Управленческий учет и ценообразование
Федеральное
агентство по образованию России
Федеральное
государственное автономное образовательное учреждение
высшего
профессионального образования
«Южный федеральный университет»
Институт
экономики и внешнеэкономических связей
Реферат
По
дисциплине: «Бухгалтерский
управленческий учет»
По
теме: «Управленческий учет и ценообразование»
Ростов-на-Дону
-2011
уч.гг.
Содержание
ВВЕДЕНИЕ
.
Классификация затрат на производство продукции, включаемых в ее себестоимость и
основные принципы калькулирования себестоимости продукции
.
Методы ценообразования в управленческом учете
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
СПИСОК
ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ
Введение
Современные тенденции отечественного развития
рыночных отношений в условиях свободного ценообразования и ориентации предприятий
на получение максимальной прибыли для принятия грамотных решений предполагают
внедрение управленческого учета затрат. Но управленческий учет сам по себе не
дает ответа на обоснование направлений обновления техники и технологии, смену
ассортимента товаров, изменения цен и т.д. Ответы на эти вопросы дает
управленческий анализ, который неразрывно связан с управленческим учетом,
признан на высоком государственном уровне и в будущем займет достойное место в
формировании системы управления затратами. Основой для принятия оптимальных
управленческих и финансовых решений служат результаты управленческого анализа.
Несмотря на большое количество переводной
литературы и публикаций отечественных авторов, распространение различных
методов ценообразования на основе данных управленческого учета и анализа
достаточно ограничено, а использование его возможностей существенно сужено по
следующей причине. Анализ безубыточной работы предприятия является сугубо
внутренним делом, дополнительной работой для экономических и финансовых служб и
обременительной в той мере, в какой не используются аналитические возможности
зависимости «затраты - объем - прибыль».
Цель данной работы - проанализировать
ценообразование, осуществляемое на основе данных управленческого учета.
1. Классификация затрат на
производство продукции, включаемых в ее себестоимость и основные принципы
калькулирования себестоимости продукции
На основании учета материальных и трудовых
затрат определяется себестоимость продукции. Данные о себестоимости продукции
(работ, услуг) - основа для принятия решений по управлению предприятием.
Себестоимость продукции можно определить как
выраженные в денежной форме затраты на ее производство и реализацию. В условиях
рыночной экономики себестоимость продукции является важнейшим показателем
производственно-хозяйственной деятельности предприятий. Исчисление этого
показателя необходимо для определения рентабельности производства и отдельных
видов продукции, осуществления внутрипроизводственного хозрасчета, выявления
резервов снижения себестоимости продукции, определения цен на продукцию,
расчета экономической эффективности внедрения новой техники, технологии,
организационно-технических мероприятий, обоснования решения о производстве
новых видов продукции и снятия с производства устаревших.
Большое значение для правильной организации
учета производственных затрат имеет их научно обоснованная классификация. В
зависимости от того, по каким признакам группируются затраты они могут быть
признаны следующим образом:
Основными называются затраты, непосредственно
связанные с технологическим процессом производства: сырье и основные материалы,
вспомогательные материалы и другие расходы, кроме общепроизводственных и
общехозяйственных расходов.
Накладные расходы образуются в связи с
организацией, обслуживанием производства и управлением им. Они состоят из
общепроизводственных и общехозяйственных расходов.
Одноэлементными называются затраты, состоящие из
одного элемента, - заработная плата, амортизация и др.
Комплексными называются затраты, состоящие из
нескольких элементов.
Прямые затраты связаны с производством
определенного вида продукции и могут быть прямо и непосредственно отнесены на
себестоимость: сырье и основные материалы, потери от брака и некоторые другие. ценообразование управленческий учет бухгалтерский
Косвенные затраты не могут быть отнесены прямо
на себестоимость отдельных видов продукции и распределяются условно:
общепроизводственные, общехозяйственные, внепроизводственные расходы и
некоторые другие. Деление затрат на прямые и косвенные зависит от отраслевых
особенностей, организации производства, принятого метода калькулирования
себестоимости продукции.
К переменным затратам относятся расходы, размер
которых изменяется пропорционально изменению объема производства продукции, -
сырье и основные материалы, заработная плата производственных рабочих и др.
Размер условно-постоянных расходов почти не
зависит от изменения объема производства продукции, к ним относятся
общепроизводственные и общехозяйственные расходы.
В зависимости от периодичности расходы делятся
на текущие и единовременные. К текущим расходам относятся расходы, имеющие
частую периодичность, например, расход сырья и материалов, к единовременным -
расходы на подготовку освоение и выпуска новых видов продукции, расходы,
связанные с пуском новых производств и др.
