Кредит и порядок их учета. Аудит банковских кредитов

Кредит и порядок их учета. Аудит банковских кредитов

Министерство образования и науки Российской Федерации

ВОРОНЕЖСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ ТЕХНИЧЕСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ Кафедра экономики, производственного менеджмента

и организации машиностроительного производства

Курсовая работа

По дисциплине: «Бухгалтерский учёт»

на тему: «Кредиты и порядок их учёта. Аудит банковских кредитов».

Выполнила: студентка группы ЭК-032 Кочеткова Н.Ю                       

Руководитель:                            Букреев А.М.

Оценка                                       Дата защиты                                                                                                                         

Воронеж 2005

ВОРНЕЖСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ ТЕХНИЧЕСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ

Инженерно-экономический факультет

Кафедра экономики, производственного менеджмента и организации машиностроительного производства

Студент группы

________________________________________________________________

                                                                             (индекс группы)

___________________________________________________________________________

                                                                  (фамилия, и.о.)

Задание на курсовую работу

1. Тема_________________________________________________________

________________________________________________________________

2. Содержание___________________________________________________

________________________________________________________________

________________________________________________________________________________________________________________________________3. Исходные данные______________________________________________

4.График выполнения

                                          Руководитель_____________________________

5.Курсовая работа закончена «___»__________200__г. _________________

                                                                                         (подпись студента)

6.Допустить студента  _____________________к защите курсовой работы.

Назначить защиту на «____»_____________________200___г.

Оценка руководителя_____________________________________________

Руководитель____________________________________________________
Содержание

Введение…………………………………………………………………………4                                                                                                                     

1. Понятие банковских кредитов……………………………………………....6

1.1 Сущность кредитования и виды банковских кредитов……………..6

1.2 Аналитический и синтетический учёт банковских кредитов……...16

1.3 Аудиторская проверка банковских кредитов……………………….38

2. Учёт банковских кредитов в ВФ ЗАО «Верофарм»…………………….....46

2.1 Анализ организации учёта банковских кредитов в ВФ ЗАО «Верофарм»……………………………………………………………46

2.2 Порядок учёта банковских кредитов и процентов по ним в ВФ ЗАО «Верофарм»……………………………………………………………51

2.3 Проведение аудиторской проверки банковских кредитов в ВФ ЗАО «Верофарм»……………………………………………………………54

3. Рекомендации по совершенствованию учёта и аудита банковских кредитов в ВФ ЗАО «Верофарм»………………………………………………………….60

3.1 Основные направления совершенствования учёта и аудита банковских кредитов…………………………………………………..60

3.2 Автоматизация учёта банковских процентов в ВФ ЗАО «Верофарм» на платформе «1С: Предприятие»…………………………………....66

3.3 Рекомендации по совершенствованию аудита банковских кредитов..................................................................................................75

Заключение……………………………………………………………………….79

Список использованной литературы…………………………………………...81

Приложения ……………………………………………………………………..85

Введение

В настоящее время кредиты банков, обеспечивая хозяйственную дея­тельность предприятий, содействуют их развитию, увеличению объемов производства продукции, работ, услуг.

Все большая роль отводится кредиту, который способен разрешить проблему неплатежей и нехватки оборотных средств у предприятий, подготовить ресурсы для подъема производства.

Предметом данной работы являются кредиты и порядок их учёта , а также аудит банковских кредитов.

Цель данной курсовой работы – изучение, анализ и разработка практических рекомендаций по ведению бухгалтерского учёта банковских кредитов и проведению аудиторской проверки кредитов.

Для достижения поставленной цели необходимо выполнение следующих задач:

1. изучить сущность кредитов и порядок их учёта;

2. изучить порядок, формы и методы синтетического и аналитического учёта банковских кредитов на предприятии;

3. изучить порядок и методику проведения аудиторской проверки банковских кредитов на предприятии;

4. разработать рекомендации по совершенствованию и повышению эффективности учета и аудита банковских кредитов.

Значение кредитов банка как до­полнительного источника финансирования коммерческой деятельности особенно проявляется на стадии становления предприятия, которое ис­пользует кредитные ресурсы при осуществлении долгосрочных инвести­ций, направленных на создание нового имущества (при капитальных инве­стициях). На этом этапе огромное значение имеют долгосрочные кредиты банков.

Краткосрочные кредиты помогают предприятию постоянно поддерживать необходимый уровень оборотных средств, содействуют ускорению оборачиваемости средств предприятия.

В качестве объекта изучения был выбран Воронежский Филиал ЗАО «Верофарм», российской фармацевтической компании – производителя дженериковых препаратов и медицинских пластырей (медицинские и немедицинские пластыри и патчи). Воронежский Филиал ЗАО «Верофарм»  на базе Воронежского химико-фармацевтического завода, является одним из трёх крупных заводов составляющих производственную базу ЗАО «Верофарм».

Банковский кредит (ссуда) является важным источником заемных средств предприятия. В настоящее время под влиянием законов, регулирующих рыночные отношения, формируется разветвленная сеть как государственных, так и коммерческих банков, осуществляющих комплексное кредитно-расчетное и кассовое обслуживание предприятий независимо от их организационно-правовой формы. Кредитно-расчетные отношения предприятия с банками строятся на добровольной основе и обоюдной заинтересованности партнеров. Кредиты предоставляются предприятиям, состоящим на хозяйственном расчете, имеющим самостоятельный баланс и собственные оборотные средства.

В сложившейся не обстановке важен не только сам факт кредитования, но и то, как именно оформлен кредит, своевременный и правильный его учет  в бухгалтериях предприятий. От правильности и достоверности учета кредитов зависит знание руководством предприятия их объемов и структуры, позволяет принимать правильные решения по изменению данных характеристик,  анализировать рентабельность полученных средств и т.д.

Правильный учет позволит в дальнейшем выбрать наиболее удобный и выгодный для предприятия вид получения дополнительных денежных средств.

1.Понятие банковских кредитов

1.1 Сущность кредитования и виды банковских кредитов

          Не у каждого предприятия есть достаточно денег, чтобы купить необходимое сырье, материалы и т.п. Но без них производство остановится. Поэтому многие фирмы вынуждены привлекать заемные средства, в частности, брать кредит в банке.

Чтобы получить кредит, нужно заключить с банком кредитный договор. По этому договору банк предоставляет организации во временное пользование определенную сумму денег.  Фирма же должна вернуть банку всю полученную сумму, а также уплатить проценты за использование кредита.

Кредит в широком смысле – это система экономических отношений, возникающая при передаче имущества в денежной или натуральной форме от одних организаций или лиц другим на условиях последующего возврата денежных средств или оплаты стоимости переданного имущества и, как правило, с уплатой процентов за временное пользование переданным имуществом.

Кредит, по определению, это денежные средства или иные вещи, объединенные ро­довыми признаками, переданные в долг одной стороной другой стороне. Следовательно, под кредитными правоотношениями понимаются все правоотношения, возникающие вследствие предоставления (передачи), использования и при условии возврата денежных средств или иных вещей. На практике кредит может существовать как в чистом виде (займы, банковские ссуды), так и служить составной частью самых различных гражданско-правовых обязательств.

Различают банковский кредит и коммерческий кредит (займы). Банковский кредит – это выданные банком организациям и физическим лицам денежные средства на определенный срок и определенные цели, на возвратной основе и обычно с уплатой процентов. Банк имеет специальные разрешения (лицензию) на проведение банковских операций.

Кредитные отношения банка с предприятием оформляются договором . Субъектами кредитных отношений могут быть предприятия (независимо от форм собственности), являющиеся юридическими лицами, с одной стороны, и коммерческие банки, с другой. Как правило, предприятие пользуется кредитом, предоставляемым банком, в котором открыт его расчетный счет. Но оно вправе получить кредит и в другом банке.

Учреждения банков выдают кредиты на условиях строгого соблюдения принципов возвратности, срочности, платности и под обеспечение, предусмотренных действующим законодательством и согласованных сторонами. Все вопросы, связанные с выдачей и погашением кредитов, регулируются правилами банков и кредитными договорами между предприятием-заемщиком и банком на договорной основе посредством заключения кредитного договора. В нем предусматриваются (фиксируются): объекты кредитования и срок кредита, условия и порядок его выдачи и погашения, формы обеспечения обязательств, процентные ставки, порядок их уплаты, обязательства, права и ответственность сторон по выдаче и погашению кредита, перечень документов и периодичность их представления банку и другие условия.

Для получения кредита предприятие направляет банку обоснованное ходатайство (заявление) с приложением копий учредительных и других документов (устав, удостоверение, патент, бухгалтерские и статистические отчеты и др.), подтверждающих обеспеченность возврата кредита. До заключения договора банк тщательно анализирует платежеспособность предприятия, то есть его способность своевременно возвратить кредит и уплатить проценты. Для этого он использует полученные от предприятия документы и отчеты, а при необходимости осуществляет и предварительные проверки на месте. В дальнейшем предприятие в порядке и сроки, установленные кредитным договором, представляет банку, до полного погашения кредита, бухгалтерский отчет (баланс) и другие документы, необходимые для текущего (оперативного) контроля за хозяйственно-финансовой деятельностью предприятия.

Банковский кредит, требования, которые предъявляются к его оформлению, обладают определенными особенностями, отличными от иных видов кредита. Прежде всего следует отметить, что кредитные отношения банка с клиентом строятся на принципах срочности, возвратности, платности и обеспеченности кредита и оформляются договором.

Банковское кредитование отличается сле­дующими особенностями:

1. эти правоотношения харак­теризуются специальным субъектным составом: кредитором в данном случае выступает банк или иная кредитная организация, которая регулярно, профессионально на основании спе­циально выданного Центральным банком РФ разрешения (лицензии) осуществляет подобного рода операции для извлечения прибыли как основной цели своей деятельности.

2. если по договору займа либо в результате предоставления товарного или коммерческого кредита предметом дого­вора могут служить не только денежные средства, но и иные вещи, то предметом договора банковского кредита могут быть только де­нежные средства.

3. особенностью договора банковского кредита является его возмездный характер, т. е. уплата клиентом процентов за пользование денежными средствами кредит­ной организации в течение определенного срока - в отличие от обычною договора займа, предполагающего как возмездный, так и безвозмездный характер правоотношений сторон.

4. обеспеченность креди­та. В качестве обеспечения своевременного возврата кредита банки принимают залог, поручительство, гарантию другого банка, а также обязательства в иных формах, допус­тимых банковской практикой.

5. отличие от договора займа кредитный договор содержит требование целевого использования заемных средств с указанием конкретных целей.

6. кредитный договор заключается обязательно и письменной форме. Обязательность такого оформления определена действующим законодательством (ст. 820 ГК РФ), при этом несоблюдение письменной формы влечет за собой недействительность кредитного договора.

7. в соответствии с действующим законодательством денежные средства по договору кредита (договору банковской ссуды) могут быть предоставлены предприятию-заем­щику только путём безналичного перечисления.

Коммерческие банки предоставляют своим клиентам разнообразные виды кредитов, которые можно классифицировать по различным признакам.

         По назначению (направлению) различают кредит:

· потребительский;

· промышленный;

· торговый;

· сельскохозяйственный;

· инвестиционный;

· бюджетный.

         В зависимости от сферы функционирования банковские кредиты, предоставляемые предприятиям всех отраслей хозяйства (т. е. хозяйствующим субъектам), могут быть двух видов:

1. ссуды, участвующие в расширенном воспроизводстве основных фондов;

2. кредиты, участвующие в организации оборотных фондов.

         Последние, в свою очередь, подразделяются на кредиты, направляемые в сферу производства, и кредиты, обслуживающие сферу обращения.

         По срокам пользования кредиты бывают:

1. до востребования;

2. срочные.

         Последние, в свою очередь, подразделяют на краткосрочные (до 1 года); среднесрочные (от 1 до 3 лет); долгосрочные (свыше 3 лет).

         Как правило, кредиты, формирующие оборотные фонды, являются краткосрочными, а ссуды, участвующие в расширенном воспроизводстве основных фондов, относятся к средне-  и долгосрочным кредитам.

         По размерам различают кредиты крупные, средние и мелкие.

         По обеспечению:

·   необеспеченные (бланковые) кредиты;

·   обеспеченные,

которые, в свою очередь, по характеру обеспечения подразделяются на:

- залоговые

- гарантированные

- и застрахованные.

         По способу выдачи банковские ссуды можно разграничить на ссуды компенсационные и платежные. В первом случае кредит направляется на расчетный счет заемщика для возмещения последнему его собственных средств, вложенных либо в товарно-материальные ценности, либо в затраты. Во втором случае банковская ссуда направляется непосредственно на оплату расчетно-денежных документов, предъявленных заемщику к оплате по кредитуемым мероприятиям.

Кредит может быть получен как единой суммой, так и частями (со сдвигом во времени). Кредит может быть получен как  полностью на расчетный (валютный) счет, так и частями на различные счета.

По методам погашения различают банковские ссуды, погашаемые в рассрочку (частями, долями), и ссуды, погашаемые единовременно (на одну определенную дату).

         Предприятия могут получить кредит, как в национальной, так и в свободно конвертируемой валюте. Кредиты в СКВ обычно выдаются для проведения экспортно-импортных операций.

По валюте кредита выделяют:

· рублевые ссуды;

· валютные кредиты

Под системой банковского кредитования понимаются совокупность элементов, определяющих организацию кредитного процесса и его регулирование в соответствии с принципами кредитования. В качестве составляющих элементов она включает в себя:

· порядок и степень участия собственных средств заемщиков в кредитуемой операции;

· целевое назначение кредита;

· методы кредитования;

· формы ссудных счетов;

· способы регулирования ссудной задолженности;

· формы и порядок контроля за целевым и эффективным использованием ссудных средств и своевременным их возвратом.

Документы, предоставляемые предприятием в банк для получения кредита.

Предоставление коммерческими банками кредита предприятиям осуществляется на ос­нове кредитного договора, который иначе называют договором банковской ссуды. Пра­вила предоставления кредита, порядок, этаны и условия заключения кредитных договоров коммерческие банки разрабатывают самостоя­тельно с учетом рекомендаций и указаний ЦБ РФ.

