Контроль и ревизия
1. Виды контроля, их взаимосвязь и отличия
.1 Классификация видов контроля
В зависимости от вида информационного обеспечения контроля различают документальный контроль и фактический контроль.
Документальный контроль - это проверка документов. Проверка законности и достоверности совершенных финансово-хозяйственных операций по подлинным первичным оправдательным документам за весь период, прошедший с начала проведения предыдущей ревизии, или за больший срок, установленный начальником, назначившим ревизию.
Фактический контроль предполагает проверку контролируемых объектов в натуре путем инвентаризации, осмотра материальных объектов, контрольного завеса и т.д.
Данная классификация является основой деления методов контроля на документальные и фактические. Наиболее эффективно сочетание двух видов контроля, но в некоторых случаях невозможен либо фактический контроль (имущество территориально удалено или утрачено), либо документальный (например, документы уничтожены при пожаре).
Разграничение контроля на камеральный и выездной наиболее характерно для государственных органов финансового контроля.
Камеральная проверка проводится по месту нахождения контрольного органа, и как правило, является документальной. Выездная проверка проводится по месту нахождения проверяемой организации и может быть как документальной, так и фактической.
Аудиторские проверки, как правило, выездные. Судебно-бухгалтерская экспертиза, как правило, является камеральной и документальной, если рассматриваемые вопросы не требуют изучения состояния имущества и т.п.
Проверки могут быть плановыми и внеплановыми.
Под плановой выездной проверкой понимается проверка деятельности организации, проводимая группой инспекторов по месту нахождения или ведения деятельности организации, включенная в план выездных проверок контрольной службы. Она проводится с предварительным уведомлением организации.
Проверка организации, не включенная в план выездных проверок, является внеплановой; она проводится группой инспекторов по месту нахождения или ведения деятельности организации и назначается с целью проверки исполнения предписаний об устранении выявленных нарушений, исполнения требования законодательства и в иных случаях, предусмотренных федеральными законами, актами Президента и Правительства РФ.
В зависимости от момента совершения контролируемых операций различают следующие виды контроля:
предварительный - в ходе обсуждения и утверждения проектов законов (решений) о бюджете и иных проектов законов (решений) по бюджетно-финансовым вопросам;
текущий (оперативный) - в ходе рассмотрения отдельных вопросов исполнения бюджетов на заседаниях комитетов, комиссий, рабочих групп законодательных (представительных) органов, представительных органов местного самоуправления в ходе парламентских слушаний и в связи с депутатскими запросами;
последующий - в ходе рассмотрения и утверждения отчетов об исполнении бюджетов.
В зависимости от охвата операций управляемого субъекта в ходе осуществления контроля различают тематический (частичный) и комплексный (полный) виды контроля.
Основные задачи комплексной ревизии - всесторонняя проверка состояния экономики предприятий, учреждений и организаций, анализ их производственной и операционной деятельности, проверка использования производственных мощностей, внедрения передового опыта и научной организации производства и труда, применения прогрессивных норм расходования сырья, материалов, топлива, пара, воды и электроэнергии, осуществления мероприятий по снижению себестоимости и обеспечению высокого качества продукции и строительно-монтажных работ, выполнения хозяйственных и финансовых планов. Комплексными являются ревизии финансово-хозяйственной деятельности предприятий, научно-исследовательских и научно-испытательных учреждений, других учреждений и организаций, осуществляющих операционно-производственную деятельность и состоящих на сметно-бюджетном финансировании.
Тематические контрольные проверки - это форма текущего финансового контроля однородных хозяйственных операций, выполняемых объединениями, предприятиями, например, использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, обеспечения сохранности государственной собственности. Тематические проверки имеют сходство с текущими проверками, но проводятся по более широкому кругу показателей конкретной темы с применением методов экономического анализа, вычислительной техники и привлечением специалистов различного профиля. При тематических проверках используются планово-нормативная и договорная информация, данных бухгалтерского учета, хронометражные наблюдения, проводятся выборочные инвентаризации ценностей.
В зависимости от уровня организации финансового контроля различают финансовый контроль на уровне: государства, субъекта Федерации, муниципалитета, отрасли, отдельного предприятия, структурного подразделения (цеха, участка) организации.