К производственным относятся все расходы,
связанные с изготовлением товарной продукции и образующие ее производственную
себестоимость.
Внепроизводственные (коммерческие) расходы
связаны с реализацией продукции покупателям. Производственные и
внепроизводственные расходы образуют полную себестоимость товарной продукции.
Производительными считаются затраты на производство продукции установленного
качества при рациональной технологии и организации производства. Непроизводительные
расходы являются следствием недостатков в технологии и организации производства
(потери от простоев, брак продукции, оплата сверхурочных работ и др.).
Производительные расходы планируются, поэтому они называются планируемыми.
Непроизводительные расходы, как правило, не планируются, поэтому их считают
непланируемыми. Основная часть затрат включается в себестоимость продукции
(работ, услуг) в размере фактически произведенных расходов (затраты на сырье,
материалы и т.п.).
Затраты на производство продукции (работ, услуг)
включаются в себестоимость продукции того отчетного периода, к которому они
относятся, независимо от времени оплаты - предварительной или последующей
(арендная плата, плата за абонентское обслуживание, плата за подписку на
периодические издания нормативно-технического характера и т.п.)
В себестоимость продукции относятся также
компенсации, выплачиваемые матерям, находящимся в отпуске по уходу за ребенком
до достижения им трехлетнего возраста.
Затраты, включаемые в себестоимость продукции
(работ, услуг) в зависимости от экономического содержания учитываются по
элементам и статьям затрат.
Элемент - это простейший, однородный вид затрат,
показывающий, что израсходовано предприятием. К элементам затрат на
производство относятся:
· материальные расходы (за вычетом
стоимости возвратных отходов). В составе материальных затрат отражается
стоимость покупных сырья, материалов, комплектующих изделий, полуфабрикатов,
топлива и энергии всех видов, запасных частей, работ и услуг производственного
характера, выполненных сторонними организациями, затраты по использованию
природного сырья (в том числе, плата за воду), потери от недостач материальных
ресурсов в пределах норм естественной убыли. Стоимость материальных затрат
формируется по цене приобретения материальных ресурсов без налога на
добавленную стоимость. Из нее исключается стоимость возвратных отходов, т.е.
остатков сырья, материалов и других материальных ресурсов. Возвратные доходы
могут оцениваться по цене возможного использования, по действующим рыночным
ценам или по цене приобретения материального ресурса;
· расходы на оплату труда. В составе
данного элемента отражаются основная и дополнительная заработная плата, оплата
работ по трудовому договору и договорам подряда. Данный вид расходов подробно
рассматривается в следующем разделе;
· отчисления на обязательное
социальное страхование. В данном элементе учитываются отчисления от расходов на
оплату труда в фонды социального страхования;
· амортизация основных фондов.
Отражается как износ по собственным, так и по арендованным основным средствам
по нормам амортизационных отчислений;
· прочие расходы. Здесь учитываются
платежи по обязательному страхованию имущества предприятия, арендная плата,
износ нематериальных активов и некоторые другие.
Статьи затрат показывают не только что
израсходовано, но и на какие цели произведены затраты. Постатейный учет
используется для определения себестоимости отдельных видов продукции. Каждая
отрасль имеет свои типовые статьи расходов.
В зависимости от назначения производственных
затрат их подразделяют на технологические (основные) и расходы по обслуживанию
производства и управлению (накладные), а по способу включения в себестоимость -
прямые и косвенные. Прямые затраты учитываются на основании первичных
документов, а косвенные учитываются по местам их возникновения, а затем
распределяются по видам продукции.
Учет затрат базируется на четырех принципах:
) соответствие учета целям и задачам управления.
Организация учета и формирование учетной
информации должны осуществляться с целью улучшения работы предприятия, и
поэтому соответствовать требованиям совершенствования контроля, анализа,
управления и планирования на предприятии.
2) единство учетной номенклатуры.
Для обеспечения сопоставимости различных
расходов организациями вырабатывается единая номенклатура статей текущих затрат
для внутреннего управления. Эта номенклатура позволяет охватить различные
особенности расходов обеспечивает единообразие в их обозначениях для всех
подразделений организации; позволяет использовать номенклатурные статьи при
распределении текущих затрат по классификационным группам.
) адекватность отчетного периода.
Возникающие в текущем периоде затраты должны
быть верно распределены между периодами, к которым они относятся.
) оценка товаров по себестоимости.
От соблюдения этих принципов зависит
правильность и эффективность учета издержек обращения.