Для решения вопроса о целесообразности предоставления кредита тому или иному заемщику последний обязан представить в коммерческий банк определенный набор до­кументов:

· заявку на получение кредита;

· анкету заёмщика(см. Приложение 1);

· копии учредительных документов заем­щика, заверенные нотариально (свиде­тельство о регистрации предприятия, ус­тав, учредительный договор);

· баланс на последнюю отчетную дату, заверенный налоговой инспекцией (см. Приложение 2);

· технико-экономическое обоснование окупаемости проекта (см. Приложение 3);

· отчёт о прибылях и убытках (см Приложение 4);

· копии договоров (контрактов) в подтвер­ждение сделки;

· заверенную нотариусом банковскую кар­точку с образцами подписей руководите­ля предприятия, главного бухгалтера и оттиском печати;

· документы, подтверждающие наличие обеспечения кредита (договор залога (Приложение 5), договор поручительства(Приложение 6), банковская гарантия и т. д.), прочие документы по залогу (Приложение 7);

· справка о полученных заемных средствах в других банках (Приложение 8).

В зависимости от финансового состояния заемщика и иных обстоятельств указанный перечень может быть, значительно расширен.

В результате анализа предоставленных документов, а также, возможно, проведения исследований и оценки результатов хозяйственно-финансовой деятельности заемщика, его деловой репутации, платежеспособности (особенно, когда рассматривается вопрос о предоставлении достаточно крупных сумм на значительный срок) принимается решение о выдаче кредита. Оформление кредитной сдел­ки производится путем заключения договора (Приложение 9).

Заявка на получение кредита состоит из нескольких разделов, содер­жащих информацию о предприятии, его финансовом положении, об ис­прашиваемом кредите и из заключения работника кредитного отдела ком­мерческого банка (кредитного офицера). Также к заявке прилагаются не­сколько отчетов и планов, уточняющих и расширяющих информацию из самой заявки.

В разделе “Общая информация о предприятии” заявки указывается форма собственности предприятия, сфера деятельности и характеристика продукции и рынка продукции, основные акционеры и учредители, кон­тактная информация.

В разделе “Финансовая информация о предприятии” указывается размер уставного капитала, наличие в обороте заемных средств, их струк­тура и сроки возврата, список выданных гарантий и поручительств, сумма кредиторской и дебиторской задолженностей. Расшифровка данных за­долженностей в специальной форме, предложенной банком,  прилагается к заявке.

В разделе “Информация по запрашиваемому кредиту” указывается сумма запрашиваемого кредита, подробное описание целей кредита, кото­рое расшифровывается в бизнес-плане или технико-экономическом обос­новании, которое прилагается к заявке; также в данном разделе указыва­ются предполагаемые формы обеспечения кредита и прочие условия, ка­сающиеся предоставления кредита.

К заявке, кроме вышеперечисленных документов прилагаются копии учредительных документов, баланс на отчетную дату, отчет о финансовых результатах, копии договоров, справок и других документов, подтвер­ждающих предоставленные расчетные данные, а также документы, под­тверждающие право владения закладываемым имуществом.

Если предприятие желает получить кредит в СКВ, необходимо также предоставить документы,  аргументирующие необходимость такого кредита (контракт на выполнение работ или закупку товаров, оборудования, заключенный с иностранной фирмой).

В заключении сотрудником банка описывается кредитная история предприятия, его деловая репутация, анализ финансового состояния, ха­рактеристика достоверности расчетов и возможности выполнения заплани­рованных показателей, перечень основных рисков, делаются выводы о це­лесообразности выдачи кредита и предлагаются условия кредитования.

В зависимости от величины кредита решение о его выдаче принима­ется либо руководством кредитного отдела, либо кредитным комитетом. Решение о выдаче особо крупных кредитов принимается Советом банка либо Общим собранием акционеров.

После одобрения заявки на кредит и принятия коммерческим банком решения о его выдаче, оформляется и подписывается обеими сторонами кредитный договор. В дальнейшем кредитные взаимоотношения предпри­ятия с банковской организацией строятся на основе заключенного кредит­ного договора.

Кредитный договор является главным правовым документом, регулирующим кредитные отношения заёмщика и банка, защищающим экономические интересы сторон и определяющим их права, обязанности, степень материальной ответственности за нарушение его основных условий.

В кредитном договоре определяется: сумма кредита; условия кредито­вания (срок, кредитный процент, способ обеспечения кредита); обязанно­сти банка (срок и способ, выдачи кредита); обязанности заемщика (способ и своевременность выплаты  процентов по кредиту, предоставление отчет­ности по использованию кредита и т.д.); права банка (права по изменению процентной ставки, право контроля использования кредита, право штраф­ных санкций и их описание и т.д.); права заемщика (право досрочного по­гашения кредита, право на получение неустойки за неисполнение банком своих обязательств); ответственность сторон.

Заключение кредитных договоров проходит в несколько этапов:

1. Формирование содержания кредитного договора клиентом-заёмщиком (вид кредита, сумма, срок, обеспечение и т.д.).

2. Рассмотрение банком предоставленного клиентом проекта кредитного договора и составление заключения о возможности предоставления кредита вообще и об условиях его предоставления в частности (при положительном решении вопроса). На этом этапе банки определяют:

а) кредитоспособность потенциальных заёмщиков. Проверка кредитоспособности является предпосылкой заключения кредитного договора. Банк в процессе этой работы реализует предоставленное ему рыночными условиями хозяйствования право на выбор субъекта кредитной сделки, сообразуясь со своими экономическими интересами;

б) свои возможности предоставить кредит хозорганам в требуемых им суммах исходя из имеющихся в наличии кредитных ресурсов, возможностей их увеличения за счёт своей депозитной и процентной политики, привлечения межбанковских кредитов, рефинансирования в ЦБ РФ и т.д.

3. Совместная корректировка кредитного договора клиентом и банком до достижения взаимоприемлемого варианта и представления его на рассмотрение юристов.

4. Подписание кредитного договора обеими сторонами, т.е. придание ему силы юридического документа.

За нарушение условий кредитного договора предусматривается ответственность сторон, в том числе и имущественная.

Кредитный договор  оформляется в двух равноценных экземплярах – по одному для каждой из сторон и является основным документом при решении всех спорных вопросов между банком и предприятием.

Для бухгалтерии предприятия кредитный договор является основным документом, подтверждающим получение кредита, выплату процентов, пеней, комиссий и других выплат банку со стороны предприятия.

Современный кредитный договор, как правило, содержит следующие разделы:

1. Общие положения.

2. Права и обязанности заёмщика.

3. Права и обязанности банка.

4. Ответственность сторон.

5. Порядок разрешения споров.

6. Срок действия договора.

7. Юридические адреса сторон.

1.2  Аналитический и синтетический учет банковских кредитов и процентов по ним

          Правила, которым должен следовать бухгалтер при учете расходов по кредитам и займам, устанавливает Положение по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/01). Этим документом должны руководствоваться все российские организации, кроме кредитных организаций и бюджетных учреждений.

          Особое значение имеет то, на какой срок банк выдал предприятию кредит.

          Так, в п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/01), утвержденного приказом Министерства Финансов Российской Федерации  от 02 августа 2001 г. № 60н, говорится: задолженность, которая должна быть погашена менее чем за 12 месяцев, называется краткосрочной. А если кредит выдается на срок более года  - то это уже долгосрочная задолженность. Поэтому чтобы учесть рублевый кредит банка, бухгалтер использует такие счета:

-   66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», субсчет «Сумма кредита»;

-   67  «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», субсчет «Сумма кредита».

По кредиту данных счетов отражается получение кредита, по дебету - его по­гашение.

Первое, что должен сделать бухгалтер организации, которая получила кредит, это отразить в бухгалтерском учете основную сумму долга – задолженность перед заимодавцем или  кредитором. Согласно п.3 ПБУ 15/01, это фактически поступившая сумма. Данная сумма должна быть определена в договоре между заемщиком и заимодавцем (кредитором).

В момент получения краткосрочного кредита должна быть сделана проводка:

ДЕБЕТ 10 (41, 50, 51, 52, 55, 60, 76…)     КРЕДИТ 66

- Отражена задолженность по краткосрочному кредиту;

В момент получения долгосрочного кредита должна быть сделана проводка:

ДЕБЕТ 10 (41, 50, 51, 52, 55, 60, 76…)     КРЕДИТ 67

- Отражена задолженность по долгосрочному кредиту;

Обычно задолженность считается долгосрочной, пока не истечет срок ее погашения. Вместе с тем, согласно п.6 ПБУ 15/01, организация может перевести такую задолженность в краткосрочную в тот момент, когда по условиям договора до возврата основного долга останется 365 дней. Правда, возможность такого перевода должна быть предусмотрена в учетной политике организации.

И краткосрочные, и долгосрочные задолженности по кредитам делятся на срочные и просроченные. Пока срок погашения задолженности не наступил, задолженность считается срочной. На следующий день после того, как истек этот срок, заемщик обязан перевести свою задолженность из срочной в просроченную. Расшифровку сумм срочной и просроченной кредиторской задолженности следует дать в приложении к бухгалтерскому балансу (ф. № 5) в разделе «Движение заёмных средств».

В бухгалтерском балансе сумма начисленных и причитающихся к уплате процентов за пользование кредитами отражается в составе соответствующей кредиторской задолженности по кредитам.

Порядок отражения кредитов на счетах бухгалтерского учёта зависит от целей на которые получены заёмные средства. Проценты за пользование кредитами учитывают по кредиту счета 66 или 67 – на отдельных субсчетах.

Таким образом, на конец каждого отчетного периода задолженность предприятия перед банком числится на этих счетах и состоит из:

-   Суммы предоставленного кредита;

-   Процентов за пользование этим кредитом.

В п.17 ПБУ 15/01 сказано: задолженность по полученным кредитам показывается с учетом причитающихся к уплате процентов.

Проценты за кредит отражают в бухгалтерском учете по мере того, как их начисляют. И не важно, уплачены они банку или нет. Такой порядок установлен п.14  ПБК 15/01. Согласно этому же пункту проценты по полученным кредитам – это операционные расходы предприятия. Их учитывают по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Оплата начисленных процентов по полученным кредитам и займам, согласно пункту 10 ПБУ 15/01, отражается как уменьшение кредиторской задолженности.

Таким образом, получая банковский кредит и покупая материалы, бухгалтер делает следующие записи:

ДЕБЕТ 51     КРЕДИТ 66 субсчет «Сумма кредита» (67 субсчет «Сумма кредита»)

-   Получен рублевый кредит банка;

ДЕБЕТ 10     КРЕДИТ 60

-   Оприходованы материалы, купленные у поставщика;

ДЕБЕТ 19     КРЕДИТ 60

- Учтен НДС по оприходованным материалам;

ДЕБЕТ 60     КРЕДИТ 51

- Деньги за оприходованные материалы перечислены поставщику;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»     КРЕДИТ 19

- Зачтен НДС по оплаченным материалам;

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»     КРЕДИТ 66 субсчет «Проценты по кредиту» (67 субсчет «проценты по кредиту»)

- Начислены проценты за пользование кредитом банка.

Проценты за пользование банковским кредитом не всегда нужно учитывать на счёте 91 в составе операционных расходов. Они могут отражаться и на счёте 10 «Материалы».

Так, в п.5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01), утвержденного приказом Минфина России от 9 июня 2001г. № 44н, сказано, что материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. А фактическая себестоимость материальных ценностей – это сумма всех затрат на их приобретение (за исключением НДС и акцизов). Между тем п.6 ПБУ 5/01 включает в такие затраты и проценты, начисленные по банковскому кредиту, который организация брала специально для покупки материалов. При этом на счет 10  относятся только те проценты, которые начислены до того, как ценности были доставлены на склад (приняты к бухгалтерскому учету). А в п.15 ПБУ 15/01 говорится: если сумма полученного кредита направлена на перечисление аванса поставщику, то расходы по обслуживанию этого кредита заемщик относит на увеличение дебиторской задолженности (то есть в дебет счета 60 субсчет «Расчеты по выданным авансам»).

Согласно этому же пункту проценты, начисленные после получения материалов, предприятие должно относить на операционные расходы (то есть в дебет счета 91 субсчет «Прочие расходы»).

Таким образом, проценты по кредиту, полученному на покупку материалов, включают в их фактическую себестоимость, если выполняются два условия:

- Сумма кредита направлена на перечисление аванса поставщику;

- Проценты начислены до оприходования материалов.

Пример:

ВФ ЗАО «Верофарм» 10 января 2005г. Получило в банке кредит на

1 180 000 руб. По условиям кредитного договора эта задолженность должна быть погашена в марте 2005 г. За пользование кредитом ВФ ЗАО «Верофарм» ежемесячно (в последний день января, февраля и марта) начисляет и уплачивает проценты - 259 600 руб. за каждый месяц.

Получив кредит, ВФ ЗАО «Верофарм» сразу пустило его на предоплату материалов. Материалы на 1 180 000 руб. (в том числе НДС – 180 000 руб.)были получены от продавца и приняты к бухгалтерскому учету 11 февраля 2005 г.

Покупку материалов бухгалтер отразит следующими проводками:

10 января 2005 года:

ДЕБЕТ 51     КРЕДИТ 66

- 1 180 000руб. – получен кредит на приобретение материалов.

ДЕБЕТ 60 субсчет «Расчёты по выданным авансам»    КРЕДИТ 51

- 1 180 000руб. – произведена предварительная оплата материалов.