В зависимости от нормативной базы осуществления контроля различают финансовый контроль, осуществляемый на основании: Конституции РФ, конституционных ФЗ; федеральных законов РФ; законов субъектов РФ; нормативных актов федеральных органов исполнительной власти; нормативных актов органов исполнительной власти субъектов РФ; локальных нормативных актов организаций.
В зависимости от сферы осуществления финансового контроля различают следующие его виды: валютный, налоговый, таможенный, наличного денежного оборота и др.
В зависимости от источника финансирования различают следующие виды финансового контроля: за счет проверяемого субъекта; за счет управляющего субъекта; за счет третьих лиц.
Средства проверяемого субъекта являются источником финансирования коммерческого финансового контроля, оплаты услуг внешних аудиторских организаций. За счет проверяемого субъекта организуется также и внутренний контроль, формой оплаты которого является оплата труда внутренних ревизоров.
Государственный контроль осуществляется, как правило, за счет средств управляющего субъекта, т.е. соответствующей статьи государственного бюджета. Поскольку организации формируют доходную часть бюджета в форме уплаты налогов, фактически та же налоговая проверка косвенно финансируется за счет самих же налогоплательщиков. Но при проверке бюджетных организаций источником финансирования является управляющий субъект.
Финансовый контроль за счет третьих лиц осуществляется крайне редко. Примером может быть общественный контроль, осуществление которого ведется за счет собранных инициаторами средств.
.2 Внешний и внутренний контроль
В зависимости от структуры взаимоотношений лиц, осуществляющих контроль, и управляемого субъекта, различают следующие виды контроля: внешний, внутренний, смешанный.
Государственный контроль для большинства организаций является внешним. Но в некоторых случаях государственный контроль может классифицироваться как внутренний, например, проверка отраслевым министерством подчиненного федерального унитарного предприятия.
Коммерческий (аудиторский) контроль, для проверяемых организаций в большинстве случаев является внешним. В то же время внешняя аудиторская организация может на основании договора исполнять функции внутреннего контроля, в этом случае будет проводиться внутренний контроль, но силами сторонней организации.
Внутрихозяйственный контроль, как правило, внутренний. Однако, если отдел внутреннего контроля создан в структуре материнской компании, а проверке подлежит деятельности дочерней компании, по сути контроль для дочерней компании является внешним, а в рамках группы компаний - внутренним.
Смешанным видом контроля является деятельность таких контролирующих субъектов: совет директоров или наблюдательный совет; ревизионная комиссия; службы финансового контроля материнской компании холдинга, осуществляющие контроль дочерних компаний.
Общественный контроль в большинстве случаев внешний. Но возможны случаи использования и внутреннего общественного контроля, например со стороны совета трудового коллектива.
.3 Взаимосвязь и различия внешнего и внутреннего контроля
Особую форму имеют отношения внешнего коммерческого (аудиторского) контроля и внутреннего финансового контроля. Внешний аудитор может изучать и использовать в своей работе документы, подготовленные внутренними службами контроля. Однако внешний аудитор имеет право не доверять внутреннему контролю, предполагая его заинтересованность в искажении данных отчетности организации.
Внешние аудиторы оказывают важное воздействие на качество внутреннего контроля, в том числе путем его обсуждений с менеджментом и советом директоров или комитетом по аудиту и рекомендаций по его улучшению.
Внешняя аудиторская организация должна иметь право свободно и в полном объеме общаться с внутренними аудиторами. Для эффективного использования работы внутреннего аудита внешнему аудитору следует:
а) рассмотреть план работы службы внутреннего аудита за интересующий период и обсудить его на возможно более ранней стадии аудита;
б) определить порядок встреч с сотрудниками службы внутреннего аудита;
в) заранее договориться о сроках проведения работ, объеме аудиторской выборки, уровнях тестов, методах определения выборки и порядке документального оформления выполненной работы, которая будет проведена внутренними аудиторами.
В случае использования работы внутренних аудиторов на эффективность аудиторской проверки может повлиять выполнение следующих действий:
а) взаимная координация планов аудиторской проверки;
б) обмен отчетами;
в) регулярные рабочие встречи;
г) свободный и открытый взаимный доступ к рабочей документации;
д) совместное представление отчетов руководству и собственникам экономического субъекта;
е) общий порядок документирования аудита.