По ходу практического решения этих задач
предприятия должны выполнить анализ:
· суммы и уровня затрат по общему объему и
отдельным статьям;
· размера изменения уровня затрат по
общему объему и отдельным статьям в динамике;
· темпов изменения (снижения или повышения) уровня
затрат, определяемого путем отношения размера изменения к уровню базисного
периода;
· суммы экономии или перерасхода,
которая определяется, путем умножения размера изменения (в процентах к
товарообороту) материальных и трудовых затрат отчетного периода по сравнению с
кризисным периодом или их плановых показателей на величину товарооборота
отчетного периода;
· доли затрат в доходах предприятия.
· данных об эффективности затрат, исчисляемые как
отношение товарооборота к издержкам обращения и как отношение прибыли к
издержкам обращения (рентабельность текущих затрат) за отчетный период, в
динамике и по сравнению с другими предприятиями, аналогичными показателями по
торговле в целом по региону и по отрасли страны.
Используя данные о себестоимости продукции
(работ, услуг) вспомогательных производств, можно сделать вывод о
целесообразности содержания вспомогательных производств по сравнению с
приобретением выпускаемых ими полуфабрикатов, выполняемых работ и услуг у
сторонних организаций.
Объектами калькулирования себестоимости являются
отдельные виды продукции, работ, услуг, продукция (работы, услуги) отдельного
подразделения предприятия, вся товарная продукция предприятия.
Объекты калькулирования могут измеряться в
натуральных единицах (штуках, тоннах, килограммах, литрах, погонных метрах),
укрупненных натуральных единицах (100 пар обуви), условно-натуральных единицах
(по содержанию полезного вещества, в пересчете на 100% спирт), стоимостных
единицах (затраты на рубль товарной продукции), трудовых единицах
(нормо-часах), условных единицах (тонно-километрах, машино-сменах).
В зависимости от оперативности контроля и
объектов учета затрат используются нормативный, попроцессный, попередельный и
позаказный методы учета затрат и вычисления себестоимости продукции (работ,
услуг).
Нормативный метод предполагает соблюдение
следующих принципов:
· предварительное составление
калькуляции (расчета) нормативной себестоимости по каждому изделию;
· ведение в течение месяца учета
изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости;
· учет фактических затрат в течение
месяца с подразделением их на расходы по нормам и отклонениям от норм;
· определение фактической
себестоимости продукции как суммы нормативной себестоимости, отклонений от норм
и изменений норм.
Для предварительной калькуляции используются
ведомости нормативного набора затрат по подразделениям предприятия, в которые
включают в себя прямые затраты на детали и узлы, изготовляемые в этих
подразделениях.
К прямым затратам относятся материалы и
полуфабрикаты, а также заработная плата рабочих (с отчислениями на социальное
страхование), непосредственно занятых в производстве.
Изменение цен на материалы и полуфабрикаты,
внедрение новых технологий, повышение квалификации работников приводят к тому,
что возникает необходимость изменять нормативные наборы затрат в течение
отчетного периода. Тогда ведомость нормативного набора затрат корректируется с
указанием причин изменения нормативов.
Предприятие может также не изменять нормативы в
течение отчетного периода, а учитывать эффект от изменения цен или
совершенствования технологий вместе с отклонениями от норм.
Остаток незавершенного производства на конец
месяца подлежит оценке по текущим нормам на начало месяца.
Остаток незавершенного производства на конец
месяца становится начальным остатком в следующем месяце.
Если в течение месяца были пересмотрены нормы,
то оценка остатка незавершенного производства на начало следующего месяца будет
отличаться от нормативной калькуляции на начало предыдущего месяца. Возникает
необходимость пересчитать остаток незавершенного производства на величину
изменения нормативов за месяц.
Существуют два способа такого пересчета.
Первый способ - прямой подетальный пересчет
(данные об остатках незавершенного производства, полученные в результате
инвентаризации или оперативного учета по деталям и узлам, умножаются на величину
норм). Этот способ наиболее достоверный, но весьма трудоемкий, так как
возникает необходимость пересчитывать остатки всех деталей независимо от места
их нахождения.
Второй способ - укрупненный пересчет по
калькуляционным статьям. Этот способ менее трудоемок, но допускает определенную
условность. Он может применяться, когда удельный вес влияния изменений норм в
себестоимости продукции незначителен.
При нормативном методе учета фактическая
себестоимость продукции складывается из:
· суммы затрат по нормам,
· отклонений от норм,
· изменений норм.
