлялась через кассу, что подтверждено приходным кассовым ордером №355 от 28.07.2011 г. (приложение 41) и отражено в Кассовой книге (приложение 42).

Так как пакет документов по данной сделке отправлялся через почтовое отделение, к данному договору прилагается Опись, вложенная в конверт форма №107. В ней указано, что в КФХ Броян С.В., находящемуся по адресу Воронежская область, Новоусманский район, с. Хреновое, отправлены договор №10 от 08.07.2011 г., счет-фактура №28 от 08.07.2011 г., накладная №28 от 08.07.2011 г. и квитанция №355 от 28.07.2011 г.. Документ заверен подписью отправителя с расшифровкой (главный бухгалтер СХА «Родина»), проверен работником почтового отделения (подпись) и печатью Почты России (приложение 39).

В товарно-транспортной накладной №3 от 03.10.2011 г. (форма №СП-31) указано, что подсолнечник массой брутто 15100 кг., тарой 8980 кг. и массой нетто 6120 кг. из СХА «Родина» (пункт погрузки - с. Новая Усмань) был перевезен водителем Гнушевым А.Г. на автомобиле КамАЗ с номерным знаком Е-610 заказчику «В-Хавский маслопродукт» (пункт разгрузки - с. В-Хава Воронежской области). В документе стоит подпись водителя с расшифровкой и должностью в строке «отпуск разрешил», в строке «принял» - подпись без указания фамилии и должности принимающего материально-ответственного лица. Не указаны цена и сумма отгруженного товара, отметки о его качестве (класс, засоренность, влажность). Стоит отметить, что водитель должен был расписаться не в строке «отпуск разрешил», а в строке «сдал», которая накладной №3 не заполнена. На документе стоит оттиск с номером расчетного счета СХА «Родина» (приложение 26).

Согласно товарно-транспортной накладной №4 от 03.10.2011 г. (форма №СП-31) подсолнечник массой брутто 15000кг., тарой 9030 кг. и массой нетто 5970 кг. из СХА «Родина» (пункт погрузки - с.Новая Усмань) был перевезен водителем Лукиным М.Л. на автомобиле КамАЗ с номерным знаком 411 (литера не указана) заказчику «В-Хавский маслопродукт» (пункт разгрузки - с.В-Хава Воронежской области). В этой накладной, как и в ранее рассмотренной, не указаны цена и сумма отгруженного товара, отметки о его качестве (класс, засоренность, влажность). В строке «принял» - подпись без указания фамилии и должности принимающего материально-ответственного лица, строка «сдал» также не заполнена. Однако в накладной №4 в строке «отпуск разрешил» указана должность и фамилия весовщика (Московкина А.П.) (приложение 26).

Рассмотрим оформление счет-фактуры при продаже продукции растениеводства. Согласно счету-фактуре №64 от 30.12.2011 г. СХА «Родина» продала ООО «Зеленый город» семена трав массой 35000 кг. по цене 10 руб. общей суммой 350000 руб. Оформление документа не отличается от оформления счет-фактуры на продажу продукции животноводства, однако в данном случае не заполнена строка «адрес покупателя» и «адрес грузополучателя» (приложение 43).

В отчете «Сведения о производстве, затратах, себестоимости и реализации продукции животноводства», входящим в годовой отчет предприятий АПК, из I раздела под названием «Произведено продукции животноводства» следует, что в 2011 г. среднегодовое поголовье основного молочного стада составило 21 голову. Затраты составили 434 тыс. руб., из которых 80 тыс. руб. - оплата труда с отчислениями на социальные нужды, 275 тыс. руб. - корма (в том числе собственного производства - на 185 тыс. руб.), затраты на электроэнергию - 40 тыс. руб., затраты на содержание основных средств - 38 тыс.руб. Второй раздел документа под названием «Реализовано продукции животноводства» информирует о том, что в 2011 г. СХА «Родина» реализовало 14 центнеров крупного рогатого скота, полная себестоимость которого составила 191 тыс.руб.. а выручено за них было 208 тыс. руб. Молока в 2011 г. надоено 124 центнера полной себестоимостью 187 тыс. руб., выручено от продажи молока 186 тыс. руб. Это объясняется тем, что на сторону молоко не продается. Его используют на корм телятам и выдают работникам в счет заработной платы (приложение 11).

Второй раздел отчета «Сведения о производстве, затратах, себестоимости и реализации продукции растениеводства» под названием «Реализовано продукции растениеводства» даёт информацию о том, что в 2011 г. СХА «Родина» реализовало всего 4094 центнера зерновых и зернобобовых культур общей себестоимостью 1351 тыс. руб., выручено было 1323 тыс. руб. Из них:

просо - 2146 ц. (себестоимостью 663 тыс. руб., выручено 644 тыс. руб.);

кукуруза - 550 ц. (себестоимостью 255 тыс. руб., выручено 110 тыс. руб.);

овес - 1398 ц. (себестоимостью 433 тыс. руб., выручено 569 тыс. руб.);

подсолнечник - 3819 ц. (себестоимостью 3339 тыс. руб., выручено 3084 тыс. руб.);

прочая продукция растениеводства - себестоимостью 361 тыс. руб., выручено 487 тыс. руб. (приложение 9).

Данные документы заполнены по всем правилам.

Анализируя первичные документы исследуемого хозяйства можно сделать несколько выводов:

В СХА «Родина» используются устаревшие бланки документации, некоторые из которых вовсе написаны от руки (приложение 28).

Документы заполняются небрежно, допускаются исправления (например, в отчете о движении материальных ценностей, который ведет заведующий током - приложение 31), некоторые поля не заполнены или заполнены неразборчиво.

График документооборота отсутствует. В папках для хранения документов они не отсортированы по датам и видам.

Необходимо регулярно повышать квалификацию работников бухгалтерии в области нововведений в бухгалтерском учете.

В бухгалтерии хозяйства есть компьютер, но весь учет ведется вручную. В современной экономике необходим переход к автоматизированной форме ведения бухгалтерского учета (установление специальной бухгалтерской программы и обучение работников ее освоению).

3.1.3 Синтетический и аналитический учет продаж готовой продукции

Продажа продукции является завершающей стадией кругооборота средств предприятия. Процесс продаж представляет собой совокупность операций, в результате которых произведенная предприятием готовая продукция реализуется другому предприятию - покупателю, а за полученную продукцию последний уплачивает договорную стоимость.

Операция по продаже продукции подразделяется на два этапа: отгрузка продукции и ее оплата. Промежуточным этапом является начисление долга покупателю. Эти этапы строго разграничены в бухгалтерии [43].

Для учета готовой продукции в СХА «Родина» используется активный инвентарный счет 43 «Готовая продукция», к которому открыты 7 субсчетов: 1 «Растениеводства», 2 «Животноводства», 3 «Пилорамы», 4 «Пекарни», 5 «Забой скота», 6 «Фуражной мельницы и комбикормового завода», 7 «Мельничный комплекс».

В плане счетов, утвержденных в СХА «Родина», не предусмотрен счет 40 «Выпуск продукции», выполнение плана по себестоимости продукции определяется непосредственно на счете 20 «Основное производство» (субсчета 1 «Растениеводства», 2 «Животноводства») (приложение 44). В течение отчетного периода движение готовой продукции сельскохозяйственного производства в СХА «Родина» на счете 43 «Готовая продукция» отражают по плановой себестоимости. После составления калькуляционных разниц фактической себестоимости от величины плановой себестоимости списывают по каналам использования готовой продукции (продажа, отпуск в производство и др.). Выявленная таким образом экономия или перерасход списывается непосредственно на счет 43 «Готовая продукция» - при экономии методом «красное сторно», при перерасходе - дополнительной записью. Если целевым назначением готовой продукции является дальнейшее использование ее внутри хозяйства, например, на корм скота или на семена, ее списывают на счет 10 «Материалы», субсчета 7 «Корма» или 8 «Семена и посадочный материал».

Рассмотрим несколько примеров учета в СХА «Родина» из отрасли растениеводства.

Дебет счета 43 «Готовая продукция», субсчет 1 «Растениеводства»

Кредит счета 20 «Основное производство», субсчет 1 «Растениеводство».

§  При приеме к учету фуражных отходов по плановой оценке бухгалтер также опирается на Акт на сортировку и сушку продукции растениеводства. При этом составляется корреспонденция:

Дебет счета 10 «Материалы», субсчет 7 «Корма»

Кредит счета 20 «Основное производство», субсчет 1 Растениеводство».

При принятии к учету готовой продукции животноводства в СХА «Родина» применяется счет 43 «Готовая продукция», субсчет 2 «Животноводства», по дебету которого отражают поступление продукции животноводства, например, молока или приплода КРС, по кредиту же отражается продажа этой продукции покупателям на стороне, собственным работникам, а также использование продукции для собственных нужд.

§  При принятии к учету продукции животноводства (например, молока), в СХА «Родина» составляется корреспонденция:

Дебет счета 43 «Готовая продукция», субсчет 2 «Животноводства»

Кредит счета 20 «Основное производство», субсчет 2 Животноводство».

Так как в исследуемом предприятии надоенное молоко не продается на сторону, а используется на выпойку телят и выдается собственным работникам в счет заработной платы, бухгалтер составляет следующие корреспонденции:

§  списана стоимость готовой продукции, отпущенной на корм животным (молоко на выпойку телят):

Дебет счета 20 «Основное производство», субсчет 2 «Животноводство»

Кредит счета 43 «Готовая продукция», субсчет 2 «Животноводства»

§  При отражении стоимости готовой продукции, отпущенной в счет погашения задолженности по оплате труда, составляется две корреспонденции:

списывается себестоимость готовой продукции и отражается продукция по цене реализации (установленной коллективным соглашением)

Дебет счета 90 «Продажа «, субсчет 2 «Продукция животноводства»

Кредит счета 43 «Готовая продукция», субсчет 2 «Животноводства» и Дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

Кредит счета 90 «Продажа «, субсчет 2 «Продукция животноводства».

§  Отражается стоимость переданной готовой продукции для использования ее в качестве корма.