Аудиторская организация должна иметь доступ к интересующим ее отчетам внутреннего аудита и быть информирована по любому важному вопросу, который, по мнению внутреннего аудитора, может оказать влияние на работу аудиторской организации.
2. Задачи и организация проведения ревизии
.1 Задачи ревизии
Задачи ревизии в укрупненном виде представляют собой реализацию основных целей трех типов контроля.
Цель контроля на соответствие - проверка соответствия системы заданным параметрам.
Цель контроля финансовой отчетности (как специального вида контроля на соответствие) - проверка соответствия порядка составления бухгалтерской отчетности положениям по бухгалтерскому учету и иным нормативным актам.
Цель контроля эффективности - оценка экономичности, рациональности и продуктивности принятых управленческих решений и их реализации.
В рамках каждой из перечисленных основных задач могут реализоваться более мелкие (частные) задачи, или подзадачи 1, 2-го уровней и т.д.
Рассмотрим задачи контроля трех типов при назначении контрольного мероприятия (табл. 1).
Таблица 1 - Задачи контроля трех типов
Объект проверкиКонтроль на соответствиеКонтроль финансовой отчетностиКонтроль эффективностиОсновная цельПроверить соблюдение законодательстваПроверить правильность составления отчетностиОценить эффективность деятельностиЗадача 1-го уровняПроверить соблюдение налогового законодательстваПроверить правильность составления бухгалтерского балансаОценить эффективность организации сбытаЗадача 2-го уровня (подзадачи)Проверить правильность начисления налога на прибыльПроверить правильность отражения в балансе запасовОценить эффективность маркетинговой политикиЗадача 3-го уровня (подподзадачи)Проверить правильность формирования налоговых расходов и т.д.Проверить соблюдение учетной политики оценки запасов и т.д.Проанализировать динамику роста объема продаж и сравнить с данными конкурентов и т.д.Задача N-го уровня (частная задача)Проверить правильность включения в состав косвенных налоговых расходов за май затрат на ремонт компьютера инв. № 243, в мае 2010 г. по акту № 12/4 от 13.05.2010 на сумму 14750 руб., оплачено п/пор № 243 от 24.05.2010 г.Проверить правильность включения в состав общепроизводственных расходов за май затрат на ремонт компьютера инв. № 243, в мае 2010 г. по акту № 12/4 от 13.05.2010 на сумму 14750 руб., оплачено п/пор № 243 от 24.05.2010 г.Проанализировать причины заключения договора № 21 от 25.07.2010 с ООО «Ромашка» с ценой продажи товара ниже, чем другим покупателям
При назначении контрольного мероприятия может быть поставлена любая из общих или частных задач, и в принципе постановка задачи определяет вид контрольного мероприятия: обследование, налоговая проверка, тематическая проверка и т.д.
Полная комплексная ревизия может охватывать решение всех задач применительно ко всем операциям организации. Если такая проверка необходима и есть доводы, подтверждающие ее эффективность даже при существенных затратах на ее проведение, то столь широкий спектр задач можно включить в программу ревизии.
Правильное определение задач контрольного мероприятия во многом определяет качество контроля. Типичной ошибкой является назначение контрольного мероприятия с расплывчатыми, общими задачами, что в большинстве случаев обусловливает и низкое качество контроля.
.2 Планирование проведения ревизии
Планирование - это разработка контролирующим органом общего плана проверки с указанием ожидаемого объема, графиков и сроков проведения контроля, в том числе разработка программы, определяющей объем, виды и последовательность осуществления контрольных процедур, необходимых для осуществления поставленных задач.
Планирование контрольного мероприятия должно проводиться в соответствии с общими принципами организации контроля, а также в соответствии со следующими частными принципами:
а) комплексности планирования;
б) непрерывности планирования;
в) оптимальности планирования;
г) действенности планирования;
д) конкретности плановых заданий;
е) реальности планирования;
Конкретные вопросы ревизии определяются программой или перечнем основных вопросов ревизии. Программа ревизии включает ее тему, период, который должна охватить ревизия, перечень основных объектов и вопросов подлежащих ревизии, и утверждается руководителем контрольно-ревизионного органа. В ней содержится:
цель ревизии - формулируются главные задачи ревизии, например анализ финансового состояния АО. Перечисляются объекты ревизии, например АО, его дочерние предприятия и филиалы.