Попроцессный метод вычисления себестоимости
продукции применяется, как правило, на предприятиях, для которых характерны
массовый характер производства, один или несколько видов производимой
продукции, краткий период технологического процесса и отсутствие незавершенного
производства.
Сущность попроцессного метода заключается в
учете прямых и косвенных затрат по статьям на весь выпуск продукции, а среднюю
себестоимость единицы продукции (работ, услуг) определяют делением суммы всех
произведенных за месяц затрат на количество готовой продукции за тот же период.
Для осуществления контроля за затратами
производственный процесс делится на стадии (процессы). Отсюда и название метода
- «попроцессный».
Учет затрат на этих предприятиях ведется по
процессам, но без вычисления себестоимости продукции каждого процесса.
Фактическую себестоимость единицы продукции
определяют путем деления полученной суммы на количество выпущенной готовой
продукции.
Для многих производств характерна последовательная
переработка промышленного или сельскохозяйственного сырья в готовый продукт.
Особенностью таких производств является наличие последовательных стадий,
которые представляют собой совокупность технологических операций, создающих
промежуточный продукт (полуфабрикат). Эти стадии получили название переделов.
Переделы являются объектами учета затрат при
данном методе. Их перечень определяется исходя из возможностей планирования,
учета и калькулирования себестоимости продукции каждого передела и оценки
незавершенного производства.
При данном методе прямые затраты отражаются в
текущем учете не по видам продукции (работ, услуг), а по переделам (стадиям
производства), даже если в одном переделе можно получить продукцию разных
видов.
Во многих случаях объектом исчисления затрат
является не вся продукция передела, а отдельные ее виды или группы.
При позаказном методе вычисления все прямые
основные затраты учитывают по статьям калькуляционного листа в соответствии с
отдельными заказами. Заказы выдаются на определенное количество продукции того
или иного вида. Все остальные расходы учитываются по местам их возникновения,
по их назначению и по статьям и включаются в себестоимость отдельных заказов в
соответствии с избранной базой распределения.
Объектом учета затрат при данном методе является
отдельный производственный заказ, фактическая себестоимость которого
определяется после его исполнения. До выполнения заказа все относящиеся к нему
затраты считаются незавершенным производством.
Принятые к исполнению заказы регистрируют, им
присваивают очередные с начала года номера, которые становятся их кодами. Копию
извещения об открытии заказа направляют в бухгалтерию, где заводится карточка
учета затрат по заказу.
По окончании изготовления изделия или выполнения
работы заказ закрывается. После сообщения о закрытии заказа отпуск материалов
по нему и начисление заработной платы прекращается.
Фактическая себестоимость единицы продукции
исчисляется после исполнения заказа путем деления суммы затрат на количество
изготовленной по заказу продукции.
. Методы ценообразования в
управленческом учете
Экономисты отмечают, что для эффективной
хозяйственной деятельности предприятия и оптимального ценообразования
необходимо ответить на следующие вопросы:
· Какова рентабельность каждого вида
продукции/услуг, а также его полная себестоимость, которую можно использовать
при ценообразовании?
· Каким может быть минимальный объем
производства/продаж, соответствующий точке безубыточности?
· Как повлияет изменение объема и
структуры производства/продаж на удельные постоянные затраты, на налоговые
платежи и различные другие показатели деятельности организации?
· Какова рентабельность каждого
подразделения предприятия с учетом распределения общехозяйственных расходов
(либо без распределения)?
· Каков запас/недостаток финансовой
прочности предприятия?
· На какие наиболее значимые статьи в
структуре затрат предприятия можно воздействовать с целью их снижения?
На большинство этих вопросов представляется
возможным ответить, используя на предприятии методы анализа и управления
затратами.
Процесс управление затратами состоит из двух
этапов:
1. Измерение и анализ затрат
2. Контроль и снижение затрат.
Операционный анализ - один из наиболее
эффективных способов осуществления первого этапа - измерения и анализа затрат.
Это элемент управления затратами предприятия, анализирующий влияние структуры
затрат и выручки на рентабельность продукции, либо подразделений предприятия.
Он позволяет, путем моделирования, отыскать наиболее выгодное соотношение между
переменными и постоянными затратами, ценой продукции и объемом производства.
Распространены и другие названия операционного анализа: анализ безубыточности,
CVP-анализ (costs, volume, profit - анализ «затраты-объем-прибыль»).
Эффективность операционного анализа для выработки управленческих решений
определяется тем, что такой анализ сводит воедино маркетинговые исследования,
учет затрат, финансовый анализ и производственное планирование.
Операционный анализ - один из инструментов
управления ценой. Существует несколько «минимально возможных» цен.
