Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов

Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов

Основные данные о работе

Версия шаблона1.1ФилиалНижегородскийВид работыЭлектронная письменная предзащитаНазвание дисциплиныУголовное правоТемаУголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов и (или) сборовФамилия выпускникаГородничинИмя выпускникаАлександрОтчество выпускникаСергеевич№ контракта09200080102001

Содержание

Введение

Общая характеристика уголовного законодательства России и зарубежных стран, предусматривающего ответственность за уклонение от уплаты налогов и сборов

.1 Социально-правовая обусловленность уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов

.2 Генезис отечественного законодательства, предусматривающего ответственность за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов

Уголовно-правовая характеристика уклонения от уплаты налогов и (или) сборов

.1 Юридический анализ статьи 198 УК РФ «Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица

2.2 Юридический анализ статьи 199 УК РФ «Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации»

.3 Характеристика зарубежного уголовного законодательства, предусматривающего ответственность за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов

Заключение

Глоссарий

Список использованных источников

Список сокращений

Введение

Актуальность темы исследования.

В Российской Федерации осуществляются глубокие политические и экономические преобразования, которые требуют значительных затрат, как человеческих, так и финансовых. Проводимые реформы затрагивают, в том числе, и систему налогообложения, которая обеспечивает поступление налоговых платежей в бюджеты всех уровней. В связи с этим охрана общественных отношений в сфере налогообложения играет существенную роль в обеспечении нормального функционирования системы жизнеобеспечения страны, экономической безопасности и суверенитета любого современного государства. Во многих странах экономические преступления (связанные с налогами, в первую очередь) являются тяжкими, и борьба с ними - задача национального масштаба.

Для экономики современной России проблема уклонения от уплаты налогов с организаций имеет первостепенное значение. Важным фактором является то, что налоговая преступность возникла в России относительно недавно, одновременно с появлением рыночной экономики. Вместе с ее развитием росло и количество совершаемых в стране налоговых преступлений.

Сложившаяся динамика устойчивого роста налоговой преступности определяет не только высокую степень ее общественной опасности, но и необходимость разработки новых, современных мер борьбы с ней, а также, что более важно, мер по предотвращению, профилактике уклонения от уплаты налогов.

Важным фактором является увеличение эффективности реализации уголовно-правовых норм об ответственности за уклонение от уплаты налогов.

Нельзя не отметить, что латентность налоговых преступлений находится на высоком уровне. Это связано со сложностью квалификации уклонения от уплаты налогов, проблемами доказывания совершения данного преступного деяния, профессиональной неподготовленностью сотрудников правоохранительных органов выявлять и противодействовать правонарушениям в налоговой сфере, нестабильностью и противоречивостью действующего законодательства.

Налоговые преступления тесно связаны с другими посягательствами как экономического, так и иного общеуголовного характера. Прежде всего необходимо отметить тесную корреляцию налоговых преступлений с отмыванием денежных средств, с их легализацией. Известный принцип «деньги должны работать» со всей откровенностью проявляется в корреляции налоговые преступления - отмывание, ибо без последнего теневые деньги, полученные в результате уклонения от уплаты налогов, не смогут работать должным образом.

Уклонение от уплаты налогов является важной составляющей частью бюджета организованной преступности. Финансовая поддержка незаконных вооружённых формирований, банд, преступных организаций осуществляется, в частности, посредством денежных средств, полученных в результате фискальных афёр. Несомненна связь рассматриваемого преступления с коррупцией.

Объектом исследования являются общественные отношения, складывающиеся в сфере реализации уголовно-правовых норм, регламентирующих ответственность за уклонение от уплаты налогов.

В предмет исследования включены нормы действующего налогового и уголовного законодательства, устанавливающие ответственность за совершение налоговых преступлений, судебная практика по вопросам квалификации и назначения наказания за уклонение от уплаты налогов

Целью данной работы является комплексное уголовно-правовое исследование преступлений, предусмотренных ст. ст. 198, 199 УК РФ, для выработки предложений по совершенствованию действующего уголовного законодательства об ответственности за данные преступления и практики их применения.

Основными задачами исследования являются:

изучить историко-правовой анализ института уклонения от уплаты налогов;

исследовать характеристику составов налоговых преступлений и ответственности за их совершение с учетом последних изменений и дополнений, внесенных в уголовное законодательство;

проанализировать системный анализ элементов составов преступлений, предусмотренных ст. 198, 199 УК РФ;

исследовать дискуссионные вопросы по рассматриваемой проблеме;

анализ правоприменительной практики по делам о налоговых преступлениях;

исследовать проблемы практики применения уголовного законодательства об уклонении от уплаты налогов и внести предложения по совершенствованию уголовного законодательства и практики его применения.

Методологической основой исследования являлся диалекто материалистический метод как общенаучный метод познания. Наряду с ним применялись иные общенаучные, а также специальные (сравнительно-правовой, формально-юридический, исторический, статистический и др.) методы познания, которые позволили автору комплексно изучить поставленную проблему.

Нормативно-правовую базу исследования составили Конституция Российской Федерации, отечественное уголовное законодательство налоговое и гражданское законодательство, а также разъяснения Пленумов Верховного Суда России по вопросам применения законодательства об уклонении от уплаты налогов.

Теоретическую базу диссертационного исследования составили исследования ряда ученых: И.В. Александрова, С.С. Белоусовой, Т.А. Боголюбовой, A.B. Брызгалина, A.A. Витвицкого, Л.Д. Гаухмана, Н.Г. Иванова, А.П. Кузнецова, И.И. Кучерова, H.A. JIoпашенко, И.И. Пастухова, И.Н. Соловьева, П.С. Яни.

Структура работы состоит из введения, двух глав и пяти параграфов, заключения, глоссария, списка использованных источников и приложения.

1. Общая характеристика уголовного законодательства России и зарубежных стран, предусматривающего ответственность за уклонение от уплаты налогов и сборов

.1 Социально-правовая обусловленность уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов

Вопросы уплаты налогов затрагивают каждое юридическое и физическое лицо, имеющее доход или имущество, поэтому они являются актуальными для гражданина, организации и государства. В 2011г. государству удалось выполнить доходную часть бюджета, собрав общих доходов на сумму 9 275 931 310,1 тыс. рублей, в структуре которого налоговые доходы составили сумму 5 231 785 196,20 тыс. рублей, что составляет 57% всех денежных поступлений в федеральный бюджет страны. Указанное обстоятельство объясняет стремление государства и его органов к увеличению налоговых поступлений и их максимальной собираемости.

Однако собрать налоги в полном объеме пока не удается. Согласно анализу ФНС России по рассмотрению налоговых споров в судебном порядке за 2005 - 2011 гг. недоимка по НДФЛ (налог на доходы физических лиц) составила около 5%, НДС (налог на добавленную стоимость) - около 16%, налогу на прибыль - 18%. Однако, по мнению многих специалистов, официальные данные ФНС России не отражают фактический размер недоимки, по их оценкам реальный размер недоимки составляет более 30%.

По официальным данным ФНС России на 1 мая 2011 года в России зарегистрировано более 4 338 173 юридических лиц, из которых около 1,6 млн. юридических лиц не предоставляют налоговую отчетность или представляют её без прибыли. Таким образом, неуплата налогов юридическими лицами носит относительно распространенный характер. Бюджет недополучает огромные деньги, что неблагоприятно отражается на экономической жизни страны, угрожает ее безопасности.

В настоящее время отмечается перманентный рост налоговых преступлений, который связан со многими факторами. Прежде всего несправедливость установленных и устанавливаемых налогов, которая выражается не только в новых фискальных платежах, но и в их объёме. Несмотря на заверения политиков о снижении налогового бремени, о пересмотре количества фискальных платежей, в действительности всё остаётся по прежнему. Получается ситуация, свидетельствующая о расхождении между словами власть предержащих и их конкретными делами. Ситуация такого рода способна привести лишь к раздражению, которое в итоге выливается в различные способы незаконного уклонения от уплаты налогов, спонтанно приводя в соответствие обещания политиков с конкретной социально-экономической ситуацией.

Другим обстоятельством, по существу детерминирующем совершение налоговых преступлений, следует назвать несовершенство налогового, гражданского и уголовного законодательства, посвящённого регулированию отношений в сфере налогообложения. В рамках Налогового кодекса существует целый ряд противоречий, которые позволяют изощрённому и искушённому в праве юристу с достаточной лёгкостью и при этом правомерно уходить от уплаты обязательных фискальных платежей, а противоречие между налоговым и гражданским законодательством вовсе превращает возможность привлечения к уголовной ответственности в мираж.

Современные нововведения в УК РФ, посвящённые, в частности, налоговым преступлениям, создают лишь иллюзию возможного уголовного преследования, учитывая крайнее несовершенство соответствующих норм, которые не только изложены противоречиво, но и позволяют на законном основании юридически (а фактически несправедливо) не уплачивать налоги.

Одним из средств решения вопроса по повышению собираемости налогов (сборов) должно стать соблюдение принципа неотвратимости уголовного наказания за совершение налоговых преступлений. Однако в настоящее время данный принцип не выполняется. Так, по фактам совершения преступлений, предусмотренных ст. 199 УК РФ, в России возбуждено уголовных дел: в 2005 г. - 2 042, в 2006 г. - 3 629, 2007 г. - 4 916, в 2008 г. - 6 252, в 2009 г. - 6 836. в 2010 г. - 7 118, в 2009 - 6628.

Как видно из приведенных данных, количество уголовных дел, возбужденных по налоговым преступлениям, неуклонно растет и имеет устойчивую тенденцию роста. Вместе с тем число уголовных дел о налоговых преступлениях, направляемых в суды, остаётся крайне малым, что говорит о низкой эффективности уголовно-правовых мер борьбы с уклонением от уплаты налогов. В качестве примера нестабильности налогового законодательства приведем пример изменчивости налогового законодательства по НДС, так, с 2005 г. по 2011 г. законодатель 12 раз изменил элементы отечественном уголовном законодательстве, но так и не удалось решить все существовавшие в этой области проблемы.

Налоговые преступления все чаще стали совершаться в совокупности с иными преступлениями. В их числе есть преступления, совершенные в сфере экономической деятельности, против собственности, должностные и против порядка управления. Налоговые преступления порой становятся причиной, условием совершения иных преступлений или иные преступления совершаются для того, чтобы облегчить уклонение от уплаты налогов или скрыть его следы.

В урегулировании налоговых правоотношений уголовно-правовым институтам отводится важная роль. Применение норм уголовного права в данной сфере требует взвешенного, социально обусловленного подхода в силу их принудительного, карательного характера. Систематические изменения и дополнения в законодательство о налогах и сборах, в законодательство, регламентирующие уголовную ответственность за налоговые преступления, не только в полной мере не решают возникающих в правоприменительной практике вопросов, но нередко ставят новые. Некоторые из таких вопросов порождены несогласованностью уголовного и регулятивного законодательства, сложностью восприятия составов налоговых преступлений практическими работниками правоохранительных органов, противоречивой практикой применения рассматриваемых уголовно-правовых норм. Но было бы, однако, ошибкой видеть причины роста преступности и ее высокого уровня только в недостатках уголовного законодательства и практики его применения. Специальные меры в предупреждении налоговых преступлений, в том числе и обновление уголовного законодательства, имеют вспомогательное, хотя и весьма важное превентивное значение. Упорядочение уплаты налогов и (или) сборов зависит от факторов социально-экономического, политического, нравственно-психологического характера, действующих в масштабах всего общества.

