Калькулирование себестоимости продукции как элемент конкурентного ценообразования
Калькулирование себестоимости продукции как элемент конкурентного ценообразования
С переходом на рыночные отношения многие отечественные предприятия легкой промышленности столкнулись с целым рядом проблем, решение которым не найдено до сих пор. На сегодняшний день перед многими предприятиями отрасли стоят следующие проблемы: падение объемов производства, увеличение запасов готовой продукции, старение машинного парка технологического оборудования и т.д. Во многом это объясняется тем, что наши предприятия изначально планировались и строились для удовлетворения потребностей не только внутреннего рынка, но и рынков стран бывшего СССР. Как следствие, с распадом Советского Союза в наследство предприятиям остались излишние производственные мощности и трудовые ресурсы, утерянные связи с поставщиками и потребителями, таможенные барьеры и границы. Кроме этого, в условиях плановой экономики, главной целью предприятия было использование выделяемых ресурсов таким образом, чтобы выполнить доведенные планы производства, а распределением произведенной продукции занималось государство, используя для этого все административные и финансовые ресурсы. В условиях же рыночных отношений, главной задачей предприятия является поиск потребителя и удовлетворение его потребностей таким образом, чтобы получать прибыль, достаточную для расширенного воспроизводства и социального развития предприятия. Таким образом, в несколько раз увеличилась роль маркетинговых служб, деятельность которых связана не только с механическим обслуживанием клиента, но и с глубоким исследованием и анализом рынка, возможностью применения того или иного инструмента продвижения товара. На многих предприятиях данная работа закончилась на этапе создания этих служб, либо переименованием служб сбыта. Помимо этого, с распадом СССР, все предприятия столкнулись с неведомой до этого конкуренцией со стороны зарубежных производителей, как на внутреннем рынке, так и на рынках соседних стран. Если по качеству продукции мы ни в чем не уступаем, то по ценовому фактору, приходится констатировать, нередко уступаем им. Именно цена является одним из главных инструментов продвижения товара. Ведь именно от цены зависит прошлое, настоящее и будущее каждого предприятия, а значит от того, как построен механизм ценообразования на предприятии, его гибкость к рыночным изменениям, во многом определяется развитие любого предприятия.
Процесс ценообразования на отечественных предприятиях происходит в соответствии с постановлением Министерства экономики №43 «Об утверждении положения о порядке формирования и применения цен и тарифов». Так согласно п.2.1 этого положения: «Отпускные цены на продукцию производственно-технического назначения, товары народного потребления и тарифы на услуги (работы) формируются на основе плановой себестоимости, всех видов установленных налогов и неналоговых платежей в соответствии с налоговым и бюджетным законом, прибыли, необходимой для воспроизводства, определенной с учетом качества продукции (товаров, работ, услуг) и конъюнктуры рынка». Таким образом, при ценообразовании учитываются три фактора:
Затраты предприятия;
Прибыль;
Конъюнктура рынка.
Необходимость обоснования цены продукции затратами предприятия приводит к тому, что отечественными предприятиями по-прежнему применяется методика ценообразования «затраты + прибыль»без учета третьего фактора - конъюнктура рынка. Разве можно объяснить тот факт, что нередко схожая продукция по качеству, но произведенная разными предприятиями, имеет разные цены.
Затратный метод ценообразования, доставшийся в наследство от плановой экономики, как и любой подход имеет как преимущества, так и недостатки. К преимуществам можно отнести:
Простота применения (все-таки любое предприятие больше знает о своих издержках, чем о спросе на продукцию);
Калькулирование полной себестоимости продукции позволяет оценить предполагаемые результаты, которые будут получены от выпуска и реализации продукции;
Помогает составлять внешнюю отчетность, соответствующую всем требованиям.
Недостатками этого метода являются следующие:
Этот метод не учитывает состояние спроса и предложения на рынке;
Не отражает истинной ценности товара для потребителей;
Несколько искажает истинную себестоимость производства продукции;
Основан на применении данных о затратах прошедших периодов;
Себестоимость единицы изделия зависит от применяемой базы распределения косвенных расходов.
Необходимость калькулирования полной себестоимости нередко приводит к принятию неверных управленческих решений. Рассмотрим все возникающие проблемы при использовании затратного метода на примере.
Отечественные предприятия, как правило, применяют следующую группировку затрат по статьям калькуляции:
Сырье и основные материалы;
Вспомогательные материалы на технологические цели;
Топливо и энергия на технологические цели;
Заработная плата производственных рабочих;
Отчисления на социальные нужды;
Расходы на подготовку и освоениепроизводства;
Общепроизводственные расходы;
Общехозяйственные расходы;
Потери от брака (по факту);
Прочие производственные расходы;
Производственная себестоимость;
Коммерческие расходы;
Полная себестоимость.