Долгосрочный нижний предел цены показывает,
какую цену можно установить, чтобы производство и сбыт товара были
безубыточными (равен полной себестоимости изделий); краткосрочный нижний предел
цены ориентирован на цену, покрывающую лишь переменные затраты (равен
себестоимости лишь в части переменных затрат). Между этими ценами - целый
спектр вариантов, и задача менеджера состоит в том, чтобы установить адекватную
цену на изделие. Помимо информации о величине затрат, связанных непосредственно
с производством того или иного изделия, менеджерам предприятия нужно иметь
сведения о возможных пределах снижения цен в зависимости от влияния различных
рыночных факторов.
Для оптимизации производственную программу
предприятия с точки зрения издержек требуется применение наиболее эффективного
метода калькулирования затрат. Существует множество методов калькулирования в
зависимости от какого-либо критерия. По критерию отнесения затрат на продукт,
либо на период существует два метода калькулирования:
· «абзорпшен костинг» - метод
калькулирования себестоимости продукции с распределением всех затрат между
реализованной продукцией и остатками продукции на складе.
· «директ-костинг» - метод
калькулирования себестоимости продукции, при котором все затраты разделяются на
постоянные и переменные, и постоянные затраты полностью относятся на
реализованную продукцию.
Основное отличие этих методов заключается в
порядке распределения постоянных расходов между калькуляционными периодами.
Расчет долгосрочного нижнего предела цены связан
с калькулированием по системе «абзорпшен-костинг»; расчет краткосрочного
нижнего предела цены - с учетом и калькулированием по системе «директ-костинг».
Для установления адекватной цены требуется нечто среднее между этими методами.
В пользу «директ-костинга» говорит тот факт, что
анализируя поведение переменных и постоянных расходов в зависимости от
изменения объемов производства, можно изучать взаимосвязи и взаимозависимости
между объемом производства, затратами (себестоимостью) и прибылью. Благодаря
«директ-костингу» расширяются возможности учета, причем наблюдается процесс
тесной интеграции учета, анализа и оперативного принятия управленческих
решений. «Директ-костинг» является важным элементом маркетинга - системы
управления предприятием в условиях рынка и свободной конкуренции.
В пользу «абзорпшен-костинга» говорит тот факт,
что постоянная часть производственных расходов более тесно связана не со
способностью содействовать производственному процессу в целом, а с выпуском
конкретных единиц продукции, то есть запасы должны включать при их оценке
компонент постоянных производственных затрат, необходимых для производства
продукции. Нельзя выпускать продукцию без расходов на амортизацию, доставку
материалов на рабочие места, ремонта, налогов на имущество, отопления и
освещения. Постоянную часть производственных расходов нужно относить на
продукты, так как нам необходима приблизительная информация о ее себестоимости.
В рамках операционного анализа вполне реально
использовать комбинацию данных методов калькулирования.
Пожалуй, главным достоинством операционного
анализа является возможность простого и эффективного моделирования влияния на
размер прибыли, получаемой предприятием, изменения сразу нескольких факторов:
· объема и структуры производства и
реализации;
· состава и величины затрат;
· цен на продукты.
Такое моделирование и анализ (метод «что -
если») необходимы для выбора рациональных решений в управлении и планировании.
Операционный анализ, проведенный по основным
продуктам, позволяет ответить на ключевые вопросы ведения бизнеса:
· какой продукт, либо направление
бизнеса приносит наибольшую прибыль, а какие убыточны?
· производство каких продуктов
расширять и финансировать, а производство каких продуктов сворачивать?
· каковы оптимальные цены на продукты?
· какие затраты наиболее значительны
по каждому продукту?
· каким образом можно воздействовать
на значимые статьи затрат?
Основные этапы операционного анализа,
проведенного по основным продуктам, показаны на рис. 1:
Рис. 1. Операционный анализ по видам
продукции/услуг
Основными финансовыми показателями
операционного анализа, связанными с ценообразованием, являются:
· маржинальная прибыль (сумма покрытия
постоянных затрат);
· чистая прибыль;
· точка безубыточности (такое
количество продукции, либо объем работ в денежном выражении, при котором
выручка предприятия равна всем его затратам);
· эффект операционного рычага
(характеризует величину предпринимательского риска, или влияние структуры
затрат на маржинальную прибыль предприятия).