Дебет счета 10 «Материалы», субсчет 7 «Корма»

Кредит счета 43 «Готовая продукция», субсчет 1 «Растениеводства».

Для учета операций по продаже продукции, работ и услуг планом счетов хозяйства выделен операционный сопоставительный счет 90 «Продажи». К нему в СХА «Родина» предусмотрены 12 субсчетов:

«Продукция растениеводства»;

а «Продукция растениеводства в переработанном виде»;

«Продукция животноводства»;

а «Продукция животноводства в переработанном виде»;

«Продукция пилорамы»;

«Продукция пекарни»;

«Продукция фуражной мельницы и комбикормового завода»;

«Продукция мельничного комплекса»;

«Продукция столовой»;

«Продажи товаров»;

«Продажи услуг и работ»;

«Прибыль (убыток) от продаж».

Так как в настоящее время СХА «Родина» не имеет мельницы, пекарни, столовой и не производит комбикорм, реально используются субсчета 90.1, 90.2, 90.9, 90.10 и 90.11. Для учета продаж ведется журнал-ордер №11 «Продажи», который открывается поквартально.

По дебету счета 90 отражается стоимость реализованной продукции в течение года по плановой себестоимости с доведением в конце года до фактической (а также все расходы предприятия, относящиеся к продаже продукции), а по кредиту отражается выручка от реализации продукции.

Согласно учетной политике СХА «Родина» выручка от реализации продукции определяется по факту отгрузки и предъявлению покупателям расчетных документов (приложения 40, 43).

На бухгалтерских счетах операции, характеризующие процесс продаж, отражаются следующим образом:

§  Списывается плановая себестоимость реализованной (отгруженной) продукции растениеводства в адрес покупателя:

Дебет счета 90 «Продажа «, субсчет 1 «Продукция растениеводства»

Кредит счета 43 «Готовая продукция», субсчет 1 «Растениеводства»

§  При продаже готовой продукции животноводства производят записи:

Дебет счета 90 «Продажа «, субсчет 2 «Продукция животноводства»

Кредит счета 43 «Готовая продукция», субсчет 2 «Животноводства»

§  Отражена выручка за проданную продукцию растениеводства (начислен долг покупателю):

Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кредит счета 90 «Продажа», субсчет 1 «Продукция растениеводства»

§  Отражена выручка за проданную продукцию животноводства (начислен долг покупателю):

Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кредит счета 90 «Продажа», субсчет 2 «Продукция животноводства»

§  Начислена задолженность организации перед бюджетом по единому сельскохозяйственному налогу:

Дебет счета 90 «Продажа « субсчета 11 «Прибыль (убыток) от продаж»

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет 16 «ЕСХН»

§  Погашена задолженность организации перед бюджетом по единому сельскохозяйственному налогу:

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет 16 «ЕСХН»

Кредит счета 51 «расчетные счета»

§  Проданы средства защиты растений:

Дебет счета 90 «Продажа «, субсчет 9 «Продажи товаров»

Кредит счета 10 «Материалы», субсчет 10а «Средства защиты растений»

§  Проданы семена:

Дебет счета 90 «Продажа «, субсчет 9 «Продажи товаров»

Кредит счета 10 «Материалы», субсчет 8 «Семена и посадочный материал»

§  Проданы животные на выращивании и откорме (в частности молодняк):

Дебет счета 90 «Продажа «, субсчет 2 «Продукция животноводства»

Кредит счета 11 «Животные на выращивании и откорме», субсчет 1 «Молодняк животных».

§  Выводится финансовый результат от продажи продукции растениеводства (прибыль):

Дебет счета 90 «Продажа «, субсчет 11»Прибыль (убыток) от продаж»

Кредит счета 99 «Прибыли и убытки», субсчет 1 «Прибыли и убытки от обычных видов деятельности»

§  При поступлении выручки на расчетный счет предприятия счет делают запись:

Дебет счета 51 «Расчетный счет»

Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

§  При поступлении выручки наличными:

Дебет счета 50 «Касса»

Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Синтетический учет по счету 90 в организации осуществляется в журнале-ордере по счету 90 (приложение 45), итоговые данные отражаются в Главной книге (приложения 46,47).

3.1.4 Учет расходов на продажу

В процессе своей деятельности, предприятие несет расходы, связанные с продажей готовой продукции, к которым относятся: транспортные расходы, погрузка, разгрузка, упаковка и др. Эти расходы носят непроизводственный характер, называемые коммерческими расходами. Для их учета в типовом плане счетов предусмотрен активный счет 44 «Расходы на продажу», который имеет 2 субсчета: 1 «Коммерческие расходы» и 2 «Издержки обращения». По дебету счета 44 учитываются расходы, связанные с хранением и сбытом готовой продукции, с кредита соответствующих материальных, расчетных и денежных счетов:

§  счета 10 «Материалы» - на стоимость израсходованной тары»;

§  счета 23 «Вспомогательные производства» - на стоимость услуг по отправке продукции со склада на станцию (пристань, аэропорт) отправления или на склад покупателя автотранспортом предприятия;

§  счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - на стоимость услуг по отправке продукции покупателю, оказанных сторонними организациями;

§  счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - на оплату труда работников, сопровождающих продукцию, и других счетов.

По кредиту счета 44 «Расходы на продажу» осуществляется списание этих расходов в дебет счета 90 «Продажи».

Аналитический учет по счету 44 ведут в ведомости учета общехозяйственных расходов, расходов будущих периодов и расходов на продажу по указанным ранее статьям расходов.

Рассмотрим расходы, отражаемые на субсчете 1 «Коммерческие расходы» счета 44 «Расходы на продажу».

.        расходы на затаривание и упаковку готовой продукции на складе готовой продукции (стоимость услуг своих вспомогательных цехов, занятых изготовлением тары и упаковки, стоимость тары, приобретенной на стороне, оплата затаривания и упаковки изделий сторонними организациями);

.        расходы на транспортировку продукции (расходы на доставку продукции, погрузку и разгрузку, оплата услуг специализированных транспортно-экспедиционных контор);

.        комиссионные сборы и отчисления, уплачиваемые сбытовым и посредническим организациям, в соответствии с договорами;

.        затраты на рекламу, включающие расходы на объявления в печати и по телевидению, проспекты, каталоги, буклеты, на участие в выставках, ярмарках, стоимость образцов товаров, переданных в соответствии с контрактами, соглашениями и иными документами покупателям или посредническим организациям бесплатно, и другие затраты;

.        по содержанию помещений для хранения продукции;

.        прочие расходы, связанные с продажей (прочие расходы по сбыту (расходы по хранению, подработке, подсортировке и т.п.).

По истечении каждого месяца расходы на продажу списывают на себестоимость проданной продукции. На отдельные виды продукции они относятся прямым путем, а при невозможности распределяются пропорционально их производственной себестоимости, объему проданной продукции по оптовым ценам организации или другим способом.

Списание расходов на продажу оформляют следующими бухгалтерскими записями:

§  Начислена амортизация основных средств (складов, погрузочных механизмов):

Дебет счета 44 «Расходы на продажу»

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств».

§  Списаны материалы, используемые в обращении (погрузка, разгрузка, упаковка):

Дебет счета 44 «Расходы на продажу»

Кредит счета 10 «Материалы».

§  Отнесены в издержки обращения услуги вспомогательных производств (транспортировка, водоснабжение, электроснабжение):

Дебет счета 44 «Расходы на продажу»

Кредит счета 23 «Вспомогательное производство».

Если в отчетном месяце продается только часть выпущенной продукции, то сумму расходов по продаже распределяют между проданной и непроданной продукцией пропорционально их производственной себестоимости или другим способом.

Так как СХА «Родина» является малым по размеру хозяйством, не осуществляющим розничную продажу и не рекламирующим свою деятельность, расходов по содержанию магазина, рекламных акций, оплате труда работников, занятых продажей продукции предприятие не несет. В договорах купли-продажи (приложение 38) обязательно оговаривается, что доставка осуществляется самовывозом или за счет заказчика. В случае же, когда доставка производится автотранспортом СХА «Родина», расходы на транспортировку относят к общепроизводственным. Готовая продукция отгружается оптом, потому затрат на упаковку предприятие также не несет. Услуги вспомогательных производств, учитываемых на счете 23 «Вспомогательные производства», субсчет 5 «Энергетические производства» и субсчет 6 «Водоснабжение», относят на счет 26 «Общехозяйственные расходы» (приложение 48).

Стоит заметить, что в плане счетов анализируемого предприятия к счету 26 «Общехозяйственные расходы» предусмотрено 2 субсчета: 1 «Содержание аппарата управления» и 2 «Содержание легкового автотранспорта». Если расходы на доставку еще можно отнести к содержанию легкового автотранспорта, то причина отнесения расходов вспомогательных производств при продаже продукции на счет 26 «Общехозяйственные расходы» непонятна.

Таким образом, хотя в плане счетов СХА «Родина» и предусмотрен счет 44 «Расходы на продажу» (приложение 44), фактически он не используется.

3.1.5 Выведение финансовых результатов от продажи

Финансовый результат хозяйственной деятельности организации определяется в виде прибыли или убытка. Он представляет собой разницу от сравнения сумм доходов и расходов организации. Превышение доходов над расходами означает прирост капитала организации - прибыль, а расходов над доходами - убыток и свидетельствует об уменьшении капитала.

Финансовый результат хозяйственной деятельности организации формируется по двум направлениям. Основным из них является результат, полученный от продажи продукции, животных, товаров, работ, услуг, а также от других хозяйственных операций, составляющих предмет деятельности предприятия (сдача в аренду основных средств, вложение имущества в уставные капиталы других организаций и т.п.). Второе направление представлено в виде доходов и расходов, непосредственно не связанных с обычной деятельностью организации. Финансовый результат от такой деятельности, рассчитывается как разница между прочими доходами и расходами. Общая сумма полученного финансового результата от двух сфер деятельности корректируется на суммы расходов по платежам налогов, взимаемых с доходов организации, а также величину штрафных санкций по всем видам налогов и сборов.