Пусть предприятие А выпускает три вида продукции в количестве 1000 шт., 500 шт. и 350 шт. соответственно. Допустим, общепроизводственные расходы составляют 65 000 руб., общехозяйственные расходы 75 000 руб.,прочие производственные расходы 8 000 руб.,коммерческие расходы 35 000 руб. Как правило, базой для распределения этих расходов служит заработная плата производственных рабочих и производственная себестоимость. В нашем случае общий ФЗП - 279 500 руб., производственная себестоимость - 1 053 050 руб.Рассчитаем коэффициенты распределения этих расходов:
К общепроиз.расх к ФЗП. =65 000 / 279 500= 0,23
К общехоз.расх к ФЗП. =75 000 / 279 500= 0,27
К прочих произ.расх. к ФЗП =8 000 / 279 500= 0,03
К коммерч.расх.к произв.себ-ти=35 000 / 1 053 050= 0,033
На основе этих данных составим плановую калькуляцию на каждый вид изделий (таблица 1):
Таблица 1 - Плановая калькуляция
Статьи калькуляциипрод.Апрод.Бпрод.ВСырье на технолог.цели150250185Возвратные отходы203025Вспом.мат. на технолог.цели357550ТЭР на технолог.цели358075ФЗП осн.произв.рабочих120214150Отчисления на социальные нужды427553 Расходы на подготовку и освоение пр-ва103535Общепроиз-е расходы284935Общехоз-е расходы325840Прочие произ-е расходы465Производ-я себ-ть436812603Коммерч-е расходы142720Полная себ-ть450839623Прибыль200-7361Оптовая цена650766684Отчисл.в фонды (3%)202421Отпускная цена без НДС670790705Рент-ть,%44,4-8,79,8
В последнее время активно описывается методика калькулирования себестоимости продукции на основе распределения затрат на переменные и постоянные. В западной литературе этот метод получил название «директ-костинг».
Важнейшей объективной причиной его применения является развитие и становление рыночных отношений в нашей республике, что влечет за собой повышение самостоятельности и ответственности предприятий. Вовлечение республики в мировое экономическое сообщество предполагает дальнейшее развитие конкуренции и повышение рисков в деловой среде. В сложившихся условиях руководство предприятия должно самостоятельно принимать управленческие решения, учитывая спрос, конкуренцию и другие факторы. Это неизбежно приведет к изменению требований к учету в сторону повышения его оперативности и аналитичности. Отчасти, эту проблему решает использование метода «директ-костинг».
Применим его к нашему случаю. Так общепроизводственные расходы, общехозяйственные расходы, прочие производственные расходы и коммерческие расходы будем считать условно-постоянными расходами, а остальные расходы переменными. Новая калькуляция на основе переменных затрат будет иметь следующий вид (таблица 2):
Таблица 2
Статьи калькуляциипрод. АИтого по продукту Апрод.БИтого по продукту Бпрод.ВИтого по продукту ВКоличество выпускаемой продукции, шт.1000---500---350---Сырье на технолог. цели15015000025012500018564750Возвратные отходы20200003015000258750Вспом.мат. на технолог. цели353500075375005017500ТЭР на технолог. цели353500080400007526250ФЗП осн.произв. рабочих12012000021410700015052500Отчисления на социальные нужды424200075375005318550 Расходы на подготовку и освоение пр-ва101000035175003512250Итого переменные затраты372372000699349500523183050Маржин. доход на продукт---278000---33500---56350Оптовая цена650650000766383000684239400Отчисл. в фонды (3 %)20200002412000217350Отпускная цена без НДС670670000790395000705246750Итого переменные затраты на выпуск904 550Маржин. доход на выпуск367 850Условно-постоянные расходы183 000Прибыль184 850Рент-ть производства, %17,0
Итак, согласно этой методике все виды продукции являются выгодными для предприятия и их производство окупает все переменные затраты на их производство. Одновременно каждый из видов продукции участвует в финансировании условно-постоянных расходов.
Применение этого метода в нашей республике возможно, однако сдерживается многими факторами. Во-первых, бухгалтерский учет в нашей стране нацелен на калькулирование полной себестоимости, прежде всего для целей налогообложения. Во-вторых, следует понимать что разделение затрат на переменные и постоянные нередко вызывает затруднение и требует проведения дополнительных статистических и математических расчетов. В-третьих, любое нововведение почти всегда вызывает противодействие со стороны работников. Можно привести еще много причин того, почему этот метод не находит широкого применения, но как же адаптировать «директ-костинг» для использования его на отечественных предприятиях. Одним из вариантов применения элементов данного метода может быть следующий.
Как правило, большая часть косвенных расходов является постоянными, поэтому главным вопросом является их отнесение на то или иное изделие. В отечественной практике базой распределения могут служить расход сырья, отработанные машино-часы, объем продукции в натуральном выражении, заработная плата основных производственных рабочих и другие. База распределения носит рекомендательный характер и выбирается предприятием самостоятельно. Главное, чтобы выбранная база распределения соответствовала следующим условиям:
База распределения должна присутствовать в калькуляции на изготовление каждого вида продукции;
Для каждого вида продукции эти затраты или база распределения должны быть прямыми;
Выбранный элемент распределения затрат должен быть весомым.