Большое значение имеют связи и пропорции между
затратами и объемом производства. Используя методы математической статистики,
графические методы, можно определять формы зависимости затрат от объема
производства или загрузки производственных мощностей, строить сметные
уравнения, получать информацию о прибыльности или убыточности производства в
зависимости от объема, рассчитывать критическую точку объема производства,
прогнозировать поведение себестоимости или отдельных видов расходов в
зависимости от факторов объема или мощности, то есть решать стратегические
задачи управления предприятием.
Таким образом, система обеспечивает возможность
быстро переориентировать производство в ответ на меняющиеся условия рынка.
Анализируя основные показатели операционного
анализа, можно экономически грамотно использовать ставки маржинальной прибыли,
оптимизировать ассортимент выпускаемой продукции, принимать следующие решения:
· по установлению цен на уже
производимую и новую продукцию, ориентируясь на цены конкурентов;
· по выбору и замене оборудования;
· по производству у себя, либо покупки
на стороне того или иного полуфабриката;
· по целесообразности принятия
дополнительного заказа;
· по поиску вариантов изменения
производственной мощности предприятия и т.д.
Наряду со всеми вышеперечисленными
преимуществами, на этапе анализа могут возникать и сложности:
· недостаточная аналитика счетов
бухгалтерского учета, в результате чего большая часть затрат оказывается
косвенной;
· наличие бухгалтерских данных в части
себестоимости в требуемом виде только за небольшое количество отчетных
периодов, в результате чего статистическая выборка для деления затрат на
постоянную и переменную составляющие будет нерепрезентативной;
· сложность определения выручки
конкретного подразделения (пример: все участки строительной организации
работают на одном объекте, выручка от которого в бухгалтерии не делится по
участкам);
· другие проблемы, связанные с
отсутствием постановки на предприятии управленческого учета и системы
управления по ЦФО (центрам финансовой ответственности).
Эти проблемы не простые, но вполне решаемые. При
осуществлении дополнительных действий, касающихся учетных данных бухгалтерий и
планово-экономических отделов, эти сложности можно преодолеть.
В процессе ценообразования при определении
себестоимости продукции чаще всего используется метод «директ-костинг.
В линейном приближении связь между выручкой и
затратами описывается выражением:
где C - полные затраты,- выручка,- постоянные
затраты,- переменные затраты на единицу продукции,- цена товара.
Отношение b/p=с называют коэффициентом покрытия.
Он показывает, какую долю в цене товара составляют переменные затраты.
Как уже отмечалось выше, для целей управления
ценой, прибылью и себестоимостью затраты классифицируются по различным
признакам. Сущностью системы директ-костинг является разделение затрат на
производство на переменные и постоянные в зависимости от изменений объема
производства. К переменным относятся затраты, величина которых изменяется с
изменением объема производства: затраты на сырье и материалы, заработная плата
основных производственных рабочих, топливо и энергия на технологические цели и
другие расходы. В зависимости от соотношения темпов роста объема производства и
различных элементов переменных затрат последние, в свою очередь, подразделяются
на пропорциональные, прогрессивные и дегрессивные.
К постоянным принято относить такие затраты,
величина которых не меняется с изменением объема производства, например
арендная плата, проценты за пользование кредитами, начисленная амортизация
основных фондов, некоторые виды заработной платы руководителей предприятия,
фирмы и другие расходы.
Важным аспектом анализа постоянных расходов
является деление их на полезные и бесполезные (холостые). Это деление связано
со скачкообразным изменением большинства производственных ресурсов. (Например,
предприятие не может приобрести полстанка.) В связи с этим затраты ресурсов
растут не непрерывно, а скачкообразно, в соответствии с размерностью того или
иного потребляемого ресурса. Таким образом, постоянные затраты можно
представить как сумму полезных затрат и бесполезных, не используемых в
производственном процессе.
Следует отметить, что разделение затрат на
постоянные и переменные несколько условно, поскольку многие виды затрат носят
полупеременный (полупостоянный) характер. Однако недостатки условности
разделения затрат многократно перекрываются аналитическими преимуществами
системы директ-костинг.
В зарубежной практике для повышения
объективности разделения затрат на постоянные и переменные предложен ряд
эффективных практических методов: метод высшей и низшей точки объема
производства за период; метод статистического построения сметного уравнения;
графический метод и др.
Так, например, для построения уравнения общих
затрат и разделения их на постоянную и переменную части по методу высшей и
низшей точки используется следующий алгоритм.
. Из данных об объеме производства и затратах за
период выбираются максимальные и минимальные значения соответственно объема и
затрат
. Находятся разности в уровнях объема
производства и затрат.
. Определяется ставка переменных расходов на
одно изделие путем отнесения разницы в уровнях затрат за период (разность между
максимальным и минимальным значениями затрат) к разнице в уровнях объема
производства за тот же период.