Налоговые преступления представляют самостоятельную группу общественно опасных деяний, основанием выделения которой является групповой объект посягательства. Обособить эти преступления позволяет отчасти их публично-правовой характер, поскольку налоговые правоотношения основаны на законе и властном подчинении одного субъекта правоотношения другому (налоговому органу, действующему от имени государства). Обосновывая необходимость выделения налоговой преступности в качестве самостоятельного вида преступности, мы опираемся и на позицию, в соответствии с которой преступления отличаются друг от друга по многим криминологическим параметрам. Не учитывать этого - значит заведомо не иметь возможности целенаправленно и дифференцированно вести борьбу с различными проявлениями преступности, поскольку неоднородность преступлений требует и различных подходов в борьбе с ними.

Несмотря на обозначившийся в последнее время процесс сокращения сферы применения уголовно - правовых средств борьбы с уклонением от уплаты налогов, уровень налоговой преступности продолжает оставаться высоким, а ряд выявленных исследованием структурных изменений в ней свидетельствует в целом о неблагоприятных качественных тенденциях ее развития.

Уклонение от уплаты налогов представляет собой возникающее в определенных условиях в финансовой сфере общественно опасное социально - правовое явление, в основе которого лежит конфликт между государством в лице налоговых органов и налогоплательщиками, включающее в себя совокупность преступлений, объектом которых являются охраняемые уголовным законом отношения по поводу исчисления и уплаты налогов.

Стоит отметить, что в изменениях УК РФ прослеживается тенденция либерализации налоговых преступлений: повышение размера преступного уклонения от уплаты налогов, снижение размера санкций за эти преступления, сокращение числа обстоятельств, отягчающих уклонение от уплаты налогов. В то же время законодателем были существенно увеличены размеры штрафов за уклонение от уплаты налогов, что позволит в какой-то мере компенсировать государству причиненный в результате преступления ущерб. В ходе уголовной реформы 2003 года изменился порядок определения уголовно-наказуемого размера, сужен перечень способов совершения исследуемого деяния. Кроме этого было принято новое постановление Пленума Верховного Суда РФ от 28.12.2006 № 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления». Как практика показывает, что возникают множество вопросов у правоприменителя, связанных с применением обстоятельств, исключающих преступность деяния и освобождающих от уголовной ответственности лиц, подозреваемых (обвиняемых, подсудимых) в совершении преступлений, предусмотренных ст. 199 УК РФ, как в досудебном производстве, так и на стадии судебного рассмотрения дела.

В теории уголовного права нет единства точек зрения по вопросу отнесения налоговых преступлений к длящимся или продолжаемым. В связи со вступлением в силу нового Налогового кодекса, в правоприменительной практике возник вопрос о моменте окончания преступлений, предусмотренных ст. ст. 198, 199 УК РФ. В теории уголовного права в настоящее время обсуждается вопрос о возможности введения в уголовный закон института ответственности юридических лиц, что особенно важно для налоговых преступлений. Анализ практики выявил значительные затруднения в определении субъекта преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ.

Остаются нерешенными вопросы отнесения указанных преступлений к умышленным или неосторожным, а так же привлечения лиц к уголовной ответственности за неуплату налогов с доходов, полученных от незаконной предпринимательской деятельности. Новая редакция ст. ст. 198, 199 УК РФ вызвала спорные суждения относительно определения крупного размера неуплаченных налогов, нет ясности в вопросе исчисления сроков давности налоговых преступлений.

Указанные противоречия ведут к существенным ошибкам на практике, а зачастую к прямому нарушению закона. Кроме того, социально-экономические, политические и правовые изменения, произошедшие в нашем государстве в последнее десятилетие, требуют осмысления института уклонения от уплаты налогов в новых условиях. Можно констатировать, что не только в уголовном праве, но и во всей правовой системе России происходят изменения иерархии ценностей, на первое место выдвигаются личность и ее интересы, поэтому гуманизация уголовного законодательства приобретает особое значение.

В Послании Президента РФ Федеральному Собранию Российской Федерации от 12.11.2011 прямо указано на необходимость изменения уголовной политики за налоговые преступления, в частности указано на необходимость исключения уголовной ответственности для налогоплательщика, если он выполнил свои обязательства перед бюджетом и заплатил соответствующие пени и штрафы.

Для реализации данного поручения Президента РФ был принят Федеральный закон № 383- Ф3 от 29.12.2009 г. «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации», которым возвращено специальное основание освобождения от уголовной ответственности лиц, совершивших исследуемое преступление, значительно увеличен уголовно-наказуемый размер уклонения от уплаты налогов (сборов) и внесены изменения в НК РФ и УПК РФ, которые на прямую влияют на правила квалификации данного деяния. налогообложения по данному виду налога и принял 475 нормативно-правовых акта, регламентирующих механизм уплаты данного налога.

При этом, практически всеми исследователями отмечается, что число выявленных налоговых преступлений представляет собой лишь вершину айсберга, основание которого остаётся в тени. Латентность налоговых преступлений очевидна и огромна. Так, если в 2005 г. подразделениями УФСНП РФ по г. Н.Новгороду было выявлено 1459 преступлений в сфере уклонения от уплаты налогов, то в 2011 г. доля выявленных преступлений составляла всего 585, несмотря на то, что оперативных данных о совершении налоговых преступлений было значительно больше. Постоянная новеллизация бланкетной основы налоговых преступлений сказалась на доле выявленных деяний, поскольку именно бланкетная основа в состоянии придать вид правомерности, даже в случае её внутренней противоречивости.

Несомненна связь налоговых преступлений с различными криминальными видами мошеннического характера (ст.159, 173, 176, 195, 196 и т.д.) хотя бы уже потому, что уклонение от уплаты налогов довольно часто совершается мошенническим способом. Кроме того, уклонение от уплаты налогов способствует совершению других мошеннических операций, для эффективности которых необходимы финансовые дотации.

Для экономики современной России проблема уклонения от уплаты налогов с организаций имеет первостепенное значение. Это объясняется тем, что основная масса налоговых поступлений в бюджеты приходится, прежде всего, на налогоплательщиков-юридических лиц.

На современном этапе ситуация медленно меняется в лучшую сторону, однако и ныне в случае совершения налоговых правонарушений имеется высокая общественная толерантность к противоправному поведению граждан и ответственных сотрудников налогоплательщиков - юридических лиц. Более того, суды во многом склонны принимать различные обстоятельства в качестве смягчающих ответственность.

Причинами распространенности уклонений являются чрезмерно высокие налоговые ставки, а также несовершенство налогового законодательства и его нестабильность, отсутствие надлежащей правовой и налоговой культуры населения, недостатки в деятельности контролирующих и правоохранительных органов в сфере борьбы с налоговыми правонарушениями.

Одной из основных причин налоговой преступности следует считать нравственно-психологическое состояние налогоплательщиков, характеризующееся негативным отношением к существующей системе налогообложения. Подобное отношение в немалой степени объясняется низким уровнем правовой культуры. Поэтому одним из главных направлений деятельности по предупреждению налоговой преступности следует признать повышение уровня правовой и налоговой культуры населения.

Практика показывает, что нельзя воспитать добропорядочного налогоплательщика, если не показывать примеров четкого и правильного применения налогового законодательства. Более того, необходимо создавать налогоплательщику условия, включая доброжелательное к нему отношение, информирование и консультирование.

Эти факторы обусловливают необходимость систематической и планомерной профилактики налоговых преступлений с позиций индивидуального, личностно-ориентированного воздействия на налогоплательщиков группы риска по совершению налоговых преступлений.

В обществе наметилась тенденция к дискредитации налоговой политики, способная осложнить практическую реализацию намерения правительства повысить собираемость налогов. Поэтому независимо от динамики практических мероприятий по осуществлению налоговой реформы необходимо скорректировать пропагандистское обеспечение налоговой политики. При этом особого внимания требует разъяснение «правил игры» в сфере налогообложения. Когда значительная часть граждан не знает, кто и как должен платить подоходный налог, неизбежно возникают предположения о произволе соответствующих органов и, как следствие, сочувствие к тем, кто уклоняется от уплаты налогов. Кроме того, необходимо сделать акцент на демонстрации именно тех статей расходов, которые обеспечиваются поступлениями от подоходного налога, и тех практических последствий, которыми оборачивается недобор налоговых поступлений. Речь идет не о рекламных роликах, ориентированных исключительно на эмоциональное восприятие, а о конкретной информации о финансовых потоках. Любые усилия по «воспитанию» налогоплательщика окажутся неэффективными, если в обществе не сформируется ощущение, что правительство предпринимает серьезную попытку обуздать коррупцию, а не использует этот лозунг в конъюнктурных целях. Именно представление о коррумпированности власти обеспечивает гражданина, стремящегося избежать уплаты налога, универсальным оправданием и в своих собственных глазах, и в глазах окружающих.

Преследование за уклонение от уплаты налогов в последние годы является актуальной темой как в науке уголовного права, так и в судебной практике. Ответственность за уклонение от уплаты налогов зависит от разграничения преступлений в сфере экономики и экономической деятельности, не являющейся преступной. Интересы развития экономики не могут быть удовлетворены за счет широкой криминализации экономической деятельности. Бороться с налоговой преступностью надо не столько путем ужесточения мер уголовной ответственности, что, как показывает опыт, не является достаточно эффективным, сколько профилактикой налоговой преступности. Она должна осуществляться как пропагандой соблюдения налогового законодательства, так и повышением уровня налогового контроля и администрирования, а также совершенствованием нормативной базы.

Применять уголовную репрессию за нарушение налогового законодательства следует с большой осмотрительностью и только тогда, когда это действительно необходимо: например, когда сумма уклонения особенно велика или когда лицо ранее привлекалось к финансовой ответственности за налоговые нарушения.

уклонение налог уголовный законодательство

1.2 Генезис отечественного законодательства, предусматривающего ответственность за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов

Налоги и сборы - одна из древнейших экономических и правовых категорий, определяющих взаимоотношения государства и населения. Они представляют собой динамичную систему, развивающуюся во взаимодействии с экономическими и политическими процессами. Крайне интересен процесс исторического развития уголовного законодательства в России об ответственности за налоговые преступления. И возникает вполне резонный вопрос: идет ли Россия по пути либерализации ответственности за совершение налоговых преступлений посредством все большего использования административной и (или) налоговой ответственности за нарушения налогового законодательства?

Налоговая система в любом государстве - одна из основ его существования, от четкости ее структуры и взаимодействия всех ее элементов зависит финансовое состояние государства. Если «эмбрион» налоговой системы России зародился еще в Киевской Руси, то сегодня мы видим уже достаточно слаженный и необходимый инструмент для обеспечения жизнедеятельности государства. На протяжении всего периода существования государства российского одним из главных элементов налоговой системы был элемент принуждения, который также прошел путь от жестоких мер уголовного наказания к более либеральным мерам административного воздействия.

Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов (ранее - податей) существовала всегда, в чем можно убедиться на основании действовавшего в разные времена уголовного законодательства. Взяв за основу кодифицированные акты, действовавшие в России до революции 1917 г., рассмотрим два исторических периода для анализа ответственности за уклонение от уплаты налогов: до 1833 г. (некодифицированный период) и с 1833 по 1917 г. («уложенческий» период).

До 1833 г. в российском праве не было кодифицированных нормативных актов по уголовному законодательству. Уголовно наказуемые деяния регулировались различного рода наказами, судными грамотами, указами, воинскими уставами и другими нормативными актами.

В XV - XVII в.в. за неуплату налогов и пошлин ответчики подвергались телесным наказаниям. Соборное уложение 1649 г. содержит упоминания о так называемом правеже, которому подвергались неплатежеспособные должники и налогоплательщики. Правеж (битье батогами - тонким гибким прутом) осуществлялся публично у приказа, на торгу. Ответчика били розгами по обнаженным икрам. Длительность правежа зависела от суммы долга или неуплаченной пошлины и налога. Обычно за 100 руб. на правеже стояли месяц.

Попытки кодификации уголовного законодательства были начаты Петром I и продолжены Екатериной II, Павлом и Александром I.

Однако можно найти нормативные акты тех лет, предусматривающие ответственность за налоговые преступления. К примеру, в Указе Императрицы Елизаветы от 29 июля 1752 г. была установлена уголовная ответственность за соответствующие деяния в такой форме: «Ежели кто при письме крепостей продажному имению в цене, чтоб менее пошлин в Казну платить, утаит, и о том донесено или усмотрено и по следствию обличено будет, за то как с продавца и с покупщика той утаенной цены, пошлины взыскивается вдвое без всякого послабления».

После Петровских реформ наблюдалось бурное развитие торговли с различными державами, что предоставляло возможность значительного обогащения купцов. На свободные деньги купцы приобретали имения у разорившихся дворян, что значительно оживило рынок недвижимости в России. При купле-продаже имений купцы нередко шли на разного рода ухищрения, связанные с умышленным занижением договорной цены, для уклонения от уплаты установленных в то время пошлин, размер которых непосредственно зависел от стоимости имения. По этим фактам в обязательном порядке проводилось следствие, в ходе которого устанавливалась вина лиц, причем субъективная сторона преступления выражалась в форме прямого умысла. Однако ответственность была хотя и уголовной, но по своей сути носила финансовый характер - в виде взыскания утаенной пошлины в двойном размере (т.е. штрафа).

После реформ Петра I, когда налоги выросли в натуральном исчислении в несколько раз и напрямую угрожали крестьянам голодом, отношение населения к налоговому гнету было не просто отрицательным, скорее оппозиционным. Новая политика «иноземного» царя воспринималась как «бесовство»: ждали конца света и пришествия Антихриста. В более спокойные, Екатерининские времена, и в начале XIX в. у налогоплательщиков преобладало мнение, что:

а) собираемые подати идут не на нужды государства (в частности, армии, как это было в петровские времена), а на разврат и бесчинства помещиков и продажных чиновников; складывается философия «сколько я ни дам, они все съедят и разворуют»;

б) выгоднее откупиться от не менее коррумпированных сборщиков (управляющих, старост), чем сполна платить все подати помещику и в казну. Те же взгляды разделяли не только крестьяне, но и ремесленники, мелкие чиновники (т. е. представители образованного дворянского сословия), заслуженные, но не имевшие продвижения по службе офицеры.

Второй период был ознаменован началом кодификации законодательства, начатой М. Сперанским, который был поставлен в 1826 г. главой Второго отделения Собственной Его Императорского Величества Канцелярии.

После изнурительной работы в 1833 г. на свет появились «Полное собрание законов» и «Свод законов Российской империи». Уголовные законы были помещены в XV том Свода и назывались «Уложение о наказаниях уголовных и исправительных». Оно было закончено лишь после смерти М. Сперанского в 1845 г.

Раздел VII Уложения «О преступлениях и проступках против имущества и доходов казны» соответствовал существующей в то время в России налоговой системе. Основной доход казне приносили косвенные налоги, что и делало необходимым создание досконально проработанного механизма уголовной ответственности за уклонение от их уплаты. Ответственность за уклонение от уплаты налогов регламентировалась гл. 4 «О нарушении уставов горных» , гл. 5 «О нарушении уставов о соли», гл. 6 «О нарушении постановлений о питейном сборе», гл. 7 «О нарушении постановлений об акцизе с табаку», гл. 8 «О нарушении постановлений об акцизе с сахарного песку». Уголовные нормы этих глав были достаточно подробны.

Так, в ст. 598 гл. 4 Уложения регламентируется: «Если владелец горнаго завода, в данныя ему от правительства шнуровыя книги для записки добываемых или выплавливаемых им металлов, запишет меньше, нежели их действительно добыто, или выплавлено, с намерением утаить остальное, или допустить также с умыслом, в ведении книг какой-либо иной подлог, то он за сие приговаривается...». Ответственность наступала только в том случае, если был нанесен ущерб казне государства в виде неуплаченных податей. И предусмотрена она была как в отношении владельца завода, если деяние было совершено им самим либо с его ведома, так и в отношении «других служителей завода», которые совершали преступления без ведома владельца завода. Существовал еще один вид ответственности по этой статье Уложения: «... а завод, на котором обнаружено сие злоупотребление, подвергается...».

Таким образом, можно говорить о существовавшем в то время институте уголовной ответственности юридических лиц, причем в качестве наказания предусматривался «платеж в пользу казны двойной со всех обработанных на заводе металлов и других минералов подати» в течение периода, в котором было совершено преступление. Также предусматривались наказания за незаконную добычу, провоз, сокрытие металлов и даже за недонесение об этих фактах. Ответственность за подобного рода преступления предусматривалась и в других главах раздела VII Уложения. В качестве наказаний предусматривалось либо взыскание с виновного подати или акциза, в несколько раз превышающих утаенную сумму этого акциза или подати (ст. ст. 623 - 625, 670, 674), либо заключение в смирительный дом на непродолжительные сроки (ст. 623), либо денежное взыскание в различных суммах (ст. 668).

Реформы 1860-х гг. носили половинчатый характер. Отношение населения к налогам в этот период было обусловлено следующими факторами:

а) осознанием того, что его обманули, обязав платить за его собственную землю, несправедливо отданную в собственность помещикам;

б) оценкой мелких налоговых правонарушений (сокрытие спирта и вина от акцизов, подмена марок на табаке и др.) как бытовых, обыденных действий, что подкреплялось широким распространением подобной практики и мягкостью наказаний;

в) общим убеждением, что неуплата средств в казну, по сути, деяние малозначительное;

г) представлением (бытующим по сей день), что платить налоги должны, прежде всего, представители крупного капитала и латифундисты, а не мелкие предприниматели, чиновники, интеллигенция.

Налоговая политика государства в тот период была непоследовательной. С одной стороны, усилиями либеральных политиков часть налогов была направлена на социальные нужды (что продлило кредит доверия к монархии). С другой - перераспределения налоговых тягот с беднейшего населения на более богатые слои не произошло: недоимки то прощались, то жестоко истребовались, вплоть до карательных операций в период правления П.А. Столыпина. Уголовная ответственность предусматривалась за несколько десятков составов налоговых правонарушений, но реально к ответственности привлекалось очень малое число лиц.

Становление налоговой системы дореволюционной России происходило на протяжении последних лет XIX столетия, когда быстрый рост государственных потребностей и переход страны от прежнего натурального крепостного хозяйства к денежному сделали неизбежным широкое развитие налогов и податей как средств пополнения государственной казны. В течение 1881-1885 гг. в стране была проведена налоговая реформа, в ходе которой отменены соляной налог и подушная подать, введены новые налоги и создана податная служба. После реформы основные суммы государственных доходов поступали в виде акцизов на продукты потребления и таможенных пошлин на ввозные товары. Косвенные налоги составляли почти половину всего государственного бюджета. Главное место среди источников пополнения бюджета занимали доходы от государственной винной монополии и акцизы на алкогольную продукцию. Прямые налоги (государственный поземельный налог, промысловый налог, сбор с доходов от денежных капиталов, выкупные платежи, налог на переход недвижимости, налог на наследство и др.) были собраны в 1886 г. в сумме более 148 млн. руб., что составляло лишь 7% всего бюджета.

Основная масса налогов выплачивалась населением в виде косвенных налогов, и лишь небольшая доля бюджетных поступлений приходилась на налоги с недвижимости и с торгово-промышленных капиталов. Современники характеризовали действовавшую в то время в России налоговую систему как одну из самых несовершенных в Европе.

Долгое время поступление податей в Российской империи контролировали Казенная палата и ее губернские управления, учрежденные еще в 1775 г. Однако податная деятельность этого ведомства в основном ограничивалась учетом налогов, поступающих с мест, и носила исключительно канцелярский характер. Податного аппарата как такового не было, и сбором налогов приходилось заниматься полиции. Исходя из необходимости осуществления постоянного податного надзора на местах, в 1885 г. был учрежден институт податных инспекторов при Казенной палате в количестве 500 человек, на которых и был возложен контроль за своевременным и полным поступлением налоговых платежей на всей территории России.

Несправедливость действовавшей налоговой системы, изымающей более половины дохода крестьян, вызывала острое противодействие со стороны сельского населения, которое проявлялось в массовом отказе от уплаты налогов. Уклонение крестьян от отбывания денежных повинностей замечалось в различных губерниях. В этих случаях согласно циркулярам Министерства внутренних дел и Министерства финансов чины податного надзора были обязаны требовать от крестьян уплаты сборов, обращаясь в случае надобности за содействием к местным властям. Губернаторам предоставлялось право откомандировывать чинов полиции в помощь лицам податного надзора, а при открытом сопротивлении - вызывать воинские части.

Продолжением кодификационной работы уголовного законодательства в России стало издание в 1885 г. новой редакции Уложения о наказаниях уголовных и исправительных. В нем число статей было сокращено на четверть, ряд статей уточнен, внесены новые составы преступлений. В разделе VII «О преступлениях и проступках против имущества и доходов казны» произошли некоторые изменения, связанные с незначительным ужесточением наказаний за уклонение от уплаты податей. Генезис отечественного законодательства, предусматривающего ответственность за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации, показал, что первое появление в законодательстве России нормы установления уголовной ответственности за данное деяние нашло свое отражение в 1898 г. в Уложении о наказаниях уголовных и исполнительных.

Финансовое положение России перед началом Первой мировой войны было устойчивым. Наиболее крупная статья пополнения государственного бюджета - поступления от казенной винной монополии (935,8 млн. руб.). Налоги от казенного имущества и капиталов приносили 805 млн. руб. (в том числе лесной налог).

Налоги планировались по трем подразделениям: прямые - 264,5 млн. руб., косвенные - 710 млн. и пошлина - 230 млн. Промысловый налог давал 145,8 млн. руб. Поземельный налог, имущественный и подати вместе должны были принести казне 83 млн. руб. Косвенные налоги составляли: 351,9 млн. - таможенные сборы, 150 млн. - акциз на сахар, 98,4 млн. - акциз на табачные изделия и спички (данные на 1905 г.).