В системе бухгалтерского учета СХА «Родина» формирование финансового результата осуществляется накопительными записями в течение отчетного года на счете 99 «Прибыли и убытки». По кредиту этого счета отражают сумму прибылей, по дебету - сумму убытков и данные о налоговых платежах. Построение счета 99 «Прибыли и убытки» должно обеспечить получение: достоверных данных как о бухгалтерской прибыли и размере налогооблагаемой базы по налогу на прибыль; сведений о прибыли от обычной и прочих видов деятельности; данных о сумме условного расхода по налогу на прибыль и величине постоянных налоговых обязательств; единого сельскохозяйственного налога, а также штрафных санкций по платежам в бюджет и внебюджетные фонды; информации о чистой прибыли отчетного периода, поступающей в распоряжение учредителей организации для распределения по итогам хозяйственно-финансового года.

Для повышения аналитичности информации к счету 99 «Прибыли и убытки» в СХА «Родина» предусмотрен ряд субсчетов:

1«Прибыли и убытки от обычных видов деятельности»;

2«Прибыли и убытки от операционной деятельности»;

3«Прибыли и убытки от внереализационной деятельности»;

4«Чрезвычайные доходы»;

5«Чрезвычайные расходы»;

6«Платежи по налогу на прибыль и финансовым санкциям»;

7«Прибыли и убытки отчетного года».

Построение аналитического учета по счету 99 «Прибыли и убытки» должно обеспечить формирование сведений, необходимых для составления Отчета о прибылях и убытках; проведение экономического анализа; осуществление контроля над величиной финансового результата. С целью формирования сведений, необходимых для составления налоговой декларации, в системе аналитического учета могут обособленно формироваться сведения о прибылях и убытках, облагаемых налогом на прибыль по различным ставкам.

Финансовый результат на этом счете формируется накопительным путем (нарастающим итогом) в течение отчетного года. Факты хозяйственной деятельности отражаются следующим образом.

Финансовый результат от продаж ежемесячно выявляется на счете 90 «Продажи».

Он определяется в виде разницы между суммой выручки, отражаемой по кредиту счета 90 «Продажи», и суммой дебетовых оборотов этого счета. Дебетовые обороты характеризуют фактическую себестоимость проданной продукции, животных, работ и услуг, а также сумму косвенных налогов, подлежащих уплате в бюджет. Полученный финансовый результат от продаж в виде прибыли отражается корреспонденцией:

Дебет счета 90 «Продажи», субсчет 11 «Прибыль (убыток) от продаж»

Кредит счета 99 «Прибыли и убытки», субсчет 1 «Прибыли и убытки от обычных видов деятельности».

При получении убытка производят запись:

Дебет счета 99 «Прибыли и убытки», субсчет 1 «Прибыли и убытки от обычных видов деятельности»

Кредит счета 90 «Продажи», субсчет 11 «Прибыль (убыток) от продаж».

В сельскохозяйственных организациях с целью получения информации о доходности различных сегментах бизнеса к счету 99, субсчет 1 «Прибыли и убытки от обычных видов деятельности» могут быть открыты субсчета второго порядка:

-1      «Прибыли и убытки от продажи продукции растениеводства»;

-2      «Прибыли и убытки от продажи продукции животноводства»;

-3      «Прибыли и убытки от продажи продукции промышленных производств»;

-4      «Прибыли и убытки от продажи продукции вспомогательных и обслуживающих производств»;

-5      «Прибыли и убытки от прочих обычных видов деятельности».

В СХА «Родина» такие субсчета отсутствуют.

Прочие доходы и расходы, включаемые в финансовый результат организации, учитываются обособленно на счете 91 «Прочие доходы и расходы» путем «развернутого» отражения отдельных поступлений и расходов в течение отчетного периода. В конце месяца путем сопоставления кредитового и дебетового оборотов этого счета определяется сальдированный результат от операций, не связанных с обычной деятельностью организации, и относится на счет 99 «Прибыли и убытки». При этом составляется корреспонденция:

при превышении сумм прочих доходов над расходами:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 3 «Сальдо прочих доходов и расходов»

Кредит счета 99, субсчет 2 «Прибыли и убытки от операционной деятельности»;

при превышении прочих расходов над поступлениями:

Дебет счета 99, субсчет 2 «Прибыли и убытки от операционной деятельности»

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 3 «Сальдо прочих доходов и расходов».

Чрезвычайные доходы и расходы сразу относят насчет 99 «Прибыли и убытки» без предварительной записи на промежуточных счетах в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов с персоналом по оплате труда, денежных средств и т.п.

Кроме того, по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» отражают начисленные платежи на прибыль и суммы причитающихся налоговых санкций в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам». Платежи по перерасчетам по налогу на прибыль также отражаются на счетах 99 «Прибыли и убытки» и 68 «Расчеты по налогам и сборам».

В конце года путем сальдирования дебетовых и кредитовых оборотов по субсчетам счета 99 «Прибыли и убытки» определяется окончательный результат. Для подсчетов финансового результата может использоваться счета 99, субсчет 7 «Прибыли и убытки отчетного года», на который внутренними записями переносятся результаты, накопленные в течение года на всех субсчетах. Полученный результат относится на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» заключительными записями 31 декабря отчетного года. Кредитовое сальдо по счету 99 «Прибыли и убытки» характеризует величину чистой прибыли отчетного периода, дебетовый - размер убытка. При получении прибыли составляется корреспонденция:

Дебет счета 99 «Прибыли и убытки»

Кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Сумма чистого убытка отражается записью:

Дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

Кредит счета 99 «Прибыли и убытки».

Счет 99 «Прибыли и убытки» на конец года закрывается и не имеет сальдо.

При журнально-ордерной форме учета, принятой в СХА «Родина», синтетический учет прибылей и убытков ведут в журналах-ордерах по счетам 99 «Прибыли и убытки» и 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и Главной книге.

В бухгалтерском балансе (форма №1) готовая продукция отражается во II разделе «Оборотные активы» в строке с кодом 1210 «Запасы» вместе с прочими товарно-материальными ценностями предприятия (приложение 1). Более подробно состав запасов приводится в Пояснении к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках (форма №5) в 4 разделе «Запасы» (приложение 5).

Начиная с отчетности за 2011 год коммерческие организации (за исключением кредитных) составляют Отчет о движении денежных средств (форма №4) согласно новому ПБУ 23/2011 «Отчет о движении денежных средств» (приказ Министерства финансов РФ от 02.02.2011 г. №11н). Фактически это новый стандарт, регламентирующий отражать денежные средства по видам деятельности для детального раскрытия информации в бухгалтерской финансовой отчетности.

Новая форма отчета утверждена приказом Минфина России от 02.07.2010 г. № 66н. Первый раз ее нужно было подготовить по итогам 2011 года. Во многом новое ПБУ 23/2011 является аналогом МСФО 7, имеющим такое же название.

Структурно ПБУ 23/2011 «Отчет о движении денежных средств» разделяет денежное движение на три потока: движение денежных средств в разрезе текущей деятельности раскрывает денежное содержание прибыли, инвестиционной деятельности - показывает тенденцию долгосрочного развития организации, а финансовой - отражает возможности организации привлекать инвестиции извне.

Текущая деятельность - это обычная деятельность предприятия: производство продукции, выполнение работ, оказание услуг, продажа товаров и готовой продукции, сдача имущества в аренду и др.

Инвестиционная деятельность - это приобретение и продажа земельных участков, объектов недвижимости, оборудования, НМА и других внеоборотных активов; строительство собственными силами; расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические разработки. К инвестиционной деятельности относится также предоставление другим организациям займов и осуществление прочих финансовых вложений (приобретение ценных бумаг других организаций, в том числе долговых, вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций и т. п.).

Финансовой деятельностью считается деятельность предприятия, в результате которой изменяются величина и состав собственного капитала и заемных средств (поступления от выпуска акций, облигаций, получение от других организаций займов, погашение заемных средств и т. п.).

По каждому виду деятельность раздельно отражаются поступление денежных средств за отчетный период и их расход по направлениям. Далее определяют по каждому разделу результат движения денежных средств.

Согласно Отчету о движении денежных средств СХА «Родина» за 2011 г. поступления денежных средств в 2011 г. составили 2685 тыс.руб., что на 1190 тыс.руб. больше, чем в 2010 г. Из них 2080 тыс.руб. - поступления от продажи продукции, работ, услуг, 605 тыс.руб. - прочие поступления. В 2010 г. поступления от продажи продукции, работ, услуг составили 590 тыс.руб., прочие поступления - 905 тыс.руб. Стоит отметить, что бюджетные субсидии в 2010 г. поступили в размере 564 тыс.руб., в 2011 г. - 164 тыс.руб., что на 400 тыс.руб. меньше, чем в прошлом году.

Платежи по текущим операциям в 2011 году по сравнению с 2010 годом увеличились с 2998 тыс.руб. до 5104 тыс.руб. Из них наибольшее увеличение произошло у платежей по налогу на прибыль организаций (с 109 тыс. руб. в 2010 г. до 891 тыс. руб. в 2011 г.). Прочие платежи возросли с 464 тыс. руб. в 2010 году до 1017 тыс. руб. в отчетном году. Платежи в связи с оплатой труда работников увеличились с 923 тыс. руб. в 2010 г. до 1233 тыс. руб. в 2011 г. Платежи поставщикам и подрядчикам за сырье, материалы, работы и услуги возросли с 1502 тыс. руб. до 1963 тыс. руб. в отчетном году. Таким образом сальдо денежных потоков от текущих операций в 2010 г. составило 1503 тыс. руб., в 2011 г. - 2419 тыс. руб. (приложение 4).

При составлении Отчета о прибылях и убытках (форма №2) необходимо выполнять требования ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденное приказом Министерства финансов РФ от 06.07.1999 г. №43н (в редакции от 08.11.2010 г.).

В Отчете о прибылях и убытках СХА «Родина» за 2011 год фигурируют следующие показатели:

§  Выручка СХА «Родина» составила 7248 тыс. руб.

§  Себестоимость продаж предприятия равна 7295 тыс. руб.

§  Валовой убыток - 47 тыс. руб.