вопросы, подлежащие проверке - перечисляются направления финансово-хозяйственной деятельности организации, например проверка внеоборотных активов.
средства и условия, необходимые для проведения ревизии - содержатся перечень оргтехники, средств связи, доставки, условия проживания, время работы и др.
сроки и место исполнения - указываются время начала и окончания ревизии, промежуточные контрольные сроки, место расположения объектов ревизии.
состав участников ревизии - дается перечень лиц, допущенных к проведению ревизии.
формы документального оформления ревизии - приводятся образцы описей, актов, ведомостей, форма итогового акта ревизии.
Программа комплексной ревизии утверждается руководителем контрольно-ревизионного аппарата организации, назначившей ревизию. Руководитель ревизионной группы до начала ревизии знакомит участников ревизии с содержанием программы (задания) и распределяет ее между исполнителями. На основании полученных заданий члены ревизионной группы составляют рабочие планы проведения ревизии порученного им участка деятельности ревизуемого предприятия, которые утверждаются руководителем ревизионной группы. В рабочем плане указываются перечень работ, подлежащих выполнению во время проведения ревизии, способ проверки и сроки выполнения.
Программа ревизии в ходе ее проведения с учетом изучения необходимых документов, отчетных и статистических данных, других материалов, характеризующих ревизуемую организацию, может быть изменена и дополнена в ходе ревизии.
.3 Проведение ревизии
В начале ревизии руководитель ревизионной группы должен предъявить руководителю ревизуемой организации удостоверение на право проведения ревизии, ознакомить его с основными задачами, представить участвующих в ревизии работников, решить организационно-технические вопросы проведения ревизии и составить рабочий план.
По требованию руководителя ревизионной группы при выявлении фактов злоупотребления или порчи имущества руководитель ревизуемой организации в соответствии с действующим законодательством РФ обязан организовать проведение инвентаризации денежных средств и материальных ценностей.
Ревизия финансово-хозяйственной деятельности организации проводится путем осуществления:
проверки учредительных, регистрационных, плановых, отчетных, бухгалтерских и других документов по форме и содержанию в целях установления законности и правильности произведенных операций;
проверки фактического соответствия совершенных операций данным первичных документов, в том числе по фактам получения и выдачи указанных в них денежных средств и материальных ценностей, фактически выполненных работ и т.п.;
организации в соответствии с действующим законодательством РФ встречных проверок поступления и расходования средств федерального бюджета, использования внебюджетных средств, доходов от имущества, находящегося в федеральной собственности, - сличения имеющихся в ревизуемой организации записей, документов и данных с соответствующими записями, документами и данными, находящимися в тех организациях, от которых получены или которым выданы денежные средства, материальные ценности и документы. Контрольно-ревизионный орган при необходимости проведения встречных проверок в организациях, расположенных на территории других субъектов РФ, обращается по этому вопросу в контрольно-ревизионные управления Минфина России в соответствующих субъектах Федерации, которые обязаны обеспечить в кратчайшие сроки проведение встречных проверок и направление материалов проверок контрольно-ревизионному органу, по просьбе которого произведены проверки;
организации процедур фактического контроля за наличием и движением материальных ценностей и денежных средств, правильностью формирования затрат, полнотой оприходования продукции, достоверностью объемов выполненных работ и оказанных услуг, в том числе с привлечением в установленном порядке специалистов других организаций, обеспечением сохранности денежных средств и материальных ценностей путем организации проведения инвентаризаций, обследований, контрольных запусков сырья и материалов в производство, контрольных обмеров выполненных объемов работ, экспертиз и т.п.;
проверки достоверности отражения произведенных операций в бухгалтерском учете и отчетности, в том числе соблюдения установленного порядка ведения учета, сопоставления записей в регистрах бухгалтерского учета с данными первичных документов, сопоставления показателей отчетности с данными бухгалтерского учета, арифметической проверки первичных документов;
проверки использования и сохранности бюджетных средств, средств государственных внебюджетных фондов и других государственных средств, доходов от имущества, находящегося в государственной собственности;
проверки в необходимых случаях организации и состояния внутреннего контроля.