31 января 2005 года:

ДЕБЕТ 60 субсчет «Расчёты по выданным авансам»    КРЕДИТ 66

- 259 600 руб. – начислены проценты за пользование кредитом;

ДЕБЕТ 66     КРЕДИТ 51

- 259 600 руб. – уплачены проценты за пользование кредитом;

11 февраля 2005 года:

ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60 субсчет «Расчёты по приобретённым материалам»

- 1 000 000руб. (1 180 000 – 180 000) – отражена стоимость материалов, указанная в договоре;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60 субсчет «Расчёты по приобретённым материалам»

- 180 000руб. – отражен НДС по приобретённым материалам;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчёты по НДС»    КРЕДИТ 19

- 180 000руб. – принят к вычету НДС по оплаченным и полученным  материалам;

ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60 субсчет «Расчёты по выданным авансам»

- 259 600 руб. – включены в стоимость материалов проценты, начисленные в январе 2005 года;

ДЕБЕТ 60 субсчет «Расчёты по приобретённым материалам»

КРЕДИТ 60 субсчет «Расчёты по выданным авансам»

- 1 180 000руб. – зачтена сумма предварительной оплаты.

28 февраля 2005 года:

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»    КРЕДИТ 66

- 259 600 руб. – начислены проценты за пользование кредитом;

ДЕБЕТ 66     КРЕДИТ 51

- 259 600 руб. – уплачены проценты за пользование кредитом.

29 марта 2005 года:

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»    КРЕДИТ 66

- 259 600 руб. – начислены проценты за пользование кредитом;

ДЕБЕТ 66     КРЕДИТ 51

- 1 439 600руб. (259 600 + 1 180 000) - уплачены проценты за пользование кредитом и погашена задолженность по кредиту.

Порядок признания в бухгалтерском учете процентов и остальных затрат, связанных с получением и использованием кредитов, представлен в таблице 1.

Таблица 1. – Порядок признания в бухгалтерском учете затрат по обслуживанию кредитов.

Учет затрат по кредитам, направленным на приобретение или строительство основных средств.

         Особое внимание ПБУ 15/01 уделяет основным средствам, имущественным комплексам и другим объектам, для приобретения или строительства которых необходимо много времени. В Положении по бухгалтерскому учету они называются инвестиционными активами. Затраты по обслуживанию банковских кредитов на покупку или строительство инвестиционного актива должны включаться в его стоимость. Правда, данный порядок распространяется только на те объекты, стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Если же амортизация по инвестиционному активу не начисляется, то затраты на подобные кредиты относятся на текущие расходы организации.

ПБУ 15/01 установило целый ряд условий, которые нужно соблюсти, чтобы включить затраты на обслуживание кредитов в первоначальную стоимость инвестиционных активов. Прежде всего, организация должна быть уверена, что в будущем данные активы принесут ей экономические выгоды или будут использоваться для ее управленческих нужд. А кроме того, данные затраты можно отнести на первоначальную стоимость инвестиционного актива, если:

- Организация несет расходы по его приобретению (строительству);

- Начаты строительные работы;

- Затраты на кредиты уже произведены.

С месяца, следующего за месяцем, в котором инвестиционный актив будет принят к бухгалтерскому учету, затраты по кредитам надо включать в состав текущих расходов организации. Если объект начали эксплуатировать раньше, чем он принят к учету, то в этом случае, согласно п.31ПБУ 15/01, указанные затраты входят в состав текущих расходов начиная с месяца, следующего за месяцем начала эксплуатации.

Иногда организация покупает инвестиционный актив на заемные средства, которые были получены для других целей. В этом случае проценты за пользование указанным кредитом, которые должны быть включены в первоначальную стоимость объекта, вычисляются по средневзвешенной ставке.

Расчёт средневзвешенной ставки (Ссв) производится по следующей формуле:

Где SЗобщ – затраты по кредитам и займам, не связанные с приобретением инвестиционного актива;

SЗ^* - затраты, связанные с приобретением инвестиционного актива;

Кi – основная сумма кредита;

N – число календарных месяцев в отчётном периоде;

N – число календарных месяцев срока погашения кредита;

S(Ki × n : N) – средневзвешенная сумма непогашенных кредитов на первое число каждого календарного месяца отчётного периода;

K^* × n : N - средневзвешенная сумма непогашенных кредитов, полученных на приобретение инвестиционных активов на первое число каждого календарного месяца отчётного периода.

О том, как рассчитать такую ставку, объяснено в приложении к ПБУ 15/01 (смотри табл. 2).Она равна отношению расходов по кредитам, не предназначенным для приобретения инвестиционных активов, к средневзвешенной сумме таких кредитов, не погашенных в течение отчетного периода. Последняя величина рассчитывается в следующем порядке:

- Суммируются остатки непогашенных кредитов на 1-е число каждого месяца отчетного периода;

- Полученная сумма делится на число календарных месяцев в отчетном периоде.

Общая сумма затрат по полученным кредитам, включаемых в первоначальную стоимость приобретения инвестиционных активов, не должна превышать общей суммы затрат по полученным кредитам в целом по организации в данном отчётном периоде.

Таблица 2. - Порядок расчета средневзвешенной ставки затрат по займам и кредитам, и сумм подлежащих включению в первоначальную стоимость инвестиционных активов.

Расходы, подлежащие включению в первоначальную стоимость инвестиционных активов, в части затрат, связанных с использованием кредитов, предназначенных на общие цели, распределяются между объектами основных средств, имущественных комплексов и других видов инвестиционных активов пропорционально стоимости использованных на эти цели кредитов общего назначения.

          Учет просроченных кредитов, процентов, пеней.

Просроченной задолженностью считается задолженность по полученным займам и кредитам с истёкшим согласно условиям договора сроком погашения.

При возникновении ситуации просрочки платежей, если предприятие не подало заявления о продлении срока действия кредитного договора,  предприятие переводит учет кредита на учет просроченных кредитов. Проценты за пользование кредитом подразделяются на обычные, уп­лачиваемые в пределах срока, на который выдан кредит, и повышенные, уплачиваемые предприятием за нарушение срока возвраты кредита.

Учет просроченных кредитов осуществляется на  отдельных субсчетах «Расчёты по просроченным кредитам», открываемых к счетам 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67  «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»,

Осуществляются следующие проводки:

ДЕБЕТ 66     КРЕДИТ 66 субсчет «Расчёты по просроченным кредитам»

ДЕБЕТ 67     КРЕДИТ 67 субсчет «Расчёты по просроченным кредитам»

Таким же образом перебрасываются на специальный субсчет просроченные проценты. В настоящее время размер таких процентов определяется ставкой рефинансирования, установленной Банком России.

Просроченные проценты обычно начисляются за счет нераспределенной прибыли предприятия, либо относятся сразу на убытки. Сюда же относятся различные пени и штрафы, которые предприятие должно выплатить банку согласно кредитного договора.

Заёмщик отражает штрафные санкции по дебету счёта 91 в составе прочих внереализационных расходов. Для целей налогообложения суммы причитающихся штрафных санкций будут включаться в состав внереализационных расходов заемщиков.

Учёт дополнительных затрат.

 Заёмщики не только уплачивают проценты, но и несут дополнительные затраты, связанные с получением кредитов. Например, оплачивают юридические и консультационные услуги, копировально-множительные работы, экспертизы, услуги связи и другие затраты, непосредственно связанные с получением кредитов. Согласно п.20 ПБУ 15/01 отражение в учёте дополнительных затрат, связанных с получением кредитов, может осуществляться одним из двух способов:

1)   Отнесение в состав операционных расходов в том отчётном периоде, в котором они имели место;

2)   Включение в состав дебиторской задолженности с последующим отнесением к операционным расходам в течение срока погашения заёмных обязательств.

Оплата дополнительных затрат согласно пункту 10 ПБУ 15/01 отражается как уменьшение кредиторской задолженности.

Регистры синтетического учета. Состав регистров синтетического учета зависит от применяемой на предприятии формы бухгалтерского учета (формы счетоводства). В настоящее время на российских предприятиях применяют следующие основные формы учета:

- журнально-ордерную;

- мемориально-ордерную;

- автоматизированную.

Следует отметить, что большое количество предприятий, где только часть бухгалтерского учета компьютеризирована, синтезируют журнально-ордерную или мемориально-ордерную форму учета с автоматизированной. Синтез заключается в том, что такие участки учета, как расчетный счет, касса, учет материалов, расчеты с поставщиками и подрядчиками, дебиторами и кредиторами, ведутся на компьютере, поскольку с этими участками сопряжено большое количество хозяйственных операций, а остальные участки учета ведутся по мемориально-ордерной или журнально-ордерной форме счетоводства.

Если бухгалтерский учет на предприятии полностью компьютеризован, то в программе, при помощи которой обрабатываются первичные данные, предусмотрен, как правило, большой перечень самых разнообразных форм. В бухгалтерских программах наиболее часто встречаются следующие формы:

- журнал-ордер по счету;

- карточка по счету;

- анализ счета;

- обороты по счету на определенную дату.

Регистры аналитического учета. Планом счетов бухгалтерского учета устанавливается состав обязательных аналитических группировок по каждому бухгалтерскому счету.

Экономический субъект в соответствии с принятой учетной политикой, разработанными системами управленческого, финансового налогового учета, применяемой формой счетоводства может применять различные регистры аналитического учета – карточки, ведомости, журналы, а также их машинные аналоги.

Аналитический учет банковских кредитов по их видам по отдельным субсчетам при журнально-ордерной системе учета ведется в журнале-ордере № 4, а при компьютеризированном учёте регистрами могут быть журнал-ордер по счёту, карточка по счёту, анализ счёта, обороты по счёту на определённую дату.

Аналитический учет по банковским кредитам на предприятии должен быть организован в следующих разрезах:

- по видам кредитов (рублевый, валютный);

- по банкам, у которых он был получен;

- по целевому назначению кредитов;

- по срокам (просроченные кредиты; кредиты, срок погашения которых еще не наступил);

- по участию в корректировке налогооблагаемой прибыли для целей налогообложения.

Тщательно продуманный и хорошо поставленный аналитический учет банковских кредитов у экономического субъекта поможет не только в работе бухгалтеру данного предприятия, но и проверяющим лицам проверить правильность начисления процентов по этим кредитам.

Кредиты в  иностранной валюте выдаются коммерческими банками, имеющими лицензии на совершение указанных выше операций. Условия и порядок предоставления кредита в валюте во многом аналогичны условиям и порядку предоставления кредита в рублях. В качестве обеспечения кредитов в валюте кроме традиционных форм обеспечения, часто используются принадлежащие предприятию активы в валюте. В некоторых случаях банк может предоставить кредит под гарантии. Гарантами могут выступать иностранные банки и фирмы.

         Подобно кредитам в рублях кредиты в валюте могут предоставляться на срок не более одного года при временной потребности в валютных средствах на закупку за рубежом сырья, материалов, комплектующих (краткосрочный) и на срок более одного года ¾ на оплату импортного оборудования, необходимого для замены физически и морально устаревшего, расширения объема производства продукции (работ, услуг), модернизации и технического перевооружения.

         Для обобщения информации о кредитах в валюте, полученных в банке. Планом счетов и инструкцией по его применению предусматриваются те же счета, что и для отражения кредитов в рублях, а именно 66 и 67 для учета соответственно краткосрочных и долгосрочных кредитов в валюте. Суммы кредитов в валюте отражаются на счетах бухгалтерского учета в валюте и в рублях по курсу Центробанка РФ на день совершения операции.

При учете кредитов, полученных в СКВ, существуют некоторые нюансы. Ежемесячно проводится переоценка задолженности по текущему курсу валюты.

Проценты начисляются так же, как и по кредитам в национальной валюте. Перечисление начисленных процентов осуществляется с валютного счета предприятия. При начислении процентов по кредитам и займам, полученным в иностранной валюте или в условных денежных единицах, возникают курсовые и суммовые разницы. Суммовые и курсовые разницы, которые относятся на причитающиеся к оплате проценты по полученным кредитам и займам, являются операционными расходами организации и включаются в финансовый результат.

Обобщенная информация об обязательствах по кредитам, полученным в иностранной валюте, формируется на счетах 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», к которым рекомендуется открывать субсчета:

1. «Расчеты по срочным кредитам»;

2. «Расчеты по просроченным кредитам»;

3. «Расчеты по процентам»;

4. «Расчеты по штрафным санкциям».

Аналитический учет валютных кредитов организуется по их видам, кредиторам, типам валютных операций, кредитным договорам. Полученные данные используются прежде всего для контроля за правильным размещением кредитных ресурсов, своевременным возвратом долгов и соблюдением требований валютного законодательства.

Задолженность по валютным кредитам показывается в валюте расчетов и в рублевой оценке. Пересчет производится по курсу ЦБ РФ, действующему на дату получения кредитов, дату их возврата, а также на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности.

Пересчет кредитных обязательств в иностранных валютах обуславливает возникновение курсовых разниц, которые подлежат зачислению на финансовые результаты как внереализационные доходы или расходы (п.13 ПБУ 3/2000).

При повышении курса иностранной валюты по отношению к рублю делается запись:

ДЕБЕТ 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»     КРЕДИТ 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

- Отражена отрицательная курсовая разница по кредитным обязательствам.

Если курс иностранной валюты по отношению к рублю снизился, то это обусловит следующую запись:

ДЕБЕТ 66, 67

КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы»

- Отражена положительная курсовая разница по кредитным обязательствам.

Курсовые разницы, возникающие при переоценке начисленных процентов, отражаются в порядке, предусмотренном для признания затрат по обслуживанию кредитов.

В соответствии с учетной политикой организации вправе осуществлять перевод долгосрочной задолженности по кредитным обязательствам в краткосрочную, когда до возврата суммы основного долга остается 365 дней (п.6 ПБУ 15/01). При осуществлении этой операции делается запись:

ДЕБЕТ 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»,

КРЕДИТ 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»

- Отражен перевод долгосрочных кредитных обязательств в краткосрочные.

Валютные операции, связанные с привлечением кредитов, совершаются только в безналичном порядке.

Полученная иностранная валюта сначала зачисляется на транзитный валютный счет в уполномоченном банке, а затем переводится на текущий валютный счет. Для этой цели также могут быть использованы валютные счета, открытые заемщиком за пределами Российской Федерации в соответствии с порядком, установленным ЦБ РФ.