В 1903 г. император утвердил проект нового Уголовного уложения, но в действие были введены только главы о преступлениях государственных и против православной веры, наряду с которыми продолжали действовать нормы Уложения 1845 г. в редакции 1885 г.

В связи с появлением нового налога (промыслового) и способов уклонения от его уплаты, связанных с «искусными бухгалтерскими махинациями», в гл. XVI «О нарушении постановлений о надзоре за промыслами и торговлей» Уголовного уложения 1903 г. были введены ст. ст. 327 и 328, предусматривающие ответственность за подобного рода деяния. Эти статьи напоминают статьи действующего уголовного законодательства, регулирующего ответственность за уклонение от уплаты налогов.

Статья 327 Уложения устанавливала уголовное наказание в виде «ареста на срок не свыше трех месяцев или взыскания денежной пени не свыше трехсот рублей» за «помещение в заявлениях, подаваемых в раскладочные по промысловому налогу присутствия, клонящихся к уменьшению сего налога или освобождению от него заведомо ложных сведений об оборотах и прибылях торговых или промышленных предприятий», а ст. 328 - наказание в виде «заключения в тюрьму на срок не свыше шести месяцев и, сверх того, денежным взысканием не свыше одной тысячи рублей» за «помещение в отчетах и балансах предприятий, обязанных публичною отчетностью или приравненных к сим последним, или в дополнительных сообщениях, или разъяснениях по сим отчетам заведомо ложных сведений, клонящихся к уменьшению промыслового налога, или освобождению от него, совершенное членами правлений, ответственными агентами иностранных обществ, бухгалтерами и вообще лицами, подписавшими или скрепившими неверные отчеты, баланс или дополнительные к ним сведения или разъяснения». Правила исчисления, ведения учета и уплаты промыслового налога устанавливались Уставом о прямых налогах 1903г.

За время существования Российского государства неоднократно менялась экономическая ситуация, трансформировалась налоговая политика, вводились и отменялись налоги, сборы, акцизы, таможенные и иные платежи. В ходе эволюции налоговой системы России была установлена уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов и за совершение других налоговых преступлений, параллельно менялось общественное отношение к налоговому преступнику и собственно к его противоправному деянию. Государственная власть, налоговая система, граждане создают единую совокупность правоотношений, от сбалансированности которых зависит, в конечном итоге, существование государства в целом. В уголовно-правовом и криминологическом аспектах понимание взаимодействия элементов, составляющих эту систему, открывает новые перспективы противодействия изучаемым в настоящей работе преступлениям.

История налогообложения свидетельствует о том, что правильное ведение государством фискальной политики должно базироваться на знании возможных форм реагирования налогоплательщика (плательщика сбора) на тот или иной закон о налоге (сборе) и с учетом этого - на знании оптимального размера налогового бремени.

Во все периоды существования государства, а также становления и развития налоговой системы России, между гражданином-налогоплательщиком и государством, осуществляющим в любой форме сбор налоговых платежей, выстраивается сложная система отношений. Она определяется, прежде всего, двумя факторами:

) политикой государства (суверена) в отношении собирания налогов и самих граждан-налогоплательщиков (включая, в частности, уголовную ответственность за неуплату налогов и систему наказаний, их строгость);

) отношением граждан к своей обязанности уплачивать налоги, видам отдельных налогов, формам их взимания, правомерному и неправомерному поведению субъектов системы налогообложения, в том числе, к уголовной ответственности за неуплату налогов и (или) сборов и наказанием за данные налоговые преступления.

В идеале эти факторы должны находиться в определенном балансе, что, как показывает практика, является труднодостижимым. Следствием нарушения баланса в системе «государство - налоги - гражданин» является противоправное поведение граждан в области налогообложения.

На раннем (феодальном) этапе развития системы налогообложения в России отмечались следующие особенности подхода к налогообложению со стороны государства:

а) отсутствие специального законодательства, регламентирующего взимание налогов, сборов и пошлин, а на более позднем этапе - его бессистемность;

б) отсутствие уголовной ответственности за неуплату налогов, сборов и пошлин; перепоручение фискальных функций землевладельцам, местным феодалам;

в) отсутствие рационального подхода к взиманию налогов, нерегулярность взимания, существенные и часто произвольные колебания налоговых ставок;

г) отсутствие дифференцированного налогообложения (были преимущественно подушные, посошные, подворные налоги), приводящие к налоговому неравенству населения. Этим обусловливалась и реакция населения на налоговую политику государства. Налоги воспринимались как:

признак зависимости, кабалы, экономического, а иногда и фактического рабства;

система наказаний; поэтому то, что в общественном сознании являлось атрибутом наказания преступников, не могло отождествляться с долгом честного гражданина;

необязательная, нерегулярная, произвольная и неприятная часть своего в целом свободного быта (что сравнимо со стихийным бедствием).

После окончания Смуты переход к новой, относительно стабильной денежной системе налогообложения в народном сознании прочно ассоциировался с:

а) голодом, смертью, чумой, иностранным вторжением;

б) опричниной вседозволенностью, беззаконием, государственным и феодальным произволом;

в) регулярной военной службой, утратой семьи, близких;

г) засильем иностранных обычаев, разорением от иностранной мануфактурной торговли, грабежами монастырей и изменением религиозных (т. е. наиболее консервативных) устоев;

д) финансовой нестабильностью, инфляцией, и, как следствие, голодом.

Советское государство, нуждавшееся в ресурсах для развития и всегда осознававшее, что окружено сильными внешними врагами, в отличие от Российской Империи, с первых дней существования заботилось о поступлении налогов в бюджет. Однако реформа 1930-1932 гг. полностью поменяла расклад сил: была упразднена система акцизов, а все налоговые платежи предприятий были унифицированы в два основных платежа - налог с оборота и отчисления от прибыли. Были объединены некоторые налоги с населения, а значительное их число отменено. Вся прибыль промышленных и торговых предприятий, за исключением нормативных отчислений на формирование фондов, изымалась в доход государства.

Таким образом, бюджет формировался не за счет налогов, а за счет прямых изъятий валового национального продукта, производимого на основе государственной монополии. Существование налогов с предприятий в этой ситуации теряло смысл, а налоги с населения не имели большого веса в бюджете государства. Необходимость в содержании налогового аппарата у государства постепенно отпала, а большинство налогов было вовсе упразднено. Можно сказать, что с 1932 г. налоговая система СССР существовала как атавизм, занимаясь сбором налогов с физических лиц (которое осуществлялось автоматически путем вычета из зарплаты на предприятиях). Более того, в 60-е гг. XX века в стране большую популярность получила идея безналогового общества , которая была реализована, в том числе, посредством отмены налога с заработной платы. Это было оформлено в Законе СССР от 7 мая 1960 г. «Об отмене налогов с заработной платы рабочих и служащих». В Советском Союзе того периода и само государство, и граждане относились к налогам как к пережитку старой, буржуазной системы, который будет преодолен при переходе от социализма к коммунизму.

Итак, краткий анализ эволюции законодательства об уголовной ответственности за налоговые преступления России показывает, что эта ответственность существовала всегда, начиная с образования Киевской Руси. Уголовное законодательство в данной сфере всегда «устремлялось в погоню» за изменениями налоговой системы страны и нередко значительно отставало от ее развития. Как только изменялась налоговая система, так сразу же появлялись новые способы и формы уклонения от уплаты налогов, а законодатель стремился устранить «пробелы» в уголовном законодательстве. Однако при этом не всегда и не все получалось.

Генезис отечественного законодательства, предусматривающего ответственность за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации позволяет выявить ряд этапов: допетровское законодательство; петровское законодательство; период царствования Екатерины II, законодательство досоветского периода; советское социалистическое законодательство; современное российское законодательство.

Историко-правовой анализ взаимоотношений граждан и государства в России в сфере уплаты налогов и (или) сборов и уголовной ответственности за уклонение от их уплаты показал, что к росту собираемости налогов и (или) сборов и снижению налоговой преступности ведет сочетание следующих факторов: присутствие в налоговой политике государства, как обязательной социальной составляющей; установление оптимальных, социально взвешенных налоговых ставок от доходов граждан и организаций; установление ответственности, адекватной степени общественной опасности, за неправомерное поведение в сфере налогообложения для всех ее участников с применением системы наказаний, ориентированных, прежде всего, на возмещение ущерба, причиненного данными неправомерными действиями.

Нельзя однозначно сказать, что история уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов идет по пути ее либерализации. Так, в различные периоды эта ответственность варьировалась от штрафных санкций до каторжных работ, лишения свободы на продолжительные сроки и конфискации имущества.

Исходя из результатов исторического развития России можно проследить некоторую логическую цепочку. При улучшении благополучия общества снижается налоговое бремя со стороны государства и становится более либеральным уровень ответственности за уклонение от уплаты налогов, а при снижении благополучия общества увеличивается налоговый «пресс» и ужесточается ответственность.

2. Уголовно-правовая характеристика уклонения от уплаты налогов и (или) сборов

.1 Юридический анализ статьи 198 УК РФ «Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица»

Статья 198 УК РФ «Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица» устанавливает уголовную ответственность за уклонение физического лица (налогоплательщика) от налоговых платежей путем непредставления декларации о доходах, когда подача ее является обязательной, либо путем включения в декларацию заведомо искаженных данных о доходах или расходах, либо иным способом, а равно от уплаты страхового вноса в государственные внебюджетные фонды, принесшее ущерб в крупном размере.

Непосредственный объект преступления - отношения, регулирующие налогообложение физических лиц.

Предметом преступления являются налоги и (или) сборы, которые обязано уплатить физическое лицо в соответствии с законом.

Под налогами в соответствии со ст. 8 НК РФ понимается обязательный, безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им по праву собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств с целью финансового обеспечения деятельности государства и муниципальных образований.

Сбор в соответствии со ст. 8 НК РФ - это обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов юридически значимых действий со стороны государственных, муниципальных и иных органов. Налоговая декларация - это письменный отчет налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов и налоговых льготах и т.д.

Объективная сторона преступления может выражаться в действии - во внесении в декларацию заведомо искаженных сведений о доходах и расходах; в бездействии - в непредставлении декларации о доходах, когда она в обязательном порядке должна представляться в налоговые органы.

Состав преступления материальный, преступление считается оконченным, когда в установленные сроки не представлена в налоговые органы декларация о доходах или когда представлена искаженная декларация.

Субъект преступления наряду с признаками общего включает признаки специального субъекта, которым является налогоплательщик или индивидуальный предприниматель.

Субъективная сторона преступления характеризуется прямым умыслом. Виновный осознает, что уклоняется от уплаты налога или его части, предвидит причинение тем самым ущерба государству, и желает этого.

В науке уголовного права нет единого мнения по вопросу установления формы вины в преступлениях, предусмотренных ст. 198 УК РФ. В этой связи необходимо отметить, что органы налоговой полиции в ряде случаев возбуждают уголовные дела, не имеющие судебной перспективы. Определенную ясность в рассматриваемый вопрос внес Конституционный суд РФ, теперь сам факт неуплаты налога не может стать основанием для возбуждения уголовного дела, необходимо доказать умышленное уклонение от уплаты налогов. Ограничить возможности для произвола правоохранительных органов в отношении налогоплательщиков поможет указание в диспозиции ст. 198 УК РФ на умышленную форму вины.