Таким образом в 2011 году убыток от продаж в СХА «Родина» в 2011 г. составил 47 тыс. руб.

§  Прочие доходы СХА «Родина» в 2011 году составили 14844 тыс. руб.

§  Прочие расходы - 10883 тыс. руб.

§  Прибыль до налогообложения равна 3914 тыс. руб.

Следовательно, несмотря на убыток от продаж предприятие получило прибыль в 2011 году благодаря прочим доходам. За минусом некоторых издержек организации в сумме 124 тыс. руб., чистая прибыль предприятия (совокупный финансовый результат периода) составила в 2011г. 3790 тыс. руб. (приложение 2).

Опираясь на данные Отчета о прибылях и убытках за 2011 год во 2 главе данной дипломной работы, была составлена таблица 6 «Финансовые результаты работы СХА «Родина» в 2011 году». Она показала, что план по прибыли в 2011 г. не выполнен. Вместо запланированной валовой прибыли в размере 90 тыс.руб. был получен убыток в 47 тыс.руб. Прочие доходы в 2011 г. меньше плановых на 156 тыс.руб., но больше показателя 2010 г. на 7013 тыс.руб. Однако, и прочие расходы превысили запланированный уровень и показатель предыдущего года ( на 883 тыс.руб. и 4620 тыс.руб. соответственно). План по прибыли до налогообложения не выполнен, недополучено 1176 тыс.руб. Чистая прибыль предприятия в 2011 г. составила 3790 тыс.руб., а в 2010 г. - 1572 тыс.руб. (приложение 2).

По отдельным видам реализованной продукции отклонение от плановой прибыли зависит от трех факторов - изменения объема реализации, цены и себестоимости реализованной продукции, но это тема отдельного исследования.

3.2 Совершенствование учета продаж готовой продукции

Для оформления операций по продаже сельскохозяйственной продукции применяется система первичной документации. Согласно статье 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 г. №402-ФЗ каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Формы первичных учетных документов утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. Первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания [37].

В приложении 49 представлены важнейшие и широко применяемые формы первичных учетных документов, утвержденные Росстатом (ранее - Госкомстатом РФ) и Центральным банком Российской Федерации (Банком России). Формы первичных учетных документов, отсутствующие в данном списке, можно найти непосредственно в утвердивших их документах.

Первичная документация в СХА «Родина» в целом отвечает требованиям законодательства и специфике деятельности. Например, реестр приема зерна весовщиком форма №СП-9, акт на сортировку и сушку продукции растениеводства форма №СП-12, товарно-транспортная накладная форма № СП-31, ведомость движения зерна и другой продукции форма № СП-11, выписка из реестра о намолоте зерна и убранной площади форма №СП-10, акт на оприходование приплода животных форма № СП-39, журнал учета надоя молока форма №СП-21, реестр приема зерна и другой продукции с поля (ф. № 161-АПК) и другие.

В то же время формы этих документов часто заполняются неразборчиво, допускаются исправления, поля не заполняются или заполняются неверно.

Так в Акте на оприходование приплода животных за март указан ответственный за животных - Писаренко. Должность и инициалы не указаны. Отрицательным моментом в оформлении документа является неполное заполнение полей Акта и отсутствие подписи работника в получении приплода. Не указывается инвентарный номер, присвоенный приплоду. Также можно порекомендовать указывать не кличку матки, а инвентарный номер животного (приложение 33).

В журнале учета надоя молока форма №СП-21 не указано ни количество обслуживаемых всего коров, ни количество коров, которые доились, ни жирность молока, ни другая информация о качестве молока, лишь дата и литраж надоя. Так как доярка Московкина А.П. по совместительству является заведующей фермой, роспись ставится не под каждой датой, а единожды в строке «зав. фермой», что также является нарушением правил заполнения документа (приложение 35).

В отчете о движении материальных ценностей форма №265-АПК продукции растениеводства за IV квартал 2011 года заведующий током Третьяков С.В. допускает исправления в стоимостном выражении поступившего проса (приложение 31).

Необходимо ужесточить контроль над правильностью заполнения первичной документации, что увеличит достоверность бухгалтерской финансовой отчетности.

Отчет о движении скота и птицы в СХА «Родина» соответствует форме №182, утвержденной Министерством сельского хозяйства СССР приказом №269-2 от 24.11.1972 г. Рекомендуется перейти на Отчет о движении скота и птицы на ферме (Типовая межотраслевая форма № СП-51), утвержденным постановлением Госкомстата РФ от 29.09.1997 г. № 68 (приложение 34).

Сводная ведомость по уборке проса в СХА «Родина» не имеет типовой формы, написан от руки, не содержит реквизитов, подписей составляющего лица или фамилии ответственного лица. Тем не менее, принимается бухгалтерией в качестве сводной ведомости по уборке проса (приложение 28). Необходимо использовать ведомость движения зерна и другой продукции форма № СП-11.

Приказ №1 «Об учетной политике на 2011 год» от 11.01.2011 г. написан от руки, не подкреплен печатью. Рекомендуется перевести приказ в печатную форму, подкрепить печатью организации.

Договора на продажу готовой продукции в СХА «Родина» соответствуют требованиям Гражданского кодекса РФ (часть первая) от 30.11.94 г. №51-ФЗ (в редакции от 03.12.2012 №240-ФЗ), Гражданского кодекса РФ (часть вторая) от 26.01.96 №14-ФЗ (в редакции от 30.11.2011 г. №363-ФЗ). Форма договоров разрабатывается предприятием самостоятельно, содержит обязательные реквизиты, аккуратно и правильно заполнены (приложение 38).

По ряду договоров на реализацию продукции растениеводства, заключенных с покупателями, истек срок их действия, а дополнительные соглашения не заключены. Данный факт является существенным упущением работников бухгалтерии. Смягчающим обстоятельством служит тот факт, что контрагенты по данным договорам являются постоянными клиентами СХА «Родина».

В товарно-транспортную накладной №4 от 03.10.2011 г. (форма № СП-31) отсутствуют сведения о погрузочно-разгрузочных операциях, данные и подписи материально-ответственных лиц, сдавших и принявших груз, данные об автотранспорте (приложение 26).

В счет-фактурах на продажу готовой продукции растениеводства и животноводства допускается заполнение не всех полей документа.

Планом счетов, утвержденных в СХА «Родина», предусмотрен счет 44 «Расходы на продажу» с 2 субсчетами: 1 «Коммерческие расходы» и 2 «Издержки обращения». Фактически счет не используется. Расходы, связанные с продажей готовой продукции, к которым относятся: транспортные расходы, погрузка, разгрузка, упаковка и др. относят на счет 26 «Общехозяйственные расходы». В Отчете о прибылях и убытках, который регламентируется ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 06.07.1999 г. №43н (в редакции от 08.11.2010 г.), существует показатель «коммерческие расходы». Это расходы, связанные со сбытом продукции: на затаривание и упаковку изделий на складах готовой продукции, по доставке продукции на транспортных средствах предприятия, комиссионные сборы, уплачиваемые сбытовым и др. организациям. Порядок списания и расчета остатка коммерческих расходов устанавливается учетной политикой предприятия - они должны списываться полностью или частично записью в дебет счета 90 «Продажи» субсчет «Коммерческие расходы по производственной деятельности» с кредита счета 44 «Расходы на продажу».

Так как СХА «Родина» является малым по размеру хозяйством, не осуществляющим розничную продажу и не рекламирующим свою деятельность, расходов по содержанию магазина, рекламных акций, оплате труда работников, занятых продажей продукции предприятие не несет. В договорах купли-продажи обязательно оговаривается, что доставка осуществляется самовывозом или за счет заказчика. В случае же, когда доставка производится автотранспортом СХА «Родина», расходы на транспортировку относят к общепроизводственным, хотя они являются коммерческими (приложение 48).

Так как в СХА «Родина» не используют счет 44 «Расходы на продажу», в Отчете о прибылях и убытках коммерческие расходы не отражаются. Таким образом, искажается финансовая отчетность организации (приложение 2).

Необходимо устранить этот недостаток путем использования счета 44 «Расходы на продажу». Отнесение расходов организации на различные счета также упростит их анализ для выявления скрытых резервов.

При контроле над формированием финансовых результатов основное внимание необходимо уделить соблюдению установленных заданий по производству и продаже продукции и устранению всякого рода непланируемых расходов и потерь. Для этого важно предотвращать и оперативно устранять допущенные непроизводительные расходы и потери (пени, штрафы, неустойки, недостачи, закрытия счетов в конце года), анализировать причину их возникновения.

Также следует следить за правильностью исчисления финансовых результатов и реальности каждой записи по аналитическим счетам к счету №99 «Прибыли и убытки». Проверкой данных по счетам продаж и прочих доходов и расходов можно определять правильность подсчета прибылей и убытков от реализации продукции, основных средств и прочих активов, выполнения работ и оказания услуг на сторону, которые затем отражаются на существующих аналитических счетах к счету 99 «Прибыли и убытки».

На основании первичных документов бухгалтер предприятия должен сверять данные, отраженные в Отчете о прибылях и убытках по статье «Выручка от реализации продукции (работ, услуг)», с данными такой прибыли и от каких объектов продажи, степень выполнения плана, причины его невыполнения пли перевыполнения.

Важным моментом экономической характеристики предприятия является изучение его специализации. Под этим термином понимают сосредоточение деятельности предприятия на производстве определенного вида продукции или ограниченного количества видов продукции. Развитие специализации производства - важное условие быстрого роста и совершенствования производства.

Проанализировав структуру денежной выручки СХА «Родина» можно сказать, что предприятие не имеет ярко выраженного направления. Так в 2009 г. оно занималось производством подсолнечника, а в 2010 г. небольшой удельный вес занимают зерновые культуры (9,21%), а прочие культуры (в основном сено многолетних трав) имеют наибольший удельный вес в денежной выручке хозяйства -52,28%. Значительную долю выручки (38,51%) приносит отрасль животноводства, которая была введена в том же году. Годом позже структура несколько изменилась. Большая часть вырученных денежных средств (92,55%) была получена от отрасли растениеводства: от реализации зерновых - 25,02%, подсолнечника - 58,32%, прочей продукции - 9,21%. Продажа молока и живой массы КРС принесла выручку в размере 394 тыс. руб., что составляет всего 7,45% выручки СХА «Родина» в 2011 году (таблица 2).