Привлечение российской организацией валютных кредитов от банка-нерезидента сопровождается записями:

ДЕБЕТ 52 субсчет «Транзитный валютный счет», «Валютные счета за рубежом»,

КРЕДИТ 66 субсчет «Расчеты по срочным кредитам», 67 субсчет «Расчеты по срочным кредитам»

- Полученный кредит зачислен на валютный счет;

ДЕБЕТ 52 субсчет «Текущий валютный счет»,

КРЕДИТ 52 субсчет «Транзитный валютный счет»,  

- Полученный кредит переведен на текущий валютный счет.

Затраты, связанные с получением и использованием валютных кредитов, включают:

·   Проценты, причитающиеся к уплате банкам по полученным от них кредитам;

·   Отрицательные курсовые разницы, образующиеся в результате переоценки начисленных процентов;

·   Отрицательные разницы между официальным курсом ЦБ РФ и курсом внутреннего валютного рынка, возникающие при покупке иностранной валюты для выполнения обязательств по кредитным договорам и сопутствующим им договорам;

·   Дополнительные затраты, произведенные в связи с получением валютных кредитов (расходы по договорам поручительства, банковской гарантии, страхования кредитных рисков, нотариальные издержки и др.).

В настоящее время российские организации имеют право осуществлять без ограничений следующие валютные операции, связанные с оплатой затрат по обслуживанию валютных кредитов:

·   Уплата процентов за пользование кредитом;

·   Платежи по договорам об обеспечении исполнения кредитных обязательств (договорам поручительства, банковской гарантии и др.);

·   Платежи по договорам страхования кредитных рисков при условии, что срок их действия не превышает пяти лет.

Начисленные проценты принимаются к учету в рублевой оценке по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату их признания, а при его отсутствии – по курсу, согласованному сторонами сделки. Порядок пересчета задолженности по процентам аналогичен порядку, установленному в отношении основного долга.

Начисление и уплата процентов должны производиться в сроки, установленные договором. Если такие сроки не определены, то проценты начисляются и уплачиваются ежемесячно до дня возврата суммы кредита.

Операции по начислению и уплате процентов за пользование валютными кредитами сопровождаются записями:

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» и др.  

КРЕДИТ 66 субсчет «Расчеты по процентам», 67 субсчет «Расчеты по процентам»

- Начислена задолженность банку по процентам за пользование кредитом;

ДЕБЕТ 66 субсчет «Расчеты по процентам», 67 субсчет «Расчеты по процентам»,    

КРЕДИТ 52 субсчет «Текущий валютный счет», субсчет     «Специальный транзитный валютный счет», субсчет «Валютные счета за рубежом»

- Уплачена задолженность банку по процентам за пользование кредитом.

Остальные затраты по обслуживанию валютных кредитов включаются в расходы того отчетного периода, в котором они были произведены.

Возврат валютных кредитов производится в сроки, установленные кредитным договором. Для проведения этой валютной операции могут использоваться текущие и специальные транзитные валютные счета организации в уполномоченных банках, а также валютные счета третьих лиц. В этом случае перевод иностранной валюты в пользу резидентов и нерезидентов осуществляется без ограничений.

Согласно п.3 ст.810 и п.2 ст.819 ГК РФ обязанности организации по возврату кредита считаются выполненными при зачислении иностранной валюты на банковский счет кредитора, если иное не предусмотрено договором.

В бухгалтерском учете погашение кредитных обязательств должно признаваться в момент списания возвращаемых денежных средств с банковского счета заемщика, что сопровождается следующими записями:

ДЕБЕТ 66 субсчет «Расчеты по срочным кредитам», 67 субсчет «Расчеты по срочным кредитам»,

КРЕДИТ 52 субсчет «Текущий валютный счет», субсчет «Специальный транзитный валютный счет», субсчет «Валютные счета за рубежом»

- Возвращен банку кредит с валютного счета заемщика.

За просрочку исполнения денежного обязательства по кредитному договору организация обязана уплатить банку штраф в размере, предусмотренном договором. При этом к договору о предоставлении кредита в иностранной валюте не применяются нормы п.1 ст.395 ГК РФ о начислении процентов исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ.

            Налоговый учёт процентов по кредитам.

В целях налогообложения прибыли расходы в виде процентов по долговому обязательству любого вида, вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного) согласно пп.2 п.1 ст.265 НК РФ, включаются в состав внереализационных расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, с учетом особенностей, установленных ст.269 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 269 НК РФ предельная величина процентов, признаваемых расходом, при оформлении долгового обязательства в рублях принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, по кредитам в иностранной валюте - на 15%.

Если процентная ставка по заемным средствам в рублях меньше ставки ЦБ РФ, умноженной на 1,1, то для целей налогообложения следует применять фактические ставки по соответствующим договорам.

В налоговом учете проценты по долговым обязательствам любого вида, вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего или инвестиционного), признаются расходами. При этом расходом признается только та часть процентов, которая начислена за фактическое время пользования заемными средствами. Иначе говоря, случается, что организация просрочила установленную договором дату выплаты процентов. Через некоторое время она оплатила возникшую задолженность, но по условиям договора возникла задолженность за просрочку платежа. Оплата задолженности за просрочку платежа является расходом, не учитываемым в целях налогового учета.

Начисленные проценты по полученным кредитам включаются в состав расходов только при выполнении условий, установленных в статье 269 НК РФ.

Прежде чем признать проценты по кредитам расходами, организация должна убедиться, что их размер не отклоняется более чем на 20 процентов от среднего уровня процентов по кредитам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

Кредиты и займы называются выданными на сопоставимых условиях, если:

- они выданы в той же валюте;

- у них одни и  те же сроки возврата;

- у них сопоставимые объемы;

- они аналогичны по обеспечению.

 При выполнении всех указанных условий, организация имеет право отнести проценты по заемным средствам на расходы. А если фактические ставки ниже среднего уровня более чем на 20 процентов, то расходами, принимаемыми к вычету при налогообложении прибыли, признаются фактически начисленные проценты. Данное положение следует отразить в учетной политике организации.

Рассмотрим порядок расчета предельной величины процентов, признаваемых расходами для целей налогового учета на конкретном примере.

Пример.

В IV квартале 2004 года организация заключила три кредитных договора:

– кредитный договор № 1 на сумму 400000 руб. под 20 процентов годовых на срок 3 месяца;

– кредитный договор № 2 на сумму 600000 руб. под 21 процент годовых на срок 5 месяцев;

– кредитный договор № 3 на сумму 900000 руб. под 24 процента годовых на срок 2 месяца.

В обеспечение договоров оформлено в залог производственное оборудование.

Определим предельную величину процентов по кредитам, которую можно отнести к расходам для целей налогового учета двумя способами.

Способ 1.

Ставка рефинансирования в IV квартале 2004 года – 13 процентов годовых (см. телеграмму ЦБ РФ от 15.06.04 № 1443-У).

Рассчитаем предельную величину процентов, которую можно отнести к расходам для целей налогового учета: 13 Х 1,1 = 14,3%.

При использовании данного способа расчета максимальная процентная ставка составляет только 14,3 процента, и поэтому ни по одному кредитному договору нельзя учесть проценты в полном объеме.

Способ 2.

Рассчитаем средний уровень процентов:

(400000 X 0,20 + 600000 X 0,21 + 900000 X 0,24)/(400000 + 600000 + 900000) = (80000 + 126000 + 216000) : 1900000 = 0,2221%.

Средний уровень процентов по аналогичным кредитам составляет 22,21 процента.

Предельный размер отклонения начисленных процентов по кредиту от среднего уровня процентов составит 22,21 X (20 : 100) = 4,44%.

Отклонение не превышает 20 процентов. Максимальная процентная ставка по кредиту – 26,65 процента.

Таким образом, проценты по кредитным договорам №№ 1, 2 и 3 будут относиться к расходам в полном объеме.

1.3 Аудиторская проверка банковских кредитов

В учёте отражение полученного кредита проходит три стадии: получение кредита; возврат кредита; начисление и уплату процентов за пользование кредитными средствами. Нередко при осуществлении этих операций возникают ошибки.

Цель аудиторской проверки банковских кредитов — полу­чить достаточные доказательства достоверности показателей отчетности, отражающих задолжен­ность организации по полученным банковским кредитам.

Для достижения цели аудиторской проверки учета банковских кредитов необходимо проверить:

·  реальность и документированность кредитов;

·  обоснованность получения кредитов (источники получения кредитов);

·  целевое использование банковских кредитов, пол­ноту и своевременность их погашения (на ка­кие цели использованы полученные средства, как погашается задолженность по кредитам, наличие просроченных задолжен­ностей);

·  оценку остатков по непогашенным кредитам и уплату процентов по ним (учет процентов по кредитам, участие процентов в оценке имущества и в формировании финан­совых результатов);

·  ведение синтетического и аналитического учета операций по кредитам (приме­нение счетов учета кредитов и займов, отра­жение операций получения и погашения заемных средств, соблюдение принципов фор­мирования финансовых результатов).

В соответствии с утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации № 696 от 23 сентября 2002 г. Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Планирование аудита» (п. 10) в процессе планирования аудиторской проверки должна быть составлена и документально оформлена программа аудита – документ, определяющий характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита.

Планирование аудита – один из важнейших процессов в осуществлении аудиторской проверки.

Процесс планирования аудита включает:

 ▪  определение его стратегии и тактики;

 ▪  составление общего плана аудиторской проверки;

 ▪  разработку аудиторской программы;

 ▪  определение конкретных аудиторских процедур;

 ▪  оценку объема аудиторской проверки.

Источниками информации для проверки являются:

1.   Учетная политика предприятия.

2.   Первичные документы по разделу (участку) учета.

3.   Регистры синтетического учета по разделу (участку) учета.

4.   Регистры аналитического учета по разделу (участку) учета.

5.   Бухгалтерская отчетность.

В учетной политике предприятия представлено описание альтернативных учетных решений, выбор которых предоставлен экономическому субъекту.

Предприятиями и организациями могут использоваться раз­личные первичные учетные документы: это и унифицированные первичные документы, и документы, разрабатываемые предпри­ятиями самостоятельно.

При аудите банковских кредитов аудитору в качестве пер­вичных документов в бухгалтерии проверяемого предприятия предоставляют:

·   выписки банка, если проценты снимаются с расчетного
счета;

·   платежные поручения, если проценты перечисляются в другой банк;

·   мемориальные ордера банка;

·   выписки банка по ссудному счету;

·   кредитные договоры;

·   договоры залога;

·   договоры страхования невозврата кредитов;

· дополнительные соглашения к кредитным договорам и др.

Аудитору предоставляются регистры синтетического и ана­литического учета, присущие выбранной в организации фор­ме бухгалтерского учета: журнал-ордер № 4, если применяется журнально-ордерная форма; соответствующие компью­терные формы по счетам 66, 67, главная книга, аналити­ческие ведомости, если учет ав­томатизирован.

При аудите банковских кредитов аудитор часто встречается с тем, что на предприятии не ведется аналитический учет креди­тов. Поэтому в целях экономии рабочего времени аудитору не всегда следует сразу приступать к проверке правильности на­числения процентов по банковским кредитам, если на предпри­ятии плохо отлажен аналитический учет кредитов. В подобных случаях аудитору следует сгруппировать все кредитные договоры по определенным признакам и только затем начать проверку правильности начисления и отражения в бухгалтерском учете предприятия процентов по банковским кредитам или поручить выполнить эту работу работникам бухгалтерии проверяемого предприятия (соответственно скорректировав затраты времени на проведение проверки).

Состав регистров синтетического учета зависит от приме­няемой на предприятии формы бухгалтерского учета (формы счетоводства). Методика проведения детальной проверки долж­на содержать перечень регистров синтетического учета, харак­терных для каждой формы счетоводства. Кроме того, данный раздел методики должен включать образцы регистров синтети­ческого учета, описание принципов их заполнения и взаимосвязи с другими регистрами.

При аудите банковских кредитов, учет которых ведется эко­номическим субъектом с помощью компьютера, аудитору следу­ет запросить распечатку такой формы, из которой он сможет получить интересующую его информацию в различных разрезах.

Бухгалтерская отчетность, в которой находит отражение учет кредитов и займов, должна включать следующие документы:

·   официальную бухгалтерскую отчетность

- бухгалтерский баланс по ф. № 1,

- отчет о прибылях и убытках по ф. № 2,

- отчет о движении капитала по ф. № 3,

- отчет о движение денежных средств по ф. № 4,

- приложение к бухгалтерскому балансу по ф. № 5,

·   отчетность, предоставляемую в соответствии с законодательством в органы Государственного комитета РФ по статистике;

·   расчеты по налогам и платежам;

·   расчеты, предоставляемые в государственные социальные внебюджетные фонды, и другие формы отчетности.

Также, в отчетности обязательно надо указать:

·   задолженность по основным видам займов и кредитов, а также все изменения ее величины;

·   все условия погашения выданных векселей и размещенных облигаций;

·   сроки погашения основных видов займов, кредитов и других заемных обязательств;

·   суммы затрат на займы и кредиты, включенные в операционные расходы и в стоимость инвестиционных активов.

Банковские кредиты находят отражение в бухгалтерском балансе, отчете о движении денежных средств, приложении к бухгалтерскому балансу.

Привлечение кредитов банков является дополни­тельным источником финансирования коммерче­ской деятельности организаций. Кредитные взаи­моотношения организаций с банками строятся на основе кредитных договоров, которые опреде­ляют взаимные обязательства и ответственность сторон.

При проверке аудитор выясняет, имеются ли в наличии кредитные договоры, отвечают ли они нормам ГК РФ.

Все операции, связанные с выдачей и погаше­нием кредитов, регулируются правилами банков и кредитными договорами между предприятием-за­емщиком и банком на договорной основе. Анали­зируя договоры, аудитор устанавливает, преду­сматриваются ли в них:

• цель кредитования;

• сроки кредита;

• порядок и условия выдачи и погашения кре­дита;

• формы обеспечения обязательств;

• процентные ставки, порядок и сроки уплаты процентов;

• обязательства,  права и ответственность сто­рон по выдаче и погашению кредита;

• перечень   документов   и   периодичность   их представления банку;

• другие условия.