. Определяется общая величина переменных
расходов на максимальный (минимальный) объем производства путем умножения ставки
переменных расходов на соответствующий объем производства.
. Определяется общая величина постоянных
расходов как разность между всеми зачетами и величиной переменных расходов.
. Составляется уравнение совокупных затрат,
отражающее зависимость изменений общих затрат от изменения объема производства.
Разделение затрат на постоянные и переменные, а
постоянных - на полезные и бесполезные является первой особенностью
директ-костинга. Ценность такого разделения - в упрощении учета и повышении
оперативности получения данных о прибыли.
Второй особенностью системы директ-костинг
является соединение производственного и финансового учета. По системе
директ-костинг учет и отчетность на предприятиях организованы таким образом,
что появляется возможность регулярного контроля данных по схеме «затраты -
объем - прибыль».
Для данного анализа требуется информация о
четырех показателях: цена, переменные затраты на единицу продукции, постоянные
затраты на весь выпуск, объем продаж. Производной величиной является показатель
маржинальной прибыли, который определяется как разность между выручкой от
реализации продукции и переменными затратами:
МП = Выр - Пер,
где МП - маржинальная прибыль;
Выр - выручка от реализации продукции;
Пер - переменные затраты.
В первую очередь маржинальная прибыль необходима
для покрытия постоянных затрат, а затем уже для получения прибыли предприятия.
Эту величину в западной и отечественной практике часто еще называют результатом
от реализации после возмещения переменных затрат, суммой покрытия или вкладом,
или валовой маржой или маржинальным доходом.
Одной из главных целей предприятия (цеха)
является максимизация маржинальной прибыли, поскольку именно она является
источником покрытия постоянных затрат и формирования прибыли.
В отличие от взаимосвязи «затраты - объем -
прибыль» можно применять модель системной зависимости «цена - объем - прибыль»,
в которой требуются лишь два показателя: изменение цены и норма маржинальной
прибыли. Используя концепцию маржинальной прибыли и показатель нормы маржинальной
прибыли, можно определить, на сколько уменьшится или увеличится выручка (объём
продаж) без снижения общей прибыли при росте цен или их снижении и неизменности
постоянных затрат. Достоинством данной зависимости является снижение
трудоемкости расчетов и очевидность результатов.
Известно, что на единицу продукции удельная
маржинальная прибыль равна:
МПуд = Ц - Перед ,
где МПуд - удельная маржинальная
прибыль;
Ц - цена продукции;
Перед - переменные затраты на единицу
продукции.
Норма маржинальной прибыли может быть определена
в процентах или долях:
НМП = МП / Выр x 100%, или НМП
= (МПуд. / Ц) x 100%.
Если Ц = 100 %, то НМП = МПуд.
Если цену принять за 100% и выразить
маржинальную прибыль в процентах, то можно поставить знак равенства:
НМП = МП (в %).
Для определения системной зависимости
«цена-объем-прибыль» за основу берется изменение объема продаж, определяемое по
формуле:
∆n = ∆П/(Ц - Перед),
где ∆n - изменение объема продаж;
∆П - изменение прибыли.
Поскольку ставится условие неизменности прибыли
при неизменных постоянных затратах, маржинальная прибыль и норма маржинальной
прибыли также не изменятся. Требуется определить относительное уменьшение или
увеличение объема продаж при увеличении или снижении цены.
Если имеются данные об индексе цен (уменьшение
или увеличение) и о норме маржинальной прибыли в % или в долях, то изменение
количества продаж можно выразить следующим образом.
. Уменьшение количества продаж при увеличении
цены предлагается определять по формуле:
∆n = 1 - НМП/(ИЦ -
Перед(д)),
где 1 - базовый уровень объема продаж;
НМП - норма маржинальной прибыли в
долях;
ИЦ - индекс изменения цен;
Перед(д) - переменные затраты на
единицу продукции в долях.
. Увеличение количества продаж при снижении цены
предлагается определять по формуле:
∆n = НМП/(ИЦ - Перед
(д)) - 1.
При снижении или увеличении цены, объем продаж
может увеличиться или уменьшиться на определенную величину при условии, что
прибыль и постоянные затраты остаются неизменными.
Многостадийность составления отчета о доходах
является третьей особенностью системы директ-костинг. Так, если переменные
затраты подразделить на производственные и непроизводственные, то отчет станет
трехступенчатым. При этом сначала определяется производственный маржинальный
доход, затем доход в целом, затем чистый доход.