Участники ревизионной группы исходя из программы ревизии определяют необходимость и возможность применения тех или иных ревизионных действий, приемов и способов получения информации, аналитических процедур, объема выборки данных из проверяемой совокупности, обеспечивающего надежную возможность сбора требуемых сведений и доказательств.
Руководитель ревизуемой организации обязан создавать надлежащие условия для проведения участниками ревизионной группы ревизии - предоставить необходимое помещение, оргтехнику, услуги связи, канцелярские принадлежности и т.п.
В случае отказа работниками ревизуемой организации предоставить необходимые документы либо возникновения иных препятствий, не позволяющих проведению ревизии, руководитель ревизионной группы, а в необходимых случаях руководитель контрольно-ревизионного органа сообщает об этих фактах в орган, по поручению которого проводится ревизия.
При отсутствии или запущенности бухгалтерского учета в ревизуемой организации руководитель ревизионной группы составляет об этом соответствующий акт и докладывает руководителю контрольно-ревизионного органа. Руководитель контрольно-ревизионного органа направляет руководителю ревизуемой организации или в вышестоящую организацию либо органу, осуществляющему общее руководство деятельностью ревизуемой организации, письменное предписание о восстановлении бухгалтерского учета в ревизуемой организации. Ревизия проводится после восстановления в ревизуемой организации бухгалтерского учета.
Задача № 3
Заведующий хозяйством Дерюгин Э.П. 16 августа предоставил в бухгалтерию авансовый отчет, в котором указал следующие расходы:
оплата работ по ремонту и обслуживанию легкового автомобиля «Нива», используемого в служебных целях организации (имеется акт установленной формы) на сумму 2275 руб.
Приобретены в магазине канцелярские товары по чеку:
. папки для бумаг на сумму 290 руб.
. писчая бумага на сумму 360 руб.
. бланки бухгалтерской отчетности на сумму 180 руб.
В приложении к авансовому отчету, к акту на ремонт и обслуживание автомобиля «Нива», к чеку на получение канцелярских товаров в магазине имеется расписка главного бухгалтера организации, подтверждающая законность совершенных операций.
По состоянию на 1 августа за завхозом Дерюгиным Э.П. имелась задолженность по ранее выданным авансам в сумме 4000 руб. Накануне, 15 августа, Дерюгину Э.П. выдано под отчет дополнительно 810 руб.
Задания:
. Составить авансовый отчет Дерюгина Э.П.
. Определить характер допущенных нарушений финансовой дисциплины.
. Выявить состояние расчетов с завхозом Дерюгиным Э.П. на 1 сентября.
. Составить бухгалтерские записи по произведенным операциям.
Решение:
. Составим авансовый отчет Дерюгина Э.П.
. В организации были допущены следующие нарушения финансовой дисциплины:
в данной организации должен быть установлен список должностных лиц, имеющих право получать в кассе наличные деньги на хозяйственные и другие расходы, утвержденный руководителем предприятия;
- с Дерюгиным Э.П. должен быть заключен договор о материальной ответственности;
новый аванс Дерюгину Э.П. должен был быть выдан лишь при условии полного расчета по ранее выданному ему авансу. У лиц, не предоставивших отчеты и оправдательные документы в расходовании подотчетных сумм в установленные сроки или не возвративших в кассу организации остатки не использованных сумм авансов, бухгалтерия вправе удержать из начисленной заработной платы данную задолженность в порядке, предусмотренном действующим законодательством;
- излишек полученной суммы должен был быть сдан Дерюгиным Э.П. в кассу по приходному кассовому ордеру.
. Состояние расчетов с завхозом Дерюгиным Э.П. на 1 сентября 2010г.:
(ранее выданный аванс) + 810 (выданный аванс) - 3105 (предоставлен авансовый отчет с подтверждающими документами) = 1705 руб.
Таким образом, по состоянию на 1 сентября 2010 г. задолженность Дерюгина Э.П. перед организацией составляет 1705 руб.
. Бухгалтерские записи по произведенным операциям:
Выдано под отчет Дерюгину Э.П.
Дт 71 Кт 50 810 руб.
Предоставлен авансовый отчет Дерюгина Э.П. в бухгалтерию
Дт 23 Кт 71 2275 руб.
Дт 10 Кт 71 830 руб.
Отражена задолженность подотчетного лица в размере неизрасходованного аванса
Дт 71 Кт 50 1705 руб.