Аудитор уточняет, используются ли кредиты и займы по целевому назначению или нет, как погашались задолженности по кредитам (в виде де­нежных средств, путем передачи векселя, взаимо­зачетом). Полноту и своевременность погашения кредитов аудитор проверяет по выпискам банка.

Аудитор проверяет, имеются ли просрочен­ные задолженности по кредитам, устанавливает причины несвоевременного возврата и какие меры предпринимаются для их погашения.

Анализируя дебетовые обороты по счетам 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" в корреспонденции со счетами 51 "Расчетный счет", 52 "Валютный счет" и другими, аудитор проверяет своевремен­ность погашения полученных кредитов.

Аудитору следует обратить внимание на во­просы обеспеченности кредита. Основными вида­ми кредитного обеспечения являются поручите­льство, гарантия, залог ценных бумаг, товаров, другого имущества. Договоры о залоге достаточно распространены. При этом необходимо прове­рить: реальность договора о залоге, не составлен ли он формально, насколько конкретизированы в нем предметы залога.

Для погашения кредитов используются де­нежные средства с расчетного и валютного сче­тов, а также ценные бумаги.

Аудитор проверяет правильность применения плана счетов по видам кредитов, как организован синтетический и аналитический учет по этим сче­там, соответствуют ли данные аналитического учета данным синтетического учета, Главной книге, соответствуют ли остатки в этих регистрах остаткам на соответствующих счетах в балансе организации.

Оценивая систему бухгалтерского учета, аудитор для получения документальных доказательств использует соответствующие методы аудита: пересчет, инвентаризацию, подтверждение, прослеживание, аналитические процедуры и др. В частности, метод арифметической проверки применяется для установления правильности расчета процентов по кредитам.

Инвентаризация позволяет проверить достоверность расчетов с банками, выявить расхождения между кредиторской задолженностью банкам по полученным ссудам, отраженным в учете и фактически имевшей место.

Для получения информации о реальности остатков на счетах учета денежных средств, расчетов,  дебиторской и кредиторской задолженности аудитор получает подтверждение в письменной форме от независимой третьей стороны. Например, в банке можно получить справку о составе задолженности предприятия перед банком с расшифровкой по номерам кредитных договоров. В случае наличия расхождения между учетными данными и информацией третьей стороны должны быть применены дополнительные аудиторские процедуры для выяснения причин этого.

На всех этапах аудиторской проверки может быть использован такой метод, как устный опрос персонала, руководства экономического субъекта и независимой (третьей) стороны. Результаты устных опросов записываются в виде протокола или краткого конспекта. Наряду с этим могут быть использованы бланки с перечнем вопросов, обеспечивающих тестирование системы внутреннего контроля.

Для получения доказательств способом проверки документов аудитор должен тщательно изучить внешнюю и внутреннюю документацию по кредитам и займам, установить, определены ли в приказе по учетной политике самостоятельно разрабатываемые документы по учету кредитных операций.

Существенное значение имеет использование метода прослеживания, в ходе которого аудитор проверяет отдельные нетипичные статьи и события в первичных документах и их отражение в регистрах синтетического и аналитического учета, находит заключительную корреспонденцию счетов и убеждается в том, что соответствующие хозяйственные операции правильно или неправильно отражены в бухгалтерском учете. Аудитору целесообразно изучить кредитовые обороты по аналитическим счетам, ведомостям, отчетам, синтетическим счетам, отраженные в Главной книге, обращая внимание не нетиповые корреспонденции счетов. При прослеживании выборочно могут быть проверены кредитные договоры банков, с которыми они заключены впервые или формулировка которых недостаточно ясна для того, чтобы с точностью выявить источник погашения процентов.

Правильно выбранные методы позволяют аудитору выявить возможные нарушения и ошибки и наоборот, соответствующие нарушения требуют применения определенных методов.

При проверке системы бухгалтерского учета, внутреннего контроля и для последующего составления процедур аудита необходимо учитывать возможные нарушения по кредитам и займам. Ими, например, могут быть: отсутствие документов, оформляющих кредитные отношения; включение в себестоимость продукции (работ, услуг) процентов по кредитам, которые не могут быть в нее включены; нарушение принципов оценки имущества (включение в инвентарную стоимость внеоборотных активов процентов за кредит после принятия этих объектов на учет или сверх установленных норм); некорректное применение льготы по налогу на прибыль на финансирование капитальных вложений, произведенных за счет кредитов; нарушение принципов формирования финансовых  результатов для целей налогообложения (отсутствие корректировки прибыли на сумму затрат по оплате процентов за кредиты банков сверх учетной ставки ЦБ России, увеличенной на три пункта и др.); нарушение принципов формирования финансовых результатов (отнесение на собственные источники финансирования процентов по кредитам, превышающих учетную ставку ЦБ России) и др. 

2. Учёт банковских кредитов в ВФ ЗАО «Верофарм»

2.1 Анализ организации учета банковских кредитов в ВФ ЗАО «Верофарм»

         Для стабильного финансового обеспечения функционирования производства составляется бюджет на предстоящий календарный год. В результате анализа данных, полученных от различных служб филиала по планируемой выручке и планируемым расходам на предстоящий период,  производится оценка обеспечения предстоящих расходов собственной выручкой от реализации продукции и оказания услуг. Если планируемая сумма выручки не покрывает предстоящие расходы, то ставится вопрос о внешних заимствованиях, в частности, о привлечении кредитов банков.

         В ВФ ЗАО «Верофарм» привлечение банковских кредитов осуществляется,  как правило, под залог имущества. Специалисты финансовой службы готовят справку по свободному залогу на основании данных системы «Галактика», по счетам 01 «Основные средства» и 08 «Вложения во внеоборотные активы». Подготавливается справка о том, какое оборудование свободно от залога.

          Банк берет залог по рыночной стоимости оборудования. Для реальной оценки имеющегося оборудования привлекаются независимые оценщики. Затем необходимо оценить, сколько требуется заемных средств, и какую сумму залога предприятие может реально обеспечить собственным имуществом. Если имущества под залог недостаточно, сотрудники финансового отдела ведут переговоры с банком о возможности предоставления кредита предприятию под залог меньшей стоимости имущества. 

         При подготовке бюджета финансовый директор оценивает стоимость имеющихся ресурсов. Производится анализ денежных потоков. Долгосрочные кредиты делают бюджет предприятия более привлекательным для инвесторов. Финансовый директор оценивает, насколько выгоднее для предприятия получить долгосрочный кредит, несмотря на то, что предприятию он обходится дороже.

         После подготовительной работы собирается бюджетный комитет, на котором утверждается заявленная выручка и планируемые расходы помесячно. Все расходы должны быть аргументированы.  После того, как уточнены расходы и выручка, определяется сумма необходимых заемных средств. Бюджет утверждается советом директоров.

         До финансовой службы предприятия доводится объем кредитования в каждом месяце предстоящего года.

         Все вышеперечисленные мероприятия осуществляются в рамках подготовки к бюджету. Далее финансовый отдел предприятия начинает непосредственную работу по получению кредитов.

         Во-первых, осуществляется мониторинг деятельности различных банков, оценивается стоимость кредитов, предоставляемых этими банками. Оцениваются условия предоставления аналогичных кредитов в различных банках.

ВФ ЗАО «Верофарм» является VIP-клиентом Центрально-Черноземного банка – филиала ОАО Сберегательного банка Российской Федерации. Поэтому подробный мониторинг большого количества банков регулярно не производится. В случае обнаружения банка, готового предоставить кредит предприятию на более выгодных условиях, чем Сбербанк (под меньшую стоимость залога), сотрудниками финансового отдела ведутся переговоры с работниками Сбербанка для получения желаемых условий кредитования.

Далее финансовая служба предприятия ведет переговоры с сотрудниками кредитного отдела подразделения филиала Сбербанка РФ, в котором обслуживается предприятие. В процессе этих переговоров обсуждаются основные принципы предоставления кредитов: срочность, возвратность и обеспечение кредитов.

Бухгалтерия и планово-экономический отдел готовят документы, которые необходимо предоставить в банк для получения кредита. Бухгалтерия предоставляет финансовые документы предприятия:

·   бухгалтерский баланс за 3 предшествующих года и расшифровки к нему (краткосрочных и долгосрочных финансовых вложений; кредиторской и дебиторской задолженности с указанием наименований кредиторов и дебиторов и дат возникновения с выделением просроченной задолженности; долгосрочных и краткосрочных кредитов с указанием кредиторов, суммы задолженности, даты получения и погашения кредита, процентной ставки, графика погашения и уплаты процентов, суммы просроченных процентов; полученных и выданных обеспечений, а также дат возникновения и исполнения обязательств по выданным обеспечениям);

·   отчет о прибылях и убытках и расшифровки к нему;

·   справку о динамике статей баланса.

Особое внимание банк уделяет следующим строкам баланса: 120 «Основные средства», 130 «Незавершенное строительство». Основная задача финансовой службы состоит в том, чтобы показать баланс с наиболее выгодной для предприятия стороны. В случаях изменения выручки в меньшую сторону планово-экономический отдел анализирует себестоимость продукции и объясняет причины таких изменений.

Вместе с юридической службой предприятия готовятся  правоустанавливающие документы Заемщика:

- нотариально удостоверенная копия Устава, зарегистрированного в установленном законодательством порядке;

- нотариально удостоверенная копия учредительного договора;

- карточка с образцами подписей распорядителей счета и оттиском печати, удостоверенная нотариально;

- заверенные уполномоченным лицом и печатью Заемщика копии протоколов заседаний уполномоченных Уставом  организации органов о назначении на соответствующую должность лиц, указанных в карточке с образцами подписей;

- нотариально удостоверенная копия свидетельства о внесении в Единый государственный реестр юридических лиц;

- нотариально удостоверенная копия разрешения на занятие отдельными видами деятельности (лицензия);

- состав акционеров (свыше 1% акций), в настоящее время, а также данные об изменениях в составе за последний год, в том числе сведения об акционерах, от имени которых номинальными держателями выступают другие лица, по состоянию на момент проведения годового собрания акционеров или более позднюю дату; аналогичная информация предоставляется в отношении  акционеров, владеющих более 20%  уставного капитала Заемщика;

- персональный состав Совета Директоров и высшего руководящего состава (с указанием занимаемой должности в случае совмещения деятельности – иных мест работы);

- нотариально удостоверенная копия Свидетельства Федеральной налоговой службы Министерства РФ по налогам и сборам о постановке предприятия на учет в налоговом органе.

          Вместе с бухгалтерией финансовый отдел готовит документы по залогу. После заключения договора залога оборудование (при получении кредита под залог оборудования) необходимо застраховать. Мониторинг страховых компаний также осуществляется финансовым отделом.

       Затем финансовый отдел готовит для банка мониторинг по предприятию.

       После того, как кредитным комитетом банка принято положительное решение, сбербанк передает предприятию тексты кредитных договоров и договоров залога, которые согласовываются руководителем финансового отдела, главным бухгалтером, юристом, главным экономистом. В случае отсутствия у специалистов замечаний по договорам, эти документы подписывают директор предприятия, гл. бухгалтер.

       Далее осуществляется распределение средств в рамках бюджета по службам. Составляются специальные реестры для подтверждения целевого использования банковских кредитов, на основе которых составляются платежные поручения в программе «Клиент – банк». Делаются копии с каждого реестра.

       Предприятие предоставляет в банк:

- реестры платежей из кредита на каждый день;

- платежные поручения;

- копии счетов-фактур и договоров.

Затем на счет зачисляется сумма кредита.

Далее проводится анализ запланированных и привлеченных фактически средств. В бухгалтерию передаются все документы.

2.2 Порядок учета банковских кредитов и процентов по ним в ВФ ЗАО «Верофарм»

         В ВФ ЗАО «Верофарм» бухгалтерский учет ведется в многопользовательском сетевом комплексе «Галактика». Оперативный учет ведет финансовая служба в табличном процессоре Excel. К каждому балансу проводится сверка между оперативным и бухгалтерским учетом.

          Для бухгалтерского учета в ВФ ЗАО «Верофарм» банковские кредиты делятся на краткосрочные – предоставленные на срок более одного года и долгосрочные – сроком свыше одного года. Согласно учетной политике перевод долгосрочных кредитов в краткосрочные, когда до возврата  суммы основного долга остаётся 365 дней, не осуществляется.

          Краткосрочные кредиты учитываются на счете 66/01 «Кредиты и займы», а проценты по ним на счете 66/02 «Проценты по кредитам». Долгосрочные кредиты учитываются на счете 67/01 «Кредиты и займы», проценты по долгосрочным кредитам учитываются на счете 67/02 «Проценты по кредитам». В настоящее время в ВФ ЗАО «Верофарм» привлекаются кредиты только в рублях. Аналитический учет банковских кредитов ведется в разрезе кредиторов и кредитных договоров.

          Привлечение и погашение кредитов отражается на соответствующих счетах бухгалтерского учета с даты поступления (погашения) денежных средств на расчетный счет организации согласно выписке банка. После погашения кредита составляется акт сверки между кредитором и ВФ ЗАО «Верофарм», подтверждающий расчеты. Акт сверки составляется в двух экземплярах и подписывается обеими сторонами.

          Дополнительные затраты, связанные с получением заемных средств, напрямую включаются в состав операционных расходов в том отчетном периоде, в котором они были произведены. Указанный порядок учета не относится к затратам по заемным средствам, направленным на приобретение внеоборотных активов.

          Проценты по кредитам начисляются согласно кредитному договору. В ВФ ЗАО «Верофарм», как правило, в кредитных договорах отсчет срока для начисления процентов за пользование кредитом начинается с даты образования задолженности по ссудному счету (не включая эту дату), и заканчивается датой погашения задолженности, установленной по договору (включительно), либо датой погашения обязательств (если это произошло раньше, чем оговорено в договоре).