Четвертой особенностью системы директ-костинг
является разработка методики экономико-математического и графического
представления и анализа отчетов для прогноза чистых доходов.
Благодаря «директ-костингу» расширяются
аналитические возможности учета, причем наблюдается процесс тесной интеграции
учета и анализа. Не случайно в зарубежных странах «директ-костинг» называют еще
методом управления себестоимостью, или управления предприятием, что
подчеркивает единство учета, анализа и принятия управленческих решений в этой
системе.
Операционный анализ - это огромное поле для
качественно иного подхода к принятию решений по ценообразованию и управлению
затратами, который нужно иметь в арсенале инструментов управления.
К преимуществам операционного анализа относятся
следующие:
· производство конкурентоспособной
продукции за счет более низких издержек и, следовательно, цен;
· наличие качественной и реальной
информации о себестоимости отдельных видов продукции и их позиции на рынке по
сравнению с продуктами других производителей;
· возможность использования гибкого
ценообразования;
· предоставление объективных данных
для составления бюджета предприятия;
· возможность оценки деятельности
каждого подразделения с финансовой точки зрения;
· принятие обоснованных и эффективных
управленческих решений.
Главной целью систем калькулирования
себестоимости продукции является объективное исчисление затрат на производство
каждого вида изделия (услуги). Наиболее распространено деление затрат на
постоянные и переменные.
Деление затрат предприятия на постоянные и
переменные составляющие является ключевым моментом в операционном анализе.
Постоянные затраты, как известно, не зависят от объема производства, а
переменные затраты прямо пропорциональны объему производства. На практике
буквальное использование этих определений вызывает массу проблем, поскольку
многие виды затрат содержат в себе как постоянную, так и переменную
составляющую (так называемые полупостоянные или полупеременные затраты).
Выделение из каждого вида затрат постоянных и переменных составляющих является
хотя и возможной, но не необходимой процедурой, поскольку в конечном итоге для
целей операционного анализа необходимо знать величину всех постоянных и всех
переменных (на единицу продукции) затрат.
По критерию отнесения затрат на продукт, либо на
период существует два метода калькулирования:
· «абзорпшен костинг» - метод
калькулирования себестоимости продукции с распределением всех затрат между
реализованной продукцией и остатками продукции на складе.
· «директ-костинг» - метод
калькулирования себестоимости продукции, при котором все затраты разделяются на
постоянные и переменные, и постоянные затраты полностью относятся на
реализованную продукцию.
«Директ-костинг» является системой
управленческого учета, основанной на классификации затрат на постоянные и
переменные в зависимости от объема производства деятельности или загрузки
мощностей и включающей в себя учет и анализ затрат и результатов, а также
принятие управленческих решений. Главной особенностью «директ-костинга»
является то, что себестоимость промышленной продукции учитывается и планируется
только в части переменных затрат.
Основное достоинство этой системы состоит в том,
что ограничение себестоимости продукции лишь переменными затратами позволяет
упростить учет и контроль за затратами, себестоимость становится более
прозрачной за счет сокращения количества статей, а отдельные затраты - лучше
контролируемыми.
Благодаря «директ-костингу» расширяются
аналитические возможности учета, причем наблюдается процесс тесной интеграции
учета и анализа. Не случайно в зарубежных странах «директ-костинг» называют еще
методом управления себестоимостью, или управления предприятием, что
подчеркивает единство учета, анализа и принятия управленческих решений в этой системе.
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ
1. Вахрушина
М.А. Бухгалтерский управленческий учет. - М.: Финстатинформ, 2007.
2. Ерижев
М.К. Развитие методов управления затратами, учета и калькулирования
себестоимости.// Менеджмент в России и за рубежом. - 2009. - №3.
. Ефимова
О.В. Финансовый анализ. - М.: Бухгалтерский учет, 2002.
. Ивашкевич
В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник для вузов. - М.: Юристъ, 2010.
. Мусихин
А.М. Тенденции развития управленческого учета в России // Экономический анализ.
- 2009. - №2 (2).
. Николаева
С.А. Особенности учета затрат в условиях рынка: система «директ-костинг». - М.:
Финансы и статистика, 2008.
. Шанк
Дж., Говиндараджан В. Стратегическое управление затратами. - СПб.:
Бизнес-Микро, 2008.
. Шеремет
А.Д. Управленческий учет: Учебное пособие. - 2-е изд., испр. - М.: ИД
ФБК-ПРЕСС, 2009.
. Шим
Дж.К., Сигел Дж.Г. Методы управления стоимостью и анализа затрат. - М.: Филин,
2007.
. Яругова
А. Управленчес2008.