Списана задолженность за счет подотчетного лица
Дт 94 Кт 71 1705 руб.
Удержана задолженность из заработной платы подотчетного лица (при наличии приказа руководителя и письменного согласия работника, не более 20% от заработной платы)
Дт 70 Кт 94 1705 руб.
Или:
Отражена сумма задолженности подотчетного лица (при невозможности удержать из заработной платы)
Дт 73.2 Кт 94 1705 руб.
Сумма задолженности внесена подотчетным лицом в кассу предприятия
Дт 50 Кт 73.2 1705 руб.
контроль ревизия материальный ущерб
Задача № 11
Выборочная проверка списания строительных материалов на объекты капитального строительства показала, что за май списано на строительство телятника 18050 шт. силикатного кирпича по цене 120 руб. за кирпич. При контрольном обмере объема фактически принятых работ установлено 38 м.куб. кирпичной кладки. Средний расход кирпича на 1 м.куб. кладки составляет 400 шт.
Задания:
. Определить размер использования кирпича исходя из фактического объема кирпичной кладки.
. Составить бухгалтерские проводки на:
Отпуск кирпича на стройплощадку;
На списание кирпича по норме;
На списание кирпича сверх нормы за счет виновного лица.
Решение:
. Размер использования кирпича = фактический объем кладки * средний расход кирпича = 38 * 400 = 15 200 шт.
. Размер излишнего списания кирпича = 18050 - 15200 = 2850 шт.
* 120 = 342000 руб.
Размер излишнего списания составил 2850 штук кирпича на общую сумму 342 000 руб.
Порядок взыскания материального ущерба с виновного лица: виновное лицо вправе добровольно возместить ущерб. В таком случае работник полностью или частично путем внесения денег в кассу или с согласия администрации - натурой погашает задолженность. По соглашению сторон допускается возмещение ущерба с рассрочкой платежа. В таком случае работник предоставляет письменное обязательство о добровольном возмещении ущерба с указанием конкретных сроков платежей. ТК РФ установлен такой порядок возмещения, при котором из каждой выплаченной заработной платы работодатель вправе удерживать не более 20 % причитающейся работнику заработной платы. Взыскание с работника суммы ущерба, не превышающего заработную плату, может производиться по распоряжению работодателя. Если в месячный срок решение по взысканию не было принято или работник не согласен добровольно возместить ущерб, а также если сумма ущерба превышает его средний месячный заработок, то взыскание ущерба должно осуществляться исключительно в судебном порядке. В порядке исключения разрешено удерживать до 50% заработной платы работника, но такое решение может принять только суд. ТК РФ разрешает также удерживать до 70% заработной платы в случае, если ущерб причинен в результате преступления. Нельзя производить удержания с той части заработной платы, которая начислена работнику за работу с вредными условиями труда.
. Бухгалтерские проводки.
Отпуск кирпича на стройплощадку
Дт 10 «склад» Кт 10 «стройплощадка» 2166000 руб.
Списание кирпича по норме
Дт 08.04 Кт 10 1824000 руб.
Списание кирпича сверх нормы за счет виновного лица
Дт 94 Кт 10 342000 руб.
Отражена сумма ущерба за счет виновного лица
Дт73.2 Кт94 342000 руб.
Внесены в кассу наличные средства виновным лицом в счет погашения задолженности по возмещению ущерба
Дт 50 Кт 73.2 342000 руб.
Список литературы
1.ФЗ «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21 ноября 1996 г. (в редакции от 28.09.2010)
.ФЗ от 11.01.1995 № 4-ФЗ «О счетной палате РФ»
.Постановление Правительства РФ от 06.08.1998 № 888 «О территориальных контрольно-ревизионных органах МФ РФ»
.Приказ МФ РФ от 14.04.2000 № 42н «Инструкция о порядке проведения ревизии и проверки контрольно-ревизионными органами МФ РФ»
.Бровкина Н.Д. Контроль и ревизия: Учеб. пособие / Под ред.проф. М.В. Мельник. - М.:ИНФРА-М,2007
.Маренков Н.Л. Веселова Т.Н. Практика контроля и ревизии: учебное пособие. - М.:КНОРУС, 2005
.Хмельницкий В.А. Ревизия и аудит: Учебный комплекс. - Минск:Книжный дом, 2005