Выберем в качестве базы распределения постоянных расходов маржинальный доход на единицу изделия, тем более что такая база распределения соответствует всем перечисленным выше требованиям. Под маржинальным доходом понимают разницу между ценой изделия и себестоимостью, рассчитанной на основе переменных затрат. Рассчитаем коэффициенты распределения всех косвенных расходов к суммарному маржинальному доходу:
К общепроиз.расх. к МД = 65 000 / 367 850 = 0,18
К общехоз.расх.к МД= 75 000 / 367 850 = 0,2
К прочих произ.расх. к МД = 8 000 / 367 850 = 0,022
К коммерч.расх.к МД= 35 000 / 367 850 = 0,095
После предварительных расчетов получаем, что маржинальный доход на единицу продукции равен: изделие А=278 руб., изделие Б=67 руб., изделие В=161 руб.
На основе полученных данных сформируем полную себестоимость продукции, распределив все эти расходы пропорционально маржинальному доходу на единицу продукции. Результаты отразим в таблице 3:
Таблица 3
Статьи калькуляциипрод.Апрод.Бпрод.ВСырье на технолог.цели150250185Возвратные отходы203025Вспом.мат. на технолог.цели357550ТЭР на технолог.цели358075ФЗП осн.произв.рабочих120214150Отчисления на социальные нужды427553 Расходы на подготовку и освоение пр-ва103535Общепроиз-е расходы501229Общехоз-е расходы561332Прочие произ-е расходы614Производ-я себ-ть484725588Коммерч-е расходы27615Полная себ-ть511731603Прибыль1393581Оптовая цена650766684Отчисл.в фонды (3%)202421Отпускная цена без НДС670790705Рент-ть,%27,24,813,4Таким образом, в отличие от данных таблицы №1 мы видим, что использование этого метода позволяет сформировать предприятию полную себестоимость выпускаемых изделий и в то же время производственный портфель, отвечающий условиям производства рентабельных изделий.
Рассчитаем новые коэффициенты распределения косвенных расходов по старой методике. Будем считать, что их сумма осталась неизменной, а изменился только фонд заработной платы и производственная себестоимость:
К общепроиз.расх к ФЗП. =65 000 / 329 500 = 0,2
К общехоз.расх к ФЗП. = 75 000 / 329 500 = 0,23
К прочих произ.расх. к ФЗП = 8 000 / 329 500 = 0,024
К коммерч.расх.к произв.себ-ти= 35 000 / 1 210 200 = 0,029
Сформируем калькуляцию и цену по-старому методу( таблица 4):
Таблица 4
Статьи калькуляциипрод.Апрод.Бпрод.Впрод.ГСырье на технолог.цели150250185190Возвратные отходы20302525Вспом.мат. на технолог.цели35755050ТЭР на технолог.цели358075100ФЗП осн.произв.рабочих120214150200Отчисления на социальные нужды42755370 Расходы на подготовку и освоение пр-ва10353536Общепроиз-е расходы24433040Общехоз-е расходы28493546Прочие произ-е расходы3545Производ-я себ-ть427796592712Коммерч-е расходы11231821Полная себ-ть438819610733Прибыль212-5374-54Оптовая цена650766684679Отчисл.в фонды (3%)20242121Отпускная цена без НДС670790705700Рент-ть,%48,4-6,512,1-7,4ценообразование затрата калькуляция себестоимость
Таким образом, сформированная цена оказывается неконкурентоспособной и предприятию следует отказаться от заказа. Применим новую методику распределения косвенных расходов. Рассчитаем коэффициенты распределения этих расходов при включении в план производства 4-ого вида продукции:
К общепроиз.расх. к МД = 65 000 / 382 350 = 0,17
К общехоз.расх.к МД= 75 000 / 382 350 = 0,2
К прочих произ.расх. к МД = 8 000 / 382 350 = 0,021
К коммерч.расх.к МД= 35 000 / 382 350 = 0,092
Маржинальный доход на единицу продукции вида Г равен 58 рублей. Сформируем калькуляцию и цену по-новому методу( таблица 5):
Таблица 5
Статьи калькуляциипрод.Апрод.Бпрод.ВПрод.ГСырье на технолог. цели150250185190Возвратные отходы20302525Вспом. мат. на технолог. цели35755050ТЭР на технолог. цели358075100ФЗП осн.произв. рабочих120214150200Отчисления на социальные нужды42755370 Расходы на подготовку и освоение пр-ва10353536Общепроиз-е расходы47112710Общехоз-е расходы56133212Прочие произ-е расходы6131Производ-я себ-ть481724585644Коммерч-е расходы266155Полная себ-ть507730600649Прибыль143368430Оптовая цена650766684679Отчисл.в фонды (3%)20242121Отпускная цена без НДС670790705700Рент-ть,%28,24,914,04,6
Сформированная таким образом калькуляция нового изделия позволит включить новый вид продукции в производственную программу и реализовать ее на уровне цены конкурента.
Итак, распределение косвенных затрат по новой методике не нарушает сложившуюся на многих предприятиях методику калькулирования полной себестоимости. Данная методика позволяет повысить уровень процесса ценообразования, формировать цены на уровне конкурентов, улучшать структуру выпуска продукции, принимать правильные управленческие решения в области формирования производственной программы предприятия.