Исходя из вышесказанного, можно порекомендовать предприятию конкретизировать свою специализацию. Экономические преимущества специализированных предприятий, выпускающих крупносерийную и массовую однородную продукцию, применяющих высокопроизводительное специализированное оборудование, прогрессивную технологию, выражаются в улучшении использования орудий труда и материальных ресурсов, повышении квалификации и производительности труда работников, снижении себестоимости и росте рентабельности, экономии капиталовложений.

Молоко в организации используют на выпойку телят и отпускают своим сотрудникам в счет заработной платы по себестоимости, что негативно отражается на выручке предприятия. Согласно Отчету о производстве, себестоимости и реализации продукции животноводства за 2011 г. полная себестоимость реализованного молока составила 187 тыс.руб., а выручено за надой 2011 г. было 186 тыс.руб., что на 1 тыс.руб. меньше себестоимости. Продажа молока на сторону увеличит выручку предприятия (приложение 11).

Экономическая эффективность отраслей АПК в значительной степени зависит от организации сбыта продукции по причине ее ограниченного срока годности. Канал реализации продукции - это совокупность юридических и физических лиц, которые выступают в качестве посредников или участников сбыта, принимают на себя или помогают передать кому-то другому право собственности на конкретный товар на его пути от производителя к потребителю. Покупатели продукции СХА «Родина» являются их постоянными партнерами, что является положительным моментом. Но в условиях рыночной экономики, конкуренции и специфики производства СХА «Родина» необходимо искать новые каналы реализации своей продукции.

Способ обработки хозяйственных операций при ведении бухгалтерского учета выпуска и реализации готовой продукции оказывает существенное влияние на финансовые результаты деятельности предприятия.

В СХА Родина применяется ручной способ ведения бухгалтерского учета. В условиях современной экономики рекомендуется перейти на автоматизированный учет, например с помощью специализированной компьютерной программы 1С Бухгалтерия.

Компьютерная обработка предполагает использование одних и тех же команд при выполнении идентичных операций бухгалтерского учета, что практически исключает появление случайных ошибок, обыкновенно присущих ручной обработке.

Рассмотрим подробнее достоинства компьютерной системы бухгалтерского учета «1C бухгалтерии, версия 8.2»:

1) Так как весь бухгалтерский и налоговый учет ведется на основании первичных документов, первая задача любой программы - автоматизировать ввод, создание, хранение и учет таких документов. При этом некоторые документы создаются непосредственно в программе, и она должна максимально упростить эту процедуру. Автоматическая нумерация документов и подстановка нужных дат, выбор значений из справочника вместо ввода информации с помощью клавиатуры существенно ускоряет и упрощает создание документов. Если в документах есть расчетная часть, например, следует отдельно выделить налог на добавленную стоимость, то программа автоматически выполнит нужные расчеты, самостоятельно выведет нужную сумму прописью.

2) Если вручную обработанные данные синтетического и аналитического учета могут расходиться, то при программной обработке такая вероятность отсутствует.

) Каждая хозяйственная операция порождает одну или несколько проводок, которые помещаются в журнал корреспонденции счетов. Эта операция легко делается автоматически, так что вручную вводить корреспонденции в журнал приходится достаточно редко. Фактически бухгалтеру приходится иногда описывать нужные проводки, но это делается через журнал операций, а не напрямую в журнал проводок. В некоторых программах отдельный журнал проводок отсутствует, и вся работа ведется с журналом хозяйственных операций. Состав счетов, организация аналитического, валютного, количественного учета на счетах в «1C бухгалтерии, версия 8.2» соответствуют требованиям законодательства по ведению бухгалтерского учета и отражению данных в отчетности. При необходимости пользователи могут самостоятельно создавать дополнительные субсчета и разрезы аналитического учета. Каждый план счетов может включать необходимое количество счетов первого уровня. К каждому счету может быть открыто нужное количество субсчетов. В свою очередь, каждый субсчет может иметь свои субсчета - и т.д. Количество уровней вложенности субсчетов не ограничено.

Рисунок 1. План счетов основной

По любому счету или субсчету возможно ведение аналитического учета. При создании и редактировании плана счетов требуемому счету или субсчету можно поставить в соответствие необходимое количество субконто - объектов аналитического учета:

Рисунок 2. План счетов бухгалтерского учета

С каждым счетом и субсчетом может быть связан ряд дополнительной информации, которая хранится в реквизитах. Например, это может быть признак, запрещающий использовать счет в проводках:

Рисунок 3. Конфигурация

4)      Кроме первичных документов, журнала хозяйственных операций и проводок, любая бухгалтерская программа обязательно поддерживает ведение многочисленных справочников. Справочники нужны не только для быстрого ввода документов, но и необходимы при автоматических расчетах.

Ставки налогов, штатный состав предприятия, планы счетов и многая другая информация должна храниться в программе для ее правильного функционирования. При этом в программах имеется возможность редактирования справочника, добавления и удаления из них информации. Также в бухгалтерских программах предусмотрены способы структурирования и поиска, облегчающие работу со справочником. По корреспонденции счетов или содержанию хозяйственной операции "Справочник корреспонденций" подскажет бухгалтеру, как нужно отразить ту или иную операцию в программе.

4) Автоматизирован расчет себестоимости продукции и услуг, выпускаемых основным и вспомогательным производством. Учет выпущенной готовой продукции в течение месяца ведется по плановой себестоимости. В конце месяца рассчитывается фактическая себестоимость выпущенной продукции и оказанных услуг. Номенклатуру и количество материалов и комплектующих для передачи в производство можно автоматически рассчитать на основании данных о выпущенной продукции и сведений о нормативах расхода (спецификации).

6) Учет расчетов покупателями и заказчиками можно вести в тенге, условных единицах и иностранной валюте. Курсовые и суммовые разницы по каждой операции рассчитываются автоматически. Расчеты с покупателями можно вести по договору в целом или по каждому расчетному документу (отгрузки, оплаты и т.п.). Способ ведения расчетов определяется конкретным договором. При оформлении документов реализации готовой продукции можно использовать как общие цены для всех контрагентов, так и индивидуальные для конкретного договора. Реализован учет движения наличных и безналичных денежных средств и валютных операций. Поддерживается ввод и печать платежных поручений, приходных и расходных кассовых ордеров. Реализован учет денежных документов. На основании кассовых документов формируется кассовая книга установленного образца. Платежные поручения на уплату налогов (взносов) можно формировать автоматически.

) Реализован учет товарно-материальных запасов, готовой продукции на складах и в других местах хранения. Товарно-материальные запасы и готовая продукция учитываются в разрезе позиций номенклатуры, партий и складов. Поддерживаются следующие способы оценки материально-производственных запасов при их выбытии: по средней себестоимости, по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО).

) Для учета накладных расходов поддерживается применение метода «директ-костинг». Этот метод предусматривает списание накладных расходов в месяце их возникновения. Они полностью относятся на стоимость реализованной готовой продукции. Если на предприятии метод «директ-костинг» не применяется, то накладные расходы распределяются между стоимостью произведенной продукции и незавершенным производством. При списании накладных расходов возможно применение различных методов распределения по номенклатурным группам продукции. Возможны следующие базы распределения: объем выпуска, плановая себестоимость, оплата труда, материальные затраты, выручка, прямые затраты, отдельные статьи прямых затрат.

9) Завершающие операции месяца. Автоматизированы регламентные операции, выполняемые по окончании месяца, в том числе переоценка валюты, списание расходов будущих периодов, определение финансовых результатов и другие. Помощник закрытия месяца позволяет определить необходимые регламентные операции закрытия месяца и выполнить их в правильной последовательности и без ошибок.

10)    Конечная цель работы любой бухгалтерии - составление отчетов по результатам финансово-хозяйственной деятельности предприятия. Программы составляют отчеты автоматически на основе информации из журнала корреспонденции счетов. Можно сказать, что главная причина в использовании бухгалтерских программ - автоматизация построения этих отчетов. При ручном расчете неизбежны ошибки, а компьютер построит отчет безошибочно и быстро, при условии правильности ввода информации в журнал хозяйственных операций. В конфигурацию «1C бухгалтерии 8.2» включен набор стандартных отчетов, предназначенных для анализа данных по остаткам и оборотам счетов и проводкам в самых различных разрезах. В их числе оборотно-сальдовая ведомость, шахматная ведомость, оборотно-сальдовая ведомость по счету, обороты счета, карточка счета, анализ счета, анализ субконто.

Монитор бухгалтера позволяет оперативно и в удобной форме получать данные по остаткам на расчетных счетах и в кассе, о суммах дебиторской и кредиторской задолженности, о сроках сдачи отчетности, а также о сроках уплаты налогов.

Рисунок 4. Монитор бухгалтера

Календарь бухгалтера заблаговременно оповещает о наступлении предусмотренных законодательством сроков уплаты налогов и представления отчетности.

Таким образом, бухгалтерские системы на основе компьютерной обработки вне зависимости от их масштаба, программно - аппаратной платформы и стоимости должны обеспечивать качественное ведение бухгалтерского учета, быть надежными и удобными в эксплуатации. Они должны безошибочно производить арифметические расчеты; обеспечивать подготовку, заполнение, проверку и распечатку первичных и отчетных документов произвольной формы; осуществлять безошибочный перенос данных из одной печатной формы в другую; производить накопление итогов и исчисление процентов произвольной степени сложности; обеспечивать обращение к данным и отчетам за прошлые периоды (вести архив).

Продукт «1С:Предприятие 8. Бухгалтерия сельскохозяйственного предприятия» разработан на базе «1С:Бухгалтерия 8» редакции 2.0 на технологической платформе «1С:Предприятие 8.2» и содержит функции, обусловленные особенностями ведения производственной деятельности на сельскохозяйственных предприятиях Российской Федерации с сохранением функционала типового решения.