Квалифицированный состав (ч. 2 ст. 198 УК РФ) связывается с совершением данного преступления в особо крупном размере, которым признается неуплата налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более пятисот тысяч рублей, при условии что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает двадцать процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая один миллион пятьсот тысяч рублей.

Моментом окончания преступления, предусмотренного статьей 198 УК РФ, следует считать момент непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным, либо включения в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений с целью уклонения от уплаты налогов и (или) сборов с организации в крупном (особо крупном) размере».

Учитывая сложившуюся судебную практику, необходимо отказаться от наказания в виде лишения свободы за неквалифицированное уклонение от уплаты налогов, предусмотренное ст. 198 УК РФ. Изучение практики его назначения в Нижегородской области показало, что к осужденным оно применяется довольно редко, так с 2006 года лишь два человека были осуждены к реальным срокам в виде двух и трех с половиной лет лишения свободы. Кроме того, решение налогоплательщика уклоняться от уплаты налога или нет, зависит не столько от строгих санкций, сколько от справедливости налогообложения. Необходимо создать такую правовую ситуацию, когда налогоплательщику будет выгодно получать доходы и платить налоги.

Криминологически значимые характеристики лиц, совершающих преступления, предусмотренные ст. 198 УК РФ позволили создать портрет личности налогового преступника. Собранные данные о личностях, виновных в уклонении от уплаты налогов, свидетельствуют о том, что значительную долю составляют мужчины (90%) в возрасте от 30 до 49 лет, руководители предпринимательских структур, отличающиеся высоким образовательным уровнем (высшее и неоконченное высшее образование - 57%), что обуславливает их относительно высокий социальный статус. Среди мужчин число состоявших в браке составляло 78%, а у женщин - 54%. В сельской местности проживало лишь 8 % налоговых преступников.

Изучение судебной практики в Нижегородской области показало, что в 87% случаев налоговые преступления совершаются из корыстных побуждений, а их субъекты имеют завышенные материальные потребности, стремятся к повышению личного статуса. Однако при изучении судебной практики, имели место так же случаи, когда руководители старались улучшить финансовое положение предприятия путем модернизации производственного оборудования, мотивом подобного рода преступлений может быть и забота о трудовом коллективе, когда сокрытые от налогообложения средства направляются, например, на выплату заработной платы сотрудникам. Но число подобного рода благих побуждений несравнимо меньше по сравнению с корыстной мотивацией - всего 13%.

Налоговая преступность - это негативное социально - правовое явление, связанное с уклонением от уплаты налогов. Возникновение современной налоговой преступности, прежде всего, связано с изменениями в экономической жизни общества, которые связаны с появлением рыночных отношений.

Существующая система налогообложения является одной из основных причин налоговых преступлений. Дополнительные трудности создают постоянно вносимые изменения в действующее уголовное и налоговое законодательство, что ведет не только к умышленному уклонению от уплаты налогов, но и к ошибкам добросовестных налогоплательщиков.

Кроме того, решение налогоплательщика уклоняться от уплаты налога или нет, зависит не только от угрозы санкций, но и от справедливости налогообложения. Если налогоплательщик убежден, что применяемый к нему порядок налогообложения ставит его в более невыгодное положение по сравнению с другими субъектами предпринимательской деятельности, то вероятнее всего, он будет уклоняться от уплаты налогов.

Необходимо создать такую правовую ситуацию, когда налогоплательщику будет выгоднее получать доходы и платить налоги. Задача государства сформировать такую налоговую систему, при которой платить налоги было бы экономически выгоднее, чем не платить. Все это может привести к изменению нравственно-психологического состояния налогоплательщика, уменьшить негативное отношение к существующей системе налогообложения. Таким образом, причины налоговой преступности во многом зависят от того, какие экономические и законодательные условия сложились как для уклонения от уплаты налогов, так и для пресечения данных деяний.

В заключение следует отметить, что действующие уголовно-правовые нормы, предусматривающие особенности ответственности лиц, уклоняющихся от уплаты налогов нельзя считать безупречными. Они так же, как и практика их применения, нуждаются в постоянном совершенствовании. Предпринятая в данной работе попытка исследования сложных вопросов института уклонения от уплаты налогов, а именно его уголовно-правовых и криминологических аспектов и внесенные предложения будут способствовать такому совершенствованию.

.2 Юридический анализ статьи 199 УК РФ «Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации»

Для современной экономики России проблема собираемости налогов и сборов приобрела первостепенное значение. Нарушения законодательства о налогах и сборах из года в год приобретают все более широкие масштабы. По различным экспертным оценкам в последние годы российский бюджет недополучает до 40% налогов и сборов, а по данным некоторых криминологов латентность налоговых преступлений столь высока, что выявляемое количество налоговых преступлений составляет не более 5% от совершаемых. В условиях перехода на трехлетнее планирование бюджета Российской Федерации приоритетным направлением развития налоговой системы нашей страны должно явиться укрепление налогового администрирования на основе использования данных налогового контроля и мониторинга, посредством которых необходимо определять эффективность этой системы и бюджетного планирования.

В течение длительного времени в нашей стране основными налогоплательщиками являлись государственные предприятия, которые не были заинтересованы в уклонении от уплаты налогов. Реформы 80-х годов двадцатого века привели к изменению существовавшей командно административной системы хозяйствования и переходу к рыночной экономике, основанной на частной собственности и свободе предпринимательской деятельности. В таких условиях, налоги превращаются в регулятор экономической политики государства, являются главным источником его доходов и принимают на себя функции изменения экономических процессов.

Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации, как и другие налоговые преступления, представляет повышенную опасность для общества, провоцируя социальную напряженность и политическую нестабильность в нем, затрагивает национальные интересы зарубежных государств. За счет налогов и сборов формируются основные для государства и муниципальных образований ресурсы, от которых полностью зависит система жизнеобеспечения нашей страны. Неуплата организациями налогов и сборов подрывает устойчивость бюджетной политики, ограничивает возможности финансирования социально-экономических программ, нарушает принцип социальной справедливости,

Статья 199 УК РФ «Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации» устанавливает уголовную ответственность за деяния, совершенные путем уклонения от уплаты налогов и (или) сборов с организации, непредставления налоговой декларации или иных документов либо включения в налоговую декларацию или иные документы заведомо ложных сведений, в крупном размере.

Непосредственный объект преступления - отношения, регулирующие налогообложение юридических лиц.

Предметом преступления являются налоги и (или) сборы, уплачиваемые организациями в соответствии с законодательством РФ.

Объективная сторона преступления возможна в форме действия и бездействия. Действие может выражаться во внесении в бухгалтерские документы заведомо искаженных сведений о доходах, внесении ложных сведений об объектах налогообложения, уничтожении документов при проверке с целью уклониться от уплаты налогов или страховых взносов. Бездействие может выражаться в непредставлении в налоговую инспекцию документов (баланса, отчетов), сокрытии (неуказании) объектов налогообложения.

Состав преступления материальный, он связывается с наступлением уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организаций в крупном размере в срок, определенный законодательством РФ о налогах и сборах, и установлением причинной связи между деянием и наступившими последствиями в виде материального ущерба бюджету государства.

Предварительные действия, выражающиеся в представлении (записи) недостоверных (ложных) сведений в соответствующие налоговые документы являются покушением к уклонению от уплаты налогов и (или) иных сборов с организации.

Крупным размером признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более пятисот тысяч рублей, при условии что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает десять процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая один миллион пятьсот тысяч рублей.

Субъект преступления наряду с признаками общего субъекта обладает специальными признаками - руководитель организации, лицо, выполняющее обязанности главного бухгалтера либо иные управленческие функции, связанные с подготовкой утверждением и направлением документов в налоговые органы.

К субъектам преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, должны быть отнесены руководитель, главный бухгалтер (бухгалтер при отсутствии в штате должности главного бухгалтера) организации, ее филиала или представительства, лица, фактически выполнявшие их обязанности, иные лица, действующие по специальному на то полномочию органа управления организации, учредитель (участник), собственник имущества организации, если в обязанности перечисленных лиц входило подписание отчетной документации, представляемой в налоговые органы, обеспечение полной и своевременной уплаты налогов и (или) сборов, на что надо указать в тексте данной статьи путем дополнения примечания пунктом 2 следующего содержания.

Субъектом преступления, предусмотренным статьей 199 УК РФ, являются руководитель, главный бухгалтер (бухгалтер, при отсутствии в штате должности главного бухгалтера) организации, ее филиала или представительства, лицо, фактически выполнявшее их обязанности, иные лица, действующие по специальному на то полномочию органа управления организации, учредитель (участник), собственник имущества организации, если в обязанности перечисленных лиц входило подписание отчетной документации, представляемой в налоговые органы, обеспечение полной и своевременной уплаты налогов и (или) сборов».

И хотя организациями наноситься больший экономический ущерб в результате неуплаты налогов, тем не менее, привлекать их к уголовной ответственности не представляется возможным, так как ответственность строго персональная.

Главный (старший) бухгалтер - специалист, ведущий бухгалтерский учет организации, при наличии умысла на уклонение от уплаты налогов и (или) сборов имеет наряду с руководителем организации реальную возможность совершать действия, предусмотренные ст. 199 УК РФ. Следовательно, главный (старший) бухгалтер может являться непосредственным исполнителем уклонения от уплаты налогов и субъектом указанного преступления.

Лицо, не работающее в организации, организовавшее уклонение от уплаты налогов, руководившее уклонением либо склонившее к совершению уклонения работников организации, может быть привлечено к уголовной ответственности как организатор, подстрекатель или пособник, а служащие, заведомо исказившие документацию, как исполнители.

Необходимо установить уголовную ответственность юридических лиц за налоговые преступления, так как в рамках ответственности, предусмотренной налоговым правом, проблематично полностью возместить причиняемый государству вред. Кроме того, новая редакция ст. 199 УК РФ еще раз подчеркивает такую необходимость, так как она предусматривает ужесточение штрафных санкций за уклонение от уплаты налогов, которые не сможет заплатить физическое лицо. В этой связи необходимо признать юридическое лицо субъектом преступления.

Субъективная сторона преступления характеризуется прямым умыслом. Виновный осознает, что включает в бухгалтерские документы искаженные данные, скрывает объекты налогообложения с целью уклонения от налогов и (или) сборов, предвидит причинение материального ущерба государству и желает этого.

В науке уголовного права нет единого мнения по вопросу установления формы вины в преступлениях, предусмотренных ст. 199 УК РФ. В этой связи необходимо отметить, что органы налоговой полиции в ряде случаев возбуждают уголовные дела, не имеющие судебной перспективы. Определенную ясность в рассматриваемый вопрос внес Конституционный суд РФ, теперь сам факт неуплаты налога не может стать основанием для возбуждения уголовного дела, необходимо доказать умышленное уклонение от уплаты налогов. Ограничить возможности для произвола правоохранительных органов в отношении налогоплательщиков поможет указание в диспозиции ст. 199 УК РФ на умышленную форму вины.

Умысел - заранее обдуманный. Цель и мотив рассматриваемого деяния не являются необходимыми признаками субъективной стороны данного деяния, но должны учитываться при назначении наказания. Материалы уголовных дел показли, что уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации совершаются в большинстве своем из корыстных побуждений.