          Сумма процентов за пользование кредитом за месяц рассчитывается так:

          Сумма привлеченного кредита (23 600 000 руб.) умножается на процентную ставку по договору (16%), умножается на количество дней в месяце (ноябрь – 30), делится на количество дней в году (365 или 366) и делится на 100. Если использовать приведенные числа, то получится следующий расчет:

          руб.

Таким образом, получили сумму процентов по кредиту за ноябрь месяц 2005г.

          Проценты по заемным обязательствам отражаются в составе операционных расходов согласно ПБУ 15/01, п.18.

          Для целей налогообложения Филиалом не признаются расходами проценты, приходящиеся на суммы кредита, использованные на уплату налога на доход физических лиц.

          Предельной величиной процентов по долговым обязательствам, признаваемых расходом, считаем величину, равную ставке рефинансирования Центрального Банка Российской Федерации, увеличенную в 1,1раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях.

          На предприятии принята автоматизированная форма учета. Аналитический учет по банковским кредитам на предприятии организован по целевому назначению банковских кредитов; срокам (просроченные кредиты; кредиты, срок погашения которых еще не наступил); участию в корректировке налогооблагаемой прибыли. Регистром учета банковских кредитов и процентов по ним является ведомость аналитического учета по счетам 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» (см. приложение 10). Регистром синтетического учёта банковских кредитов и процентов по ним является оборотная ведомость по счетам 66 и 67 (см. приложение 11).

          Учет процентов по банковским кредитам в ВФ ЗАО «Верофарм» ведется в программе Excel.

2.3 Проведение аудиторской проверки банковских кредитов в ВФ ЗАО «Верофарм»

Поскольку ВФ ЗАО «Верофарм» является крупным промышленным предприятием, внутренний аудит на предприятии не осуществляется.

Внешняя аудиторская проверка осуществляется независимыми аудиторскими компаниями, которые проводят общий аудит предприятия, в том числе и аудит банковских кредитов.

ВФ ЗАО «Верофарм» предоставляет аудиторским компаниям все необходимые документы:

1. Первичные документы:

·   выписки банка, если проценты снимаются с расчетного
счета;

·   платежные поручения, если проценты перечисляются в другой банк;

·   мемориальные ордера банка;

·   выписки банка по ссудному счету;

·   кредитные договоры;

·   договоры залога;

·   договоры страхования невозврата кредитов;

· дополнительные соглашения к кредитным договорам и др.

2. Регистры  синтетического учёта – оборотные ведомости в разрезе субсчетов по счетам 66 и 67.

3.  Регистры аналитического учёта – ведомости аналитического и учёта по счетам 66 и 67.

4. Бухгалтерскую отчетность:

- бухгалтерский баланс по ф. № 1 (Приложение 13),

- отчет о прибылях и убытках по ф. № 2 (Приложение 14),

- отчет о движении капитала по ф. № 3,

- отчет о движение денежных средств по ф. № 4 (Приложение 15),

- приложения к бухгалтерскому балансу по ф.№5(Приложение 16).

А также прочие документы, содержащие необходимую для проведения качественной проверки информацию.

Аудиторские компании в свою очередь предоставляют предприятию заключения, в которых содержатся результаты проведенной проверки, замечания и рекомендации аудиторов.

В результате аудиторской проверки за I полугодие 2005 года, осуществлённой на предприятии были получены следующие данные.

Проверены:

·   кредитные договоры, действовавшие в I полугодии 2005 года;

·   ведомости аналитического учета по счетам 66, 67;

·   расчет процентов за пользование кредитными средствами в I полугодии 2005 года.

Долгосрочные кредиты

Показатель строки 510 на 01.01.05 составляет 330 886 тыс. руб., на 01.07.05 – 431 436 тыс. руб., что соответствует данным бухгалтерского учета.

На 01.01.05 у Филиала имелось четыре кредита, выданных Сбербанком РФ, на общую сумму 330 000 000 руб.

В течение проверяемого периода был привлечен кредит в размере 180 000 000 руб. (дог. 0204084 от 27.12.04). Кредит предоставлен на возмещение ранее понесенных затрат.

Кредит в размере 80 000 000 руб., привлеченный по договору № 0104066,на 01.07.05, был погашен.

Таким образом, на 01.07.05 общая сумма привлеченных долгосрочных кредитов составляла 430 000 000 руб.

Информация о долгосрочных кредитах, а также о суммах процентов, начисленных за пользование кредитными ресурсами, за I полугодие 2005 года представлена в таблице 3.

Таблица 3

Имущество, переданное в залог в качестве обеспечения кредитных договоров, отражается на забалансовом счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные» в залоговой оценке.

Проверен расчет сумм начисленных процентов за пользование кредитными ресурсами. Расчет осуществлен правильно. Процентная ставка по кредитам не превышает предельной величины, установленной статьей 269 НК РФ.

Суммы начисленных процентов по кредитным договорам № 0204054 от 28.07.04 и № 0204084 от 27.12.04 (частично) передаются в Белгородский Филиал. Сумма процентов, переданных в Белгородский Филиал в I полугодии 2005года, составила 9 051 300 руб.

Для целей налогообложения Филиалом не признаются расходами проценты, приходящиеся на суммы кредита, использованные на уплату налога на доход физических лиц. Других корректировок не производится.

Замечания.

Филиал несет налоговые риски в связи с принятием для целей налогообложения расходов в виде процентов по кредитному договору № 0104294. данный кредит был выдан на приобретение векселя, при этом эмитентом векселя и кредитором является Сбербанк РФ. Вексель был приобретен по номиналу, равному сумме привлеченного кредита. В день приобретения вексель по номиналу был реализован  по договору купли-продажи ЗАО «Аптеки 36,6». Таким образом, сделка по приобретению беспроцентного векселя по номиналу с его последующей продажей по номиналу изначально не предполагала получение прибыли от этих операций. Следовательно, проценты по кредиту, использованному на приобретение данного векселя, не являются расходами, произведенными для осуществления направленной на получение дохода деятельности.

В связи с вышесказанным к Филиалу могут быть предъявлены претензии со стороны налоговых органов в части обоснованности принятия для налогообложения сумм процентов по кредиту, привлеченному для приобретения данного векселя.

В результате Филиалу было рекомендовано не учитывать для целей налогообложения проценты по кредиту № 0104294.

Краткосрочные кредиты

Показатель строки 610 на 01.01.05 составляет 70 221 тыс. руб., на 01.07.05 – 355 657 тыс. руб., что соответствует данным бухгалтерского учета.

Информация о движении краткосрочных кредитных ресурсов, а также о суммах процентов, начисленных за пользование заемными средствами, представлена в таблице 4.

Таблица 4.

Имущество, переданное в залог в качестве обеспечения кредитных договоров, отражается на забалансовом счете 009 « Обеспечения и платежей выданные» в залоговой оценке.

Проверен расчет сумм начисленных процентов за пользование кредитными ресурсами. Расчет осуществлен правильно. Процентная ставка по кредитам не превышает предельной величины, установленной статьей 269 НК РФ.

Для целей налогообложения Филиалом не признаются расходами проценты, приходящиеся на суммы кредита, использованные на уплату налога на доход физических лиц. Других корректировок не производится.

         Замечание.

1. В январе 2005года Филиалом был привлечен кредит  в размере 50 000 000 руб. (дог. № 0105007от 26.01.05). Кредит выдан на приобретения векселей Сбербанка России с целью расчетов по договору б/н от 17.01.05 на срок по 22.07.05. Вексель приобретен по номиналу, равному сумме полученного кредита и является беспроцентным. Указанный вексель передан в головное подразделение Общества. Проценты, начисленные за пользование вышеуказанным кредитом, учитываются для целей налогообложения.

По мнению аудиторов, данная ситуация влечет налоговые риски (см. раздел «Долгосрочные кредиты»).

2. Выявлены случаи, когда вместо имущественного обеспечения на всю сумму обязательств Филиал перечисляет единовременную плату, размер которой указан в договоре. Например, согласно положениям дог. № 0105004 от 21.01.05 об открытии возобновляемой кредитной линии с лимитом в сумму 50 000 000 руб. Филиал обязуется предоставить имущественное обеспечение на всю сумму обязательств по кредиту. В противном случае Общество единовременно перечисляет плату в размере 265 938,36 руб.

Как видно из приведенного примера, величина единовременной платы несопоставимо меньше суммы обязательства Филиала по кредиту и не может выступать в качестве обеспечения возврата заемных средств или служить компенсацией убытков банка в случае, если кредит не будет возвращен. Порядок расчета сумм единовременной платы аудиторам раскрыт не был.

Во избежание споров с налоговыми органами о правомерности отнесения таких выплат на расходы, аудиторами было рекомендовано запросить у банка расчет платы, перечисляемой вместо предоставления залога.

Вывод.

В целом учет кредитов ведется правильно.

3. Рекомендации по совершенствованию учёта и аудита банковских кредитов

3.1 Основные направления совершенствования учёта и аудита банковских кредитов

Основным направлением повышения эффективности бухгалтерского учёта, а также проведения аудиторской проверки  банковских кредитов является полная автоматизация деятельности бухгалтеров и аудиторов, применение современных методов автоматизации и наиболее оптимального программного обеспечения. Использование различных компьютерных систем позволяет быстро и качественно выполнить работу, эффективно используя как высококвалифицированный персонал, так и многочисленных ассистентов.

Внедрение современных компьютерных технологий бухгалтерского учёта и аудита может столкнуться с рядом трудностей на предприятии. В частности с нехваткой достаточно мощных компьютеров, аппаратные характеристики которых соответствуют характеристикам современного программного обеспечения, из-за их высокой стоимости.  В данной ситуации может применяться модель полностью централизованной обработки данных. При использовании модели полностью централизованной обработки все процедуры решения задач выполняются центральным компьютером. В определенных случаях данная модель может оказаться достаточно эффективной. Например, когда необходимо задействовать морально устаревшие персональные компьютеры, на которых не могут эффективно выполняться современные программы обработки учетной информации. Тогда можно установить на один очень мощный сетевой сервер и компьютеры рабочих мест специальное программное обеспечение, предоставляющее возможность пользователю все прикладные программы исполнять на сервере непосредственно со своего рабочего места.

Фактически, в этом случае компьютеры рабочих мест при взаимодействии с выполняемой на сервере прикладной программой превращаются в терминалы. Весь процесс решения задач в этом случае выполняется сервером. Естественно, он должен иметь высокую производительность.

Рассмотренный способ построения системы обработки данных можно реализовать, например, при использовании на сервере специального программного обеспечения Windows NT Terminal Server Edition (сокращенное название – Hydra). Например, многие партнеры фирмы «1С» довольно широко применяют этот программный продукт при развертывании систем обработки данных, основанных на применении программ системы «1С:Предприятие» у своих клиентов. Это, по их оценке, нередко позволяет существенно сократить сроки внедрения автоматизированной системы и совокупные расходы клиентов на модификацию средств вычислительной техники. За счет применения Hydra даже при комплектовании рабочих мест компьютерами на базе морально устаревших процессоров можно достичь возможности выполнять все самые современные приложения Windows, требующие значительных технических ресурсов.

В настоящее время для автоматизации бухгалтерского учета и других расчетных операций предприятия чащевсего используют программу «1С:Предприятие» - инструментальную систему, состоящую из трех компонент: «Бухгалтерский учет», «Оперативный учет», «Расчет».

Компонента «Бухгалтерский учет» предназначена для ведения учета на основе бухгалтерских операций, обеспечивает ведение плана счетов, ввод проводок, получение бухгалтерских итогов. Компонента «Оперативный учет» предназначена для учета наличия и движения средств в различных разрезах в реальном времени. Компонента «Расчет» содержит механизмы для выполнения периодически выполняемых сложных расчетов и предназначена для расчета заработной платы.

В системе:

·   предусмотрено несколько способов ввода исходной информации – вручную, с помощью типовых операций или документами, что обеспечивает ей необходимую гибкость;

·   поддерживается работа с разными объемами информации, разным количеством рабочих мест;

·   имеются мощные средства для создания отчетов различного типа и сложности;

·   отсутствуют ограничения по количеству возможныхотчетов;

·   шаблоны отчетов являются открытыми для внесения в них изменений, они могут быть включены в конфигурацию или храниться в отдельных файлах.

Каждая конфигурация ориентирована на автоматизацию определенной сферы деятельности и отвечает принятому законодательству.

В октябре 2005 года вышла новая редакция 1.5 конфигурации "Бухгалтерия предприятия" для "1С:Предприятия 8.0". В новой версии существенно расширены возможности программы:

Новая редакция 1.5 отличается значительным расширением функционала и сервисных возможностей. Расширение функционала коснулось практически всех участков учета. При этом в конфигурацию добавлена возможность отключения избыточного (с точки зрения пользователя) функционала.

В новой редакции повышена производительность "1С:Бухгалтерии 8.0", что позволило ощутимо ускорить проведение документов.

В новой редакции получила развитие автоматизация операций с денежными средствами. Улучшен интерфейс обработки "Клиент банка": операции экспорта и импорта банковских документов разнесены на две закладки.

Программа "1С:Бухгалтерия 8.0" автоматически определяет состояние взаиморасчетов с контрагентами по мере ввода пользователями расчетных документов. Но у пользователей может возникнуть необходимость внести поправки в состояние взаиморасчетов с контрагентами. Для решения этой задачи в новой редакции добавлен документ "Корректировка долга". Эти документом можно провести взаимный зачет дебиторской и кредиторской задолженностей, образовавшихся по разным договорам. Кроме того, для проведения сверки расчетов с представителями контрагента добавлен документ "Акт сверки взаиморасчетов", который может быть использован для автоматического заполнения и распечатывания бумажной формы.

Регламентированная отчетность "1С:Бухгалтерии 8.0" обладает рядом преимуществ по сравнению с регламентированной отчетностью "1С:Бухгалтерии 7.7". При автоматическом формировании можно использовать не только текущие унифицированные формы отчетности, но и формы, действовавшие в предыдущих отчетных периодах. В зависимости от выбранного периода отчета программа в автоматическом режиме подберет соответствующую редакцию формы, причем сохраняется возможность ее замены вручную.