Конфигурация предназначена для автоматизации бухгалтерского и налогового учета, включая подготовку обязательной (регламентированной) отчетности в организации. Бухгалтерский и налоговый учет ведется в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.

«1С:Предприятие 8. Бухгалтерия сельскохозяйственного предприятия» поддерживает решение всех задач бухгалтерской службы предприятия, если бухгалтерская служба полностью отвечает за учет на предприятии, включая, например, выписку первичных документов, учет продаж и т.д.

Помимо стандартных для автоматизированных бухгалтерских систем функций, конфигурация «1С:Предприятие 8. Бухгалтерия сельскохозяйственного предприятия» позволяет:

§  Ведение учета материалов и товаров в соответствии с особенностями организаций сельского хозяйства;

§  Ведение учета животных и птицы в двойном количественном измерении (головы и масса) на выращивании и откорме;

§  Формирование отчетов по движению животных в разрезе веса, суммы, количества голов, отчетов по реализации животных в стандартных бухгалтерских отчетах;

§  Ведение учета затрат по содержанию и эксплуатации сельскохозяйственных машин и оборудования по любому из четырех вариантов в соответствии с Приказом Минсельхоза РФ от 06.06.2003 г. №792.

§  Ведение учета путевых листов автомобилей, тракторов, грузовых машин с автоматическим расчетом заработной платы и расхода ГСМ по норме и движения топлива по каждой единице техники;

§  Автоматическая регистрация выработки основных средств;

§  Учет затрат в растениеводстве с детализацией до поля;

§  Ведение учета выполненных технологических операций по полям;

§  Ведение учета затрат на ремонты и обслуживание по каждому основному средству;

§  Отражение в бухгалтерском учете операций реализации продукции в счет зарплаты сотрудникам;

§  Ведение расчетов по аренде земельных долей;

§  Ведение учета расходов и доходов по ЕСХН;

§  Формирование отчетов по доходам и расходам для целей ЕСХН.

В «1С:Предприятие 8. Бухгалтерия сельскохозяйственного предприятия» обеспечена работа со следующими первичными документами: «Акт расхода семян и посадочного материала», «Акт об использовании удобрений», «Выпуск продукции с поля», «Сортировка и сушка продукции растениеводства», «Забой, падеж животных», «Оприходование животных», «Приплод животных», «Привес животных», «Перевод животных», «Перемещение животных», «Перевод молодняка животных в основное стадо», «Перевод из основного стада в откорм», «Поступление животных и скота», «Учетный лист тракториста-машиниста», «Путевой лист трактора», «Путевой лист», «Перемещение топлива в баки», «Учетный лист труда и выполненных работ», «Сдельный наряд», «Реализация животных», «Реализация сельскохозяйственной продукции», «Реализация товаров в счет заработной платы», «Реализация товаров в счет заработной платы списку сотрудников», «Начисление арендной платы», «Выплата арендной платы».

В решение «1С:Предприятие 8. Бухгалтерия сельскохозяйственного предприятия» включены формы квартальной отчетности АПК: Бухгалтерский баланс (форма № 1), Отчет о прибылях и убытках (форма № 2), Отчет о движении капитала (форма № 3), Отчет о движении денежных средств (форма № 4), Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5), Форма №6-АПК. Отчет об отраслевых показателях деятельности организаций агропромышленного комплекса.

В решении поддерживаются формы годовой отчетности: Форма №8-АПК. Отчет о затратах на основное производство, Форма №9-АПК. Производство и себестоимость продукции растениеводства, Форма № 0-АПК-село. Средства целевого финансирования, Форма №10-АПК-регион. Средства целевого финансирования, Форма №10-АПК-фермер. Средства целевого финансирования, Форма №10-АПК-обслуга. Средства целевого финансирования, Форма №13-АПК. Производство и себестоимость продукции животноводства, Форма №15-АПК. Наличие животных, Форма №16-АПК. Баланс продукции, Форма №17-АПК. Движение основных сельскохозяйственных машин и оборудования, Информация об оказании услуг (форма №1-АПК_спр), Информация о результатах деятельности (форма №1-АПК_спрК).

4. Аудит продаж готовой продукции в СХА «Родина» Новоусманского района Воронежской области

В соответствии со ст.1 Федерального закона №307-ФЗ от 30.12.2008 г. «Об аудиторской деятельности» (в редакции от 11.07.2011 г. № 200-ФЗ) аудит - независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности. Целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Под достоверностью понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет ее пользователю на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах решения [35].

Цель аудита выпуска и продажи готовой продукции заключается в оценке полноты, своевременности и достоверности отражения в учете и отчетности операций, связанных с движением готовой продукции.

При проверке операций по ведению бухгалтерского учета готовой продукции используются следующие нормативные документы:

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 г. №402-ФЗ [37];

Положение по бухгалтерскому учету 5/01 «Учет материально-производственных запасов». Утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 09.06.2001 г. №44н (в редакции от 25.10.10 г. №132н). Соответствует МСФО№2 [27];

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкции по его применению. Утверждено Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 г. №94н [22];

Налоговый кодекс (часть вторая) от 5.08.2000 г. №117-ФЗ (в редакции от 03.12.2012 г. №235-ФЗ) [20] ;

Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств. Утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации №49 от 13.06.1995 г. [21].

Для проведения аудиторской проверки клиент из ряда аудиторских фирм выбирает подходящую, направляя оферту (официальное приглашение о проведении аудиторской проверки), на которую он должен получить ответ (письмо-обязательство о согласии на проведение аудита). Интересы сторон юридически фиксируются в заключенном ими договоре на оказание аудиторских услуг.

В качестве аудиторских доказательств при аудите продаж готовой продукции используются следующие первичные и сводные документы:

§  положение по учетной политике предприятия;

§  договоры на реализацию готовой продукции;

§  накладные на реализацию готовой продукции;

§  счета-фактуры;

§  накладные на сдачу готовой продукции;

§  описи инвентаризации готовой продукции;

§  журнал-ордер №11 по счетам 43 «Готовая продукция», 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы»;

§  ведомость отгрузки и реализации готовой продукции;

§  Главная книга;

§  бухгалтерская отчетность (Бухгалтерский баланс, Отчет о прибылях и убытках).

Процесс аудиторской проверки в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудита состоит из 4 этапов:

.        Организация и подготовка к проведению аудита;

.        Планирование аудита;

.        Осуществление аудиторской проверки;

.        Обобщение и оформление результатов проверки.

На первом этапе аудита происходит знакомство аудитора с клиентом, понимание деятельности аудируемого лица, анализ состояния бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля у клиента.

Система внутреннего контроля - процесс, организованный и осуществляемый представителями собственника, руководством и другими сотрудниками аудируемого лица для обеспечения уверенность относительно достоверности бухгалтерской финансовой отчетности, эффективности и результативности хозяйственных операций, соответствия деятельности аудируемого лица нормативным актам. Отдельные элементы системы внутреннего контроля применяются на каждом предприятии. Например, инвентаризация активов, сверка данных, взаимосверки данных с третьими лицами, но применяться эти элементы могут по-разному, значит, эффективность внутреннего контроля может быть разной.

Для проверки порядка организации бухгалтерского учета операций по движению готовой продукции и системы внутреннего контроля предприятия с точки зрения надежности, качества и степени доверия используются процедуры тестирования. При этом следует руководствоваться федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности «Понимание деятельности аудируемого лица» (ФСАД № 15) и «Планирование аудита» (ФСАД № 3). Итоги тестирования определяют критерии формирования плана и программы проверки, а также выбор направлений проверки.

Путем опроса главного бухгалтера и кассира, просмотра документов была проведена оценка СВК исследуемого предприятия. Тест оценки СВК СХА «Родина» представлен в приложении 50.

Тест оценки эффективности системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета выпуска готовой продукции и ее продажи СХА «Родина» показал, что в ходе исследования получен средний аудиторский риск эффективности и риска средств контроля. Факторами, по которым получен высокий риск, является инвентаризация готовой продукции, метод учета выручки для целей налогообложения, график документооборота по учету готовой продукции и ее продаж.

Следующим необходимым условием на этапе планирования является расчет существенности и аудиторского риска. Уровень существенности - это предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности перестанет делать на ее основании правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

Аудиторский риск - риск выражения аудитором ошибочного аудиторского мнения в случае, когда в бухгалтерской отчетности содержатся существенные искажения. Аудиторский риск включает три составные части: неотъемлемый риск, риск средств контроля и риск необнаружения. Чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска, и наоборот [23].

Определим уровень существенности на основании данных бухгалтерской отчетности СХА «Родина» за 2011 год (таблица 7).

Таблица 7 - Расчет уровня существенности

Общий уровень существенности рассчитывается как среднее арифметическое, в данном случае он составит:

(195,7+144,96+145,9+1294,3+700,58) : 5 = 2481,44 : 5 = 496,29 тыс. руб.

Так как использованные при расчетах базовые показатели существенно отличаются друг от друга, полученное значение объективно не может быть принято за уровень существенности. Для расчета возьмем близкие по размеру показатели:

(195,7+144,96+145,9) : 3 = 486,56 : 3 = 162,19 тыс. руб.

Полученную величину допустимо округлить до 162 тыс. руб. и использовать количественный показатель в качестве значения уровня существенности.

Различие между значениями уровня существенности до и после округления составляет:

(162 - 162,19) : 162,19 × 100% = -0,12%, что находится в пределах 20% (единого показателя уровня существенности, который может использовать аудитор в своей работе).

Определим, чему равен аудиторский риск (АР), используя формулу для его определения:

АР = НР × РСК × РН , где

АР - приемлемый аудиторский риск (относительная величина);

НР - неотъемлемый риск (относительная величина). Означает наличие существенных искажений показателей бухгалтерского учета и отчетности при допущении отсутствия необходимых средств внутреннего контроля;

РСК - риск средств контроля (относительная величина). Выражает вероятность того, что существующая ошибка, превышающая допустимую величину, не будет ни предотвращена, ни обнаружена в системе внутрихозяйственного контроля;

РН - риск необнаружения (относительная величина). Выражает вероятность того, что применяемые аудиторские процедуры и подлежащие сбору доказательства не позволят обнаружить ошибки, превышающие допустимую величину.