Квалифицированный состав предполагает ответственность за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации, совершенное:

а) группой лиц по предварительному сговору (см. ч. 2 ст. 35 УК РФ);

б) в особо крупном размере.

В настоящий момент большие затруднения вызывает толкование примечания к ст. ст. 199 УК РФ, а именно из существующей редакции налоговых статей не ясно, что считать крупным размером неуплаченных налогов. С точки зрения автора, указанное положение должно быть устранено в ближайшее время, иное приведет к противоречиям в судебной практике. Спорные вопросы толкования данных норм должны найти свое отражение в проекте нового постановления Пленума Верховного Суда РФ, посвященного проблемам уголовной ответственности за налоговые преступления. В свою очередь, автор предлагает внести изменения в примечания к ст. 199 УК РФ, определяющие крупный и особо крупный размер неуплаченных налогов и изложить их в новой редакции.

Под особо крупным размером неуплаты налогов и (или) сборов признается сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более двух миллионов пятисот тысяч рублей, при условии что доля неуплаченных налогов и(или) сборов превышает двадцать процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая семь миллионов пятьсот тысяч рублей.

При исчислении крупного или особо крупного размера неуплаты налогов и (или) сборов надлежит складывать как сумму налогов (в том числе по каждому их виду), так и сумму сборов, которые не были уплачены за период в пределах трех финансовых лет подряд. Такое суммирование возможно, если посредством неуплаты различных налогов и (или) сборов совершается продолжаемое преступление, и невозможно, если по делу не установлено ряда тождественных преступных деяний, направленных на один и тот же объект, охватываемых единым умыслом и имеющих общую цель. В ином случае деяния по неуплате налогов и (или) сборов надлежит квалифицировать самостоятельно».

Моментом окончания преступления, предусмотренного статьей 199 УК РФ, следует считать момент непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным, либо включения в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений с целью уклонения от уплаты налогов и (или) сборов с организации в крупном (особо крупном) размере».

Проблема уклонения от уплаты налогов и сборов в той или иной степени выраженности будет существовать всегда и оказывать на общество определенное влияние. Когда уклонение от уплаты налогов и сборов станет экономически нецелесообразным, тогда и отпадут многие факторы развития налоговой преступности, и здесь многое зависит от законодателя. Поэтому, вводя те или иные виды налогов и сборов, законодателю следует обязательно учитывать состояние экономики нашей страны, национальные традиции, общественную психологию и возможность налоговых органов по их сбору. Целью российского законодателя на сегодняшний день должен являться максимальный учет интересов всех сторон налоговых правоотношений. В условиях перехода на трехлетнее планирование бюджета Российской Федерации приоритетным направлением развития налоговой системы нашей страны должно явиться укрепление налогового администрирования на основе использования данных налогового контроля и мониторинга, посредством которых необходимо определять эффективность этой системы и бюджетного планирования.

Закон пишется для всех, и законодатель должен предвидеть ситуации, при которых закон может быть использован вопреки его назначению, и учитывать возможность их возникновения, тем более что соответствующие приемы воспрепятствования правосудию в вопросе неуплаты налогов и (или) сборов организациями давно известны.

Основным направлением преодоления негативных тенденций в сфере уплаты налогов и (или) сборов организациями должно являться создание таких механизмов, которые позволяли бы предотвратить возникновение ситуаций, чреватых утратой государством контроля за нормальным развитием и завершением формирования рыночной экономики, перехватом инициативы недобросовестными лицами.

2.3 Характеристика зарубежного уголовного законодательства, предусматривающего ответственность за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов

Существует максимально унифицированный вариант налогового законодательства (Кодексы США, Франции, Германии). Другой вариант законодательного регулирования ответственности за нарушение налогового законодательства связан с допустимостью рассредоточения соответствующих норм по различным налоговым законам, где они, как правило, концентрируются в отдельных главах или разделах (Япония, Великобритания, Италия, Испания).

В некоторых зарубежных странах (США, Англия, Франция, Германия) данный вид ответственности предусмотрен не уголовным, а налоговым, финансовым, бюджетным законодательством.

В уголовных кодексах Австралии, Бельгии, Австрии, Республики Корея данная норма отсутствует.

Отличительной особенностью экономически развитых стран является применение института привлечения к уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации юридических лиц.

Исследование законодательств США, Германии, Франции, Англии, Украины, Республики Беларусь, Республики Казахстан и других стран показывает, что установление норм об ответственности за уклонение от уплаты налогов с организации зависит, прежде всего, от территориального расположения государства. Важно отметить, что во многих экономически развитых странах (США, Великобритания, Франция и других государствах) уголовно-правовые нормы устанавливающих ответственность за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации содержатся не только в уголовных кодексах, но и в нормативных актах налогового законодательства.

В ряде стран (Австралия, Бельгия, Австрия, Республики Корея) норма об уклонении от уплаты налогов и (или) сборов с организации в уголовных и иных нормативно-правовых актах отсутствует. Характерными особенностями системы налогов в скандинавских странах являются ее многообразие и разветвленность. Она включает в себя общегосударственные налоги, налоги регионов (земель, провинций, ленов, департаментов и т.д.) и местные налоги. Сравнительный анализ показал, что степень налогообложения в странах северной Европы выше, чем в Северной Америке и ряде стран континентальной Европы. Если удельный вес обязательных отчислений по отношению к валовому внутреннему продукту в США составляет около 30%, в ФРГ - 37-38%, то в Дании, Швеции, Финляндии и Норвегии их доля превышает 40 %.

Все налоги в Швеции делятся на две категории: государственные и местные. Последние весьма значительны по величине, поскольку в Швеции два уровня местных органов власти, обладающих полномочиями установления местных налогов. Виды налогов определяет парламент страны, а конкретные их ставки устанавливаются ленами и коммунами.

Основные виды налогов, взимаемых в Швеции, являются одинаковыми: налог на доходы физических лиц, социальные взносы на медицинское и пенсионное страхование, налог на прибыль организаций (корпоративный налог), налог на добавленную стоимость, налог на имущество, акцизы. В то же время ставки налогообложения существенно различаются - в Швеции они значительно выше.

За налоговые правонарушения шведский законодатель предусматривает налоговую, административную или уголовную ответственность.

За совершение налоговых преступлений по УК Швеции возможно наступление корпоративной ответственности, когда организация выплачивает так называемый корпоративный штраф за содеянное ее представителем - физическим лицом, который является субъектом преступления. Недостатком этой заслуживающей внимания меры, на взгляд автора, выступает отсутствие четкого перечня посягательств, за которые она назначается, а также зависимость возложения обязанности выплаты штрафа от усмотрения прокурора.

Основным законом, устанавливающим уголовную ответственность за уклонение от уплаты или неуплату налоговых платежей в Королевстве Швеция, является Закон о налоговых преступлениях. В общей сложности Закон предусматривает три разновидности таких преступлений: 1) непредставление или представление неверных налоговых сведений; 2) неуплата налогов; 3) создание затруднений для налогового контроля.

К особенностям уголовной ответственности за уклонение от уплаты или неуплату налоговых платежей следует отнести преступления выступают налоги и иные обязательные платежи, не являющиеся налогами. Исключение составляют налоговые дотации, рента, задержки уплаты, опоздания уплаты и тому подобные тарифы.

Основными видами наказаний за налоговые преступления выступают штраф и тюремное заключение на определенный срок, колеблющийся, в зависимости от степени общественной опасности преступления от шести месяцев до шести лет. Чаще всего срок тюремного заключения не превышает одного года или двух лет.

Лицо, добровольно предпринимающее меры, направленные на то, чтобы налоги или иные платежи могли быть начислены, засчитаны и перечислены, выплачивающее в рассрочку такие платежи или погашающее задолженность в правильных объемах, к ответственности за уклонение или неуплату налоговых, в том числе таможенных платежей, а также за нарушение правил ведения бухгалтерского учета не привлекается. Подобных норм уголовное законодательство других скандинавских стран не содержит. Учитывая, что осуществление перечисленных действий способствует возмещению ущерба, нанесенного экономической безопасности, с подходом шведских законодателей нельзя не согласиться.

Налоговое законодательство Финляндии, как и шведское, отличается многочисленностью нормативных актов, что создает трудности для правоприменителя.

Налоговые правонарушения влекут за собой налоговую (дополнительный налог или пени по неуплаченному налогу), административную (денежное взыскание) или уголовную (денежная пеня, лишение свободы) ответственность.

Ответственность за преступления, непосредственно связанные с неуплатой налоговых платежей была введена в УУ Финляндии в 1990 г. Глава 29 «Нарушения против общественных финансов», предусматривает две формы посягательств подобного рода: 1) уклонение от уплаты налогов путем разного рода обманных действий и 2) непосредственно неуплата налогов.

Обманные действия, совершаемые умышленно с целью уклонения от уплаты налогов, квалифицируются как налоговое мошенничество и закреплены секцией 1:29 Уложения.

Финский законодатель очень тщательно подошел к вопросу регламентации объективной стороны состава преступления, давая исчерпывающий перечень тех деяний, которые, по его мнению, подпадают под определение налогового мошенничества:

) подача в государственные налоговые органы ложной информации, оказывающей влияние на оценку налога;

) подача ложной информации о возмещении никогда ранее не уплаченного налога;

) несоблюдение обязанностей, относящихся к налогообложению и влияющих на оценку налога, с целью избежания уплаты налоговых платежей;

) иные заведомо обманные действия.

Уголовная ответственность наступает как при попытке совершения, так и при совершении действий, приводящих к тому, чтобы налоговые платежи не были начислены, или начислены на слишком низком уровне, или платежи нужно было необоснованно возмещать.

За совершение налоговых преступлений по Уголовному Уложению Финляндии возможно наступление корпоративной ответственности в виде корпоративных поденных денежных пеней. Четкий перечень посягательств, за которые они назначаются, в отличие от шведского закона, закреплен в отдельной секции в конце главы Уложения. Но привлечение к этому виду ответственности также осуществляется по требованию прокурора, с чем, по мнению автора нельзя согласиться.

Налоговое законодательство Дании представлено значительным количеством нормативных актов, что нельзя считать его достоинством. Все налоги в Дании делятся на государственные и местные. Как и в Швеции, муниципалитеты вправе устанавливать сумму местных налогов, но не их вид.

Налоговая система Дании сходна как с рассмотренными ранее, так и с российской в том, что касается перечня взимаемых налогов. Налогоплательщики выплачивают подоходный налог с физических лиц, налог на прибыль корпораций (корпоративный налог), налог на наследство, имущество, налог на добавленную стоимость, акцизы. Существенные отличия при этом просматриваются в налоговых ставках, которые являются самыми высокими в Скандинавии.

Налог на доходы физических лиц в Дании формирует почти половину бюджета государства. В отличие от Швеции и Финляндии, прогрессивная шкала датским законодателем не предусмотрена. В Королевстве закреплены три твердые ставки налога, которые зависят от суммы полученного дохода. Кроме того, подоходный налог взимается как на государственном, так и на местном уровне, поэтому его общая ставка колеблется от 44% до 61,5 %.