Многопользовательский сетевой комплекс «Галактика» целесообразно использовать на крупных промышленных предприятиях. Данная система охватывает все разделы бухгалтерского учета. Возможности комплекса:

·   оперативное управление финансами;

·   контроль за ходом выполнения договорных отношений;

·   контроль взаимных обязательств;

·   управление складскими запасами;

·   формирование и контроль исполнения финансового плана;

·   планирование, учет и выполнение внутреннего бюджета.

Структурно комплекс состоит из четырех контуров: «Административное управление», «Оперативное управление», «Управление производством», «Бухгалтерский учет». Контур «Бухгалтерский учет»объединяет все разделы финансового учета: кассовые и банковские операции, мультивалютный учет, учет основных средств и нематериальных активов, формирование консолидированной бухгалтерской отчетности и др.

Система «Турбо-Бухгалтер» является интегрированной системой автоматизации бухгалтерского учета, объединяющей в рамках одного рабочего места разнообразные возможности учета. Предназначена для автоматизации бухгалтерского учета и делопроизводства предприятий различных форм собственности.

Для осуществления эффективной деятельности аудитора, оперативной проверки всей необходимой информации в современных условиях следует на разных стадиях аудита и при решении разных задач применять компьютер и соответствующее  программное обеспечение.  В настоящее время в аудиторской деятельности возможно применение программного обеспечения двух основных групп:

1. пакетов прикладных программ общего и проблемно-ориентированного назначения;

2. специальных информационных систем аудита.

Первая группа включает широкий набор готовых универсальных программ, с которыми должен уметь работать аудитор. По функциональному назначению и применению их в аудите выделяют следующие подгруппы:

·   текстовые процессоры (чаще всего используются аудиторскими фирмами: «Word» фирмы «Microsoft» и «Лексикон») способствуют качественному оформлению аудиторских документов;

·   табличные процессоры (наибольшее распространение получили табличные процессоры Excel и Lotus 1-2-3);

·   правовые базы данных и справочники (наиболее популярными из них являются «КонсультантПлюс», правовая система «Гарант»и др.) обеспечивают информационно-консультационное обслуживание аудиторов в процессе проведения проверок;

·   бухгалтерские программы и их отдельные модули;

·   программы электронного документооборота (наиболее распространены системы «1С:Электронный документооборот», DOCS Open, «Дело 96», «Эскадо») позволяют накапливать, хранить, осуществлять быстрый поиск и доступ к документам в электронных архивах, выполнять их объединение;

·   специализированные статистические пакеты общего назначения (наиболее популярны из них Mathematics, Statistics, Quick, Statgraphics);

·   программы финансового анализа и их отдельные модули (GAAP, IAS и др.). В последнее время средства финансового анализа интегрированы в системы бухгалтерского учёта и управления предприятием, например в разработки фирм «Галактика», «Инфософт», «Интеллект-Сервис», «Информатик», «Ланкс»,  «R-Style SoftWare Lab» и др.);

·   программы автоматизации управленческих функций;

·   специальные информационные системы аудита, такие как система «Ассистент Аудитора», разработанная фирмой «Сервис-Аудит».

3.2 Автоматизация учёта банковских процентов в ВФ ЗАО «Верофарм» на платформе «1С: Предприятие»

В современных условиях успешность хозяйственной деятельности предприятия во многом зависит от количества привлеченных средств. Но активное использование кредитных линий сопряжено с дополнительными трудностями, в частности, связанными с необходимостью организовать учет таким образом, чтобы обеспечить распределение банковских процентов в зависимости от целевого использования заемных средств.

         В ВФ ЗАО «Верофарм» данная задача должна быть решена путём автоматизации учёта банковских процентов на базе специального программного обеспечения. В настоящее время учёт банковских процентов осуществляется в бухгалтерии с помощью табличного процессора Excel, который не приспособлен должным образом для учёта банковских процентов и не позволяет полностью автоматизировать данный процесс.

Современному промышленному предприятию такого масштаба как ВФ ЗАО «Верофарм» для получения оперативной и достоверной информации о финансовых и производственных процессах, протекающих в различных подразделениях, практически невозможно обойтись без комплексной системы автоматизации. В связи с чем необходимо внедрение такой системы как "1С: Предприятие".

На мой взгляд, следует внедрить информационную систему на платформе "1С:Предприятие 7.7" комплексную конфигурацию "Бухгалтерия+Торговля+Склад+Зарплата+Кадры", так как данная система отвечает всем основным требованиям руководства: функциональная наполненность, высокая скорость внедрения, распространенность, поддержка производителем, а также приемлемые финансовые вложения. Задача, поставленная руководством и бухгалтерией ВФ ЗАО «Верофарм» - автоматизация  учета и распределения банковских процентов, так как выполнение требований ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (утв. приказом Минфина России от 02.08.2001 № 60н) для современного промышленного завода, активно пользующегося кредитными линиями, является достаточно трудоемким процессом. Таким образом, одним из участков информационной системы станет блок: "Учет кредитов".

В процессе автоматизации указанного блока необходимо руководствоваться не только ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию". Дело в том, что заемные средства используются на предприятии в том числе и для приобретения товарно-материальных ценностей, по которым необходимо сформировать стоимость с учетом уплаченных процентов. В результате учет банковских кредитов и процентов должен быть организован с учетом требований:

1. ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н);

2. ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов" (утв. приказом Минфина России от 16.10.2000 № 91н);

3. ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" (утв. приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н).

Следует применять следующую схему учета банковских кредитов и распределения банковских процентов.

Договорно-правовым отделом предприятия регистрируется в программе договор на получение кредита с организацией - кредитором. Договорно-правовой отдел сканирует договор и вносит его описание в информационную базу. В связи с этим следует предусмотреть автоматизированное согласование договоров службами ВФ ЗАО «Верофарм».

Это необходимо сделать для ускорения и упрощения процесса прохождения договорами ценовой комиссии, оперативного оповещения руководителей о необходимости ознакомления с проектами договоров и ухода от согласования на бумажных носителях.

Все расчеты с контрагентами следует выполнять в разрезе заключенных договоров и сделок в рамках договоров.

При получении краткосрочного банковского кредита в системе будет оформляться документ "Строка банковской выписки - приход".

Документом автоматически будут сформированы проводки:

Дебет 51 Кредит 66.1

- на сумму полученного кредита в рублях;

Дебет 52 Кредит 66.11

- на сумму полученного кредита в валюте.

При оплате задолженности контрагентам заемными средствами, в системе будет оформляться документ "Распределение кредитных средств" (см. рис. 1), где накапливается информация о банковских выписках, по которым были произведены расчеты с поставщиками за счет кредитных средств.

Рисунок 1.

Так как все платежи производятся на основании документов "Заявка поставщику (ТМЦ)" или "Заявка поставщику ОС, НМА, и пр." в разрезе договоров, оформленных с поставщиками, на этапе оплаты аванса в системе будет сформирована информация о том, за что оплатили конкретный аванс (ТМЦ, ОС, НМА и пр.).

В конце отчетного периода создается документ "Начисление процентов по кредиту" (см. рис. 2). При работе данного документа анализируются корреспонденции счетов по оплаченным документам (на базе документа "Распределение кредитных средств").

Рисунок 2.

В зависимости от того, на что пошли заемные средства, возможны следующие варианты отнесения начисленных процентов:

· При оплате задолженности с корреспонденцией, отличной от счета 60 (например, налоги, заработная плата) начисленные проценты относятся на счет 91.2.

· При оплате задолженности за ТМЦ, которые УЖЕ приняты к учету, начисленные проценты относятся на счет 91.2.

· При оплате задолженности за ОС, в случае, если ОС введены в эксплуатацию, начисленные проценты относятся на счет 91.2.

· Проценты, которые начислены на суммы, использованные для предварительной оплаты МПЗ, относятся в дебет 97 счета в разрезе контрагентов-поставщиков с выделением основания, а затем включаются в покупную стоимость МПЗ (п. 15 ПБУ 15/01, п. 6 ПБУ 5/01).

В данном случае документ "Начисление процентов по кредиту" сформирует следующие проводки:

Дебет 97 Кредит 66.2 (66.22)

- начислены проценты за пользование кредитными средствами, перечисленными в качестве аванса в счет будущих поставок МПЗ;

Дебет Н09

- "Внереализационные расходы" Движение по налоговому учету в сумме начисленных процентов;

Дебет 68.4.2 Кредит 77

- отложенное налоговое обязательство в виде разницы отнесения затрат в сумме начисленных процентов в бухгалтерском и налоговом учете приводит к образованию налогооблагаемой временной разницы (ОНО = НВРx24%).

Документ "Поступление ТМЦ" сформирует следующие проводки:

Дебет 10 Кредит 60.1

- Оприходованы материалы;

Дебет 19.3 Кредит 60.1

- Отражен НДС;

Дебет 60.1 Кредит 60.2

- Зачтен аванс;

Дебет 10 Кредит 97

- Увеличена первоначальная стоимость материалов на проценты по кредиту, использованному для их оплаты;

Дебет Н02.01 "Поступление и выбытие материалов"

- по покупной стоимости.

Документы "Списание ТМЦ" и "Реализация ТМЦ" формирует следующие проводки:

Дебет 77 Кредит 68.4.2

- Погашается отложенное налоговое обязательство (ОНО = НВР x 24% ).

Проценты, которые начислены на суммы, использованные для предварительной оплаты ОС, относятся в дебет счета 97 в разрезе контрагентов-поставщиков с выделением основания, а затем включаются в покупную стоимость ОС (п. 15 ПБУ 15/01, п.8 ПБУ 6/01).

Документ "Начисление процентов по кредитам" формирует следующие проводки:

Дебет 97 Кредит 66.2 (66.22)

- Начисление процентов за пользование кредитными средствами, перечисленными в качестве аванса в счет будущих поставок ОС;

Дебет Н09 "Внереализационные расходы"

- Движение по налоговому учету в сумме начисленных процентов;

Дебет 68.4.2 Кредит 77

- отложенное налоговое обязательство в виде разницы отнесения затрат в сумме начисленных процентов в бухгалтерском и налоговом учете приводит к образованию налогооблагаемой временной разницы (ОНО = НВРx24%).

Документ "Поступление ОС, НМА и пр." сформирует следующие проводки:

Дебет 08.4 (08.3, 07) Кредит 60.1

- Оприходованы ОС по покупной стоимости;

Дебет 19.1 Кредит 60.1

- Отражен НДС по ОС;

Дебет 60.1 Кредит 60.2

- Зачтен аванс;

Дебет 08.4 (08.3, 07) Кредит 97

- Включены в стоимость ОС проценты по кредиту, использованному для их оплаты;

Дебет Н01.01 "Формирование стоимости объектов ОС по покупной стоимости"

Дебет Н01.02 "Учет стоимости оборудования по покупной стоимости"

Дебет Н01.09 "Строительство объектов ОС по покупной стоимости".

Документ "Монтаж ОС" сформирует проводки:

Дебет 08.3 Кредит 07

- По сформированной первоначальной стоимости;

Дебет Н01.09 Кредит Н01.02

- По покупной стоимости.

Документ "Ввод в эксплуатацию" сформирует проводки:

Дебет 01.1 Кредит 08.4(08.3)

- ОС в бухгалтерском учете принимаются по сформированной первоначальной стоимости;

Дебет Н 05.01 Кредит Н01.01, Н01.09

- Первоначальная стоимость ОС в налоговом учете равна покупной стоимости.

Проводки, формируемые документом "Начисление амортизации"

Дебет счета затрат (20, 44 и т.п) Кредит 02.1

- Первоначальная стоимость равна сформированной учетной стоимости;

Дебет Н07 Кредит Н05.02

- Первоначальная стоимость равна покупной стоимости ОС;

Дебет 77 Кредит 68.4.2

- ОНО = (НВР/срок использования)x 24%

В сроки, предусмотренные кредитным договоров, погашается кредит и перечисляются начисленные проценты документом "Строка банковской выписки":

Дебет 66.1 Кредит 51

- погашение рублевого кредита или

Дебет 66.11 Кредит 52

- погашение валютного кредита;

Дебет 66.2 Кредит 51

- погашение рублевых процентов или

Дебет 66.22 Кредит 52

- погашение валютных процентов.

В конце отчетного периода ответственным работником финансового отдела создается документ "Переоценка валюты (оперативный учет)" (см. рис. 3) для расчета курсовых разниц по валютным кредитам и валютным процентам.

Рисунок 3.

Данный модуль поможет, во-первых, соблюсти требования текущего законодательства, во-вторых, правильно сформировать стоимость товаро-материальных ценностей, основных средств и других затрат с учетом отнесенных процентов. Кроме того, даст возможность рассмотреть вопрос о возмещении НДС в зависимости от погашения кредитных средств, которые были потрачены на приобретение ТМЦ. Без данного блока требуется большая кропотливая работа нескольких специалистов. Таким образом, предприятие получит возможность формировать учетную стоимость ТМЦ, сократить трудоемкость данной работы, более правильно формировать налогооблагаемую базу по налогам, вести анализ экономической эффективности получаемых кредитов.

Автоматизация позволит обеспечить учет и распределение банковских процентов в соответствии с требованиями действующего законодательства.

3.3 Рекомендации по совершенствованию аудита банковских кредитов

         В аудиторской практике присутствует риск необнаружения существенных искажений отчетности даже при сплошной стопроцентной проверке всех хозяйственных операций. Основной возможностью минимизации риска является в первую очередь, увеличение объема и точности планируемых аудиторских процедур, количества собранных аудиторских доказательств. В то же время увеличение этих объемов, с одной стороны, повышает затраты на аудиторскую проверку, увеличивает ее стоимость. С другой стороны, деятельность в условиях высоких аудиторских рисков чревато затратами, связанными с компенсацией последствий некачественных проверок.

         Одним из перспективных направлений разработки современных технологий аудита является его компьютеризация.