Так как СХА «Родина» является малым по размеру предприятием с небольшим числом операций, предположим, что риск необнаружения составит 10%, неотъемлемый риск - 30% Так как на предприятии система внутреннего контроля слабо развита, примем риск системы внутреннего контроля за 50%. Тогда значение аудиторского риска составит:

АР = 0,1 × 0,3 × 0,5 = 0,015 или 1,5%.

Это означает, что менее чем в двух случаях из ста при проверке СХА «Родина» аудитор может дать неверное аудиторское заключение.

На первоначальном этапе аудита также следует ознакомиться с учетной политикой организации в части:

1)метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости готовой продукции;

2)метода распределения по видам выпускаемой продукции затрат вспомогательного производства, общепроизводственных и общехозяйственных расходов;

3)порядка оценки готовой продукции и способа ведения бухгалтерского учета;

4)использования счета 40 «Выпуск готовой продукции (работ, услуг)».

На втором этапе аудиторской проверки необходимо составить общий план и программу аудита. Планирование осуществляется в соответствии с требованиями федерального стандарта №3 «Планирование аудита» и способствует тому, чтобы важным областям аудита уделялось необходимое внимание, были выявлены потенциальные проблемы, а работа аудитора выполнялась с минимальными затратами, качественно и в срок.

В приложении 50 в табличной форме представлено планирование и методика проведения аудита учета отгрузки и реализации готовой продукции: отражены цели, информационная база, приемы и процедуры аудита и возможные нарушения по основным контрольным точкам аудита продаж готовой продукции.

В плане аудита указывается планируемый вид работ, период их проведения и исполнитель (таблица 8).

Таблица 8 - План аудита в СХА «Родина»

Общий план служит руководством в осуществлении программы аудита - детального перечня аудиторских процедур, необходимых для практической реализации общего плана аудита.

Общий план служит руководством в осуществлении программы аудита - детального перечня аудиторских процедур, необходимых для практической реализации общего плана аудита (приложение 52).

Общий план аудита и программа аудита в ходе проведения проверки могут уточняться и пересматриваться. Планирование аудитором своей работы осуществляется непрерывно на протяжении всего времени выполнения аудиторского задания в связи с меняющимися обстоятельствами или неожиданными результатами проверки.

На третьем этапе происходит непосредственно осуществление аудиторской проверки.

Проверка первичной и сводной документации СХА «Родина» по учету готовой продукции и ее реализации на правильность оформления и по существу показала, что в целом документы отвечают требованиям законодательства и специфике деятельности, но на предприятии используются устаревшие бланки документации, некоторые из которых написаны от руки (приложение 28), документы заполняются небрежно, допускаются исправления (например, в отчете о движении материальных ценностей, который ведет заведующий током - приложение 31), некоторые поля не заполнены или заполнены неразборчиво (приложение 43). График документооборота на предприятии отсутствует. В папках для хранения документов они не отсортированы по датам и видам. Доверенности на получение продукции в случае ее отпуска покупателям непосредственно со склада не оформляются. Таким образом, достоверность данных, отраженных в первичных документах СХА «Родина» оценивается как очень низкая, вероятность потери велика.

Форма договоров на продажу готовой продукции не противоречит законодательству РФ, содержит реквизиты обеих сторон, предмет договора, стоимость и порядок расчета, сроки договора, документы подкреплены печатями исполнителя и заказчика и подписями руководителей предприятий - участников договоров. По ряду договоров на реализацию продукции растениеводства, заключенных с покупателями, истек срок их действия, а дополнительные соглашения не заключены.

Проверка правильности отражения в бухгалтерском учете продаж готовой продукции, начисления долга покупателю и оплаты нарушений не выявила.

Планом счетов, утвержденных в СХА «Родина», предусмотрен счет 44 «Расходы на продажу» с 2 субсчетами: 1 «Коммерческие расходы» и 2 «Издержки обращения». Фактически счет не используется. Расходы, связанные с продажей готовой продукции, к которым относятся: транспортные расходы, погрузка, разгрузка, упаковка и др. относят на счет 26 «Общехозяйственные расходы». В Отчете о прибылях и убытках коммерческие расходы не отражаются. Таким образом, искажается финансовая отчетность организации.

Оценка отгруженной продукции соответствует методу ее оценки, установленному учетной политикой организации. Взаимная проверка оборотов и сальдо по счету 43 «Готовая продукция», счету 90 «Продажи», счету 91 «Прочие доходы и расходы», счету 99 «Прибыли и убытки», Главной книге и бухгалтерском балансе показала законность всех операций и их достоверное отражение.

Продажа готовой продукции в СХА «Родина» организована таким образом, что фактически товар не хранится на складах, а сразу отгружается покупателям по предварительной договоренности. Исключения бывают крайне редко. По этой причине складской учет на предприятии не контролируется должным образом.

Инвентаризация товарно-материальных ценностей согласно учетной политике СХА «Родина» должна проводиться ежеквартально, фактически инвентаризация проводится один раз в год осенью после уборки урожая. Последняя инвентаризация проводилась в конце 2010 года, данные о ее результатах предоставлены не были. На предприятии отсутствует приказ на материально ответственное лицо и договоры на полную материальную ответственность. Это негативно сказывается на сохранности товарно-материальных ценностей, данные складского учета в данном случае требуют повышенного контроля со стороны бухгалтерии.

На четвертом этапе аудиторской проверки происходит обобщение и оформление ее результатов. В соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 г. №307-ФЗ (в редакции от 11.07.2011 г. № 200-ФЗ) аудиторское заключение - официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица [35]. Документ должен соответствовать следующим стандартам: ФСАД 1/2010 «Аудиторское заключение о бухгалтерской финансовой отчетности и формирование мнения о ее достоверности», ФСАД 2/2010 «Модифицированное мнение об аудиторском заключении», ФСАД 3/2010 «Дополнительная информация в аудиторском заключении».

В результате проведенной аудиторской проверки СХА «Родина» можно сделать вывод о том, что бухгалтерский учет продаж готовой продукции и ее реализации с прилагаемыми поправками соответствует нормам действующего законодательства, регламентирующего данных раздел учета, по состоянию на 1 января 2013 г. Однако учитывая низкий уровень системы внутреннего контроля на предприятии, отсутствие документооборота, отсутствие на протяжении длительного времени инвентаризации, отсутствие договоров на материальную ответственность, завышение общехозяйственных расходов выразить безоговорочно положительное заключение не представляется возможным.

Таким образом, СХА «Родина» было дано модифицированное аудиторское заключение - мнение с оговоркой.

Выводы и предложения

Бухгалтерский учет реализации продукции, товаров, работ и услуг является одним из наиболее сложных и ответственных участков учетной работы на предприятии. От эффективности реализации зависит конечный финансовый результат всей деятельности предприятия. Основной ее показатель - выручка - прямо влияет на размер финансового результата от реализации и в конечном итоге на величину прибыли за отчетный период. Таким образом, исследование учета продаж готовой продукции является актуальным вопросом для любого предприятия, а проблема его совершенствования вызывают широкий интерес.

Сельскохозяйственная артель «Родина» является малым по размеру предприятием, основной деятельностью которого является производство и продажа сельскохозяйственной продукции. Проанализировав структуру денежной выручки СХА «Родина» можно сказать, что предприятие не имеет ярко выраженного направления. В 2011 году стоимость валовой продукции значительно увеличилась, но является существенно ниже среднего показателя по Воронежской области. Анализ финансового состояния показал, что СХА «Родина» является финансово устойчивым и платежеспособным предприятием. Рентабельность собственного капитала и рентабельность активов значительно повысились, это свидетельствует о росте интенсивности использования ресурсов. Эффективность работы хозяйства повысилась за период с 2009 года по 2011 год.

Для анализа состояния бухгалтерского учета продаж готовой продукции в СХА «Родина» были изучены теоретические и методические основы учета продаж готовой продукции, дана характеристика экономического и финансового состояния исследуемого предприятия, изучена учетная политика предприятия, рассмотрены первичные и сводные документы по учету готовой продукции и ее продаже, аналитический и синтетический учет продаж, проведен аудит продаж готовой продукции.

На основании проведенного анализа можно сказать, что организация бухгалтерского учета в СХА «Родина» в целом удовлетворительная, соответствует нормам действующего законодательства, регламентирующего данных раздел учета, по состоянию на 1 января 2013 г. Однако существует ряд серьезных недочетов:

1.      В СХА «Родина» используются устаревшие бланки документации, некоторые из которых написаны от руки;

2.      Документы заполняются небрежно, допускаются исправления, некоторые поля не заполнены или заполнены неразборчиво;

3.      График документооборота отсутствует. В папках для хранения документов они не отсортированы по датам и видам;

4.      Бухгалтерский учет ведется в журнально-ордерной форме, что повышает риск ошибок и делает работу бухгалтера более трудоемкой;

5.      По ряду договоров на реализацию продукции растениеводства, заключенных с покупателями, истек срок их действия, а дополнительные соглашения не заключены;

.        На предприятии не заключаются договора на полную материальную ответственность. Это отрицательно влияет на сохранность товарно-материальных ценностей организации;

.        Инвентаризации проводятся нерегулярно, последняя проводилась более года назад;

.        Продажа готовой продукции в СХА «Родина» организована таким образом, что фактически товар не хранится на складах, а сразу отгружается покупателям по предварительной договоренности. По этой причине складской учет на предприятии не контролируется должным образом;

.        Расходы на продажу относятся на счет 26 «Общехозяйственные расходы», счет 44 «Расходы на продажу» предусмотрен в плане счетов предприятия, но не используется. В Отчете о прибылях и убытках коммерческие расходы не отражаются. Таким образом, искажается финансовая отчетность организации.

10.    Квалификация работников бухгалтерии в области нововведений в бухгалтерском учете может быть оценена как низкая.

В целях совершенствования учета продаж готовой продукции можно дать следующие рекомендации:

Предприятию рекомендуется конкретизировать свою специализацию. Экономические преимущества специализированных предприятий выражаются в улучшении использования орудий труда и материальных ресурсов, повышении квалификации и производительности труда работников, снижении себестоимости и росте рентабельности, экономии капиталовложений.