Сравнивая указанные ставки с российскими, следует отметить, что налогоплательщики в РФ находятся в лучшем положении. Кроме того, датский подоходный налог распределяется между тремя бюджетами, а в России передается только в федеральный бюджет, что существенно упрощает ведение расчётов для налогоплательщиков.

Налоговые льготы и вычеты по налогу на доходы в Дании чрезвычайно разнообразны. Налогоплательщику предоставляются персональные вычеты в среднем на 13224 датские кроны. Налогооблагаемую базу уменьшают взносы в государственные пенсионные и страховые фонды, суммы взносов по добровольному страхованию, социальных взносов по безработице, суммы пожертвований, некоторые виды транспортных расходов, затраты на воспитание детей, в том числе и алименты. Таким образом, при наличии большего процента ставки, реальная сумма налога в Дании может быть меньше, чем в России.

Для иностранцев может устанавливаться специальный режим уменьшенного налогообложения с единой твердой ставкой 25% и фиксированной суммой налоговых вычетов.

Перечень налогов, выплачиваемых датскими юридическими лицами, сходен с установленным НК РФ, и различается только размерами закрепленных ставок. Уменьшение налогового бремени организаций в Дании достигается за счет большого объема узаконенных затрат, различного рода льгот и налоговых отсрочек, тогда как в России за счет выбора режимов налогообложения (традиционный, единый налог на вмененный доход и упрощенный).

Подход датского законодателя к взиманию социальных налогов является оригинальным. Взнос в пенсионные фонды целиком уплачиваются работодателем, и представляет собой единую фиксированную сумму для каждого работника, независимо от вида деятельности и заработной платы. выплаты в иные социальные фонды производятся как предприятием (2/3 суммы), так и работником (1/3 суммы). Однако для российской налоговой системы подобная организация социальных налогов представляется громоздкой и нецелесообразной.

Как и в других скандинавских странах, в Дании налоговые кредиты предоставляются как организациям, так и физическим лицам, в том числе нерезидентам (если к ним не применяется режим уменьшенного налогообложения).

В Дании как физические, так и юридические лица отчитываются и уплачивают налоги самостоятельно, поэтому налоговые органы ориентированы на работу с каждым налогоплательщиком отдельно. В этом датская налоговая система существенно отличается от российской, которая почти всегда непосредственно взаимодействует только с юридическими лицами, поскольку большая часть налоговых обязательств физических лиц возложена на их агентов - юридических лиц, либо расчеты налогов производятся налоговыми органами без участия индивидов.

Система органов датского налогового контроля сходна с финской по количеству участников и осуществляемым полномочиям. Основные административные функции возложены на государственную налоговую службу и достаточно самостоятельные местные налоговые службы. Правоохранительной деятельностью в области противодействия налоговым правонарушениям занимается финансовая полиция Дании.

Ответственность за нарушение датского налогового законодательства может быть налоговой (пени, штрафы), административной (штрафы), и уголовной (штраф, заключение под стражу, тюремное заключение).

Норвежское налоговое законодательство состоит из многочисленных нормативных актов. Все налоги в Норвегии подразделяются на общенациональные и местные. Однако муниципалитеты не обладают той самостоятельностью, что в остальных скандинавских странах. Виды и ставки местных налогов устанавливаются только на государственном уровне. Подобный подход, к сожалению, неприменим в России ввиду обширности территории и неустранимой пока разницы в экономическом положении регионов.

Перечень взимаемых налогов не отличается от аналогичных в Швеции, Финляндии и Дании. Налоговые ставки, конечно, ниже, чем в Дании, но в целом достаточно высоки. В то же время, по некоторым видам налогов ставки даже меньше российских (например, общенациональный подоходный налог).

В настоящее время в Королевстве Дания действует Уголовный кодекс, принятый в 1930 г. Характерной особенностью датского Уголовного кодекса является то, что § 289 устанавливает ответственность одновременно за три посягательства: за уклонение от уплаты налогов, таможенных платежей и контрабанду. Эта статья носит бланкетный характер и отсылает правоприменителя к Закону о Налоговом Контроле и к Таможенному Закону.

УК Дании выделяет одно преступление, связанное с неуплатой непосредственно налоговых платежей: уклонение от уплаты налогов. К особенностям уголовной ответственности за это преступление следует отнести:

уклонение образуют любые действия или бездействие, имеющие целью невыполнение обязанности по уплате налогов. При этом сама неуплата налогов не наказуема;

уклонение влечет уголовную ответственность, только если носит особо серьезный характер. Критерии серьезности преступления легально не определены и зависят от усмотрения правоприменителя;

отказ от уголовного преследования виновного лица невозможен;

преступление совершается только умышлено.

Ответственность за преступления в сфере налогообложения в Норвегии закреплена только в Уголовном кодексе, что существенно упрощает деятельность правоприменителей, который действует Уголовный кодекс 1902 г. Однако он не является единственным нормативным актом, устанавливающим уголовную ответственность. Ответственность за преступления, связанные с неуплатой налогов в УК Норвегии закреплена в § 406 (главы 40), введенной Законом от 12 июня 1981 г. № 62. Указанная норма расположена в части 3 норвежского УК, и, таким образом, отнесена к категории незначительных преступлений.

Уголовно-наказуемое нарушение заключается в двух самостоятельных альтернативных актах поведения:

уклонение незаконным образом от официальных налогов или сборов;

уклонение незаконным образом от официальных налогов или сборов от имени другого лица.

Таким образом зарубежный опыт законодательной регламентации ответственности за налоговые преступления показывает эффективность реализации уголовно-правовых норм, дефиниция которых описывает действия по введению в заблуждение налоговых органов, т.е. осуществлению налогового мошенничества. На основе изучения этого опыта предложены новые редакции статей 198 и 199 УК РФ, которые могли бы повысить эффективность борьбы отечественных правоохранительных органов с налоговым преступлениями.

Заключение

Проведенное исследование позволяет сделать вывод, что налоговая преступность в России, складываясь из конкретных преступлений различных категорий, создает угрозу безопасности людей, общества и государства, препятствует осуществлению насущных реформ. Рост налоговых преступлений противоречит интересам экономической безопасности России, тормозит формирование рыночных отношений, оказывает негативное влияние на общественное сознание. Основная роль в противодействии преступности принадлежит преодолению кризиса в самом российском обществе.

Вывод о социальной обусловленности установления уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации, так как это преступление полностью соответствует общепризнанным научным критериям криминализации деяний. Закрепление в уголовном законодательстве нормы, предусматривающей ответственность за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации, отвечает современным потребностям российского общества и государства.

Во-первых, действия (бездействия), направленные на уклонение от уплаты налогов или сборов обладают той общественной опасностью и ставят под угрозу само существование налоговой системы Российской Федерации, устанавливают неравенство между добросовестными налогоплательщиками и нарушителями налогового законодательства, нарушают принцип социальной справедливости, поскольку неплательщики налогов переносят добавочное налоговое бремя на тех, кто исправно выполняет свои налоговые обязательства, препятствуют плановому поступлению налогов в бюджет, необходимых для осуществления полномочий государства, подрывая нормальное функционирование экономики, приобретают статус преступления только при наличии уклонения от уплаты налогов в крупном (особо крупном) размере.

Во-вторых, при криминализации данного деяния соблюдены все принципы, а именно: уклонение от уплаты налогов имеет значительную распространенность; эффективное противодействие данному деянию невозможно лишь административно-правовыми и гражданско-правовыми средствами; установление уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов продиктовано необходимостью решения задач общего и частного предупреждения указанных деяний; криминализация уклонения от уплаты налогов осуществлена во исполнение предписаний Конституции РФ и федерального законодательства и в полном соответствии с ними.

В-третьих, практически все государства едины в стремлении осуществлять уголовное преследование лиц, злостно не исполняющих свои обязанности по исчислению и уплате налогов. В качестве основных критериев признания тех или иных незаконных действий уголовно наказуемыми рассматриваются их умышленность и крупный размер неуплаченных налогов. В этой связи следует признать новые национальные нормы об уголовной ответственности за. налоговые преступления вполне соответствующими общемировой практике борьбы с этими общественно опасными деяниями.

В большинстве западных стран состав преступления, предусматривающий ответственность за уклонение от уплаты налогов, сформулирован как материальный. Большинство зарубежных правовых систем предусматривает специальный случай освобождения от уголовного наказания лиц, совершивших налоговые преступления.

В заключение хотелось бы еще раз отметить, что уклонение от уплаты налогов с организации является одной из наиболее существенных и общественно опасных проблем любого государства.

Для активизации и повышения эффективности деятельности государственных органов в борьбе с уклонением от уплаты налогов в результате исследования выработаны и обоснованы следующие предложения в области правотворчества:

. Предусмотреть ответственность за уклонение от уплаты всех налогов с физических лиц.

Уравнять в части лишения свободы санкции ч. 1 ст. 198 и ч. 1 199 УК РФ.

Дать законодательное определение «уклонения от уплаты налогов» и изложить его в примечании к указанным статьям.

Понятие «уклонение» целесообразно изложить в примечании к ст. 198 УК РФ в такой редакции: «Под уклонением следует понимать умышленное представление в налоговый орган ложных сведений о налогооблагаемой базе».

Статья 199. Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации

Непредставление налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным, либо включения в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений с целью уклонения от уплаты налогов и (или) сборов с организации в крупном размере,

наказывается штрафом в размере от ста тысяч до трехсот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет, либо арестом на срок от четырех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок от двух до пяти лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

. То же деяние, совершенное: а) группой лиц по предварительному сговору или организованной группой; б) в особо крупном размере, наказывается штрафом в размере от двухсот тысяч до пятисот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до трех лет либо лишением свободы на срок до шести лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

Примечания. 1. Крупным размером в настоящей статье, а также в статье 199.1 настоящего Кодекса признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более двух миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая шесть миллионов рублей, а особо крупным размером - сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более десяти миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая тридцать миллионов рублей.

. Целесообразно включить в п. «а» ч. 1 ст. 104.1 УК РФ («Конфискация имущества») следующее дополнение:

Статья 104.1. Конфискация имущества

. Конфискация имущества есть принудительное безвозмездное изъятие и обращение в собственность государства на основании обвинительного приговора следующего имущества: а) денег, ценностей и иного имущества, полученных в результате совершения преступлений, предусмотренных частью второй статьи 105, частями второй-четвертой статьи 111, частью второй статьи 126, статьями 127.1, 127.2, частью второй статьи 141, статьей 141.1, частью второй статьи 142, статьями 146, 147, 183, частями третьей и четвертой статьи 184, статьями 186, 187, 189, частью второй статьи 199 .»

Глоссарий

№ п/пПонятиеОпределение1Взыскание налоганеисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога (сбора) является основанием для направления налоговым органом, органом государственного внебюджетного фонда или таможенным органом налогоплательщику требования об уплате налога.2Законодательство РФ о налогах и сборахсостоит из Налогового Кодекса Российской Федерации и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.3Налогобязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и муниципальных образований.4Налог на доходы физических лицналог, которым облагается сумма совокупного дохода граждан в денежном исчислении за истекший год.5Налоговая декларацияофициальное заявление налогоплательщика <#"justify">Список использованных источников

1Конституция Российской Федерации от 12 декабря 1993 г. с изм. 25.11.2008 г.[Текст] // РГ. - 1993. - № 237. - 25 декабря.