    Актуальной является задача разработки технологий аудиторской проверки, снижающих себестоимость не в ущерб качеству. Одним из возможных путей ее решения является использование компьютерных данных аудируемого экономического субъекта. При этом могут использоваться разработанные и применяемые на постоянной основе организациями универсальные методы обработки данных. Рассчитать экономический эффект, который может быть достигнут за счет экономии времени при обработке больших объемов информации,  повышении точности аудиторских процедур, представляется достаточно проблематичным.

1. На стадии подготовки и планирования аудита банковских кредитов необходимо оценить объем работ, состояние учета банковских кредитов, определиться в выборе источников информации.

Эти действия предписаны соответствующими правилами (стандартами) аудиторской деятельности и являются необходимым этапом подготовки аудиторской проверки. При традиционных методах аудита банковских кредитов необходимо провести достаточно большой объем рутинных работ, связанных, в частности, с оценкой трудоемкости (операции необходимо хотя бы приблизительно подсчитать). При наличии компьютерной базы (журнала проводок в электронном виде) несложно сформировать отчет, содержащий перечень корреспонденции счетов, которые применялись бухгалтерией при учёте банковских кредитов, количество операций, описанных каждой из корреспонденций, и общую сумму по каждой корреспонденции. Эта информация позволит:

·   Понять методику отражения хозяйственных операций по учету банковских кредитов и процентов по ним;

·   Уже на стадии подготовки аудита отметить бухгалтерские проводки, противоречащие требованиям Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета;

·   Оценить предстоящий объем работ, принимая во внимание количество и общую сумму различных операций;

·   Сопоставить объем работ по учету банковских кредитов, которые проводятся работниками бухгалтерии, и численность аппарата и т.п.   

2. При проведении аудита традиционными методами достаточно сложной с практической точки зрения является задача построения аудиторских выборок. Правило (стандарт) «Аудиторская выборка» в большинстве случаев требует строгого применения вероятностно статистических подходов к их формированию. Такие подходы предполагают значительный объем вычислительных работ и при традиционных методах аудита могут неприемлемо ухудшать соотношение «цена – качество» аудиторской проверки.

Применение компьютеров при проведении аудита практически не     увеличивает нагрузку на ресурсы, поскольку вся вычислительная часть работы требует минимального времени. Использование компьютерных данных позволяет не тратить время на ручной ввод данных в компьютер и практически сводит к нулю временные затраты на выполнение рутинных операций. Ряд компьютерных программ (в частности, Microsoft  Excel) содержит достаточно мощный аппарат статистического анализа, достаточный для организации выборочного исследования и анализа его результатов. В принципе возможен анализ данных с применением более мощного инструментария (например, системы STATISTICA фирмы-разработчика StatSoft Inc.USA).

3.  Аудиторская документация является необходимым основанием для подтверждения мнения о достоверности данных, полученных по результатам проверки,  а также способом для аудитора подтвердить правильность (соответствие стандартам) проведенной проверки. На практике составление аудиторской документации в необходимом и достаточном объеме является весьма трудоемким процессом и требует немало времени.

 Компьютерный аудит среди прочих достоинств позволяет экономить время при составлении документации и, следовательно, снижать себестоимость проверки. Многие документы, формируемые в ходе проведения машинно-ориентированных процедур, могут быть выведены на печать или сохранены на электронных носителях.

          Приведенные выше примеры обосновывают  экономию времени, а, следовательно, улучшение соотношения «цена – качество» в случае проведения компьютерного аудита банковских кредитов. Прослеживается возможность значительного увеличения эффективности действий аудитора при использовании компьютеров.

         Однако использование клиентом компьютерных систем обработки данных вносит дополнительные аудиторские риски. Эти риски могут быть связаны с техническими аспектами, конкретно используемой системой обработки информации, организацией учёта и контроля при использовании АИС, квалификацией самого аудитора.

1. Риски могут быть вызваны плохой работой аппаратных средств, использованием нелегального программного обеспечения. Незаконно приобретенные программы часто являются  устаревшими версиями, в них своевременно не корректируются алгоритмы расчетов, формы отчетности и документов, пользователь не имеет сопроводительной документации и не может полностью правильно использовать возможности программы. Именно поэтому следует приобретать  только лицензионное (легальное) программное обеспечение.

2. Риски, связанные с конкретно используемой системой обработки данных, могут быть вызваны ошибками при разработке системы, ее малой тиражностью, использованием не по назначению. Предприятию необходимо приобретать системы массово тиражируемые. Такие системы, широко распространенные, применяемые на сотнях предприятий и в различных условиях, как правило, не содержат ошибок, так как они были выявлены в процессе внедрения на многих объектах и устранены. Разработчики таких программ быстро реагируют на требования сегодняшнего дня и оперативно доводят новые релизы до своих пользователей. И наоборот, система, созданная в единичном экземпляре программистом, не имеющим экономической подготовки, скорее всего, содержит массу ошибок. Такая система чаще всего плохо поддерживается разработчиками. Естественно, она повышает риск при аудиторской проверке.

3. Риски, связанные с организацией учета и контроля при использовании АИС, вызваны недостаточной подготовкой персонала к работе с системой обработки данных учета банковских кредитов, отсутствием четкого разграничения обязанностей и ответственности персонала. В современных условиях плохо обученный персонал является наиболее уязвимым звеном системы обработки данных. Поэтому необходимо регулярно оценивать квалификацию бухгалтерского персонала предприятия в области компьютерной подготовки и информационных технологий, проводить своевременное обучение сотрудников.

Заключение

Рассмотрение данной темы актуально в настоящее время, поскольку в современных условиях у большого количества предприятий возникает потребность в заёмных средствах. В связи с этим резко возросла роль банковских кредитов.

Банковские кредиты являются важнейшим источником финансирования деятельности предприятия, а также мощным средством стимулирования развития и расширения производства. Это объясняет необходимость и важность их правильного бухгалтерского учёта, который позволяет точнее знать финансовое положение предприятия, эффективность использования заемных средств и методов кредитования.

Правильность и достоверность учета кредитов и займов позволяет руководителю предприятия принимать правильные решения по изменению объемов и структуры кредитов. Также позволяет анализировать рентабельность полученных средств.

В данной работе  были рассмотрены вопросы учета банковских кредитов, выраженных как в рублях, так и в иностранной валюте. При рассмотрении учета кредитных операций показано, как именно должен вестись учет, правильное начисление процентов по кредиту и их выплата. Если учет на предприятии ведется правильно, то таким образом предприятие показывает истинный размер своей задолженности.

Несмотря на кажущуюся простоту отражения в учете предприятия полученных им кредитов, при аудиторских проверках выявляется дос­таточно большое число ошибок и нарушений. Ошибки возникают как при оформлении кредитных отношений, так и при их отражении в бухгалтерском и налоговом учете в связи с имеющимися различиями в принципах ведения этих видов учета.

В данной работе была описана методика аудита банковских кредитов, раскрыты вопросы относительно источников информации: первичных документов, регистров аналитического и синтетического учета по разделу (участку) учета, бухгалтерской отчетности; учетной политики где необходимо было указать  сведения:  о составе и порядке списания дополнительных затрат на займы; способе начисления и распределения процентов по заемным обязательствам; порядке учета доходов от временного вложения заемных средств.

В бухгалтерскую отчетность должны включаться показатели, не­обходимые для формирования достоверного и полного представле­ния о финансовом положении организации, финансовых результа­тах ее деятельности и об изменениях в ее финансовом положении.

Были рассмотрены различные методы аудита, применяемые для получения документальных доказательств, такие как пересчет, инвентаризация, подтверждение, прослеживание, аналитические процедуры и др.

В данной работе на примере ВФ ЗАО «Верофарм» рассмотрена организация учёта банковских кредитов и осуществление их аудиторской проверки.

В результате были предложены рекомендации по автоматизации учёта банковских процентов на платформе «1С: Предприятие», а также рекомендации по совершенствованию аудита банковских кредитов.

Список использованной литературы

1. Алексеева Г.Н. Теория бухгалтерского учета: учеб. пособие для вузов по экономическим специальностям; Тамбов. гос. техн. ун-т.- Тамбов: Изд-во ТГТУ, 2004.- 163 с.

2. Андреев В.Д. Внутренний аудит: учеб. пособие. – М.: Финансы и статистика, 2003. – 462 с.

3. Бабаев Ю.А. Бухгалтерский учет: учеб. для вузов по экономическим специальностям. – М.: ЮНИТИ, 2002. – 476 с.

4. Барышников Н.П. Практикум внутреннего и внешнего аудита. – М.: Филин, 2002. – 615 с.

5. Барышникова А.А. Кредит банка на приобретение материалов / А.А. Барышникова// Главбух. – 2002. - № 12.- с. 45-55.

6. Берхин Б.И. Свод хозяйственных операций предприятия: Документооборот, бухгалтерский учет, налогообложение. – М.: Аналитика-Пресс, 2003. – 750 с.

7. Богомолов А.Н. Внутренний аудит: организация и методика проведения: методическое пособие. – М.: Экзамен, 2000. – 192 с.

8. Букреев А.М. Основы бухгалтерского учета: учеб. пособие; Воронеж. гос. техн. ун-т.- Воронеж: Изд-во ВГТУ, 2004. -  85 с.

9. Волошин Д.А. Бухгалтерский учет займов и кредитов. Комментарий к ПБУ 15/01 /Д.А. Волошин// Главбух.- 2001. - № 18.- с. 73-83.

10. Гутцайт Е.М. Аудит: концепция, проблемы, эффективность, стандарты. – М.: ЮНИТИ, 2003. – 299 с.

11. Жуков В.Н. Учет валютных кредитов /В.Н. Жуков// Бухгалтерский учет. – 2004. - № 7. -  с. 12-18.

12. Климова М.А. Бухгалтерский учет: учеб. пособие. – М.: РИОР, 2004. -145 с.

13. Ковалева О.В. Новый план счетов: комментарии и рекомендации к применению с учетом последних изменений. – 3-е изд. – Ростов н/Д: Феникс, 2003. – 223 с.

14. Козлова Е.П. и др. Бухгалтерский учет в организациях. – 3-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2003. – 752 с.

15. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учёт: учеб. пособие. – 4-е издание, перераб. и доп. – М.: ИНФРА-М, 2003. – 640с.

16. Кондраков Н.П. План и корреспонденция счетов бухгалтерского учета: 5000 проводок. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: Проспект, 2002. – 333 с.

17. Кондраков Н.П. Самоучитель по бухгалтерскому учету. – 3-е изд., перераб. и доп. – М.: ИНФРА-М, 2004.- 503 с.

18. Коцюбинский А.О. Самоучитель работы на компьютере для бухгалтера. – М.: Вершина, 2003. – 319 с.

19. Лукаш Ю.А. Большой словарь-справочник профессионального бухгалтера. -  М.: Источник – Книга, 2003. – 1048 с.

20. Любушин М.П. Теория бухгалтерского учета: Учеб. для вузов по экономическим специальностям.- 2-е изд., доп.и перераб. – М.: ЮНИТИ, 2002.- 312 с.

21. Макальская А.К. Внутренний аудит: учеб.-практ. пособие. – М.: Дело и Сервис, 2001. – 111 с.

22. Махальская М.Л. Бухгалтерский учет: учеб. для студ. Вузов.- М.: Высшее образование, 2005. – 448 с.

23. Махальская М.Л. Общественные объединения. Бухгалтерский учет, налогообложение и аудит. -   М.: Дело и Сервис, 2002. – 224 с.

24. Палий В.Ф. Финансовые операции. – М.: Бератор-Пресс, 2003. – 214 с.

25. Парушина Н.В. Анализ краткосрочных обязательств / Н.В. Парушина// Бухгалтерский учет. – 2004. - № 4. -  с. 51-60.

26. План счетов бухгалтерского учета. – М.: ИНФРА-М, 2004. – 128 с.

27. План счетов бухгалтерского учета и финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению. – 2-е изд. – М.: Ось-89, 2004. – 112 с.

28. Подольский В.И. Компьютерный аудит: практ. пособие.- М.: ЮНИТИ, 2004. – 128 с.

29. Положения по бухгалтерскому учету. Изд-е 2-е доп. – Ростов н/Д: Феникс, 2003.- 224 с.

30. Пронина Е.А. Учет и налогообложение полученных займов  (кредитов) в условных денежных единицах / Е.А. Пронина// Бухгалтерский учет. – 2004. - № 4. -  с. 19-23.

31. Рязанцева Н.А. 1С: Предприятие. Бухгалтерский учет. Секреты работы.- СПб.: БХВ - Петербург, 2002.- 310 с.

32. Словарь аудитора и бухгалтера. /авт. Л.Ш Лозовский и др. – М.: Экономика, 2003.- 444 с.

33. Соколов Я.В. Основы теории бухгалтерского учета. – М.: Финансы и статистика, 2003. – 495 с.

34. Соколова Н.А. Учет кредитов и займов /Н.А. Соколова// Бухгалтерский учет. – 2005. - № 6. – с. 13-19.

35. Сотникова Л.В. Аудиторская проверка учета кредитов и займов: практ. пособие. – М.: ЮНИТИ – ДАНА, 2004. – 206 с.

36. Сотникова Л.В. Внутренний контроль и аудит: учеб. для вузов по экономическим специальностям / ВЗФЭИ.- М.: Финстатинформ, 2001.- 238 с.

37. Тепляков А.Б. Бухгалтерский учет: Краткий курс по новому Плану счетов. – М.: Книжный мир, 2003.- 182 с.

38. Тэор Л.Р. Бухгалтерский учет: учеб. пособие. – СПб.: Нева, 2002.- 160 с.

39. Филимонова Е.В. 1С: Предприятие в вопросах и ответах: учеб.-практ. пособие для бухгалтеров. – М.: Дашков и К, 2005. – 383 с.

40. Хахонова Н.Н. Основы бухгалтерского учета и аудита: учеб. для вузов по экономическим специальностям. – Ростов н/Д: Феникс, 2003.- 477 с.

41. Шуремов Е.Л. Автоматизированные системы бухгалтерского учета, анализа, аудита: учеб. пособие для вузов по экономическим специальностям. – М.: Перспектива, 2001. – 362 с.