Необходимо ввести и контролировать соблюдение графика документооборота;

Необходимо придерживаться правил и требований заполнения первичных документов, соблюдать обязательные реквизиты. Бухгалтерия предприятия должна повысить контроль над правильностью оформления и хранения документации.

Бухгалтерии СХА «Родина» следует провести ревизию договоров с поставщиками и покупателями, продлить договора с истекшим сроком действия или заключить новые.

Экономическая эффективность отраслей АПК в значительной степени зависит от организации сбыта продукции по причине ее ограниченного срока годности. Покупатели продукции СХА «Родина» являются их постоянными партнерами, что является положительным моментом. Но в условиях рыночной экономики, конкуренции и специфики производства СХА «Родина» необходимо искать новые каналы реализации своей продукции.

На предприятии отсутствует приказ о материальной ответственности материально-ответственного лица и договоры на полную материальную ответственность. Это негативно сказывается на сохранности товарно-материальных ценностей, в данном случае данные складского учета требуют повышенного контроля со стороны бухгалтерии.

Необходимо проводить инвентаризации товарно-материальных ценностей согласно учетной политике СХА «Родина», которая предусматривает ежеквартальное их проведение.

Для устранения искажений Отчета о прибылях и убытках в части коммерческих расходов, рекомендуется использовать счет 44 «Расходы на продажу», а не счет 26 «Общехозяйственные расходы». Отнесение расходов организации на различные счета упростит их анализ для выявления скрытых резервов.

В современной экономике необходим переход к автоматизированной форме ведения бухгалтерского учета (установление специальной бухгалтерской программы и обучение работников ее освоению). Это позволит существенно сэкономить рабочее время работников бухгалтерии, минимизирует возможные ошибки, облегчит контроль над товарно-материальными запасами, готовой продукции на складах и других местах хранения, облегчит осуществление завершающих операций месяца и составление отчетов. Также бухгалтерские системы безошибочно производят арифметические расчеты, обеспечивают подготовку, заполнение, проверку и распечатку первичных и отчетных документов произвольной формы, осуществляют безошибочный перенос данных из одной печатной формы в другую, производят накопление итогов и исчисление процентов произвольной степени сложности, обеспечивают обращение к данным и отчетам за прошлые периоды (ведут архив).

Список использованной литературы

.Абрютина М.С., Грачёв А.В. Анализ финансово-экономической деятельности предприятия/ М.С. Абрютина, А.В. Грачёв. - М.: Дрофа, 2009. - 367 с.

.Агабекян О.В., Макарова К.С. Реализация: бухгалтерский и налоговый учет / О.В. Агабекян, К.С. Макарова // Налоговый вестник. - 2012. - №8. - С. 14-25.

.Алексеева М.М. Планирование деятельности фирмы / М.М. Алексеева. - М.: Финансы и статистика, 2007. - 302 с.

.Баканов И.И., Шеремет А.Д. Теория экономического анализа. / И.И. Баканов, А.Д. Шеремет. - 5-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2008. - 418 с.

.Балабанов И.Т. Анализ и планирование финансов хозяйствующего субъекта / И.Т. Балабанов. - М.: Финансы и статистика, 2008. - 256 с.

.Беликова Т.Н., Минаева Л.Н. Все о счетах бухгалтерского учета : Учебное пособие / Т.Н. Беликова. - СПб.: Питер, 2008. - 160 с.

.Бухгалтерский учет: Учебное пособие / [Бабаев Ю.А. и др.]; под ред. Е.П. Козловой. - М.: Финансы и статистика, 2007. - 363 с.

.Бюджетный кодекс Российской Федерации от 31.07.1998 г. №145-ФЗ: в ред. от 03.12.2012 г.: принят ГД ФС РФ 17.07.1998 г. // СПС «Консультант Плюс».

.Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от 30.11.1994 г. № 51-ФЗ: принят ГД ФС РФ 21.10.1994 г.: ред. от 03.12.2012 г. // СПС «Консультант Плюс».

.Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 26.01.1996 г. №14-ФЗ: принят ГД ФС РФ 22.12.1995 г.: в ред. от 30.11.2011г. // СПС «Консультант Плюс».

.Давыдова О.В. Продаем продукцию работникам со скидкой / О.В. Давыдова // Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение. -2011. - №9. - С.8-19.

.Жуков В.Н. Учет продажи продукции через посредника / В.Н. Жуков // Все для бухгалтера. - 2012. - №5. - С. 24-26.

.Завгородний В.И. Анализ хозяйственной деятельности сельскохозяйственных предприятий / В.И. Завгородний, Т.Е. Малофеев, И.Т. Трубилин. 3-е изд., дополн. и перераб. - М.: «Агропромиздат», 1987. - 366 с.

.Зимин Н.Е. Анализ и диагностика финансово- хозяйственной деятельности предприятий: учебник / Н.Е. Зимин, В.Н. Солопова. - М.: Колос, 2005. - 384 с.

.Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: учебник / В.Б.Ивашкевич. - 2-е изд. - М.: Магистр, 2008. - 574 с.

.Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: учебное пособие / Н.П. Кондраков. - М.: Инфа - М, 2000г. - 584 с.

.Лермонтов Ю.М. Актуальные вопросы налогового учета по отдельным операциям / Ю.М. Лермонтов // Все для бухгалтера. - 2011. - №9. - С. 13-14.

.Макарец Л.И., Макарец М.Н. Экономика производства сельскохозяйственной продукции: Учебное пособие / Л.И. Макарец. - СПб: Лань, 2006.- 224 с.

.Минаков И.А., Куликов Н.И., Соколов О.В. Экономика отраслей АПК / И.А. Минаков. - М.: Колос, 2008. - 464 с.

.Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 г. №117-ФЗ: принят ГД ФС РФ 19.07.2000 г.: в ред. от 03.12.2012 г. // СПС «Консультант Плюс».

.Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств: Приказ Минфина РФ от 13.06.1995 г. №94н: ред. от 08.11.2010 г. №142н // СПС «Консультант Плюс».

.Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению: Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 г. №94н: ред. от 108.11.2010 г. № 142н // СПС «Консультант Плюс».

.Парушина Н.В., Кыштымова Е.А. Аудит: основы аудита, технология и методика проведения аудиторских проверок: учебное пособие / Н.В. Парушина, Е.А. Кыштымова. - М.: Форум, 2009. - 560 с.

.Пизенгольц М.З. Бухгалтерский учет в сельском хозяйстве, Ч.2. Бухгалтерский управленческий учет / М.З. Пизенгольц. - М.: Финансы и статистика, 2002. - 407 с.

.Подольский В.И., Савин А.А. Аудит: учебник / Под ред. В.И. Подольского. - 5-е изд., перераб. и доп. - М.: Академия, 2009. - 352 с.

.Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия» (ПБУ 1/2008): Приказ Минфина РФ от 06.10.2008 г. №106н: в ред. Приказа Минфина РФ от 27.04.2012 г. №55н // СПС «Консультант Плюс».

.Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01): Приказ Минфина РФ от 09.06.2001 г. №44н: в ред. Приказа Минфина РФ от 25.10.10 г. №132н // СПС «Консультант Плюс».

.Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01): Приказ Минфина РФ от 30.03.2001 г. №26н: в ред. Приказа Минфина РФ от 24.12.10 г. №186н // СПС «Консультант Плюс».

.Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99): Приказ Минфина РФ от 06.05.99 г. №32н: в ред. Приказа Минфина РФ от 27.04.12 г. №55н // СПС «Консультант Плюс».

.Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99): Приказ Минфина РФ от 06.05.1999 г. №33н: в ред. Приказа Минфина РФ от 27.04.2012 г. №55н // СПС «Консультант Плюс».

.Савицкая В.Г. Анализ хозяйственной деятельности предприятия; Учебник. - М.: ИНФРА-М, 2003. - 400 с.

.Сурков И.М. Зернопроизводство региона: анализ состояния, резервы роста / И.М. Сурков, Г.И. Хаустова. Воронеж: ФГОУ ВПО ВГАУ,2006.- 152с.

.Сурков И.М. Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности сельскохозяйственных организаций: учебник / И.М. Сурков. - 2-е изд. - Воронеж: ФГОУ ВПО ВГАУ, 2011. - 230 с.

.Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001 г. №197-ФЗ: в ред. от 12.11.2012 г.: принят ГД ФС РФ 21.12.2001 г. // СПС «Консультант Плюс».

.Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-ФЗ (в ред. от 11.07.2011 г.) «Об аудиторской деятельности»: принят ГД ФС РФ 24.12.2008 г. // СПС «Консультант Плюс».

.Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ (ред. от 28.11.2011 г.) «О бухгалтерском учете»: принят ГД ФС РФ 23.02.1996 г. // СПС «Консультант Плюс».

.Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»: принят ГД ФС РФ 22.11.2011 // СПС «Консультант Плюс».

.Финансы сельскохозяйственных предприятий // М.Л. Лишанский, З.А. Круш, И.Б. Маслова, Л.С. Шохина. - М.: Колос, 2003. - 376 с.

.         Чуев И.Н., Чечевицына А.Н. Экономика предприятия: учебник / И.Н. Чуев. - М.: Дашкова и Ко, 2008. - 416 с.

.Шеремет А.Д. Комплексный анализ хозяйственной деятельности: Учебник / А.Д. Шеремет. - М.: ИНФРА-М, 2006. - 415 с.

.Широбоков В. Г. Бухгалтерский учет в организациях АПК: учебник / В.Г. Широбоков.- М.: Финансы и статистика, 2010. - 688 с.

.Широбоков В.Г., Грибанова З.М. Бухгалтерское дело: Учебное пособие / В.Г. Широбоков. - Воронеж: ФГОУ ВПО ВГАУ,2010. - 210 с.

.Широбоков В.Г., Грибанова З.М. Теория бухгалтерского учета: Учебное пособие / В.Г. Широбоков. - 2-е изд., перераб. и доп. - Воронеж: ФГОУ ВПО ВГАУ,2008. - 224 с.