Уголовный кодекс Российской Федерации от 13.06.1996 г. № 63-ФЗ с изм. 30.04.2011г. // Справочно-правовая система «Консультант Плюс» : [Электронный ресурс] / Компания «Консультант Плюс». - Послед. обновление 30.05.2012.

Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации от 18.12.2001г. № 174-ФЗ с изм. 03.10.2010 г. // Справочно-правовая система «Консультант Плюс» : [Электронный ресурс] / Компания «Консультант Плюс». - Послед. обновление 30.05.2012.

Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях от 30.12.2001 г. № 195-ФЗ с изм. 07.05.2011 г. № 86-ФЗ // Справочно-правовая система «Консультант Плюс» : [Электронный ресурс] / Компания «Консультант Плюс». - Послед. обновление 30.05.2012.

Гражданский кодекс Российской Федерации (Часть первая) от 30 ноября 1994 г. № 51-ФЗ с изм. 26.03.2012 г. // Справочно-правовая система «Консультант Плюс»: [Электронный ресурс] / Компания «Консультант Плюс». - Посл. обновление 30.05.2012.

Гражданский кодекс Российской Федерации (Часть вторая) от 26 января 1996г. №14-ФЗ с изм. 24.03.2012 г. // Справочно-правовая система «Консультант Плюс»: [Электронный ресурс] / Компания «Консультант Плюс». - Посл. обновление 30.05.2012.

Гражданский кодекс Российской Федерации (Часть третья) от 26 ноября 2001г. №146-ФЗ с изм. 29.12.2011 г. // Справочно-правовая система «Консультант Плюс»: [Электронный ресурс] / Компания «Консультант Плюс». - Посл. обновление 30.05.2012.

О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним: Федеральный закон от 21.07.1997 г.№ 122-ФЗ с изм. 18.12.2006 г. Справочно-правовая система «Консультант Плюс»: [Электронный ресурс] / Компания «Консультант Плюс». - Посл. обновление 26.05.2008.

О приватизации государственного и муниципального имущества: Федеральный закон от 21.12.2001 г. № 178-ФЗ с изм. 10.05.2007 г.// Справочно-правовая система «Консультант Плюс»: [Электронный ресурс] / Компания «Консультант Плюс». - Посл. обновление 26.05.2008.

О налоге на прибыль предприятий и организаций: Федеральный закон от 27.12.2001 с изм. 21.04.2008 // Справочно-правовая система «Консультант Плюс»: [Электронный ресурс] / Компания «Консультант Плюс». - Посл. обновление 30.05.2012.

Об основах налоговой системы в Российской Федерации: Федеральный закон от 27.12.1991 № 2118-1 с изм. 06.10.2009 // Справочно-правовая система «Консультант Плюс»: [Электронный ресурс] / Компания «Консультант Плюс». - Посл. обновление 30.05.2012.

Абакумова О.А. Общекриминологическое предупреждение налоговой преступности [Текст]: научная статья / О.А. Абакумова // Вестник Владимирского юридического института. - 2009. - № 2.- С. 56-62.

Акопджанова М.М. О разграничении уклонения от уплаты налогов и правомерной налоговой оптимизации [Текст]: научная статья / М.М. Акопджанова // Уголовное право. - 2010. - № 2. - С. 4 - 6.

Алауханов Е.А., Ахмедин, К.Н. Налоговые преступления: аспекты борьбы и профилактики [Текст]: учебное пособие / Е.А. Алауханов, К.Н. Ахмедин. - Алматы : «Издательство LEM», 2011. - 378 с.

Базаров Р.А., Лошкин А.А. Уголовно-правовые и криминологические меры противодействия налоговым преступлениям [Текст]: монография / Р.А. Базаров, А.А. Лошкин. - Челябинск: Издат. Дом «КРОН», 2008. - 254 с.

Виговский Е.В. Налоговый контроль: взаимодействие органов внутренних дел и налоговых органов [Текст]: научная статья / Е.В. Виговский // Налог. - 2010. - № 1. - С. 15-17.

Волженкин Б.В. Некоторые вопросы общей характеристики преступлений в сфере экономической деятельности по Уголовному кодексу Российской Федерации [Текст]: монография / Б.В. Волженкин. -СПб.: Феникс, 2008. - 288 с.

Волженкин Б.В. Преступления в сфере экономической деятельности [Текст]:монография / Б.В. Волженкин. - СПб.: Пресс, 2007.- 763 с.

Гудков И.Н. Налоговые льготы как институт налогового права РФ [Текст]: научная статья / И.Н. Гудков // Финансовое право. - 2009.- № 4. - с. 19-20.

Глушко Д.Е. К вопросу о налоговых правонарушениях и преступлениях: основные аспекты [Текст]: научная статья / Д.Е. Глушко // Налоги. 2007. - № 2. - С. 5 - 11.

Глушко Д. Е. Налоговые правонарушения и налоговые преступления [Текст]: научная статья / Д.Е. Глушко // Налоги.- 2009.-№ 5.-С. 15-19.

Егоров В.А. Налоговые преступления: история и современность [Текст]: монография / В.А. Егоров. - Чебоксары: МарТ, 2011. - 447 с.

Елинский А.В. Уголовно-правовые меры борьбы с уклонением от уплаты налогов (зарубежный опыт) [Текст]: монография / А.В. Елинский. - М.: Юристъ, 2011. - 176 с.

Ермолаева Н.Н. Новый подход к вопросу о субъекте налогового преступления [Текст]: научная статья / Н.Н. Ермолаева // Закон и право. -2007. -№ 12. - С. 11-14.

Ефимичев П.С., Ефимичев С.П. Налоговые преступления и проблемы борьбы с ними [Текст]: научная статья / П.С. Ефимичев, С.П. Ефимичев // Журнал российского права. - 2008. - № 8. - С. 84-90.

Истомин П.А. Налоговые преступления и некоторые психологические предпосылки их совершения [Текст]: научная статья / П.А. Истомин // Общество и право. - 2009. - № 3(25). - С. 19-22.

Зрелов А.А. Личность налогового правонарушителя [Текст]: научная статья / А.А. Зрелов // Право и экономика. - 2004. -№-2.- С. 56-67.

Иванова И.И. Понятие юридической конструкции налога [Текст]: научная статья / И.И. Иванова // Вестник МГУ. - Серия Право. - 2009. - № 1. - С. 300 - 312.

Карханов Д.К. Надзор за исполнением налогового законодательства [Текст]: научная статья / Д.К. Карханов // Законность. - 2007. - № 7. - С. 9-11.

Кинсбургская В.А. Система ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах [Текст]: научная статья / В.А. Кинсбургская // Налоги. - 2011. - № 12. - С. 23-25.

Клеванова Н.И. Юридическая ответственность за неуплату налогов в свете изменения законодательства [Текст]: научная статья / Н.И. Клеванова // Право и экономика. - 2010. - № 5. - С. 53 - 62.

Клепицкий А.И. Налоговые преступления в уголовном праве России: эволюция продолжается [Текст]: научная статья / А.И. Клепицкий // Закон. - 2010. - № .7. - С. 66 - 73.

Комментарий к Уголовному кодексу Российской Федерации (постатейный) [Текст]: научное издание / Под ред. Дьякова C.B., Кадникова Н.Г. - М.: Юрайт, 2010. - 326 с.

Комментарий к Уголовному кодексу Российской Федерации [Текст]: научное издание / Под ред. И.И. Кучерова. - М.: Логос, 2009. - 388 с.

Колоколов Н.А., Дорошков В.В. Налоговые преступления: ужесточение или уточнение [Текст]: научная статья / Н.А. колоколов, В.В. Дорошков // ЭЖ-Юрист. - 2011. - № 4. - С. 8-10.

Крохина Ю.А. Финансовое право России [Текст]: учебник / Ю.А. Крохина. - М.: Юрайт, 2011. - 317 с.

Кучеров И.И. Налоговые преступления (теория и практика расследования) [Текст]: монография / И.И. Кучеров. -М.: ООО «ЮрИнфоР-Пресс», 2010. - 286 с.

Ларичев ВД., Трунцевский Ю.В., Баграев С.П. Методика криминологического исследования налоговой преступности (вопросы совершенствования) [Текст]: монография / В.Д. Ларичев, Ю.В. Трунцевский, С.П. Баграев. -М.: Изд. дом И.И. Шумиловой. 2007. - 212 с.

Лежнин Р.А. Уголовно-правовая и криминологическая характеристика налоговых преступлений [Текст]: учебное пособие / Р.А. Лежнин. - М.: Юрайт, 2009. - 148 с.

Лопашенко Н.А. Проблемы уголовной ответственности за налоговые преступления [Текст]: научная статья / Н.А. Лопашенко // Уголовное право. 2010. - №5. - С. 18-21.

Налоговое право Российской Федерации [Текст]: учебное пособие / Передернин A.В. - Тюмень: Изд-во ТюмГУ, 2009. - 336 с.

Петров H.A. Налоговая система и налогообложение в России [Текст]: учебное пособие / Н.А. Петров. - М.: ПРИОР, 2008. - 188 с.

Пешков С.С. Противодействие налоговым преступлениям в России [Текст]: научная статья / С.С. Пешков // Публичное и частное право. - 2008. - № 1. - С. 88-95.

Пилипенко A.A. Финансовое право [Текст]: учебник / А.А. Пилипенко. М.: Юнити, 2008. - 433 с.

Рагозина И.Г., Аксенов Р.Г. Субъект налогового преступления и тактическая операция по его изобличению [Текст]: монография / И.Г. Рогозина, Р.Г. Аксенов. - М.: Юрлитин-форм, 2009. - 312 с.

Российское уголовное право[Текст]: учебник / Под ред. Г.Н. Борзенков, Л.В. Иногамова-Хегай, В.С. Комиссаров, А.И. Рарога. - М.: «Альфа-книга», 2011. - 633 с.

Сатаров Б.В. Профилактические меры и пути совершенствования применения уголовного закона о налоговых преступлениях [Текст]: научная статья / Б.В. Сатаров // Следователь. - 2007. - № 5. - С. 44-51.

Середа И.М. Преступления против налоговой системы: характеристика, ответственность, стратегия борьбы [Текст]: монография / И.М. Середа. - Иркутск : «Аванта+», 2008. - 345 с.

Середа И.М. Особенности ответственности субъектов предпринимательской деятельности [Текст]: монография / И.М. Середа. - Иркутск: Байкальский гос. ун-та экономики и права, 2008. - 246 с.

Список сокращений

БВС - Бюллетень Верховного Суда

ВАС - Высший Арбитражный Суд

ГК - Гражданский кодекс

МРОТ - Минимальный размер оплаты труда

НК - Налоговый кодекс

РФ - Российская Федерация

СНК - Совет народных комиссаров

СССР - Союз советских социалистических республик

УК - Уголовный кодекс

УПК - Уголовно-процессуальный кодекс

ФКЗ - Федеральный конституционный закон

ФЗ - Федеральный закон

ЦИК - Центральный исполнительный комитет

г. - год

с. - страница

ст. - статья

ч. - часть